APRÈS ART. 23	N°I-CF201	
ASSEMBLÉE NATIONALE
3 Octobre 2023
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PLF POUR 224 - (N° 1680)
(Première partie)
Rejeté
AMENDEMENT N°I-CF201
présenté par
Mme Louwagie, Mme Bazin-Malgras, Mme Bonnivard, M. Brigand, Mme Corneloup, M. Dive, Mme Genevard, M. Gosselin, Mme Gruet, M. Hetzel, M. Kamardine, Mme Alexandra Martin (Alpes-Maritimes), M. Neuder, M. Nury, M. Pauget, Mme Périgault, M. Rolland, M. Seitlinger, M. Vatin, M. Vincendet, M. Viry, M. Descoeur, M. Dumont, Mme Duby-Muller et M. Le Fur
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ARTICLE ADDITIONNEL
APRÈS L’ARTICLE 23, insérer l’article suivant:
I. – À l’article 1965 Bdu code général des impôts, après les mots : “le nu-propriétaire”,sont insérés les mots : “ou le donateur lorsqu’il a pris à sacharge les droits de mutation,”.
II. – La perte derecettes pour l’État est compensée à due concurrence par lacréation d’une taxe additionnelle à l’accise sur les tabacs prévueau chapitre IV du titre Ier du livre III du code des impositionssur les biens et services.
EXPOSÉ SOMMAIRE
L’article 1965 B duCGI admet que « dans le cas d’usufruits successifs,l’usufruit éventuel venant à s’ouvrir, le nu-propriétaire adroit à la restitution d’une somme égale à ce qu’il aurait payé enmoins si le droit acquitté par lui avait été calculé d’après l’âgede l’usufruitier éventuel ».
 
Ce droit à restitution est pratiqué notamment dans le cas d’unedonation par un parent à son enfant de la nue-propriété d’un bien.Le donateur se réserve ainsi l’usufruit du bien et prévoit quecet usufruit sera reversé au profit, par exemple, de sonconjoint, plus jeune, au jour de son décès. Ces usufruits sont ditssuccessifs : l’un, actuel porte d’abord sur la tête dudonateur, l’autre éventuel sur la tête du conjoint survivant.
 
Dans cette situation, l’enfant  donataire de la nue-propriété,est taxé sur la valeur de la nue-propriété évaluée selon le barèmefiscal établi par l’article 669 du CGI, en fonction du seulâge de l’usufruitier  actuel, abstraction faite de l’usufruitsuccessif, éventuel. Sachant qu’au regard de ce barème, la taxationde la nue-propriété est d’autant plus importante que l’usufruitierest âgé (la valeur de l’usufruit décroissant avec l’âge de sontitulaire).
 
Un tel mode de calcul est pénalisant pour le nu-propriétaire quand,au décès du premier usufruitier, le second usufruit s’ouvre auprofit d’une personne plus jeune. En effet,cet usufruit étant constitué au profit d’une personneplus jeune, la valeur de la nue-propriété s’en trouve diminuée etle nu-propriétaire se trouve surtaxé.
 
Afin d’éviter cette surimposition, l’article 1965 B du CGIadmet que, lorsque ce second usufruit s’ouvre, le nu-propriétaire adroit à la restitution d’une somme égale à ce qui aurait été payéen moins si les droits avaient été calculés d’après l’âge du nouvelusufruitier au jour du décès du constituant qui est à l’originedes usufruits successifs (c’est-à-dire le donateur de lanue-propriété). 
 
Toutefois, retenant la lettre du texte, l’administration considèreque le droit à restitution n’est accordé que si le nu-propriétairea acquitté les droits de mutation à titre gratuit ; la priseen charge des droits de donation par le donateur étant alorsprésentée comme un obstacle à la restitution des droits.
 
Une telle analyse est contestable. L’article 1965 B du CGIinstitue un droit à restitution au profit du nu-propriétaire dansle seul but d’éviter une surimposition lors de l’ouverture del’usufruit successif. Cet objectif légal de justice fiscale doitdès lors être indépendant de toute prise en charge des droits dedonation par le donateur, le critère exclusif du droit àrestitution devant être la surimposition du nu-propriétaire. Laquestion du débiteur des droits de donation est, en effettotalement indifférente à l’application de l’article 1965 B duCGI. Par ailleurs, à défaut de prendre en compte la finalité de cetexte, la doctrine administrative conduit à taxer un bien sur unevaleur supérieure à sa valeur réelle dès lors que le secondusufruitier est plus jeune que le premier et que son droit estlui-même taxable.
 
Pour illustrer ce propos, il peut être pris l’exemplesuivant : un parent donne à son enfant un bien qui vaut 100,en s’en réservant un usufruit qui vaut 30, suivant le barème établipar l’article 669 I du CGI. Dans l’acte, il prévoit, au jourde son décès, une réversion d’usufruit au profit de sa concubine,laquelle est plus jeune que lui et dont l’usufruit est évalué, aujour de la signature, à 40. La nue-propriété est taxée aux droitsde mutation sur 70, car on ne tient compte que de l’usufruit ouvertet actuel du donateur.
 
Au jour où l’usufruit donné au profit de la concubine s’ouvre,celui-ci vaut toujours 40 : il supporte alors les droits demutation sur cette base. La nue-propriété ayant été taxée sur 70,la taxation aux droits de mutation portera alors sur 110… soit uneassiette supérieure à la valeur totale du bien. Ce qu’éviteprécisément le texte de l’article 1965 B en permettant aunu-propriétaire un remboursement des droits perçus initialement surles 10 représentant la diminution de la valeur de la nue-propriétédu fait de la présence de cet usufruitier plus jeune. Edictant unerègle d’assiette, la prise en charge des droits par le donateur estdonc totalement indifférente, et subordonner la restitution aupaiement des droits par le nu-propriétaire conduit ainsi à uneaberration fiscale en soumettant aux droits de mutation uneassiette supérieure à la valeur réelle d’un bien.