N° 18

______

ASSEMBLÉE   NATIONALE

CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958

Quinzième LÉGISLATURE

 

Enregistré à la Présidence de l’Assemblée nationale le 5 juillet 2017.

AVIS

PRÉSENTÉ

AU NOM DE LA COMMISSION DES FINANCES, DE L’ÉCONOMIE GÉNÉRALE ET DU CONTRÔLE BUDGÉTAIRE SUR LE PROJET DE LOI, APRÈS ENGAGEMENT DE LA PROCÉDURE ACCÉLÉRÉE, d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social (n° 4),

 

PAR M. Joël GIRAUD,

Rapporteur général.

____

 

 Voir les numéros :

Assemblée nationale : 4

SOMMAIRE

___

Pages

INTRODUCTION

I. l’architecture de la réforme adoptée dans la loi de finances pour 2017

A. Les modalités du prélèvement à la source

1. L’assiette du prélèvement à la source

a. Le champ des revenus soumis au prélèvement à la source

i. Les revenus soumis à la retenue à la source

ii. Les revenus soumis à l’acompte contemporain

iii. Les revenus maintenus en dehors du champ du prélèvement à la source

b. L’assiette du prélèvement à la source

i. Pour les revenus soumis à la retenue à la source

ii. Pour les revenus soumis à l’acompte contemporain

2. Le taux du prélèvement à la source

a. Les dispositions de droit commun

i. Les modalités de calcul du taux

ii. L’instauration d’un acompte sur deux crédits d’impôt, afin de limiter les effets de l’absence de prise en compte des avantages fiscaux dans le taux de prélèvement à la source

iii. La modification du taux en cas de changement de situation

iv. La possibilité d’opter pour un taux individualisé, pour les couples

b. L’application d’un « taux par défaut », le cas échéant sur option

i. La grille du « taux par défaut »

ii. L’option pour le « taux par défaut »

c. La modulation du prélèvement à la source

3. Les modalités de recouvrement

a. Le recouvrement au fil de la perception des revenus

i. Pour la retenue à la source

ii. Pour l’acompte contemporain

b. Le recouvrement du solde de l’impôt dû en septembre N + 1

4. Les sanctions encourues pour le contribuable et le tiers collecteur

a. Les sanctions encourues par le contribuable

b. Les sanctions encourues par le tiers collecteur

B. La mise en œuvre de la réforme

1. L’année de transition

a. La nécessité d’un mécanisme ad hoc l’année de transition : le CIMR

b. L’instauration d’un mécanisme spécifique, prenant la forme d’un crédit d’impôt

i. Les principes du crédit d’impôt de modernisation du recouvrement

ii. Les modalités particulières du CIMR pour les travailleurs indépendants

iii. Un dispositif spécifique de prise en compte des revenus fonciers durant la période de transition

c. Le crédit d’impôt sur les prélèvements sociaux

2. Le calendrier de mise en œuvre de la réforme

a. Une réforme applicable aux revenus perçus et réalisés à compter du 1er janvier 2018

b. Une entrée en vigueur anticipée des dispositions relatives à l’informatisation des déclarations et à l’obligation de secret professionnel s’imposant aux collecteurs

i. La généralisation de l’informatisation de certaines déclarations applicable dès le 1er janvier 2017

ii. L’application des dispositions relatives à l’obligation de secret professionnel pour les collecteurs à compter du 1er octobre 2017

II. Les modalités du report du prélèvement à la source : le dispositif de l’article 9

A. Le report à 2019 du prélèvement à la source et des dispositifs qui lui sont directement associés

1. Le décalage d’une année de la mise en œuvre du prélèvement à la source

2. Le décalage d’une année des dispositifs associés au prélèvement à la source

B. Le report d’une année de l’acompte sur certains avantages fiscaux

C. Le maintien de l’entrée en vigueur initiale de certaines dispositions de l’article 60 de la loi de finances pour 2017

1. L’extension de la dématérialisation de certaines opérations

a. La généralisation de la dématérialisation de certaines déclarations

b. La consécration des paiements dématérialisés en dessous de 300 euros

2. La possibilité pour le pouvoir réglementaire de préciser certains aspects de la DSN

3. La suppression de la retenue à la source optionnelle sur les revenus d’artistes, d’auteurs ou de sportifs résidents

4. Les conséquences de l’entrée en vigueur du régime « micro-BA »

a. L’abrogation d’un dispositif lié à l’ancien forfait agricole

b. L’inclusion du régime « micro-BA » dans les modalités d’imposition immédiate

5. La suppression de la suspension d’impôt sur le revenu en cas de service national

D. L’absence d’impact du report de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source sur la réforme de l’imposition des indemnités des élus locaux

III. Les questions soulevées par le décalage d’une année

A. Les raisons du report de la réforme d’une année

B. Les questions juridiques

1. Le report du PAS ne pourrait figurer dans une loi « ordinaire » ?

2. Le report du PAS serait un « cavalier » législatif dans le cadre d’un projet de loi destiné à renforcer le dialogue social ?

3. Le report du PAS n’entrerait pas dans le champ des mesures qui peuvent être prises par ordonnance ?

4. Le report du PAS porterait atteinte au principe constitutionnel de garantie des droits ?

Audition de M. Gérald Darmanin, ministre de l’action et des comptes publics

EXAMEN EN COMMISSION

Article 9 Décalage d’un an de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source  de l’impôt sur le revenu

   INTRODUCTION

 

La commission des finances a décidé de se saisir, pour avis, de l’article 9 du projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social.

Cet article habilite le Gouvernement à prendre par ordonnance, d’une part, les mesures nécessaires pour décaler d’un an, soit au 1er janvier 2019, l’entrée en vigueur du prélèvement à la source (PAS) de l’impôt sur le revenu et, d’autre part, les mesures rendues nécessaires pour assurer la transition entre les deux systèmes.

La loi de finances pour 2017, parmi ses nombreuses dispositions, contient une réforme ambitieuse, importante et qui a fait l’objet de débats riches et nourris au sein de notre Assemblée car touchant à l’un des aspects les plus visibles de la fiscalité de nos concitoyens : l’impôt sur le revenu. Son article 60, en effet, prévoit un changement radical dans les modalités de recouvrement de cet impôt au travers du prélèvement à la source. Cette réforme, longtemps envisagée mais jamais concrétisée, permettrait de mettre un terme au décalage d’une année qui existe à l’heure actuelle entre la perception des revenus et leur imposition. L’enjeu est d’importance et correspond à l’intérêt général, ainsi que l’a précisé le Conseil constitutionnel dans sa décision sur la loi de finances pour 2017.

Le prélèvement à la source, par la suppression de ce décalage, rendrait possible une meilleure adaptation de l’impôt aux variations de revenus que connaissent de nombreux contribuables. Il mettrait également un terme à une spécificité française, notre pays étant, avec la Suisse, au niveau confédéral, l’un des deux seuls États membres de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) qui n’appliquent pas un prélèvement à la source pour le paiement de l’impôt sur le revenu des personnes physiques. La réforme prévue à l’article 60 de la loi de finances pour 2017 revêt donc une importance singulière.

C’est précisément cette importance qui commande une mise en œuvre attentive. Compte tenu des enjeux budgétaires mais aussi de l’impact pour les contribuables d’un dysfonctionnement, même mineur, l’erreur ne saurait être admise ni tolérée. L’administration fiscale française a préparé la réforme adoptée cet hiver pendant plusieurs années, aboutissant à un dispositif complet et robuste, dont le calendrier de mise en œuvre est respecté. Toutefois, des sources éventuelles de problèmes existent. Les questions informatiques, notamment, doivent faire l’objet d’une vigilance particulière afin d’éviter que les difficultés qui pourraient être rencontrées ne nuisent aux contribuables, aux collecteurs de l’impôt et, plus généralement, au consentement à l’impôt et au civisme fiscal de nos concitoyens.

En conséquence, le Gouvernement a décidé de reporter d’une année la mise en œuvre du prélèvement à la source. Le délai supplémentaire ainsi accordé offrirait à l’administration fiscale la possibilité de procéder aux ultimes vérifications et aux derniers ajustements éventuels, de compléter la formation de ses agents et de mettre en place des campagnes de communication pédagogiques. Ce report permettrait ainsi de sécuriser le dispositif, au bénéfice des contribuables et des collecteurs.

I.   l’architecture de la réforme adoptée dans la loi de finances pour 2017

L’article 60 de la loi de finances pour 2017 ([1]) instaure le prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu, et modifie en profondeur la chronique du recouvrement de l’impôt : ce dernier serait désormais acquitté au fil de la perception des revenus, et non plus avec une année de décalage, et ce à compter du 1er janvier 2018.

Le prélèvement contemporain de l’impôt permettrait d’éviter les effets préjudiciables du décalage actuel pour les contribuables, notamment en cas de diminution de leurs revenus d’une année sur l’autre. Sa mise en place mettrait fin à une sorte d’« exception française », alors que tous les pays de l’OCDE (à l’exception de la Suisse, au niveau confédéral) appliquent le prélèvement à la source de l’impôt, généralement depuis plusieurs dizaines d’années.

Les développements suivants n’ont pas vocation à retracer de façon exhaustive les dispositions de la réforme de grande ampleur qui résulte des près de 400 alinéas de l’article 60, mais d’en présenter les principaux aspects. Le lecteur souhaitant disposer de davantage de précisions est invité à se reporter aux travaux parlementaires de la XIVe législature ([2]).

A.   Les modalités du prélèvement à la source

L’article 60 de la loi de finances pour 2017 introduit le prélèvement à la source de l’impôt pour la très grande majorité des revenus, à savoir 97,6 % de l’assiette de l’impôt sur le revenu, sous la forme :

– d’une retenue à la source effectuée par les tiers payeurs (employeurs, caisses de retraite, Pôle emploi…), pour tous les revenus imposés selon les règles applicables aux traitements, salaires et pensions (avec quelques exceptions), soit environ 88 % de l’assiette totale ; l’impôt ainsi collecté serait reversé à l’administration fiscale ;

– d’un acompte contemporain acquitté par le contribuable lui-même, sans tiers payeur, pour les autres catégories de revenus (bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus fonciers…), soit plus de 9 % de l’assiette. Cet acompte serait prélevé par l’administration fiscale, mensuellement ou trimestriellement, sur le compte du contribuable.

Les revenus exclus du prélèvement à la source continueraient d’être imposés selon les modalités actuellement en vigueur.

Répartition de l’assiette des revenus et des recettes d’impôt collectées entre revenus se trouvant dans le champ de la retenue à la source, revenus dans le champ de l’acompte et revenus hors champ de la réforme

Type de revenus	Assiette nette (en milliards d’euros)	Part dans l’assiette totale	Recettes d’impôt sur le revenu brut (en milliards d’euros)	Part dans les recettes d’impôt sur le revenu brut
Revenus se trouvant dans le champ du prélèvement à la source	936,7	97,6 %	76,3	94,2 %
Dont revenus se trouvant dans le champ de la retenue à la source	847,5	88,3 %	62,6	77,3 %
Dont revenus se trouvant dans le champ de l’acompte	89,2	9,3 %	13,7	16,9 %
Revenus se trouvant hors champ du prélèvement à la source	23,2	2,4 %	4,7	5,8 %
Total des revenus	959,9	100 %	81	100 %

Source : commission des finances.

1.   L’assiette du prélèvement à la source

a.   Le champ des revenus soumis au prélèvement à la source

Revenus inclus et exclus du prélèvement à la source

Revenus dans le champ du prélèvement à la source		Revenu hors du champ du prélèvement à la source
Retenue à la source	Acompte contemporain
Traitements et salaires	Bénéfices industriels et commerciaux (BIC)	Plus-values immobilières (PVI)
Pensions de retraite	Bénéfices non commerciaux (BNC)	Plus-values mobilières (PVM)
Indemnités journalières de sécurité sociale, allocations chômage	Bénéfices agricoles (BA)	Revenus de capitaux mobiliers (RCM)
Indemnités versées lors de la rupture du contrat de travail (pour leur part imposable)	Revenus fonciers	Stock-options, attributions d’actions gratuites (AGA), carried interest, bons de souscription de parts de créateur d’entreprise (BSPCE)
Participation, intéressement	Rentes viagères à titre onéreux (RVTO)	Indemnités pour préjudice moral supérieures à un million d’euros
Rentes viagères à titre gratuit	Par exception, pensions alimentaires, salaires et pensions versés par des débiteurs établis à l’étranger	Revenus de non-résidents soumis à une retenue à la source et revenus de source étrangère ouvrant droit à un crédit d’impôt

Source : commission des finances.

i.   Les revenus soumis à la retenue à la source

Donneraient lieu à application de la retenue à la source les revenus qui sont soumis à l’impôt sur le revenu suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères (article 204 B du code général des impôts – CGI, introduit par l’article 60 précité). Toutefois, par exception, ne seraient pas soumis à la retenue à la source, mais à l’acompte, certains revenus tels que les pensions alimentaires ou les rentes viagères à titre onéreux (Cf. infra).

Les revenus dans le champ de la retenue à la source représentent une assiette de près de 848 milliards d’euros, dont 553 milliards d’euros de traitements et salaires, 29 milliards d’euros de revenus de remplacement et 266 milliards d’euros de pensions de retraite et d’invalidité.

ii.   Les revenus soumis à l’acompte contemporain

Aux termes du nouvel article 204 C du CGI, seraient soumis à l’acompte contemporain les revenus suivants :

– bénéfices industriels et commerciaux (BIC) ;

– bénéfices non commerciaux (BNC) ;

– bénéfices agricoles (BA) ;

– revenus fonciers ;

– rentes viagères à titre onéreux (RTVO) ;

– pensions alimentaires (catégorie qui inclut les pensions servies à des ascendants ou descendants au titre de l’obligation alimentaire ainsi qu’aux enfants en cas de divorce ou de séparation, et les prestations compensatoires) ;

– revenus de source étrangère imposables en France suivant les règles applicables aux salaires, pensions ou rentes viagères, lorsqu’ils sont versés par un débiteur établi hors de France.

Ces revenus ne sont pas soumis à la retenue à la source faute d’un tiers payeur ou, s’agissant des revenus fonciers, des pensions alimentaires et des revenus de source étrangère mentionnés ci-dessus, du fait de la complexité qu’induirait un tel mécanisme.

Les exploitants individuels qui ont opté pour le versement libératoire prévu à l’article 151–0 du CGI sont exclus du prélèvement à la source (et donc de l’acompte contemporain). Cette exclusion est logique dans la mesure où le versement libératoire, calculé par application au chiffre d’affaires d’un taux fonction de la nature de l’activité réalisée, consiste à verser en année N l’impôt dû au titre de cette même année.

iii.   Les revenus maintenus en dehors du champ du prélèvement à la source

Telle que prévue dans la loi de finances pour 2017, la mise en place du prélèvement à la source ne s’appliquerait pas à deux ensembles de revenus :

– ceux qui, non pris en compte dans le champ de l’article 60 précité, s’en trouvent de fait exclus, à savoir les plus-values immobilières (PVI), les plus-values mobilières (PVM) et les revenus de capitaux mobiliers (RCM) ;

– ceux qui sont explicitement exclus par le nouvel article 204 D du CGI, c’est-à-dire :

• les revenus tirés des dispositifs d’actionnariat salarié ;
• les revenus versés à des contribuables non-résidents faisant déjà l’objet d’un prélèvement à la source ou les revenus de source étrangère ouvrant le droit à l’application d’un crédit d’impôt en application d’une convention fiscale internationale.

Ces catégories de revenus sont exclues de la réforme en raison soit de l’existence de prélèvements à la source déjà opérationnels, soit du caractère irrégulier et des modalités complexes de détermination de ces revenus.

Conformément à l’article 150 U du CGI, les plus-values immobilières réalisées par des personnes physiques domiciliées en France sont soumises, au titre de l’impôt sur le revenu, à un prélèvement proportionnel à la source, sous le contrôle du notaire, de 19 % auquel il convient d’ajouter la perception des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine au taux global de 15,5 %.

Les plus-values mobilières ont été exclues du champ de la retenue à la source en raison de leur caractère irrégulier et des modalités complexes de calcul de la plus-value taxable.

Depuis le 1er janvier 2013, les plus-values mobilières font en effet l’objet d’une taxation au barème de l’impôt sur le revenu accompagné de deux abattements pour durée de détention :

– l’abattement de droit commun (0 % avant deux ans de durée de détention, 50 % entre deux ans et huit ans, 65 % après huit ans) ;

– l’abattement renforcé dont bénéficient les détenteurs de parts de petite et moyenne entreprise (PME) de moins de dix ans (0 % avant un an de durée de détention, 50 % entre un an et quatre ans, 65 % entre quatre ans et huit ans, 85 % après huit ans).

Enfin, les revenus de capitaux mobiliers (RCM) ont été maintenus en dehors du champ de la réforme en raison non seulement de l’application d’un prélèvement à la source obligatoire (non libératoire) mais aussi du maintien de nombreux prélèvements proportionnels.

L’article 9 de la loi de finances pour 2013 ([3]) a prévu l’imposition des RCM au barème de l’impôt sur le revenu, en supprimant le prélèvement forfaitaire libératoire (PFL) optionnel applicable à ces revenus aux taux de 21 % pour les dividendes et de 24 % pour les intérêts des produits de placement à revenu fixe.

Afin de garantir une perception de recettes stables pour le Trésor, la suppression du PFL optionnel s’est accompagnée de la mise en place d’un prélèvement forfaitaire obligatoire (PFO) non libératoire de la « barémisation » opérée en année N + 1 ; ce PFO est perçu à compter du 1er janvier 2013 aux taux de 21 % pour les dividendes et de 24 % pour les intérêts, auxquels il faut ajouter les prélèvements sociaux sur les produits de placement au taux global de 15,5 %.

Un abattement de 40 % est en outre pratiqué sur les dividendes distribués par des sociétés à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent dans un État de l’espace européen ou ayant conclu avec la France une convention fiscale.

Sont également exclus du PAS certains revenus de l’actionnariat salarié, qui désigne un ensemble de dispositifs destinés à associer les salariés au capital de leur entreprise :

– les revenus liés aux « stock-options » sont imposés soit dans la catégorie des traitements et salaires (s’agissant du « rabais excédentaire », c’est-à-dire la différence entre le prix auquel l’action est offerte et 95 % du cours moyen de l’action), soit dans la catégorie des plus-values mobilières (s’agissant de la plus-value d’acquisition, c’est-à-dire la différence entre le cours de l’action au moment de la levée de l’option et son cours au moment de l’attribution, ou de la plus-value de cession, c’est-à-dire la différence entre le cours de l’action au moment de la cession et celui au moment de la levée de l’option) ;

– les revenus liés aux actions gratuites sont imposés soit comme un avantage salarial (s’agissant du gain d’acquisition, c’est-à-dire la valeur de l’action au moment de son attribution, étant entendu toutefois que l’abattement pour durée de détention propre aux plus-values mobilières s’applique à cet avantage salarial depuis 2015), soit dans la catégorie classique des plus-values mobilières (s’agissant de la différence entre le cours de l’action au moment de sa cession et son cours au moment de son acquisition définitive à l’issue de la période d’indisponibilité) ;

– les gains liés aux bons de souscription de parts de créateurs d’entreprise (BSPCE), qui confèrent à leurs bénéficiaires le droit de souscrire des titres représentatifs du capital de leur entreprise à un prix définitivement fixé au jour de leur attribution, font l’objet d’un prélèvement proportionnel libératoire au taux de 19 %. Ce taux est porté à 30 % lorsque le bénéficiaire exerce son activité dans la société depuis moins de trois ans.

Les revenus salariaux, les pensions et les rentes viagères de source française versés à des personnes n’ayant pas leur domicile fiscal en France sont soumis à un prélèvement à la source partiellement libératoire distinct du prélèvement à la source prévu par l’article 60 précité.

Conformément à l’article 197 A du CGI, l’IR dû par les non-résidents à raison de leurs revenus de source française est calculé dans les conditions de droit commun mais le taux ne peut, en principe, être inférieur à 20 % du revenu net imposable (ou 14,4 % pour les revenus ayant leur source dans les départements d’outre-mer).

Dans le cas où le contribuable non-résident peut justifier que le taux moyen d’imposition résultant du barème français appliqué à l’ensemble de ses revenus mondiaux serait inférieur à ces taux, ce taux moyen est alors appliqué à ses revenus de source française.

Afin de garantir le recouvrement de ces recettes fiscales par le Trésor, un dispositif spécifique de retenue à la source sur les revenus salariaux de source française versés à des non-résidents est prévu par l’article 182 A du CGI.

Cette retenue à la source est appliquée, en fonction de la durée d’activité du redevable, selon un barème par tranches actualisé annuellement.

barème applicable aux revenus salariaux des non-résidents en 2016

(en euros)

Taux	Limite des tranches selon la période à laquelle se rapportent les paiements
	Revenus annuels	Revenus trimestriels	Revenus mensuels	Revenus hebdomadaires	Revenus journaliers
0 % en deçà de :	14 446	3 612	1 204	278	46
12 % de :	14 446	3 612	1 204	278	46
À :	41 909	10 477	3 492	806	134
20 % au-delà de :	41 909	10 477	3 492	806	134

Source : article 182 A du CGI.

L’article 182 A bis du CGI prévoit, par ailleurs, l’application d’une retenue à la source spécifique pour les prestations artistiques fournies en France. Cette retenue à la source s’applique aux montants bruts après déduction de l’abattement forfaitaire de 10 %.

La retenue est perçue au taux de 15 % ; elle est libératoire pour la fraction du revenu n’excédant pas 41 909 euros. Elle est imputable sur le solde de l’impôt finalement dû.

Un dispositif similaire est prévu pour les prestations sportives par l’article 182 B du CGI. Dans ce cas précis, aucun abattement pour frais professionnels n’est applicable. La retenue n’est pas libératoire et s’impute sur l’impôt finalement exigible.

Les revenus de source étrangère ouvrant droit à un crédit d’impôt ont également été exclus de la mise en œuvre du prélèvement à la source.

Il convient, en premier lieu, de rappeler que l’essentiel des revenus en provenance de l’étranger sont pris en compte dans le champ du PAS :

– les salaires des travailleurs domiciliés fiscalement en France et y exerçant leur activité sous la forme d’une mission de longue durée pour le compte d’un employeur établi à l’étranger ;

– les salaires de certains travailleurs domiciliés fiscalement en France et exerçant leur activité à l’étranger, rémunérés par un employeur établi en France sous la forme d’une mission temporaire ;

– les salaires des travailleurs perçus sous le régime d’un accord frontalier, domiciliés fiscalement en France et exerçant leur activité hors de France pour le compte d’un employeur étranger ;

– certains salaires perçus par des artistes ou des sportifs domiciliés fiscalement en France ;

– certains jetons de présence perçus en France dans la mesure où le droit interne les rend imposables selon les règles applicables aux traitements et salaires ;

– les retraites des pensionnés domiciliés fiscalement en France recevant une pension de la part d’un payeur établi hors de France ;

– les redevances en provenance de l’étranger perçues par un travailleur indépendant domicilié fiscalement en France.

Dans la liste mentionnée ci-dessus, seuls les revenus qualifiés de revenus de source étrangère seraient imposés selon des modalités spécifiques, c’est-à-dire sous forme d’acompte, alors qu’ils auraient dû, dans la logique globale de la réforme, être pris en compte sous la forme d’une retenue.

Les revenus d’activité et de remplacEment en provenance de l’étranger

Catégorie de revenus	Qualification au regard du droit fiscal
Revenus provenant d’une activité exercée en France dont le débiteur se trouve à l’étranger	Revenu de source française
Revenus provenant d’une activité exercée à l’étranger dont le débiteur se trouve en France	Revenus de source française
Revenus provenant d’activités exercées à l’étranger dont le débiteur se trouve à l’étranger	Revenus de source étrangère

Au sein de la dernière catégorie mentionnée dans le tableau ci-dessus, les revenus de source étrangère faisant l’objet d’un crédit d’impôt ont toutefois été maintenus en dehors du champ d’application du PAS.

Les revenus d’activité et de remplacEment
en provenance de l’étranger et le PAS

Catégorie de revenus	Qualification au regard du droit fiscal	Modalités de prélèvement à la source
Revenus provenant d’une activité exercée en France dont le débiteur est établi à l’étranger	Revenu de source française	Retenue à la source
Revenus provenant d’une activité exercée à l’étranger dont le débiteur se trouve en France	Revenus de source française	Retenue à la source
Revenus provenant d’activités exercées à l’étranger dont le débiteur se trouve à l’étranger	Revenus de source étrangère	Acompte
–         dont revenus de source étrangère ouvrant droit à un crédit d’impôt en application d’une convention fiscale	Revenus de source étrangère	Hors champ du PAS

Le fait de soumettre à acompte des revenus dont l’imposition est par la suite potentiellement effacée par le biais du crédit d’impôt implique, en effet, à la fois une lourdeur de gestion et un effort de trésorerie inutile pour les redevables.

b.   L’assiette du prélèvement à la source

i.   Pour les revenus soumis à la retenue à la source

S’agissant des revenus soumis à la retenue à la source, à savoir les salaires et pensions, principalement, l’assiette serait les revenus nets imposables versés (une fois déduites les cotisations sociales et la contribution sociale généralisée – CSG – déductible) – avant déduction pour frais professionnels pour les salaires ou abattement forfaitaire de 10 % pour les pensions ([4]).

L’assiette serait donc contemporaine, ce qui permettrait de faire jouer l’« effet assiette » du prélèvement à la source : lorsque le revenu perçu baisserait, l’impôt prélevé serait mécaniquement réduit, puisque l’assiette à laquelle s’appliquerait le taux de prélèvement diminuerait – le raisonnement étant identique en cas de hausse de revenus. L’impôt acquitté s’adapterait ainsi en temps réel au niveau des salaires et pensions versés.

ii.   Pour les revenus soumis à l’acompte contemporain

Rappelons que le prélèvement à la source, qui constitue une modalité de recouvrement de l’impôt sur le revenu, n’emporterait aucune conséquence sur la détermination des revenus imposés ni sur le montant de l’impôt dû in fine.

Ainsi, les modalités de calcul des bénéfices imposables, les spécificités des régimes « micro » (micro-BIC, micro-BNC, micro-BA et micro-foncier) ou encore les règles relatives à l’imputation des déficits catégoriels prévues à l’article 156 du CGI continueraient à s’appliquer conformément au droit en vigueur. L’article 204 G du CGI introduit par l’article 60 de la loi de finances pour 2017, qui porte sur l’assiette de l’acompte, renvoie d’ailleurs à cet égard aux dispositions pertinentes du CGI.

● Une assiette constituée des revenus des deux dernières années

L’assiette de l’acompte, aux termes de l’article 204 G du CGI, serait constituée des derniers revenus connus de l’administration fiscale, c’est-à-dire des revenus imposables perçus lors des deux dernières années :

– entre janvier et août de l’année N, le contribuable paierait un acompte assis sur les revenus perçus l’année N – 2 ;

– entre septembre et décembre de l’année N, l’acompte serait assis sur les revenus perçus l’année N – 1 (ces revenus ayant été déclarés au printemps de l’année N, l’administration en aurait connaissance).

L’acompte est qualifié de « contemporain » dans la mesure où il sert à payer l’impôt dû au titre de l’année de son versement. Toutefois, d’un point de vue pratique, son régime ne présente pas de différence manifeste avec les modalités d’imposition actuellement en vigueur, qui reposent elles aussi sur une assiette ancienne (revenus perçus en N – 2 et N – 1).

En conséquence, en l’absence de demande de modulation par le contribuable, le régime de l’acompte contemporain ne permettrait pas une prise en compte en temps réel des variations de revenus : à la différence de la retenue à la source, l’acompte n’emporte pas par lui-même d’« effet assiette ».

Néanmoins, les alternatives éventuelles à l’ancienneté de l’assiette (acompte assis sur le chiffre d’affaires auquel est appliqué un taux de charges, ou sur une estimation par le contribuable du bénéfice qu’il réaliserait) présentent des difficultés techniques et une complexité manifeste pour les intéressés.

En tout état de cause, plusieurs dispositifs prévus par la réforme offriraient au contribuable la possibilité d’adapter le montant d’impôt payé à la réalité de sa situation, notamment :

– le recours à la faculté de modulation, qui permettrait d’ajuster le montant d’impôt dû en fonction des variations de revenus (à la différence de la modulation actuellement en vigueur qui, si elle permet d’étaler le paiement de l’impôt, ne modifie pas son montant) ;

– l’étalement du paiement du solde sur plusieurs mois s’il se révélait supérieur à 300 euros ;

– le report des versements d’acompte, particulièrement bienvenu en cas de forte saisonnalité des revenus.

● Des dispositifs particuliers de détermination de l’assiette de l’acompte sont également prévus, afin de tenir compte de certaines situations :

– les déficits catégoriels relevant des BIC, des BNC, des BA et des revenus fonciers seraient tenus pour une valeur nulle, afin que l’acompte dû ne soit pas négatif. Si cela avait pour effet mécanique d’augmenter l’assiette de l’acompte, l’impôt dû ne serait pas alourdi pour autant : le taux d’imposition, en effet, serait diminué en proportion, conduisant à une charge fiscale identique à celle qui aurait résulté de l’imputation du déficit sur le revenu global ;

– serait prévu un ajustement prorata temporis des BIC, BNC et BA afférents à une période inférieure à douze mois (correspondant en général à un début d’activité). Cet ajustement permettrait une répartition plus équitable de la charge fiscale entre catégories de revenus relevant, d’une part, de la retenue à la source, d’autre part, de l’acompte. Sans cet ajustement, la retenue à la source serait plus lourde, tandis que l’acompte serait diminué ;

– enfin, et par exception aux règles d’assiette précédemment décrites, les avantages fiscaux prévus aux articles 44 sexies à 44 quindecies du CGI (exonérations et abattements liés à l’implantation d’activités dans certaines zones ou pour certaines entreprises telles que les jeunes entreprises innovantes) seraient ceux applicables au titre de l’année de paiement de l’acompte, et non ceux perçus au titre des années prises en compte pour l’assiette de l’acompte. Cette exception permet aux contribuables concernés de bénéficier pleinement de leurs avantages fiscaux, qui auraient été neutralisés ou reportés dans le cas contraire.

2.   Le taux du prélèvement à la source

a.   Les dispositions de droit commun

i.   Les modalités de calcul du taux

● Dans la généralité des cas, le taux du prélèvement à la source serait calculé par l’administration fiscale pour chaque foyer fiscal, selon les modalités définies par l’article 204 H du CGI ; il aurait vocation à être transmis au tiers payeur, dans le cas de la retenue à la source – s’agissant de l’acompte, le montant prélevé par l’administration fiscale résulterait de l’application de ce taux à l’assiette telle que définie supra.

Le taux du prélèvement à la source serait calculé sur la base des derniers montants de revenus et d’impôt connus, de même que pour l’établissement de l’assiette de l’acompte, soit :

– pour les retenues à la source et les versements d’acompte intervenant entre janvier et août de l’année N, sur la base des revenus de l’année N − 2 et de l’impôt acquitté en N − 1 ;

– pour les retenues à la source et les versements d’acompte intervenant entre septembre et décembre de l’année N, sur la base des revenus de l’année N − 1 et de l’impôt acquitté en N.

De façon schématique, ce taux serait égal au rapport entre l’impôt afférent aux revenus se trouvant dans le champ du PAS avant prise en compte des réductions et crédits d’impôt, d’une part, et les revenus se trouvant dans le champ du prélèvement, d’autre part.

Taux =

Les réductions et crédits d’impôt ne seraient pris en compte que lors du recouvrement du solde de l’impôt, dans le cadre de la régularisation en août ou septembre de l’année N + 1.

● Par dérogation, lorsque l’impôt acquitté par le foyer fiscal après prise en compte des réductions et crédits d’impôt au titre des deux dernières années est nul, et que son revenu fiscal de référence (RFR) est inférieur à 25 000 euros par part de quotient familial, le taux d’imposition du foyer serait ramené à 0 %. Cette disposition vise à éviter que des foyers fiscaux non imposés du fait de dépenses fiscales récurrentes ne basculent dans l’impôt sur le revenu dans le cadre du prélèvement à la source pendant les huit premiers mois de l’année, alors que leurs revenus sont modestes ou moyens et qu’in fine, ils ne seraient pas imposés.

ii.   L’instauration d’un acompte sur deux crédits d’impôt, afin de limiter les effets de l’absence de prise en compte des avantages fiscaux dans le taux de prélèvement à la source

● L’absence de prise en compte des réductions et crédits d’impôt dans l’établissement du taux du prélèvement à la source s’explique pour partie par des raisons budgétaires, s’agissant de l’année de mise en œuvre de la réforme.

En effet, si l’on prend pour hypothèse que le bénéfice des avantages fiscaux obtenus au titre de l’année N – 1 précédant l’entrée en vigueur de la réforme était maintenu, même en l’absence de paiement de l’impôt l’année N – ce qui est le choix retenu dans le cadre de la présente réforme (voir infra) et représenterait 13,5 milliards d’euros de pertes de recettes en année N –, la prise en compte des réductions et crédits d’impôt pour le calcul du taux minorerait les taux de prélèvement à la source, et partant, les recettes d’impôt sur le revenu cette même année N à hauteur d’environ 10 milliards d’euros, selon les chiffres de l’évaluation préalable. Cela conduirait donc à un « double coût » pour l’année d’entrée en vigueur de la réforme (et seulement pour cette année), difficilement soutenable pour les finances publiques.

Par ailleurs, la non-prise en compte des avantages fiscaux pour le calcul du taux permet de réduire l’ampleur des régularisations les années suivant le bénéfice de l’avantage fiscal, lorsque ce dernier s’avère non récurrent, c’est-à-dire peu susceptible d’être reconduit d’une année sur l’autre – tel est typiquement le cas du crédit d’impôt pour la transition énergétique (CITE).

Ainsi, a contrario, si les avantages fiscaux étaient retenus pour le calcul du taux, un contribuable qui changerait ses fenêtres en année N minorerait fortement son impôt en année N + 1 grâce au CITE, et verrait son taux de prélèvement à la source diminuer nettement en années N + 1 et N + 2 – alors qu’il ne bénéficierait pas à nouveau d’un tel avantage fiscal pour ces mêmes années : il en résulterait des régularisations en N + 2 et N + 3 (alors qu’aujourd’hui, l’intégralité de la régularisation intervient en N + 2), ce qui pourrait déconcerter le contribuable.

● En revanche, le choix d’exclure les réductions et crédits d’impôt pour établir le taux de prélèvement conduit à « surprélever » les contribuables les huit premiers mois, et à accroître les régularisations en septembre, lorsque les avantages fiscaux dont ils bénéficient sont récurrents (parce qu’ils exposent plusieurs années consécutives des dépenses ouvrant droit à réduction ou crédit d’impôt).

Aujourd’hui, dans le cadre de la mensualisation, l’impôt prélevé est calculé sur la base de l’impôt acquitté en N – 1 après imputation des réductions et crédits d’impôt ([5]). La réforme du prélèvement à la source pourrait donc se traduire, pour un certain nombre de contribuables bénéficiant d’avantages fiscaux récurrents, par une majoration des prélèvements pendant les premiers mois de l’année, qui serait régularisée en septembre – sachant que le fait de prélever l’impôt sur douze mois, et non plus sur dix mois (dans le cadre de la mensualisation), offre par ailleurs aux contribuables un gain en trésorerie de près de 17 % chaque mois par rapport au droit existant, ce qui devrait compenser, pour environ la moitié des foyers fiscaux concernés, l’effet précité de majoration du prélèvement.

Les données transmises par l’administration fiscale sur le « taux de récurrence » des avantages fiscaux permettent de constater qu’outre les réductions d’impôt dont l’imputation intervient sur plusieurs années ([6]), figurent en tête de la liste des avantages fiscaux les plus récurrents la réduction d’impôt au titre des dons à des organismes d’intérêt général, le crédit d’impôt au titre des frais de garde des jeunes enfants, le crédit et la réduction d’impôt au titre de l’emploi de salariés à domicile, ou encore la réduction d’impôt au titre de l’hébergement des personnes dépendantes.

● Pour remédier à cette perte en trésorerie pendant les huit premiers mois de l’année, le B du I de l’article 82 de la loi de finances pour 2017 a introduit un mécanisme d’acompte pour deux crédits d’impôt, le premier au titre de l’emploi de salariés à domicile ([7]) (article 199 sexdecies du CGI) et le second au titre des frais de garde pour jeunes enfants (200 quater B du même code).

Ces deux crédits d’impôt présentent un degré important de récurrence ([8]), tout en concernant un grand nombre de contribuables (le premier bénéficiant à environ 3,8 millions de foyers fiscaux et le second à près de 1,9 million) et une dépense fiscale totale de l’ordre de 6 milliards d’euros (soit 4,8 milliards d’euros pour le premier et 1,2 milliard d’euros pour le second).

Versé avant le 1er mars de l’année N, cet acompte serait égal à 30 % de l’avantage fiscal accordé en année N – 1, au titre des dépenses exposées en année N – 2. Il ne serait versé que lorsqu’il serait supérieur ou égal à 100 euros, et s’appliquerait à compter de l’imposition des revenus de 2017.

Environ 3 millions de foyers fiscaux bénéficieraient ainsi d’une avance en trésorerie sur ces deux crédits d’impôt dès le mois de février de l’année N + 1, et non en septembre N + 1, dès lors qu’ils auraient déjà exposé de telles dépenses en année N – 1 ([9]). Ce dispositif permettrait d’atténuer ou de remédier à l’effet de « surprélèvement » lié au prélèvement à la source pendant les premiers mois de l’année, pour les foyers bénéficiant de ces deux avantages fiscaux.

iii.   La modification du taux en cas de changement de situation

L’article 204 I du CGI prévoit que le taux de prélèvement à la source du foyer fiscal ferait l’objet d’un nouveau calcul par l’administration fiscale en cours d’année, lorsque surviendraient les changements de situation suivants :

– le mariage ou la conclusion d’un pacte civil de solidarité (pacs) ;

– le divorce, la rupture d’un pacs ou les événements entraînant une imposition distincte des époux et partenaires ;

– le décès de l’un des conjoints soumis à imposition commune ;

– une naissance, une adoption ou le recueil d’un enfant mineur – ce dernier cas ayant été introduit à l’initiative de l’Assemblée nationale.

Il appartiendrait aux contribuables de signaler ces changements de situation dans un délai de 60 jours à l’administration fiscale ; à charge pour cette dernière de procéder au calcul du nouveau taux de prélèvement des contribuables concernés et de permettre son application dans les trois mois suivant la déclaration (notamment en le transmettant à l’employeur ou à la caisse de retraite).

Ce mécanisme viserait à prendre en compte de façon contemporaine les effets des changements de situation sur le taux d’imposition des contribuables, et à réduire ainsi l’ampleur des régularisations opérées l’année suivante, en retenant, pour le calcul du nouveau taux :

– les revenus des deux conjoints et les effets du quotient conjugal (en cas d’union) ;

– les seuls revenus de chacun des conjoints sans quotient conjugal (en cas de séparation) ;

– les revenus du seul conjoint survivant (en cas de décès) ;

– la ou les demi-parts attribuées au titre de l’enfant ayant rejoint le foyer.

iv.   La possibilité d’opter pour un taux individualisé, pour les couples

Par dérogation au principe, posé par l’article 204 H du CGI, selon lequel le taux du prélèvement à la source serait calculé pour l’ensemble du foyer fiscal, l’article 204 M ouvrirait la possibilité, sur option, d’appliquer à chaque membre du couple soumis à imposition commune un taux individualisé : celui-ci conduirait à imposer le conjoint aux revenus les plus faibles à un taux calculé sur la base de ses seuls revenus. Le taux du conjoint aux revenus les plus élevés serait calculé en partant du taux applicable à l’autre conjoint.

Cette option concernerait principalement les couples dont les membres perçoivent des revenus de montants disparates, et pour lesquels l’application d’un même taux conduirait à imposer le conjoint aux revenus les plus faibles plus fortement que ce n’était le cas auparavant dans la répartition de la charge fiscale au sein du couple. L’option pour l’individualisation permettrait d’éviter cette situation, mais aussi de ne pas porter à la connaissance de l’employeur du conjoint aux revenus les plus faibles le taux d’imposition de son foyer fiscal, ce qui révélerait des éléments sur sa situation matérielle.

L’option pour le taux individualisé se traduirait par l’application de trois taux différents au sein du même foyer fiscal, lorsque les membres du foyer fiscal auraient des revenus communs :

– l’un applicable aux revenus ou bénéfices personnels perçus par le conjoint aux revenus les plus faibles ;

– l’autre applicable aux revenus ou bénéfices personnels perçus par le conjoint aux revenus les plus élevés ;

– le dernier, propre au foyer fiscal, applicable aux revenus communs (revenus fonciers, BIC…).

b.   L’application d’un « taux par défaut », le cas échéant sur option

i.   La grille du « taux par défaut »

● Lorsque le débiteur de la retenue à la source ne disposerait pas d’un taux calculé par l’administration fiscale, il appliquerait aux traitements, salaires et pensions un taux proportionnel, en application d’une grille de « taux par défaut » élaborée à partir de l’application du barème progressif aux revenus perçus par un célibataire, en intégrant les effets de la décote.

De façon schématique, indépendamment de l’exercice de l’option présentée infra, les personnes susceptibles d’être concernées par l’application du taux par défaut seraient :

– celles pour lesquelles l’administration fiscale ne serait pas en mesure de calculer le taux d’imposition du foyer fiscal (absence de déclaration des revenus au cours des dernières années), par exemple pour des jeunes entrant sur le marché du travail qui étaient auparavant rattachés au foyer de leurs parents, ou encore pour des personnes venant s’installer en France ;

– celles pour lesquelles l’administration fiscale serait en mesure de calculer le taux d’imposition du foyer fiscal, mais sur la base de données trop anciennes (par exemple pour des personnes revenant s’installer en France après une expatriation de plusieurs années) ;

– celles pour lesquelles l’administration fiscale n’aurait pas été en mesure de transmettre le taux au tiers payeur, de façon plus ou moins durable, notamment dans les cas de débuts de contrat ou de contrats courts, ou en cas de problèmes d’identification des salariés ;

– les personnes rattachées à un foyer fiscal.

● La grille de « taux par défaut » repose sur le principe d’un taux proportionnel de prélèvement, croissant avec le niveau des revenus, sachant que le même taux s’applique à l’ensemble des revenus du contribuable. Remaniée au cours de la première lecture du texte à l’Assemblée nationale, afin de ne pas pénaliser les contribuables par des taux trop élevés et des ressauts d’imposition trop significatifs, cette grille comporte vingt tranches, avec des taux s’échelonnant entre 0 % et 43 % ([10]).

Grille de taux par défaut proposée pour les contribuables
en termes de revenus mensuels

Base mensuelle de prélèvement	Taux proportionnel
Inférieure ou égale à 1 367 euros	0 %
De 1 368 euros à 1 419 euros	0,5 %
De 1 420 euros à 1 510 euros	1,5 %
De 1 511 euros à 1 613 euros	2,5 %
De 1 614 euros à 1 723 euros	3,5 %
De 1 724 euros à 1 815 euros	4,5 %
De 1 816 euros à 1 936 euros	6 %
De 1 937 euros à 2 511 euros	7,5 %
De 2 512 euros à 2 725 euros	9 %
De 2 726 euros à 2 988 euros	10,5 %
De 2 989 euros à 3 363 euros	12 %
De 3 364 euros à 3 925 euros	14 %
De 3 926 euros à 4 706 euros	16 %
De 4 707 euros à 5 888 euros	18 %
De 5 889 euros à 7 581 euros	20 %
De 7 582 euros à 10 292 euros	24 %
De 10 293 euros à 14 417 euros	28 %
De 14 418 euros à 22 042 euros	33 %
De 22 043 euros à 46 500 euros	38 %
À partir de 46 501 euros	43 %

ii.   L’option pour le « taux par défaut »

Le IV de l’article 204 H du CGI permettrait à un contribuable percevant des traitements et salaires d’opter, s’agissant de l’imposition de ces revenus, pour l’application du taux par défaut.

L’ouverture de cette option vise à préserver la confidentialité du contribuable aux yeux de son employeur, par exemple s’il perçoit des revenus relevant de l’acompte contemporain parallèlement à son salaire (tels que des revenus fonciers ou des BIC).

Si l’option pour le taux par défaut entraînait une retenue à la source dont le montant se révélerait inférieur à celui qui aurait résulté de l’application du taux du foyer calculé par l’administration, le contribuable devrait verser un complément de retenue à la source. Ce complément consisterait en la différence entre l’impôt théoriquement dû au titre des traitements et salaires et celui effectivement acquitté.

L’option pour le taux par défaut pourrait également recouvrir des situations dans lesquelles le contribuable ne souhaiterait pas que son employeur connaisse sa situation familiale (nombre de personnes à charge, par exemple), quand bien même il conduirait à une surimposition sur les traitements et salaires. Dans cette hypothèse, le trop-versé serait restitué lors du solde de l’impôt dû.

c.   La modulation du prélèvement à la source

Dans le cadre de la mise en œuvre du PAS, les facultés existantes de modulation des acomptes d’IR, au demeurant peu utilisées par les contribuables, ont été conservées et adaptées.

Du point de vue du contribuable, l’enjeu de la modulation est particulièrement important dans la mesure où il permettrait :

– de parfaire le caractère contemporain du prélèvement à la source, ce qui est l’un des enjeux principaux de la réforme ;

– de pallier certaines rigidités du dispositif, en particulier pour le paiement des acomptes sur les revenus non salariaux ou sur les revenus fonciers.

Du point de vue de l’État, la modulation d’un acompte contemporain constitue un changement de paradigme complet, qui ne saurait être sous-estimé au profit de la seule prise en compte des intérêts du contribuable.

Actuellement, la modulation des tiers provisionnels ou des mensualités produit des effets qui, d’un point de vue budgétaire, sont circonscrits à l’intérieur d’un même exercice budgétaire ; en effet, en cas d’erreur dans le paiement des tiers provisionnels ou des mensualités dans le courant de l’année N, la différence – ainsi que les pénalités – sont perçues au moment de la liquidation de l’impôt au mois de septembre.

Il s’agit donc d’un impact « infra-annuel » qui n’a pas de conséquences sur l’équilibre budgétaire de l’État.

A contrario, la modulation d’un prélèvement contemporain serait opérée en année N sur les revenus perçus au cours de cette même année.

En cas d’erreur du redevable, l’impact budgétaire serait pris en compte, du point de vue de l’État, dans l’établissement du solde de l’année N. Un éventuel rattrapage ne serait, par construction, opéré qu’en année N + 1.

Ce dernier point justifie que, dans le cadre du PAS, les facultés de modulation fassent l’objet d’un encadrement particulièrement strict.

En premier lieu, l’article 60 de la loi de finances pour 2017 précitée prévoit qu’aucune demande de modulation (à la hausse ou à la baisse) ne pourra être présentée tant qu’un changement de situation du foyer n’a pas été déclaré, c’est-à-dire en cas de mariage ou de conclusion d’un pacs, de décès, de divorce (ou de rupture d’un pacs) ou de naissance ou d’adoption d’un enfant.

En deuxième lieu, le dispositif du PAS prévoit une faculté de modulation à la hausse du prélèvement à la source dont l’utilisation par le redevable sera relativement simple et libre :

– celui-ci peut moduler, à son initiative, le taux de la retenue ou l’assiette de l’acompte ;

– le nouveau taux ou la nouvelle assiette de l’acompte s’applique au plus tard trois mois après la demande et jusqu’à la fin de l’année, date à laquelle un nouveau taux est en tout état de cause recalculé par l’administration.

En dernier lieu, la faculté de moduler à la baisse ses prélèvements à la source sera placée sous la responsabilité du redevable qui la demande. D’une relative complexité, cette modulation est contrôlée a priori et a posteriori par l’administration fiscale et pourrait se traduire a posteriori par des majorations :

– dans un premier temps, le redevable déclarerait, en année N, ses revenus présumés pour cette même année et solliciterait une modulation à la baisse ;

– dans un deuxième temps, l’administration recalculerait le montant de ses prélèvements, pour l’année N, en fonction des éléments déclarés. La modulation ne serait alors pas autorisée a priori lorsque le montant du prélèvement modulé est inférieur de moins de 10 % au montant prélevé en l’absence de modulation (ci-après « critère d’éligibilité »). Logiquement, aucune pénalité ne trouverait à s’appliquer au stade de cette demande dans la mesure où la modulation serait refusée avant sa mise en œuvre ;

– dans un troisième temps, l’administration fiscale constaterait, en année N + 1, si la demande du redevable était bien légitime rétrospectivement et si, par ailleurs, la demande de modulation n’a pas été excessive (ci-après « critères de sortie »).

Concrètement, le montant des prélèvements réalisés conformément aux estimations du redevable serait comparé avec ceux qui auraient été réalisés en l’absence de modulation.

À ce stade, deux majorations pourraient alors être pratiquées :

– si le calcul définitif fait ressortir a posteriori que le « critère d’éligibilité » n’était pas respecté, une majoration de 10 % serait appliquée. Cette majoration serait portée à 50 % lorsque la minoration du PAS dû est supérieure à 30 % ;

– si le calcul définitif fait ressortir a posteriori que le « critère d’éligibilité » était bien respecté, une majoration de 10 % serait tout de même appliquée en cas de majoration excessive (supérieure à une marge d’erreur de 10 %). Cette majoration serait également portée à 50 % en cas de minoration du PAS dû supérieure à 30 %.

3.   Les modalités de recouvrement

a.   Le recouvrement au fil de la perception des revenus

i.   Pour la retenue à la source

La retenue à la source sur les traitements, salaires et revenus de remplacement serait effectuée par les employeurs, privés ou publics, ainsi par les caisses de retraite, la Caisse nationale d’assurance maladie des travailleurs salariés (CNAMTS), les institutions de prévoyance, ou encore Pôle emploi, et ce concomitamment au versement des revenus.

Le taux de retenue à la source applicable pour chaque contribuable serait transmis aux tiers collecteurs par l’intermédiaire de la déclaration sociale nominative (DSN) ou par une déclaration spécifique intitulée PASRAU (pour « prélèvement à la source pour les revenus autres »), pour les collecteurs ne se trouvant pas dans le champ de la DSN. C’est également en se fondant sur la DSN et PASRAU que les sommes prélevées par les tiers payeurs seraient reversées, sur une base mensuelle ([11]) – des dispositions spécifiques étant prévues pour les employeurs relevant des dispositifs simplifiés de déclaration et de recouvrement des cotisations sociales, notamment les entreprises ayant recours au titre emploi service entreprise (TESE) ou les particuliers employeurs.

Corrélativement, les dispositions relatives aux modalités de recouvrement de l’impôt (par mensualités ou par acomptes) seraient supprimées.

La mise en place du prélèvement à la source se traduirait par la création de tâches nouvelles pour les tiers payeurs, nécessitant des adaptations spécifiques de leurs outils informatiques, de paie et de gestion. Par ailleurs, les collecteurs devraient nécessairement répondre aux interrogations et sollicitations des personnes à qui ils versent des revenus. Cela constituerait deux sources de coûts supplémentaires pour les employeurs, dont le montant et le poids s’avèrent difficiles à évaluer.

ii.   Pour l’acompte contemporain

À la différence de la retenue à la source, l’acompte contemporain serait directement acquitté par le contribuable, sans intervention d’un tiers payeur chargé de collecter l’impôt dû puis de le reverser à l’administration.

● L’acompte serait versé sur une base mensuelle, au plus tard le 15 de chaque mois. Toutefois, les contribuables qui le désirent pourraient opter pour un versement trimestriel (les échéances étant alors fixées aux 15 février, 15 mai, 15 août et 15 novembre).

Les titulaires de revenus relevant des catégories des BIC, BNC et BA disposeraient en outre d’une faculté d’échelonnement infra-annuel, consistant en le report de trois échéances sur l’échéance suivante (dans l’hypothèse d’un versement mensuel) ou d’une échéance sur la suivante (en cas d’option pour le versement trimestriel).

Concrètement, l’acquittement de l’acompte ferait l’objet d’un prélèvement des sommes dues directement sur le compte du contribuable. Cela supposerait que ce dernier, dans sa déclaration, indique à l’administration ses coordonnées bancaires (étant précisé que les coordonnées bancaires déjà connues de l’administration seraient préremplies). Ces opérations n’entraîneraient aucun frais pour le contribuable.

● Des règles particulières sont prévues dans les hypothèses de démarrage ou de cessation de perception d’un revenu soumis à l’acompte contemporain (cela concernerait ainsi non seulement les travailleurs indépendants mais également les titulaires de revenus fonciers ou de pensions alimentaires, par exemple) :

– en cas de démarrage de la perception de ces revenus, le contribuable pourrait décider de déclarer spontanément un montant d’acompte (qu’il aurait estimé) et de verser les sommes correspondantes à cette déclaration (aucune sanction n’étant infligée en cas d’estimation erronée). Il pourrait également décider de ne rien faire et serait alors imposé sur ces revenus lors de la liquidation du solde, l’année suivante (le supplément de trésorerie ainsi offert la première année étant de nature à favoriser, pour les travailleurs indépendants, le démarrage de leur activité) ;

– en cas de cessation de la perception des revenus, le contribuable pourrait demander à ne plus verser les sommes dues au titre de l’acompte. Cette faculté est opportune dans la mesure où, à la différence de la retenue à la source, la cessation de perception d’un revenu n’entraînerait pas la nullité de l’imposition afférente (l’acompte étant assis sur les revenus perçus en N – 2 et N – 1, et non sur ceux perçus en N).

b.   Le recouvrement du solde de l’impôt dû en septembre N + 1

La mise en place du prélèvement à la source n’emporterait pas la disparition de la déclaration des revenus, qui reste indispensable pour porter à la connaissance de l’administration fiscale l’évolution de la situation des foyers fiscaux (par exemple, fin du rattachement d’un enfant), le montant des dépenses ouvrant droit à réductions et crédits d’impôt, ainsi que le montant des revenus et bénéfices qui ne sont pas connus par l’administration ([12]).

C’est sur la base de la déclaration de revenus, intervenant au printemps de l’année N + 1, qu’interviendrait la liquidation du solde de l’impôt dû à l’été de l’année N + 1.

Le foyer fiscal serait désormais amené à s’acquitter en septembre N + 1 du solde de l’impôt dû au titre des revenus de l’année N, après la prise en compte des retenues à la source et acomptes effectués au cours de l’année N ([13]), alors qu’aujourd’hui, la régularisation réalisée en septembre N + 1 se fait en prenant en compte les prélèvements – mensualités ou tiers provisionnels – intervenus au cours de l’année N + 1. Parallèlement au paiement du solde de l’impôt dû au titre des revenus de l’année N, le foyer fiscal continuerait à être prélevé à la source sur ses revenus de l’année N + 1.

Dans le cadre de la réforme, le montant de la régularisation devrait être minoré dans la généralité des cas, du fait de l’« effet assiette » de la retenue à la source, qui devrait conduire à prélever un montant d’impôt plus proche de celui effectivement dû, de la prise en compte contemporaine des effets fiscaux des naissances, mariages, décès et divorces, et du recours des contribuables à la modulation de leur taux, à la hausse comme à la baisse.

A contrario, la prise en compte des réductions et crédits d’impôt en N + 1, et non dans le calcul du taux, devrait accroître l’importance des régularisations en faveur des foyers fiscaux bénéficiant d’avantages fiscaux de façon récurrente, par le biais de restitutions (cet effet étant très atténué pour les deux crédits d’impôt dans le champ de l’acompte prévu par le B du I de l’article 82 de la loi de finances pour 2017).

Le tableau ci-après récapitule le déroulement du recouvrement de l’impôt sur une année N, avant et après la réforme proposée.

Opération	Droit existant	Droit proposé
Modalités de versement de l’impôt	Mensualités versées de janvier à octobre N ou acomptes versés en février et en mai de l’année N, au titre de l’IR dû sur les revenus de l’année N – 1	Retenue à la source et/ou acomptes versés de janvier à août N, puis de septembre à décembre N après rafraîchissement des données fiscales, au titre de l’IR dû sur les revenus de l’année N
Déclaration des revenus de l’année N − 1 au printemps	Déclaration des revenus N − 1 au printemps de l’année N, ainsi que de la situation familiale du foyer et de ses avantages fiscaux	Déclaration des revenus N − 1 au printemps de l’année N, ainsi que de la situation familiale du foyer, de ses avantages fiscaux et des prélèvements à la source intervenus en année N − 1
Régularisation de l’IR dû au titre des revenus N − 1 à l’été de l’année N	Solde de l’impôt dû au titre des revenus de l’année N − 1 : ● recouvrement du solde de l’IR restant dû compte tenu des mensualités et acomptes intervenus en année N ● prise en compte des réductions et crédits d’impôt éventuellement acquis au titre de l’année N − 1	Solde de l’impôt dû au titre des revenus de l’année N − 1 : ● recouvrement de l’IR dû sur les revenus hors PAS et sur ceux dans le champ du PAS, après prise en compte des retenues et acomptes intervenus en année N − 1 sur les revenus dans le champ du PAS ● prise en compte des réductions et crédits d’impôt éventuellement acquis au titre de l’année N − 1
Modalités de recouvrement de l’IR restant dû au titre des revenus N − 1	Ajustement des mensualités ou de l’acompte versé en septembre en fonction de l’IR restant dû	Recouvrement du solde restant dû, soit par prélèvement en une fois, soit par prélèvements mensuels d’égal montant de septembre ou octobre à décembre

4.   Les sanctions encourues pour le contribuable et le tiers collecteur

Le dispositif du PAS s’accompagne d’un ensemble d’obligations nouvelles qui feront l’objet de sanctions lorsque ces obligations ne sont pas respectées, que ce soit par le contribuable ou pour le collecteur.

a.   Les sanctions encourues par le contribuable

En plus des majorations exigibles en cas de modulation erronée, déjà exposées précédemment, l’article 60 de la loi de finances pour 2017 précitée introduit dans le CGI un nouvel article 1729 G portant sur les sanctions applicables aux contribuables dans deux hypothèses :

– retard dans le paiement de l’acompte contemporain ;

– retard ou insuffisance dans le paiement du complément de retenue à la source dû lorsque l’option pour la grille de taux par défaut est exercée.

En application du nouvel article 1663 C du CGI l’acompte contemporain serait versé par douzième le 15 de chaque mois ou, en cas d’option exercée en ce sens par le contribuable, par quart les 15 février, 15 mai, 15 août et 15 novembre.

En outre, le complément de retenue à la source, dû par le contribuable qui aurait opté pour l’application à ses revenus salariaux d’un taux par défaut déterminé en fonction de la grille prévue à l’article 204 H du CGI, devrait être versé au plus tard le dernier jour du mois suivant celui de la perception du revenu.

Le premier alinéa du 1 de l’article 1729 G, dans sa rédaction issue de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 précitée, prévoit que tout retard dans le paiement de l’acompte ou du complément de retenue à la source entraînerait une majoration de 10 % des sommes qui n’ont pas été versées dans les délais prescrits. Lorsque le paiement du complément de retenue à la source prévu au IV de l’article 204 H est effectué avec retard et qu’il porte sur un montant inférieur de plus de 30 % au complément qui aurait dû être fait, la majoration fait l’objet d’un mode de détermination particulier.

Son taux est égal au rapport entre, d’une part, la moitié de la différence entre le montant du complément dû et celui acquitté, d’autre part, le montant du complément dû.

b.   Les sanctions encourues par le tiers collecteur

Les tiers collecteurs sont passibles de sanctions dans deux hypothèses :

– en cas de retard ou de défaut de paiement ou de manquement à leurs obligations déclaratives ;

– en cas de violation du secret professionnel attaché aux informations fiscales transmises par l’administration, afin de garantir la confidentialité du contribuable.

En cas de retard de paiement, l’article 1731 du CGI, dans sa rédaction résultant de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 précitée, prévoit l’application d’une majoration de 5 % aux versements dus au titre de la retenue à la source qui n’ont pas été réalisés dans les délais prescrits.

Dans le cadre du PAS, le reversement des sommes collectées par l’employeur intervient en principe le mois qui suit celui au cours duquel le prélèvement a eu lieu (ou le mois du prélèvement, si la paie est effectuée après la période mensuelle d’emploi). Les employeurs dans le champ de la DSN effectueraient le versement concomitamment à la transmission de la DSN, le 5 ou le 15 du mois suivant le prélèvement. La date de versement des employeurs hors champ de la DSN serait fixée par voie réglementaire ; elle se situerait entre le 5 et le 15 du mois suivant le prélèvement.

Les microentreprises qui emploient moins de onze salariés bénéficient d’une souplesse destinée à améliorer leur trésorerie : elles peuvent, sur option, procéder au versement le mois qui suit le trimestre au cours duquel les prélèvements ont eu lieu.

En cas de défaut de déclaration ou de reversement de la retenue à la source (c’est-à-dire au-delà d’un mois suivant la date d’exigibilité), le dispositif prévoit une amende pénale de 9 000 euros et une peine d’emprisonnement de cinq ans. Ces sanctions peuvent en outre se cumuler avec une sanction fiscale, dans le respect du cadre prévu par le Conseil constitutionnel.

Enfin, afin de garantir la préservation de la vie privée des contribuables, le dispositif du PAS étend aux informations relatives à l’état civil et au taux de prélèvement des contribuables l’obligation de secret professionnel.

Deux types de sanctions seraient prévus en cas de non-respect de cette obligation :

– toute personne contrevenant intentionnellement à l’obligation serait punie des peines prévues à l’article 226‑21 du code pénal, à savoir une amende de 300 000 euros et cinq ans d’emprisonnement ;

– les personnes mentionnées aux 3°, 4°, 6° et 7° de l’article L. 133‑5‑6 du code de la sécurité sociale et qui ont recours au dispositif simplifié de déclaration en matière sociale seraient, quant à elles, punies d’une amende de 10 000 euros. Cela recouvre les particuliers employeurs qui ont recours aux dispositifs suivants :

• services à la personne ;

• garde d’enfants ;

• stagiaires aides familiaux au pair ;

• accueillants familiaux qui accueillent des personnes âgées ou handicapées adultes à titre onéreux.

B.   La mise en œuvre de la réforme

1.   L’année de transition

a.   La nécessité d’un mécanisme ad hoc l’année de transition : le CIMR

L’année de transition désigne celle au 1er janvier de laquelle le prélèvement à la source sera effectivement mis en œuvre, c’est-à-dire 2018 (en l’état de la réforme).

Sans dispositif particulier au titre de cette année, les contribuables supporteraient une double charge fiscale :

– ils verseraient l’impôt dû au titre de l’année 2017 ;

– ils s’acquitteraient également de l’impôt dû au titre de l’année 2018.

Cette double imposition, sans lien avec les capacités contributives des contribuables, encourrait selon toute vraisemblance une censure de la part du Conseil constitutionnel pour rupture d’égalité devant les charges publiques.

En conséquence, un dispositif spécial a été prévu au titre de l’année de transition, le « crédit d’impôt de modernisation du recouvrement » (CIMR). Cette solution, présentée infra, présente de nombreux avantages par rapport aux alternatives possibles.

● Une exonération de l’impôt dû au titre des revenus inclus dans le champ du PAS au titre de l’année précédant la mise en œuvre de la réforme n’aurait pas été satisfaisante :

– elle aurait réduit la progressivité de l’impôt (seuls les revenus hors champ étant imposés au barème, la charge fiscale n’aurait pas reflété la capacité contributive des foyers fiscaux) ;

– elle aurait également limité l’incitation aux dons et dépenses faisant l’objet de réductions et crédits d’impôt ;

– enfin, l’exonération aurait conduit à diminuer substantiellement le revenu fiscal de référence des contribuables, ce qui aurait eu un impact négatif sur le bénéfice de certains avantages (tels que les exonérations fiscales et sociales liées au niveau de ce revenu de référence).

● Un étalement de l’impôt dû au titre de 2018 n’aurait pas non plus été optimal :

– il aurait alourdi la charge fiscale, ajoutant à l’impôt dû au titre d’une année N une part de celui dû au titre de l’année 2017 ;

– l’incitation à réaliser des dépenses ou à effectuer des dons ouvrant droit à des avantages fiscaux aurait été réduite ;

– l’étalement aurait induit une perte de lisibilité, tant pour les contribuables en matière de charge fiscale supportée que pour l’administration s’agissant du niveau de recettes fiscales attendues.

● Le CIMR éviterait les différents écueils présentés :

– il n’alourdirait pas la charge fiscale des contribuables ;

– il maintiendrait les avantages fiscaux associés aux dépenses et dons réalisés en 2017, indispensables pour de nombreux secteurs économiques et sociaux ;

– il garantirait enfin à l’État un niveau de recettes suffisant (l’impôt dû au titre de l’année 2018 et celui assis sur les revenus hors champ du CIMR et, a fortiori, du prélèvement à la source, perçus en 2017).

b.   L’instauration d’un mécanisme spécifique, prenant la forme d’un crédit d’impôt

i.   Les principes du crédit d’impôt de modernisation du recouvrement

● Pour atteindre les objectifs définis supra, à savoir éviter une double contribution aux charges publiques en 2018 et conserver le bénéfice des avantages fiscaux afférents à l’imposition des revenus de 2017, l’article 60 instaure le CIMR, qui vient effacer l’impôt dû au titre des revenus (ou du moins de leur grande majorité) perçus en 2017.

Ce CIMR serait égal à l’impôt que les contribuables auraient dû acquitter au titre des revenus perçus en 2017, se trouvant dans le champ du prélèvement à la source et non exceptionnels, et ce avant l’imputation des réductions et crédits d’impôt :

– il ne porterait que sur les revenus se trouvant dans le champ de la réforme : en effet, les modalités d’imposition des plus-values mobilières et immobilières et des revenus de capitaux mobiliers restant inchangées, il n’y aurait pas de risque d’une double imposition de ces revenus en 2018 ;

– il ne porterait que sur les revenus perçus en 2017 considérés comme non exceptionnels : la logique est que des revenus exceptionnels ne sont pas, par nature, susceptibles de se renouveler, et donc que leur imposition ne risquerait pas d’entraîner une imposition excessive ou confiscatoire en 2018. Par ailleurs, l’absence d’encadrement de l’annulation de l’imposition risquerait de conduire à des comportements d’optimisation fiscale massifs, les contribuables ayant tout intérêt à concentrer la perception de leurs revenus en 2017.

– l’imputation du CIMR interviendrait après celle des autres réductions et crédits d’impôt, ce qui permettrait aux contribuables de recevoir un chèque égal à leurs avantages fiscaux, dans le cas où ils n’auraient perçu que des revenus dans le champ de la réforme et non exceptionnels.

Le CIMR serait calculé sur la base de la formule suivante :

L’exemple suivant, très schématisé, illustre selon quel mécanisme le CIMR permet de conserver le bénéfice des avantages fiscaux au titre de l’année 2017 :

Un couple a perçu des revenus salariaux de 35 000 euros en 2017, et bénéficie d’une réduction d’impôt de 200 euros au titre de dons ; en principe, il devrait acquitter un impôt de 631 euros en 2018, soit (831 euros – 200 euros au titre de la réduction d’impôt). Son CIMR serait égal au montant de l’impôt dû sur ses revenus, soit 831 euros, puisqu’il s’agit de revenus dans le champ du prélèvement à la source, et qu’ils ne sont pas exceptionnels, par hypothèse.

En application du CIMR, l’impôt finalement dû en 2018 consisterait en une restitution de la réduction d’impôt au titre des dons, à hauteur de 200 euros :

IR dû en 2017= [IR à acquitter sur les revenus de 2017 – RI et CI] – CIMR

Avec CIMR = IR afférent aux revenus non exceptionnels hors champ du PAS, avant imputation des RI et CI

IR dû en 2017 = [831 euros – 200 euros] – 831 euros = – 200 euros

En revanche, un foyer fiscal ayant perçu en 2017 des revenus exceptionnels (comme une prime spécifique, versée uniquement en 2017) ou des revenus ne se trouvant pas dans le champ de la réforme (par exemple, une plus-value mobilière) devrait s’acquitter de l’impôt afférent en 2018.

Les travaux précités de la précédente législature, et notamment le commentaire de l’article 38 du projet de loi de finances en première lecture, proposent différents exemples illustrant l’application du CIMR dans plusieurs configurations.

● Le dispositif proposé impose de définir ce que sont des revenus non exceptionnels – dont l’imposition a vocation à être effacée dans le cadre du CIMR – pour chaque catégorie de revenus.

S’agissant des traitements et salaires, seraient considérés comme des revenus non exceptionnels tous les revenus, à l’exception de ceux énumérés par l’article 60, notamment les prestations de retraite servies sous forme de capital, les sommes issues de la participation ou de l’intéressement non affectées à un plan d’épargne salariale, et de façon plus générale, les gratifications surérogatoires, quelle que soit leur dénomination, ainsi que tout revenu qui, par sa nature, n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement.

Le champ des revenus non exceptionnels a fait l’objet de plusieurs modifications lors de l’examen du texte à l’Assemblée nationale, afin de préciser et compléter les dispositions sur le caractère exceptionnel ou non de certains revenus, notamment s’agissant des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail (soit les indemnités de licenciement, mais aussi les indemnités de congés payés et de préavis, ou encore les indemnités de fin de contrat à durée déterminée).

La définition des revenus fonciers non exceptionnels est présentée infra, de même que les règles applicables, s’agissant du calcul du CIMR, aux revenus des travailleurs indépendants.

Enfin, est prévue une clause générale anti-optimisation, permettant à l’administration fiscale de demander au contribuable des justifications sur les éléments utilisés pour le calcul du CIMR et de remettre en cause, le cas échéant, le montant du crédit d’impôt. Le droit de reprise de l’administration serait étendu d’une année (quatre ans au lieu de trois).

● En pratique, les contribuables devraient procéder, comme à l’accoutumée, à la déclaration de leurs revenus de 2017, au printemps 2018. L’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2017 serait, dans un premier temps, liquidé dans les conditions habituelles à l’été 2018, de façon « théorique » : s’imputeraient les réductions et crédits d’impôt dont bénéficient les contribuables, puis le CIMR.

Les mensualités ou tiers provisionnels qui auraient normalement été acquittés par les contribuables entre janvier et août 2018, au titre de l’imposition des revenus de 2017, en l’absence de réforme, ne seraient pas appelés – sans quoi les contribuables devraient faire l’avance de l’impôt dû, qui leur serait dans la très grande majorité des cas restitué en septembre –, parallèlement aux prélèvements à la source sur leurs revenus perçus à partir de janvier 2018.

ii.   Les modalités particulières du CIMR pour les travailleurs indépendants

Pour les titulaires de revenus relevant des catégories des BIC, BNC et BA, soumis à l’acompte contemporain, le mécanisme du CIMR diffère du dispositif de droit commun précédemment présenté. Ces revenus, en effet, sont plus facilement susceptibles de se prêter à des comportements d’optimisation que ceux relevant de la retenue à la source (concentration de recettes en 2017 ou logement de charges hors de cette année, aux fins d’accroissement du bénéfice imposable et donc du montant du CIMR).

Afin d’éviter de tels montages, tout en assurant l’équité nécessaire entre travailleurs indépendants et titulaires de revenus salariaux ou de remplacement, un mécanisme en deux temps est prévu.

● Dans un premier temps, le revenu pris en compte pour le CIMR ([14]) octroyé en septembre 2018 correspondrait au plus faible des deux montants suivants :

– le bénéfice imposable en 2017 ;

– le plus élevé des bénéfices réalisés en 2014, 2015 et 2016.

Ce plafonnement vise à éviter que des contribuables ne pilotent leurs recettes ou leurs charges pour accroître artificiellement le bénéfice imposable qui ferait l’objet du CIMR.

● Dans un second temps, afin de ne pas pénaliser les travailleurs indépendants et de leur accorder le même avantage que les autres contribuables, le CIMR versé en septembre 2018 ferait l’objet d’un ajustement l’année suivante. Les travailleurs indépendants percevraient ainsi en septembre 2019 un complément de CIMR dans deux hypothèses :

– le bénéfice 2018 est supérieur au bénéfice 2017 ;

– le bénéfice 2018 est inférieur au bénéfice 2017, mais supérieur au plus élevé des bénéfices réalisés entre 2014 et 2016.

Dans la première hypothèse, le complément de CIMR correspondrait à la différence entre, d’une part, le CIMR qui aurait été dû si la totalité du bénéfice 2017 avait été pris en compte et, d’autre part, le CIMR effectivement versé. Le CIMR et son complément couvriraient donc intégralement l’impôt dû au titre de l’année 2017.

Dans la seconde, le complément correspondrait à la différence entre, d’une part, le CIMR qui aurait été dû en retenant le bénéfice 2018 et, d’autre part, le CIMR effectivement versé. Le CIMR et son complément seraient alors plafonnés au regard du bénéfice réalisé en 2018.

Des modalités particulières sont prévues en cas de début d’activité en 2017, afin d’éviter la création spontanée d’entreprises cette année-là aux seules fins d’accroître le montant du CIMR et de son complément ([15]).

● Une clause de sauvegarde est prévue pour garantir un traitement équitable des travailleurs indépendants par rapport aux autres contribuables. Si le bénéfice réalisé en 2017 est supérieur à celui réalisé en 2018, le contribuable pourrait néanmoins toucher le complément de CIMR s’il établissait que l’accroissement du bénéfice en 2017 correspondait à une hausse de son activité cette année-là.

Précisons ici que le surcroît d’activité, ainsi que l’a confirmé l’administration fiscale à notre collègue Valérie Rabault lors des travaux préparatoires réalisés à l’automne 2016, ne s’entendrait pas exclusivement d’une augmentation du volume des ventes ou des prestations réalisées, mais couvrirait également une augmentation du chiffre d’affaires consécutive, par exemple, à une hausse des prix ou une diminution des coûts intermédiaires (qui peuvent accroître le bénéfice sans hausse du volume d’activité).

iii.   Un dispositif spécifique de prise en compte des revenus fonciers durant la période de transition

Le traitement des revenus fonciers dans le cadre de la période de transition reposerait sur une double distinction :

– une distinction entre les revenus exceptionnels et non exceptionnels ; seuls les revenus non exceptionnels bénéficieraient du CIMR, tandis que les autres seraient imposés normalement en 2018 ;

– une distinction entre les charges pilotables et les charges non pilotables prises en compte pour la détermination, en 2017 comme en 2018, du revenu net foncier imposable. Les charges dites « pilotables » sont celles qui peuvent indifféremment être décidées par le propriétaire en 2017 ou en 2018, notamment les dépenses de travaux.

Compte tenu de l’année dite « blanche » en 2017, les revenus nets fonciers de l’année 2017 ne seraient pas imposés (à condition d’être non exceptionnels) alors que ceux de l’année 2018 le seraient, sous le nouveau régime de l’acompte de prélèvement à la source.

Dès lors, il aurait pu être tentant, du point de vue du redevable, de majorer ses revenus nets fonciers imposables en 2017 et de minorer ceux qui le seraient en 2018.

En l’absence d’un dispositif spécifique, l’existence de ces charges foncières pilotables permettrait aisément de reporter sur l’année 2018 des dépenses qui, sans l’effet d’aubaine apporté par l’année blanche, auraient normalement été engagées en 2017.

Pour les charges pilotables, l’article 60 précité prévoit donc, pour 2018, une imputation lissée sur les deux années 2017 et 2018 permettant de gommer l’intérêt d’un report des travaux en 2018. En effet, à l’échelle macroéconomique, un tel report, pratiqué par les titulaires de revenus fonciers, aurait un impact négatif important sur le secteur du bâtiment.

● Les revenus fonciers non exceptionnels ouvrant droit au CIMR

L’article 60 précité définit les revenus non exceptionnels comme :

– les loyers et fermages perçus en 2017 (directement ou indirectement) et dont l’échéance est intervenue en 2017 en application de l’exécution normale du contrat de location ;

– les revenus de propriétés dont le propriétaire se réserve la jouissance, mentionnés à l’article 30 du CGI et qui bénéficient d’une exonération en application de l’article 15 de ce code.

L’ensemble des revenus n’entrant pas dans la catégorie des revenus non exceptionnels mentionnée ci-dessus sont donc considérés comme exceptionnels, et seraient par conséquent placés hors du champ du CIMR ; à ce titre, ils seraient donc imposés en année N + 1.

À titre d’exemple, le Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP‑I) mentionne, dans la catégorie des revenus fonciers exceptionnels entraînant l’application du mécanisme du quotient :

– les indemnités « pas-de-porte » perçues par un propriétaire, c’est-à-dire un supplément de loyer perçu à l’entrée dans les lieux ;

– le supplément de loyer résultant de l’attribution gratuite en fin de bail des aménagements effectués par le preneur.

L’évaluation préalable du présent article mentionne en outre les subventions perçues pour financer les charges déductibles, certains compléments de loyer et fermages spécifiques aux propriétés rurales.

● Un dispositif spécifique pour les charges foncières pilotables destiné à éviter les comportements d’optimisation

L’article 60 précité définit les charges non pilotables comme :

– les primes d’assurance ;

– les provisions pour dépenses courantes de maintenance, de fonctionnement et d’administration des parties communes prévues dans le budget de la copropriété, ainsi que les provisions pour travaux qui sont hors de ce budget ;

– les impositions de toute nature incombant au propriétaire ;

– les intérêts de dettes contractées pour l’acquisition, la conservation, la construction, la réparation ou l’amélioration des propriétés ;

– les frais de gestion, les frais de rémunération des gardes et concierges, les honoraires divers liés à la gestion de l’immeuble ;

– les dépenses supportées par les fonds de placement immobilier au titre de leurs frais de fonctionnement et de gestion liés aux actifs immobiliers.

À l’inverse, les charges pilotables visent les dépenses de travaux dont la réalisation ne présente aucun caractère d’urgence, qui représentent souvent les charges les plus onéreuses :

– les dépenses de réparation et d’entretien supportées par le propriétaire ;

– les dépenses d’amélioration à l’exclusion des frais de construction, de reconstruction ou d’agrandissement ;

– les dépenses d’amélioration des locaux professionnels ou commerciaux destinées à protéger ces locaux des effets de l’amiante ou faciliter l’accueil des handicapés ;

– pour les propriétés rurales, les dépenses d’amélioration non rentables des propriétés non affectées à l’habitation, les dépenses d’amélioration incorporés aux bâtiments d’exploitation rurale, les dépenses de remplacement d’un bâtiment d’exploitation rurale, les travaux de gros entretien et de restauration des espaces naturels.

Les charges non pilotables mentionnées ci-dessus ne seraient déductibles que pour la détermination du revenu net foncier imposable de l’année 2017 dès lors qu’elles sont afférentes à des dettes dont l’échéance intervient en 2017.

En revanche, les charges pilotables décrites ci-dessus seraient retenues, pour la détermination du revenu net foncier imposable en 2018, à hauteur de 50 % des montants dépensés en 2017 et 2018.

Ce dispositif vise par conséquent à établir, pour la détermination du revenu net imposable en 2018, une moyenne entre les années 2017 et 2018, ce qui permettrait d’éviter que certains contribuables n’opèrent des travaux en 2018 plutôt qu’en 2017.

Toutefois, cette globalisation des dépenses de travaux entre 2017 et 2018 ne s’applique pas aux dépenses afférentes à des travaux d’urgence rendus nécessaires par l’effet de la force majeure, qui resteraient totalement imputables, selon le cas, en 2017 ou 2018.

c.   Le crédit d’impôt sur les prélèvements sociaux

Parallèlement au CIMR, est prévu un crédit d’impôt portant sur les prélèvements sociaux associés aux revenus du patrimoine inclus dans le champ du prélèvement à la source et qui seraient perçus en 2017 (« CIMR social ») ([16]).

2.   Le calendrier de mise en œuvre de la réforme

La perspective du report d’un an de la mise en œuvre du PAS appelle un éclairage particulier sur le calendrier de cette réforme, tel que prévu par l’article 60 de la loi de finances pour 2017 précitée.

a.   Une réforme applicable aux revenus perçus et réalisés à compter du 1er janvier 2018

Les dispositions relatives à la mise en œuvre de la réforme s’appliquent aux revenus perçus et réalisés à compter du 1er janvier 2018.

Corrélativement, comme vu supra, le dispositif prévoit que les tiers provisionnels et les mensualités dus au titre de l’imposition des revenus de l’année 2017 ne seraient pas appelés par l’administration fiscale à compter du 1er janvier 2018.

b.   Une entrée en vigueur anticipée des dispositions relatives à l’informatisation des déclarations et à l’obligation de secret professionnel s’imposant aux collecteurs

i.   La généralisation de l’informatisation de certaines déclarations applicable dès le 1er janvier 2017

L’article 60 de la loi de finances pour 2017 précitée a modifié l’article 89 A du CGI relatif aux modalités de transmission de certaines déclarations à l’administration fiscale, pour étendre son champ à la nouvelle déclaration prévue par l’article 87‑0 A incombant aux collecteurs de la retenue à la source, et pour généraliser la transmission informatique à tous les déclarants.

Les dispositions de l’article 89 A du CGI portant sur les déclarations existantes, à savoir celles figurant aux articles 87, 88, 240 et 241 du même code, s’appliquent aux déclarations afférentes aux revenus perçus et réalisés à compter du 1er janvier 2017 : en d’autres termes, la généralisation de leur transmission informatique, quel que soit le nombre de bénéficiaires du déclarant, s’applique depuis le 1er janvier 2017.

Les dispositions de l’article 89 A relatives à la nouvelle déclaration réalisée par les tiers collecteurs s’appliqueraient quant à elles à compter du 1er janvier 2018, soit, fort logiquement, la même date d’entrée en vigueur que cette déclaration.

ii.   L’application des dispositions relatives à l’obligation de secret professionnel pour les collecteurs à compter du 1er octobre 2017

Comme l’indiquait l’évaluation préalable, une « phase d’initialisation des taux de prélèvement entre les collecteurs de la retenue à la source et l’administration fiscale » est prévue à l’automne 2017, aux mois d’octobre et novembre. Cette phase a pour objectif de transmettre l’ensemble des taux de prélèvement aux collecteurs afin de leur permettre de procéder, le cas échéant, dès le mois de décembre 2017 (pour ceux qui liquident les revenus au cours de ce mois en préparation d’un versement du revenu début janvier 2018) aux calculs des retenues à la source relatives aux versements de janvier 2018.

C’est la raison pour laquelle le dispositif adopté prévoit que s’appliqueraient à compter du 1er octobre 2017 :

– la mesure étendant l’obligation de secret professionnel au taux de prélèvement transmis par l’administration fiscale aux tiers collecteurs de la retenue à la source ;

– celle qui définit les sanctions applicables en cas de violation de cette obligation de secret professionnel.

Cette entrée en vigueur anticipée des dispositions relatives au respect du secret professionnel se justifie par le fait que les collecteurs de la retenue à la source disposeront des informations sur le taux de prélèvement de leurs salariés dès octobre 2017.

 

II.   Les modalités du report du prélèvement à la source : le dispositif de l’article 9

Le premier alinéa de l’article 9 du présent projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnance les mesures pour le renforcement du dialogue social habilite le Gouvernement à prendre toute mesure législative aux fins :

– de décaler d’une année « l’entrée en vigueur de la mise en œuvre du prélèvement à la source » prévu par l’article 60 de la loi de finances pour 2017 ;

– de tirer les conséquences de ce report d’une année s’agissant des années de référence des mesures transitoires ;

– de décaler d’une année l’entrée en vigueur de l’acompte prévu par l’article 82 de la même loi de finances et portant sur les avantages fiscaux au titre de la garde d’enfants et de l’emploi de salariés à domicile.

Cet alinéa prévoit un délai d’habilitation de trois mois, courant à compter de la publication de la loi qui résulterait de l’adoption du présent projet de loi.

Le second alinéa de l’article 9 impose au Gouvernement de déposer devant le Parlement un projet de loi de ratification de l’ordonnance qui serait prise en application du premier alinéa, là aussi dans un délai de trois mois à compter de la publication de cette ordonnance.

A.   Le report à 2019 du prélèvement à la source et des dispositifs qui lui sont directement associés

1.   Le décalage d’une année de la mise en œuvre du prélèvement à la source

Le report de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source supposera de décaler d’un an les dispositions de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 relatives aux nouvelles modalités de recouvrement de l’impôt sur le revenu :

– les nouveaux articles 204 A à 204 N, portant sur les revenus inclus dans le champ de la réforme, les modalités de détermination de l’assiette, le calcul du taux, le taux par défaut, la prise en compte des changements de situation du foyer fiscal, la modulation de l’impôt dû, l’individualisation du taux ainsi que les hypothèses de début et de cessation de perception de revenus entrant dans le champ de l’acompte contemporain ;

– les dispositions relatives aux obligations déclaratives des collecteurs de la retenue à la source ;

– celles portant sur les modalités de recouvrement de l’impôt dû dans le cadre du prélèvement à la source ;

– les dispositions prévoyant le prélèvement à la source des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine inclus dans le champ de l’acompte contemporain, ainsi que les coordinations associées.

2.   Le décalage d’une année des dispositifs associés au prélèvement à la source

Au-delà du simple report de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source, le décalage d’un an emporte des conséquences nombreuses sur le dispositif prévu à l’article 60 de la loi de finances pour 2017, liées à l’année de transition.

Il serait, en effet, incohérent de ne pas ajuster les années de référence prises en compte dans le CIMR, le complément de CIMR des indépendants, le dispositif propre aux charges foncières et le crédit d’impôt relatif aux prélèvements sociaux, sauf à asseoir ces mécanismes sur une temporalité décalée et, par suite, inadaptée.

Sans dresser une liste exhaustive des ajustements auxquels l’ordonnance devra procéder, les exemples suivants illustrent l’importance de son futur contenu :

– s’agissant du CIMR de droit commun, la référence aux revenus de l’année 2017 devra être remplacée par celle aux revenus perçus en 2018. L’année de versement du CIMR devra elle aussi être ajustée, passant de 2018 à 2019 ;

– s’agissant de l’imputation des charges foncières consécutives à des travaux, l’année de réalisation de ceux-ci devra passer de 2017 à 2018, tandis que les modalités spéciales d’imputation prévues pour éviter un affaiblissement des investissements devront faire référence non plus à 2017 et 2018, mais à 2018 et 2019 ;

– le calcul du CIMR des travailleurs indépendants, qui fait l’objet d’une appréciation pluriannuelle, devra être assis non sur les bénéfices réalisés sur la période 2014-2017 mais sur la période 2015-2018. De la même manière, le complément de CIMR devra faire référence aux bénéfices 2018 et 2019, et non à ceux perçus en 2017 et 2018, et son versement sera effectué en septembre 2020, non en septembre 2019 ;

– le crédit d’impôt sur les prélèvements sociaux (« CIMR social ») devra porter sur les prélèvements assis sur les revenus perçus en 2018, et non en 2017 ;

– les phases préparatoires à la mise en œuvre du PAS devront être reculées d’une année :

• la mention du taux calculé par l’administration ne devra plus figurer dans les avis d’imposition adressés aux contribuables à l’été 2017, mais dans ceux adressés en 2018 ;

• plus important sans doute, eu égard à la préservation de la vie privée des contribuables, la transmission aux tiers collecteurs des taux d’imposition des contribuables ne saurait intervenir à l’automne 2017, mais devra nécessairement être décalée d’un an elle aussi. En effet, la décorrélation que l’absence d’un tel report entraînerait entre l’atteinte à la vie privée et le motif d’intérêt général justifiant la réforme (le terme du décalage d’un an entre perception et imposition des revenus) serait vraisemblablement un motif de censure pour inconstitutionnalité ;

• selon la même logique, les options offertes dès 2017 aux contribuables devront elles aussi être décalées d’un an (option pour le taux par défaut, pour le taux individualisé ou pour le paiement trimestriel de l’acompte) ;

– les sanctions prévues à l’égard des tiers collecteurs (pour défaut ou insuffisance de déclaration, de collecte ou de versement de retenue à la source) ou des contribuables (pour défaut ou insuffisance de versement des acomptes ou pour modulation excessive), étant indissociables de la mise en œuvre effective de la réforme, devront être décalées d’un an ;

– les sanctions pour violation de l’obligation de secret professionnel attachée au taux d’imposition, qui pèse sur le tiers collecteur, ne sauraient non plus entrer en vigueur dès le 1er octobre 2017, comme le prévoit le 5° du G du I de l’article 60 de la loi de finances pour 2017, mais devront être repoussées à l’automne 2018, concomitamment à la transmission du taux.

B.   Le report d’une année de l’acompte sur certains avantages fiscaux

Dans le cadre du prélèvement à la source, le taux d’imposition calculé par l’administration ne tiendrait pas compte des réductions et crédits d’impôt dont les contribuables auraient pu bénéficier. Si, ainsi qu’il a été vu, le passage de dix à douze mensualités entraînerait un allégement de la charge mensuelle de l’ordre de 17 % et que, en tout état de cause, les réductions et crédits d’impôts seraient imputés lors du solde de l’impôt dû, l’absence de prise en compte des avantages fiscaux dans le taux pourrait alourdir provisoirement la charge des contribuables.

En conséquence, le législateur a prévu, à l’article 82 de la loi de finances pour 2017, un acompte de 30 % des avantages fiscaux octroyés au titre de l’emploi de salariés à domicile et de la garde de jeunes enfants (ces postes de dépenses et les avantages auxquels ils ouvrent droit étant les plus récurrents).

Devant entrer en vigueur dès le 1er janvier 2018 afin que les contribuables puissent immédiatement bénéficier de l’avantage de trésorerie qu’il induit, cet acompte devra, comme le prélèvement à la source, faire l’objet d’un report d’une année. Il est, en effet, lié à la mise en œuvre effective de la réforme du prélèvement à la source et n’a pas vocation à s’appliquer avant celle-ci.

C.   Le maintien de l’entrée en vigueur initiale de certaines dispositions de l’article 60 de la loi de finances pour 2017

Un report « sec » de l’intégralité de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 n’est ni indispensable ni pertinent. En effet, cet article contient, outre le prélèvement à la source et les dispositifs transitoires, plusieurs éléments dont l’entrée en vigueur à la date initialement prévue ne pose aucune difficulté et s’avère opportune.

Si le dispositif soumis est peu éclairant sur les éléments qui ne seraient pas concernés par le report, l’étude d’impact du projet de loi et une analyse de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 permettent de les identifier. Seraient ainsi exclus du report :

– l’extension de la dématérialisation de certaines opérations (déclarations ou paiement) ;

– le renvoi au pouvoir réglementaire de l’édiction de précisions relatives à la DSN ;

– la suppression de la retenue à la source applicable sur option aux droits d’auteur et revenus d’artistes ou de sportifs résidents ;

– l’inclusion du régime « micro-BA » dans les règles applicables à la cessation d’activité ;

– l’abrogation de dispositifs liés à l’ancien forfait agricole ;

– la suppression de la suspension de l’impôt sur le revenu en cas de service national.

1.   L’extension de la dématérialisation de certaines opérations

a.   La généralisation de la dématérialisation de certaines déclarations

Ainsi qu’il a été vu, la modification de l’article 89 A du CGI par l’article 60 de la loi de finances pour 2017 a généralisé, à compter du 1er janvier 2017, la transmission dématérialisée des déclarations devant être faites par les employeurs (en vertu de l’article 87 du même code), les débirentiers (en vertu de l’article 88), les personnes versant à des tiers des honoraires, des commissions, gratifications ou autres rémunérations (en vertu de l’article 240) et les personnes morales procédant à l’encaissement et au versement de droits d’auteur ou d’inventeur (en vertu de l’article 241), sans critère quantitatif, alors qu’elle n’était jusque-là obligatoire que si le déclarant avait, l’année précédente, souscrit une déclaration comportant au moins deux cents bénéficiaires.

Cette généralisation de la télédéclaration devrait être maintenue, malgré le report d’un an du prélèvement à la source, non seulement dans la mesure où elle est déjà en vigueur, mais aussi du fait de son caractère opportun et dissociable du prélèvement à la source.

Une mesure correctrice pourrait toutefois être apportée. En effet, outre la suppression du seuil de bénéficiaires, l’article 89 A a été enrichi d’une référence au nouvel article 87‑0 A du CGI, prévoyant la déclaration par les tiers collecteurs des sommes prélevées, au titre de la retenue à la source, sur les revenus versés.

L’entrée en vigueur de l’article 87‑0 A étant indissociable de celle du prélèvement à la source, la référence qui y est faite à l’article 89 A est prématurée. Toutefois, son maintien, s’il ne contribuait pas à l’amélioration de la qualité de la norme, ne ferait pas obstacle à l’effectivité de la mesure s’agissant des déclarations existantes. Au demeurant, seule la partie concernant l’article 87‑0 A pourrait faire l’objet d’un décalage d’un an, les dispositions de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 relatives à l’entrée en vigueur de la généralisation de la télédéclaration dissociant les déclarations existantes de celle prévue à l’article 87‑0 A.

b.   La consécration des paiements dématérialisés en dessous de 300 euros

Le 20° du B du I de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 prévoit l’extension des moyens de paiement dématérialisés aux paiements d’impôt inférieurs à 300 euros.

Si l’obligation de paiement dématérialisé a été étendue par la loi de finances pour 2016 ([17]), de façon progressive jusqu’à 300 euros à compter de 2019, le paiement en espèces est à l’heure actuelle le seul prévu par décret pour les montants inférieurs à ce seuil.

L’extension des possibilités d’acquitter son impôt de manière dématérialisée en deçà de ce seuil, qui n’est pas liée à l’effectivité du prélèvement à la source, ne devrait ainsi pas être remise en cause par le report de ce dernier.

2.   La possibilité pour le pouvoir réglementaire de préciser certains aspects de la DSN

Le a du 1° du D du I de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 a modifié l’article L. 133‑5‑3 du code de la sécurité sociale, portant sur la DSN, afin de rendre possible l’adaptation par décret du périmètre de la DSN et du calendrier de substitution de cette déclaration à celles effectuées par les employeurs.

Si cette mesure était justifiée par la nouvelle déclaration prévue à l’article 87‑0 A du CGI introduit par l’article 60 précité, sa justification reposait également sur la flexibilité et la souplesse qu’elle offrait au Gouvernement pour adapter le calendrier de généralisation de la DSN, afin, notamment, « de tenir compte de quelques difficultés de mise en œuvre » et de « permettre une mise en place parfaitement satisfaisante de la DSN » ([18]).

La possibilité d’adaptation reconnue au pouvoir réglementaire étant dissociable de la mise en œuvre du prélèvement à la source, elle devrait être maintenue malgré le report de cette dernière.

3.   La suppression de la retenue à la source optionnelle sur les revenus d’artistes, d’auteurs ou de sportifs résidents

Aux termes de l’article 182 C du CGI, les revenus des artistes, auteurs et sportifs résidant en France font l’objet d’une retenue à la source, non libératoire de l’impôt sur le revenu dû, et dont les modalités de recouvrement sont prévues à l’article 1671 B du même code.

Cette retenue à la source, mise en place par la loi de finances pour 1990 ([19]), visait à offrir aux artistes, sportifs et auteurs fiscalement domiciliés en France le même traitement que ceux résidant à l’étranger. Toutefois, elle ne concerne que 1 300 redevables, pour un montant total d’environ 200 000 euros ([20]).

À l’occasion de l’examen en nouvelle lecture du projet de loi de finances pour 2017, le Gouvernement avait proposé l’abrogation des articles 182 C et 1671 B du CGI, qui a été adoptée par l’Assemblée nationale. Si cette abrogation, prévue aux 8° et 18° du B du I de l’article 60 de la loi de finances pour 2017, était justifiée par le caractère redondant de la retenue à la source avec le prélèvement à la source, elle trouvait également sa motivation dans un souci de simplification du droit, compte tenu de la modestie des sommes en jeu et du faible nombre de redevables concernés.

Dès lors, il semble justifié, malgré le report d’une année du prélèvement à la source, de maintenir l’abrogation de ces deux articles du CGI pour l’imposition des revenus perçus ou réalisés à compter du 1er janvier 2018.

4.   Les conséquences de l’entrée en vigueur du régime « micro-BA »

La loi de finances rectificative pour 2015 ([21]) a substitué au régime du forfait agricole celui du « micro-BA », codifié à l’article 64 bis du CGI et assis sur le chiffre d’affaires de l’exploitant, auquel est appliqué un abattement de 87 %.

a.   L’abrogation d’un dispositif lié à l’ancien forfait agricole

Tirant les conséquences de la disparition du forfait agricole, le 1° du B du I de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 a abrogé l’article 77 du CGI, portant sur certaines modalités de détermination du bénéfice agricole sous l’empire du forfait, pour les baux à portion de fruits et dans l’hypothèse d’un changement d’exploitant.

Détachable de la mise en œuvre du prélèvement à la source et supprimant des dispositions obsolètes, cette abrogation devrait être maintenue.

b.   L’inclusion du régime « micro-BA » dans les modalités d’imposition immédiate

Suivant la même logique, les deux premiers points du a et le b du 9° du même B ont modifié l’article 201 du CGI, relatif à l’imposition immédiate en cas de cessation d’activité, afin d’y inclure les contribuables relevant du régime « micro‑BA ». Cet article, jusque-là, ne s’appliquait qu’aux exploitants agricoles imposés d’après leur bénéfice réel, alors que, s’agissant des BIC et des BNC, il incluait dans ses modalités d’imposition immédiate les régimes « micro » associés.

La mesure de cohérence étendant ces modalités au régime « micro-BA » devrait donc entrer en vigueur dès le 1er janvier 2018, indépendamment de la date effective de mise en œuvre du prélèvement à la source.

5.   La suppression de la suspension d’impôt sur le revenu en cas de service national

L’article 1663 A du CGI prévoit que le paiement de l’impôt sur le revenu est suspendu pendant la durée du service national, lorsqu’il est dû par des personnes appelées sous les drapeaux. La loi du 28 octobre 1997 ([22]) ayant mis fin à l’appel sous les drapeaux pour tous les Français nés à partir du 1er janvier 1979, la suspension de l’impôt pendant la durée du service est obsolète.

Il paraît donc logique que l’abrogation de ce dispositif, prévue au 13° du B du I de l’article 60 de la loi de finances pour 2017, soit maintenue malgré le report de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source, bien que l’étude d’impact du présent projet de loi n’en fasse pas mention.

D.   L’absence d’impact du report de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source sur la réforme de l’imposition des indemnités des élus locaux

L’article 10 de la loi de finances pour 2017 a modifié le régime d’imposition des indemnités de fonctions perçues par certains élus locaux, afin d’en aligner les modalités de recouvrement sur le droit commun. Ces indemnités, en effet, faisaient l’objet d’une retenue à la source, sauf option exercée par l’élu en faveur d’une imposition selon les règles de droit commun applicables aux traitements et salaires – selon la composition du foyer fiscal et le montant des revenus globaux de ce dernier, l’imposition de droit commun pouvait se révéler plus avantageuse que la retenue à la source, du fait des règles particulières d’assiette de cette dernière ([23]).

Aux termes du IV de cet article 10, la réforme s’appliquait aux indemnités perçues à compter du 1er janvier 2017.

Il ressortait de l’évaluation préalable du projet de loi de finances que la modification des modalités de recouvrement de l’impôt dû au titre des indemnités de fonction des élus locaux était liée à la mise en œuvre du prélèvement à la source :

– en premier lieu, l’entrée en vigueur du prélèvement à la source aurait pu induire une rupture d’égalité entre élus, selon qu’ils aient ou non opté pour l’imposition de droit commun. En effet, ceux l’ayant fait auraient bénéficié du CIMR au titre de l’impôt assis sur leurs indemnités de fonction perçues en 2017, tandis que les autres se seraient acquittés de cet impôt à travers la retenue à la source particulière prévue pour les élus ;

– en second lieu, la suppression de cette retenue à la source spécifique était motivée par un souci de simplification. La coexistence de deux retenues à la source une fois le prélèvement à la source entré en vigueur, celle spécifique aux élus et celle de droit commun sur les traitements et salaires, aurait constitué un facteur de complexité pour les collectivités territoriales collectrices.

Ni l’article 9 du présent projet de loi, ni l’étude d’impact qui accompagne ce dernier, ne font mention de cette réforme, qui ne serait donc pas incluse dans le report d’une année. Toutefois, cette absence de mention ne semble pas procéder d’une omission et paraît normale :

– d’une part, l’article 10 mettant fin à la retenue à la source sur les indemnités de fonction de certains élus locaux est entré en vigueur pour les indemnités perçues à compter du 1er janvier 2017. Un report de cette mesure, déjà en œuvre, aurait été une source de difficultés et de complexité évidente ;

– d’autre part, si l’entrée en vigueur initiale du prélèvement à la source, prévue au 1er janvier 2018, avait conduit le Gouvernement à supprimer cette retenue à la source, l’alignement du régime d’imposition des indemnités de fonction des élus locaux sur celui de droit commun, sous réserve de la conservation de certaines spécificités, n’était pas directement et exclusivement lié au prélèvement à la source. Ce dernier renforçait la cohérence d’une telle suppression, mais ne la justifiait pas à lui seul.

En tout état de cause, et ainsi que l’illustrent les tableaux suivants, la dissociation de l’entrée en vigueur de la réforme touchant les indemnités de fonction des élus locaux de celle du prélèvement à la source est fiscalement neutre pour les élus et n’entraînera à leur endroit aucun avantage s’agissant de l’impôt dû.

Modalités d’imposition des indemnités de fonction de certains élus

Année	2016	2017	2018	2019
Entrée en vigueur du PAS en 2018	IR sur les indemnités 2016 (RAS)	Suppression de la RAS sur les indemnités ; IR 2017 acquitté en 2018	– IR sur les indemnités 2017 annulé par le CIMR   – IR sur les indemnités 2018 (PAS)	IR sur les indemnités 2019 (PAS)
Entrée en vigueur du PAS en 2019 (report prévu par l’article 9)	IR sur les indemnités 2016 (RAS)	Suppression de la RAS sur les indemnités ; IR 2017 acquitté en 2018	IR sur les indemnités 2017	– IR sur les indemnités 2018 annulé par le CIMR   – IR sur les indemnités 2019 (PAS)

Source : commission des finances.

Paiement de l’impôt dû sur les indemnités de fonctions d’élus locaux

Revenu imposable	Année de paiement de l’impôt
	Entrée en vigueur du PAS en 2018	Entrée en vigueur du PAS en 2019 (article 9)
2016	2016	2016
2017	2018 (annulé par le CIMR)	2018
2018	2018	2019 (annulé par le CIMR)
2019	2019	2019
2020	2020	2020

Source : commission des finances.

Toutefois, le décalage entre l’alignement de l’imposition des indemnités de fonction des élus locaux et le prélèvement à la source pourrait, sans alourdir la charge fiscale supportée, avoir un impact sur la trésorerie des élus concernés.

Rappelons qu’en l’état du droit, l’imposition des revenus perçus en N, acquittée en N + 1, est fonction de l’impôt acquitté en N – 1, jusqu’à ce que l’administration ait connaissance des revenus effectivement perçus en N et qu’il soit procédé à la régularisation lors du solde.

Les élus qui n’avaient pas opté pour l’imposition selon les modalités de droit commun ont acquitté l’impôt dû au titre des indemnités de fonction perçues en 2016 cette même année, via la retenue à la source. Dès lors, l’impôt payé en 2017 par ces élus n’intègre pas ces indemnités.

Une entrée en vigueur du prélèvement à la source en 2018 aurait eu pour effet :

– de neutraliser l’impôt dû au titre de 2017 par le mécanisme du CIMR ;

– d’imposer les revenus 2018 dès cette année-là, intégrant donc les indemnités de fonction (imposées selon les modalités de droit commun depuis 2017).

Avec le report d’une année du prélèvement à la source, l’impôt sur les revenus perçus en 2017 serait acquitté en 2018. Le paiement de cet impôt, entre janvier et août 2018, serait fonction de l’impôt payé en 2017 sur les revenus de 2016. Or, ainsi qu’il a été vu, cet impôt n’inclurait pas les indemnités de fonction 2016 pour les élus imposés via la retenue à la source. En conséquence :

– entre janvier et août 2018, l’impôt payé serait plus faible, n’intégrant pas les indemnités perçues en 2016 dans son calcul ;

– à compter de septembre 2018, lors de la régularisation, l’impôt à payer serait augmenté afin de tenir compte des indemnités perçues en 2017.

Les élus qui étaient soumis à la retenue à la source en 2016 se trouveraient ainsi dans la situation de moins payer les huit premiers mois de 2018, puis de payer plus ensuite.

Les effets sur la trésorerie ne seraient donc pas absolument neutres. Il est possible d’y voir :

– un avantage, du fait des réserves susceptibles d’être constituées entre janvier et août ;

– ou un inconvénient du fait du solde plus élevé à acquitter en fin d’année.

En tout état de cause, l’opération serait fiscalement neutre et l’impôt dû in fine sur les revenus 2017 ne se trouverait ni alourdi, ni minoré. Dès lors, il n’est pas utile de modifier l’article 10 de la loi de finances pour 2017.

 

III.   Les questions soulevées par le décalage d’une année

A.   Les raisons du report de la réforme d’une année

L’exposé des motifs du présent projet de loi indique que, si « le prélèvement à la source constitue un progrès en permettant d’ajuster en temps réel le paiement de l’impôt à l’évolution des revenus et de la situation de chacun », le décalage de son entrée en vigueur vise à « rassurer l’ensemble des acteurs économiques pour mettre en œuvre cette réforme dans les meilleures conditions ». Le bien-fondé de la réforme n’est donc nullement mis en cause par ce report.

● Le calendrier prévu par l’article 60 de la loi de finances pour 2017 s’avère incontestablement resserré : les modalités de la réforme ont été adoptées à la fin du mois de décembre 2016, pour une entrée en vigueur au 1er janvier 2018. Or de très nombreux acteurs sont concernés – au premier rang desquels les quelque 1,7 million de collecteurs de la retenue à la source, dont 1,6 million d’entreprises privées –, tandis que la réforme impose de développer des outils informatiques nouveaux au sein de l’administration fiscale, tout en assurant le déploiement de la DSN et de la déclaration PASRAU dans les entreprises.

Le report de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source doit permettre de s’assurer du caractère opérationnel du dispositif adopté et de « mieux accompagner les collecteurs et les contribuables, de développer la communication et l’information de tous les publics », comme l’indique l’exposé général.

● Selon les informations figurant dans l’étude d’impact, le report d’une année doit permettre de mener une expérimentation, entre juillet et septembre prochain, auprès d’un « panel représentatif de tiers collecteurs », pour « en tirer, le cas échéant, les conséquences nécessaires » avant l’entrée en vigueur du prélèvement à la source. Cette expérimentation vise à « attester la solidité technique du dispositif mis en place entre l’administration fiscale et les tiers collecteurs ». Parallèlement, un audit, confié à l’Inspection générale des finances et à un cabinet indépendant, doit être réalisé, afin « d’examiner la robustesse technique et opérationnelle du dispositif et la réalité de la charge induite pour les collecteurs, en particulier les entreprises ».

Sur ce dernier point, on peut rappeler que, dans sa décision précitée sur la loi de finances pour 2017, le Conseil constitutionnel a jugé qu’aucune exigence constitutionnelle n’imposait au législateur de compenser la charge, pour les tiers collecteurs, de la réalisation de la retenue à la source.

● Par ailleurs, ce décalage d’une année pourrait être mis à profit par l’administration fiscale d’une part, par les collecteurs de la retenue à la source d’autre part, pour garantir le bon déroulement de la réforme.

L’administration disposera ainsi de davantage de temps pour mener à bien les travaux informatiques nécessaires : sont actuellement en cours cinq chantiers, concernant une cinquantaine d’applications informatiques, relatifs au recouvrement de l’impôt, au calcul du taux, à la gestion du prélèvement, à la collecte et au recouvrement de la retenue à la source, ainsi qu’à la paye de l’État et des retraites. L’étude d’impact indique à cet égard que « si le calendrier du projet est aujourd’hui respecté et la phase de tests internes d’ores et déjà en cours, le temps supplémentaire accordé par le décalage permettrait de fiabiliser davantage encore le projet et de réaliser les derniers ajustements éventuellement nécessaires ».

Par ailleurs, les autres mesures préparatoires pourront être effectuées en bénéficiant de davantage de temps. Tel est notamment le cas des opérations de fiabilisation des états civils, via les numéros d’inscription au répertoire (NIR)
– appelés communément numéros de sécurité sociale –, qui doivent permettre à l’administration fiscale d’identifier les contribuables, de transmettre leur taux de prélèvement aux tiers collecteurs et de leur rattacher les sommes prélevées. Il s’agit d’un enjeu central pour la mise en œuvre de la réforme, notamment parce qu’en cas d’échec d’identification, les contribuables se verraient appliquer la grille de « taux par défaut » par leur employeur et devraient faire connaître à l’administration les sommes qui leur ont été prélevées dans ce cadre. Des campagnes de fiabilisation des identifiants ont d’ores et déjà été conduites en 2016 et étaient prévues 2017, afin de « renforcer le taux de reconnaissance, déjà excellent, des informations transmises à l’administration fiscale par les tiers », pour reprendre les termes de l’évaluation préalable de l’article 38 du projet de loi de finances pour 2017.

Le report conduira également à adapter le déroulement de la formation des agents – 25 000 agents ayant déjà été formés, sur 40 000 devant l’être à terme –, et des campagnes de communication, ainsi que d’aménager le déploiement des dispositifs d’accompagnement et d’assistance des contribuables et l’adaptation des imprimés déclaratifs.

Par ailleurs, du point de vue des tiers collecteurs, le temps supplémentaire ainsi dégagé devrait permettre d’achever le déploiement de la DSN – sachant que selon l’étude d’impact, au 15 avril 2017, la DSN était utilisée pour 98 % des salariés du secteur privé et par 95,8 % des entreprises. Plus largement, les employeurs et autres tiers payeurs disposeront d’une année de plus pour fiabiliser leurs procédures, réaliser des tests supplémentaires et préparer les services de ressources humaines.

B.   Les questions juridiques

Le report d’un an de la réforme du PAS ainsi que les modalités législatives selon lesquelles le Gouvernement envisage ce report peuvent susciter des questions juridiques, notamment constitutionnelles, qu’il semble important d’évoquer dans le cadre du présent rapport.

1.   Le report du PAS ne pourrait figurer dans une loi « ordinaire » ?

Plusieurs amendements déposés en commission sur le présent article 9 proposaient la suppression de cet article, au motif qu’un tel report ne pourrait relever que de la loi de finances.

Cet argument n’est pas fondé en droit, dans la mesure où le report envisagé par le présent article 9 n’appartient pas à ce qu’il est constitutionnellement et organiquement convenu d’appeler le « domaine exclusif » des lois de finances.

L’article 34 de la Constitution dispose en effet que « les lois de finances déterminent les ressources et les charges de l’État dans les conditions et sous les réserves prévues par une loi organique ».

L’article 34 de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) ([24]) définit par ailleurs le domaine exclusif obligatoire des lois de finances, c’est-à-dire les dispositions qui doivent en tout état de cause figurer dans une loi de finances annuelle :

– l’autorisation de percevoir les impôts ;

– l’évaluation des recettes budgétaires ;

– les plafonds des dépenses du budget général, des budgets annexes et des comptes spéciaux ainsi que le plafond d’autorisation des emplois rémunérés par l’État ;

– les données générales de l’équilibre budgétaire ;

– les autorisations relatives aux emprunts et à la trésorerie de l’État.

Figurent en outre obligatoirement dans la seconde partie de la loi de finances :

– le montant des autorisations d’engagement et des crédits de paiement par mission du budget général, par budget annexe et pour chacun des comptes spéciaux ;

– le plafond des autorisations d’emplois par ministère et par budget annexe.

Cet article 34 de la LOLF définit par ailleurs le domaine exclusif facultatif des lois de finances, c’est-à-dire les mesures qui, si elles ne doivent pas obligatoirement figurer dans chaque loi de finances, ne sauraient toutefois figurer dans un autre véhicule législatif :

– l’affectation de recettes au sein du budget de l’État ;

– l’évaluation de la part des recettes de l’État rétrocédée aux collectivités territoriales et à l’Union européenne ;

– les règles d’utilisation des éventuels surplus de recettes constatés en fin d’exercice ;

– l’autorisation d’octroyer la garantie de l’État.

Les articles 35 et 37 de la LOLF déterminent par ailleurs les domaines respectifs de la loi de finances rectificative de la loi de règlement, qui ne s’opposent pas non plus à ce que le report du PAS figure dans une loi ordinaire.

Compte tenu de l’examen, au cours de la présente session extraordinaire, du projet de loi de règlement et d’approbation des comptes de l’année 2016, il convient au contraire de préciser qu’un tel report ne pouvait pas figurer dans une telle loi de règlement, qui doit obligatoirement arrêter le montant définitif des recettes et des dépenses, des ressources et des charges de trésorerie ainsi le compte de résultat de l’exercice.

D’après la LOLF, une loi de règlement peut en outre ratifier les décrets d’avance, régulariser les dépassements constatés, arrêter les soldes des comptes spéciaux et apurer les profits et pertes de ces comptes.

Elle peut enfin comporter toute disposition relative à l’information et au contrôle du Parlement sur la gestion des finances publiques ainsi qu’à la comptabilité de l’État.

Il apparaît, en tout état de cause, qu’aucune disposition constitutionnelle ou organique ne réserve à la loi de finances, initiale ou rectificative, ou à la loi de règlement la faculté de modifier les modalités de recouvrement d’un impôt, dont fait partie le PAS.

2.   Le report du PAS serait un « cavalier » législatif dans le cadre d’un projet de loi destiné à renforcer le dialogue social ?

Il est évident que le titre du présent projet de loi – « d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social » – ne laisse pas supposer a priori la présence d’un article reportant d’une année le PAS, sauf à mettre en exergue de manière très artificielle un lien entre le PAS et le dialogue social.

D’un point de vue strictement constitutionnel, il serait toutefois hasardeux de supposer qu’un tel titre pourrait faire obstacle à cette inclusion, en application de la jurisprudence constitutionnelle relative aux cavaliers législatifs ; cette hypothèse est, en l’occurrence, d’autant moins vraisemblable que le présent article 9 figure au nombre des articles initialement présentés par le Gouvernement et ne résulte pas d’un amendement adopté au cours de la discussion parlementaire.

Il faut en effet rappeler que, depuis une décision du 10 juillet 1985 ([25]), le Conseil constitutionnel vérifie le lien des amendements adoptés au cours du débat parlementaire avec les dispositions figurant dans le projet de loi initial (et non un lien éventuel avec le titre d’origine du projet de loi). En aucun cas, il ne juge de la cohérence du texte initial déposé sur le bureau des assemblées.

Dans sa décision du 25 janvier 2007 ([26]), le Conseil constitutionnel a, par ailleurs, jugé qu’une habilitation à prendre par ordonnance des mesures relatives à la pratique des soins psychiatriques sans consentement ne pouvait être incluse dans un texte relatif à l’organisation institutionnelle des professions de santé (quand bien même cette habilitation avait été insérée par le Gouvernement).

Le Sénat avait pourtant modifié l’intitulé de la loi pour tenir compte de cet ajout, mais une telle modification a été sans effet sur la régularité de la procédure d’adoption. Dans cette décision, le Conseil constitutionnel a, dès lors, rétabli l’intitulé initial de la loi.

3.   Le report du PAS n’entrerait pas dans le champ des mesures qui peuvent être prises par ordonnance ?

L’article 34 de la Constitution prévoit que « la loi fixe les règles concernant l’assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions ».

Il pourrait être considéré que cette disposition réserve à la loi, et non à l’ordonnance, la faculté d’opérer un report du PAS.

L’article 38 prévoit toutefois que « le Gouvernement peut, pour l’exécution de son programme, demander au Parlement l’autorisation de prendre par ordonnances, pendant un temps limité, des mesures qui sont normalement du domaine de la loi ».

Il ressort donc de la lecture combinée de ces deux articles que toute mesure du domaine de la loi peut en principe être adoptée par ordonnance.

Toutefois, aucune ordonnance ne peut être prise dans les domaines que la Constitution réserve aux lois organiques, dans le domaine exclusif des lois de finances et de financement de la sécurité sociale.

Comme indiqué précédemment, le report du PAS ne fait pas partie des mesures exclusivement réservées à la loi de finances.

4.   Le report du PAS porterait atteinte au principe constitutionnel de garantie des droits ?

Conformément à l’article 16 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789, « toute société dans laquelle la garantie des droits n’est pas assurée, ni la séparation des pouvoirs déterminée, n’a point de Constitution ».

Le Conseil constitutionnel a inféré de cet article le principe de la garantie des droits, pour la première fois dans une décision du 21 janvier 1994 ([27]), puis, de manière plus explicite, dans une décision du 9 avril 1996 ([28]).

Ce principe de garantie des droits a été, plus récemment, appliqué par le Conseil constitutionnel en faveur de la protection des situations légalement acquises : dans sa décision n° 2005-530 DC du 29 décembre 2005 ([29]), le Conseil constitutionnel a en effet indiqué qu’il « est à tout moment loisible au législateur, statuant dans le domaine de sa compétence, de modifier des textes antérieurs ou d’abroger ceux-ci en leur substituant, le cas échéant, d’autres dispositions ; que, ce faisant, il ne saurait toutefois priver de garanties légales des exigences constitutionnelles ; qu’en particulier, il méconnaîtrait la garantie des droits proclamés par l’article 16 de la Déclaration de 1789 s’il portait aux situations légalement acquises une atteinte qui ne soit justifiée par un motif d’intérêt général suffisant ».

Dans sa décision du 19 décembre 2013 ([30]), le Conseil constitutionnel, tout en reprenant le considérant de principe mentionné ci-dessus, a précisé que le législateur ne pouvait pas non plus, sans motif d’intérêt général suffisant, « remettre en cause les effets qui peuvent légitimement être attendus de telles situations ».

Dans le cas présent, le report du PAS dans le courant de l’été 2017, alors que la réforme devait entrer en vigueur le 1er janvier 2018, pourrait être lu par certains comme remettant en cause des situations légalement acquises.

Compte tenu de l’économie générale de la réforme, plusieurs situations typiques peuvent en effet être mises en avant :

– compte tenu de l’année dite « blanche » en 2017, de nombreux contribuables ont pu décider de ne pas partir à la retraite en 2016 mais en 2017, afin de bénéficier d’une non-imposition de leurs revenus salariaux de 2017. En reportant d’une année le PAS, ces personnes seront finalement imposées en 2018 dans les conditions normales ;

– de même, les personnes qui avaient commencé à travailler en 2017 pouvaient légitimement s’attendre à ne pas payer d’impôt sur le revenu au titre de cette année 2017, en commençant en 2018 à verser le prélèvement à la source. Avec le report de la réforme d’une année, ils seront finalement imposés en 2018 sur les revenus de 2017. On peut toutefois noter que ces contribuables pourront bénéficier de l’année « blanche » en 2018 ;

– dans le domaine des revenus fonciers, ainsi qu’il a été indiqué précédemment, les dépenses dites pilotables (travaux d’entretien, etc.) engagées en 2017 seront imputables à 100 % en 2017 et à hauteur de 50 % en 2018. Compte tenu de ce régime, de nombreux propriétaires fonciers peuvent avoir décidé d’engager des travaux importants (toiture, ravalement) en 2017, afin de pouvoir imputer 100 % de ces dépenses en 2017 et 50 % en 2018 ;

– plus généralement, les contribuables qui ont décidé de travailler davantage en 2017 en espérant bénéficier de l’année « blanche » seront imposés en 2018 dans les conditions de droit commun.

Dans son avis sur le présent projet de loi, le Conseil d’État considère cependant que « le report d’un an de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source et du CIMR ne porte pas atteinte au principe constitutionnel de garantie des droits ».

Il avance à l’appui de cette analyse plusieurs justifications :

– en premier lieu, le report du PAS a été annoncé par le Premier ministre dès le 7 juin 2017, sachant par ailleurs que cette perspective avait été évoquée durant la campagne présidentielle par plusieurs candidats ;

– en outre, le Conseil d’État a considéré que le CIMR, qui a pour seul objet d’éviter une double contribution aux charges publiques, ne crée pas à proprement parler de droit au bénéfice du contribuable en l’absence de mise en œuvre du PAS, dont il est indissociable ;

– enfin, la « vérification de la robustesse de la réforme » et la « limitation des charges administratives » qui en résulteraient « constituent des motifs d’intérêt général suffisants au regard des conséquences limitées de ce report pour les contribuables qui ont décidé de tirer parti des effets du CIMR ».

 

   Audition de M. Gérald Darmanin,
ministre de l’action et des comptes publics

Lors de sa réunion du mercredi 5 juillet 2017 à 11 heures 45, la commission des finances auditionne M. Gérald Darmanin, ministre de l’action et des comptes publics, et procède à une discussion générale sur l’article 9 du projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social (n° 4).

M. le président Éric Woerth. En accord avec le rapporteur général, il m’a paru indispensable que notre commission se saisisse pour avis de l’article 9 du projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social, qui intéresse directement ses compétences, puisqu’il s’agit de reporter d’un an l’entrée en vigueur du prélèvement à la source.

M. Gérald Darmanin, ministre de l’action et des comptes publics. Je voudrais, avant toute chose, vous féliciter, monsieur le président, pour votre élection à la tête de la commission des finances, tout comme je félicite les membres de son bureau, le rapporteur général et l’ensemble des commissaires. Je suis d’autant plus heureux de m’exprimer pour la première fois devant votre commission que, jeune parlementaire, je n’avais pas eu la chance de pouvoir y siéger…

La question du prélèvement de l’impôt à la source a traversé la campagne électorale mais également les travaux des deux assemblées. Nous proposons d’en reporter d’un an la mise en application, bien qu’il s’agisse d’une idée plébiscitée par les contribuables – même si elle suscite, légitimement, des questions de la part des entreprises, notamment des plus petites d’entre elles.

Pour éviter les surprises, nous souhaitons agir vite, dès le début de cette législature, le Gouvernement proposant par ailleurs de procéder selon différentes modalités. La première consiste à s’appuyer sur un test grandeur nature, qui devrait impliquer cet été entreprises, associations et collectivités territoriales, jusqu’au Mouvement des entreprises de France (MEDEF), qui n’a pas manqué d’exprimer sa circonspection devant cette nouveauté. Ce test permettra de vérifier comment fonctionne le prélèvement à la source et les difficultés qu’il soulève. Si la mesure de report était votée, je ne manquerais pas de vous communiquer le résultat de ce test.

En second lieu, j’ai proposé au Premier ministre qu’un audit soit réalisé par l’Inspection générale des finances (IGF), en association avec un cabinet indépendant, le cabinet Mazars. Je souhaite rendre publiques les conclusions de cet audit, notamment pour ce qui concerne l’une des difficultés les plus souvent évoquées, à savoir la charge – réelle ou supposée – que le prélèvement à la source représente pour les entreprises.

Les fonctionnaires de la direction générale des finances publiques (DGFiP) ont beaucoup travaillé sur le prélèvement à la source, déjà en place dans de nombreux pays européens et offrant des avantages sur lesquels tout le monde peut s’entendre, au premier rang desquels la contemporanéité entre la perception du revenu et le paiement de l’impôt, alors que leur décalage aujourd’hui peut s’avérer très problématique lorsque l’on part à la retraite, que l’on connaît un changement de situation ou que l’on subit tel ou tel accident de la vie. Ce sont autant de risques qui entraînent une épargne de précaution importante, bien que la mensualisation – qui ne correspond pas à une véritable contemporanéité – se soit généralisée, puisqu’elle concerne désormais 60 % des contribuables.

Au-delà de cette question de fond, une question de forme a également largement occupé les débats sous la précédente législature, touchant à la manière d’appliquer cette réforme, certains suggérant également que des voies plus simples que celles choisies par le précédent Gouvernement étaient envisageables.

C’est pour nous donner le temps de trancher ces débats que je propose donc, dans l’article 9 du projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social, de reporter le prélèvement à la source.

M. le président Éric Woerth. L’intervention de notre commission présente un caractère un peu particulier par rapport aux habituelles saisines pour avis. En effet, la présidente de la commission des affaires sociales, commission à laquelle le projet de loi a été renvoyé au fond, a bien voulu nous « déléguer » l’examen au fond de l’article 9. Autrement dit, notre rapporteur fait sur cet article le travail d’un rapporteur au fond, et le rapport de son homologue de la commission des affaires sociales pourra donc se contenter de renvoyer aux travaux de notre rapporteur et de notre commission, sachant que ce sujet, sur lequel il est incontestable que la DGFiP a réalisé un travail considérable, a déjà fait l’objet de plusieurs débats sous la précédente législature.

M. Joël Giraud, rapporteur général. À titre liminaire, je tiens à saluer le remarquable travail accompli sur cette réforme, non seulement par l’administration fiscale, mais aussi par notre assemblée, tout particulièrement par ma prédécesseure Valérie Rabault.

L’enrichissement du dispositif qu’a permis l’examen du prélèvement à la source par notre assemblée – puisque je rappelle que le Sénat n’en avait pas débattu en tant que tel – doit beaucoup à notre collègue, dont les amendements ont apporté des clarifications opportunes, des garanties supplémentaires pour les contribuables et, au total, ont abouti à une réforme de meilleure facture que celle initialement soumise. Je n’oublie pas non plus l’opposition, notamment notre collègue Marc Le Fur, lui aussi très investi dans nos débats et dont certaines propositions figurent dans le texte promulgué.

Monsieur le ministre, j’ai plusieurs questions à vous poser sur l’article dont notre commission s’est saisie pour avis. Le débat sur le principe de la réforme ayant été particulièrement riche à l’automne dernier, ces questions ne porteront que sur le report de cette réforme, qui fait l’objet de l’article que nous examinerons ensuite.

En premier lieu, si nous devons reporter la mise en œuvre du prélèvement à la source, nous sommes tenus d’agir rapidement. Certaines mesures indissociables de la réforme doivent en effet entrer en vigueur avant le 1er janvier 2018 – je pense par exemple à la transmission des taux aux collecteurs ainsi qu’aux sanctions applicables aux mêmes collecteurs en cas de violation du secret professionnel. Pourriez-vous donc nous dire quand l’ordonnance devra être adoptée ? Le délai de trois mois prévu par l’article 9 n’est pas particulièrement long mais reste problématique compte tenu de l’entrée en vigueur de certains dispositifs dès le 1er octobre prochain. En d’autres termes, l’ordonnance est-elle déjà prête ou le sera-t-elle très prochainement, ce qui permettrait sa publication dès que l’habilitation aura été promulguée ? La ratification de l’ordonnance sera-t-elle en outre incluse dans le projet de loi de finances pour 2018 ?

Pourquoi avoir choisi comme véhicule le projet de loi portant sur le droit du travail, plutôt qu’un projet ad hoc dédié au report du prélèvement à la source ? Ne craignez‑vous pas que les débats nourris qui s’annoncent sur les autres articles risquent de ralentir l’adoption de l’article 9 comme de l’ensemble du projet de loi ?

L’étude d’impact qui accompagne le projet de loi fait état de campagnes de communication. De telles campagnes ont déjà été conduites à l’été 2016, pour présenter la réforme, ses enjeux et ses principales modalités. Pourriez-vous nous fournir des précisions sur le public destinataire de ces nouvelles campagnes ? Outre une communication auprès des contribuables, des actions spécifiques sont-elles prévues à destination des collecteurs, notamment des entreprises ? Quel sera par ailleurs le contenu de ces campagnes ? Je rappelle à cet égard que l’article 60 de la loi de finances pour 2017 prévoit, à l’initiative de notre assemblée, une communication spécifique sur la possibilité d’opter pour un taux individualisé au sein des couples. Quel sera enfin le calendrier de ces campagnes ?

Le Gouvernement prévoit-il d’informer de façon régulière le Parlement de l’état d’avancement des tests et des expérimentations ?

Vous faites état d’un rapport au Parlement, plus particulièrement aux commissions des finances, sur les conclusions des expérimentations et des tests : il serait utile que nous en ayons connaissance le plus tôt possible.

Disposez-vous d’une estimation de la charge et du coût éventuels que les collecteurs supporteraient avec l’application du prélèvement à la source ? Un accompagnement de ces collecteurs, notamment des très petites entreprises, est-il prévu ? Si oui, quelle forme prendra-t-il ?

J’aimerais enfin connaître le coût des opérations prévues pendant le délai supplémentaire découlant du report.

En tout état de cause, je crois utile que notre commission puisse se saisir de la réforme en temps voulu, avant le 1er janvier 2019, et examine, de manière concrète, l’état d’avancement de la question.

Mme Amélie de Montchalin. Nous connaissons l’ampleur des débats auxquels a donné lieu le prélèvement à la source. La méthode retenue par le Gouvernement se fonde sur l’évaluation et l’expérimentation, bref sur un retour au réel qui doit permettre d’avancer de manière fiable, afin que les mesures adoptées puissent être mises en œuvre rapidement et efficacement. Cette méthode, qui est plus généralement celle qui caractérisera le nouveau quinquennat, a le plein soutien de la majorité.

Mme Véronique Louwagie. Une remarque de forme d’abord : je m’étonne qu’une disposition visant à reporter le prélèvement de l’impôt à la source, lequel avait été adopté dans la précédente loi de finances, figure dans un projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social. Ce n’est pas la première fois que nous déplorons que des dispositions touchant à des questions financières et qui relèvent ainsi des prérogatives de la commission des finances ne soient pas abordées dans des textes sur lesquelles elle est saisie au fond.

Ensuite, pour ce qui concerne le fond, on peut s’interroger sur la pertinence qu’il y a à organiser un test grandeur nature avant de disposer des résultats de l’audit que vous avez par ailleurs demandé. Votre chronologie est-elle pertinente ?

Qu’avez-vous par ailleurs à nous dire de la charge de travail importante que va représenter le prélèvement à la source pour les entreprises, en particulier pour les plus petites ? Tandis que la mise en œuvre de la déclaration sociale nominative (DSN), reportée à plusieurs reprises, est loin d’être aboutie, il est problématique d’imposer aux entreprises de nouvelles charges et des coûts de gestion supplémentaires. Cela me paraît contraire à vos projets de simplification.

Se pose enfin la question de savoir si le dispositif permettra de préserver la confidentialité requise et quelle incidence cela aura sur les relations entre l’employeur et le salarié.

Si le prélèvement à la source n’est pas nécessairement une mauvaise idée, il exige au préalable une réforme de l’impôt sur le revenu, qui doit être simplifié. C’est en tout cas l’opinion du groupe Les Républicains.

M. Mohamed Laqhila. J’insisterai à mon tour sur le coût administratif du prélèvement à la source pour les très petites entreprises (TPE). Vous demandez un report de la mesure. S’agit-il d’un simple report ou est-ce le prélude à un abandon, si le test de cet été n’était pas concluant ?

M. Philippe Vigier. Vous proposez avec pragmatisme de repousser d’une année l’entrée en vigueur de la retenue à la source, mesure à laquelle le groupe Union des démocrates et indépendants (UDI) s’était opposé et dont il conditionnait la mise en œuvre à l’abandon définitif par l’ancienne majorité de l’idée de fusionner l’impôt sur le revenu et la contribution sociale généralisée (CSG).

Vous diligentez un test et un audit. Sur quel panel se fondera le test ? Si l’audit révélait des difficultés plus importantes que prévu, ce report d’une année peut-il déboucher sur un report sine die ? Dans le cas contraire, quelles sont les mesures d’accompagnement que vous envisagez pour aider nos petites et moyennes entreprises (PME) et nos petites et moyennes industries (PMI) à faire face à cette nouvelle contrainte ?

Mme Valérie Rabault. Les revenus de 30 % des contribuables français varient d’une année sur l’autre : c’est considérable. Or, en reportant le prélèvement à la source, vous renoncez à la contemporanéité entre l’impôt et le revenu sur lequel il porte. Faut-il rappeler qu’il s’agit d’une pratique que les États-Unis, l’Allemagne ou le Royaume-Uni ont adoptée au siècle dernier, dans les années 30 et dans les années 50 ? Pour votre part, envisagez-vous de vous y rallier ou avez-vous l’intention de vous asseoir dessus ?

Je constate, comme Philippe Vigier, qu’en ce qui concerne l’expérimentation ‑ méthode déjà utilisée pour d’autres réformes fiscales, par exemple la réforme des valeurs locatives qui avait d’abord été expérimentée dans cinq départements –, l’article 9 ne comporte aucune information ni sur le panel retenu, ni sur son périmètre territorial : inclura-t-elle des départements ruraux, des métropoles ? Concernera-t-elle des grandes entreprises, des TPE, des PME ?

En l’absence de réponse, nous avons déposé un amendement réclamant au Gouvernement, avant la discussion de la prochaine loi de finances, un rapport présentant les résultats de l’expérimentation : c’est une requête a minima, la seule qui nous évite l’irrecevabilité au titre de l’article 40 de la Constitution. Cela nous évitera aussi de prendre connaissance de ces résultats par la presse et nous permettra de conduire notre analyse sérieusement.

M. Jean-Paul Dufrègne. Le groupe de la Gauche démocrate et républicaine (GDR) est opposé à la retenue à la source, qui participe moins à nos yeux d’un choc de simplification que d’un choc de complexification. Nous nous interrogeons en effet sur les enjeux liés à la confidentialité et au recouvrement, ainsi qu’aux coûts qu’une telle mesure va entraîner pour les petites entreprises.

Nous considérons que c’est moins la question du recouvrement de l’impôt qui doit se poser aujourd’hui que celle de son équité.

Mme Christine Pires Beaune. Je regrette, monsieur le ministre, que l’une de vos premières décisions soit le report du prélèvement à la source. Cette réforme avait pour objectif de moderniser l’impôt en l’adaptant en temps réel à la perception des revenus, car le paiement décalé de l’impôt peut mettre en difficulté les nouveaux retraités, les gens qui perdent leur travail, les expatriés, les créateurs d’entreprises ou tous ceux qui connaissent des accidents de la vie, soit des milliers de personnes chaque année.

Ce choix n’est pas guidé par l’idée que le prélèvement à la source est une mauvaise mesure, puisque le Président de la République a fait savoir en 2016 qu’il y était favorable, conscient que la DSN des salariés résoudrait les questions techniques. Pourquoi donc ce changement de pied ? Parce qu’il affirme par ailleurs qu’il ne faut pas faire coïncider l’application du prélèvement à la source avec la baisse des cotisations salariales et la hausse de la CSG.

C’est dommage, et j’espère que ce report ne se transformera pas en enterrement de première classe car non seulement le prélèvement à la source est une bonne mesure, mais nous aurions en outre pu être prêts au 1er janvier 2018 – et je veux ici souligner l’excellent travail accompli par l’administration de Bercy. Je tiens également à vous remercier d’avoir maintenu le test qu’avait prévu l’ancienne majorité.

M. Jean-Louis Bricout. Le prélèvement à la source est une mesure favorisant le pouvoir d’achat puisqu’elle supprime le décalage entre le moment de la perception des revenus et celui de l’acquittement de l’impôt, ce qui permet d’éviter certaines situations dramatiques.

Vous nous parlez d’expérimentation, de test, d’audit, d’inquiétude pour les entreprises. Pouvez-vous nous dire clairement que ce qui nous est aujourd’hui présenté comme un simple report n’est pas en réalité un abandon pur et simple ?

La collecte de l’impôt n’est pas synonyme d’équité de l’impôt, et ce report cache mal vos intentions en matière de hausse de la CSG. Je me suis beaucoup battu, sous la précédente législature, contre les conséquences de la suppression de la demi-part fiscale pour les veuves, comme sur les conditions d’exonération de la taxe foncière. Aujourd’hui, vous traitez une bonne partie de nos retraités comme des nantis : pour des pensions qui tournent autour de 1 200 euros par mois, c’est un peu fort de café ! Qu’avez-vous à dire à ces retraités, dont la hausse de la CSG va directement affecter le pouvoir d’achat ? Je n’ai aucun doute sur le fait que vous, qui n’avez cessé de fustiger le manque d’esprit de responsabilité de vos prédécesseurs, saurez nous préciser vos intentions avec clarté.

M. Gilles Carrez. Je voudrais en premier lieu saluer le travail de grande qualité conduit par les équipes de l’administration, sous la direction de M. Bruno Parent, directeur général des finances publiques, et Mme Véronique Bied-Charreton, directrice de la législation fiscale. Je tiens également à saluer le travail de notre ancienne rapporteure générale Valérie Rabault et de notre collègue Marc Le Fur, qui ont sensiblement amélioré le texte. Je n’oublie pas enfin Marie-Christine Dalloz qui, grâce à l’un de ses amendements qui modifiait radicalement l’ensemble du dispositif, a réussi à nous faire gagner vingt-quatre heures...

Malgré son amélioration, le texte présente encore des difficultés, et le report me paraît une mesure sage. Je souhaiterais qu’il soit pour nous l’occasion de réfléchir à la voie alternative que nous avons constamment défendue. L’inconvénient majeur de cette réforme est en effet d’introduire un tiers entre l’administration fiscale et le contribuable, à savoir l’employeur, qu’il s’agisse d’une grande entreprise, d’une PME ou d’une TPE.

Nous sommes persuadés que les améliorations considérables apportées ces dix dernières années au recouvrement de l’impôt sur le revenu par l’administration fiscale – je pense à la déclaration préremplie, à la mensualisation, ou encore au site impots.gouv.fr, sur lequel le contribuable peut ajuster ses mensualités –, peuvent nous permettre de rapprocher dans le temps les revenus et l’impôt. Certes le prélèvement à la source a été instauré dans certains pays entre les deux guerres mais, à l’époque, internet n’existait pas. Or les nouvelles technologies doivent nous permettre d’aboutir à une quasi-contemporanéité sans toucher à la spécificité de notre système, qui repose sur la conjugalisation et la familialisation. C’était notamment le sens de l’amendement présenté par Éric Woerth. Il me semble donc essentiel d’explorer jusqu’au bout cette piste qui résoudrait bien des problèmes.

M. Charles de Courson. Le Gouvernement a-t-il définitivement renoncé à l’idée « hollandiste » de fusionner la CSG et l’impôt sur le revenu, qui avait motivé l’opposition du groupe UDI au prélèvement à la source ?

Par ailleurs, l’article 9 reporte aussi l’acompte de 30 % du montant des avantages fiscaux auxquels donne droit l’emploi d’un salarié à domicile. Or il serait beaucoup plus simple de dispenser les ménages de l’« avance de frais » à laquelle correspond cet avantage, ce qui leur permettrait de dégager de la trésorerie. Seriez-vous prêt à intégrer dans l’ordonnance cette possibilité, qui constituerait pour les familles un véritable progrès ?

Mme Marie-Christine Dalloz. Les gouvernements changent, les ministres passent, les arguments, eux, restent les mêmes, ce qui me laisse penser que, derrière, l’administration veille…

Vous insistez sur la simplification et, surtout, sur la modernisation que constituerait le prélèvement à la source. Or nous nous sommes échinés à démontrer, lors de la discussion du projet de loi de finances pour 2017, qu’il n’y avait rien de moderne dans le prélèvement à la source : ce n’est pas parce que l’on s’aligne sur ce que font les autres pays de l’Organisation pour la coopération et le développement économiques (OCDE) que l’on se modernise, d’autant que nos systèmes fiscaux ne sont pas rigoureusement identiques. Comme l’a rappelé Gilles Carrez, notre impôt sur le revenu a pour spécificités la familialisation et la conjugalisation ; en outre il est progressif. Nous ne sommes pas dans le cas d’une flat tax, qui s’applique à tout le monde avec le même taux.

Le vrai courage, je l’ai dit à votre prédécesseur, eût été de remettre à plat l’ensemble du système pour corriger sa complexité. En l’état, introduire les entreprises dans le dispositif est un véritable danger. Les récentes cyberattaques ont montré qu’elles n’étaient pas équipées pour garantir la protection informatique des données sociales et fiscales. Je regrette que vous ayez balayé ces considérations d’un revers de main.

Par ailleurs, inscrire le report du prélèvement à la source dans un projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures renforçant le dialogue social nuit à la lisibilité de vos intentions.

M. Jean-Louis Bourlanges. Je fais personnellement partie des gens extrêmement réservés sur le prélèvement à la source, car le vrai débat n’a pas eu lieu et il ne suffit pas de dire que cela se pratique partout ailleurs : non seulement ce n’est pas vrai, mais le prélèvement à la source est en outre appliqué sur des bases qui varient d’un pays à l’autre.

Si vous entrez dans cette affaire sans vous ménager de porte de sortie, monsieur le ministre, vous allez au-devant de sérieuses difficultés avec les entreprises, les familles, le Défenseur des droits ou les jeunes. Car nous avons affaire à une fausse retenue à la source, qui est en réalité une augmentation de l’impôt, puisqu’elle intègre en année N la croissance et l’inflation par rapport à l’année N–1 – je comprends que cela plaise à Bercy…

C’est, d’autre part, une mesure anti-jeunes, puisque les jeunes bénéficient aujourd’hui du décalage dans le paiement de l’impôt, qui leur permet de s’installer dans la vie.

Enfin cela représente pour les entreprises un coût faramineux, totalement sous‑estimé.

Au nom de la pensée unique, aucun de ces aspects n’a réellement été évoqué. Il est donc indispensable que vous vous laissiez la possibilité, à l’issue de l’expérimentation, soit de poursuivre et de me démontrer que j’avais tort, soit de renoncer.

M. Julien Aubert. Je m’inquiète pour ma part de la répartition des compétences entre le secteur public et le secteur privé. Le fait de confier en premier lieu un audit à l’IGF et à un cabinet privé n’entraîne-t-il pas un coût un peu redondant ?

Par ailleurs, que penser du fait que la CSG alimente désormais la sécurité sociale, gérée par des organismes paritaires, précisément parce qu’elle était jusqu’alors financée non par l’impôt mais par des cotisations ?

On nous explique enfin que le calcul et le recouvrement de l’impôt vont être confiés aux entreprises. Tout ceci m’amène à m’interroger sur la responsabilité des uns et des autres.

En second lieu, nos recettes fiscales sont principalement portées par la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), l’impôt sur les sociétés et l’impôt sur le revenu. La TVA est un impôt corrélé à l’activité en année N, l’impôt sur les sociétés, mixte à l’origine, également, du fait de l’anticipation des acomptes. Seul l’impôt sur le revenu fait contrepoids et peut jouer un rôle contracyclique. Cela signifie qu’en cas de retournement de cycle, si les moteurs de la TVA et de l’impôt sur les sociétés calent, Bercy peut encore s’appuyer sur l’impôt sur le revenu.

En mettant tous nos œufs dans le même panier, nous n’éviterons pas, en cas de retournement cyclique, une déconvenue qui se chiffrera en milliards d’euros. Si l’on ajoute que les taux d’intérêt peuvent devenir moins favorables, la surprise sera encore plus mauvaise. Il me semble donc qu’il convient non seulement de reporter le prélèvement à la source, mais qu’il faudrait également réaliser une étude d’impact pour véritablement évaluer les risques sur nos prévisions budgétaires.

Mme Émilie Cariou. Ne faisons pas de procès d’intention au Gouvernement. Je salue pour ma part sa volonté de prendre le temps de l’évaluation avant de mettre en œuvre le prélèvement à la source.

En ce qui concerne la temporalité de l’impôt, les arguments des uns et des autres se valent : payer l’impôt en année N+1 permet de dégager de la trésorerie ; à l’inverse, cela augmente les risques d’écart par rapport aux prévisions.

Prenons donc le temps de procéder au test prévu, pour lequel je remercie le Gouvernement.

M. le président Éric Woerth. À mon sens, la question essentielle est celle de la simultanéité de l’impôt et des revenus – simultanéité qui n’est pas nécessairement excellente pour les finances de l’État, comme le montrent les arguments apportés par Julien Aubert, mais qui est en revanche très rassurante pour le contribuable, qui n’arrive pas au 1er janvier avec une dette fiscale. En revanche, je doute que l’intermédiation de l’entreprise soit une bonne chose. Notre rapport à l’argent n’est pas exactement le même que dans d’autres cultures… La DSN nous permettrait, je crois, d’aboutir à une simultanéité, avec peut-être un léger décalage d’un mois ou deux, mais en conservant le face-à-face entre l’administration et le contribuable.

Pourquoi ce report, monsieur le ministre ? L’administration considère-t-elle qu’elle ne sera pas prête au 1er janvier 2018 ? Le Gouvernement précédent nous a assurés du contraire. Des loups, des bugs informatiques sont-ils survenus ? Si au contraire il ne s’agit pas d’un report technique, il faut comprendre que le Gouvernement n’a pas encore vraiment choisi le système qu’il veut mettre en place. Bref, repoussez-vous pour enterrer, ou pour améliorer le dispositif ? On peut aussi penser que vous redoutez que cette mesure n’entre en contradiction avec d’autres, en rendant illisibles par exemple l’augmentation de la CSG et les baisses de cotisations sociales, censées apparaître sur la feuille de paye.

M. le ministre. Merci de ces questions. Le sujet passionne, je le vois.

N’étant pas par nature favorable au supplice chinois, je ne souhaite pas que l’on reporte cette mesure d’année en année : allons au fond des choses, et, si celui qui a déjà eu lieu n’a pas été à la hauteur des attentes des observateurs, faisons droit au débat parlementaire.

Madame Rabault, j’émettrai un avis de sagesse sur votre amendement. J’informerai naturellement la commission, et l’Assemblée nationale, des résultats des audits et des expérimentations. Il me semble normal non seulement que vous en disposiez avant la presse, mais que vous puissiez en débattre en présence du ministre.

Monsieur le président vous m’interrogez, comme d’autres intervenants, sur les raisons qui motivent ce report. Disons que je n’ai pas été totalement convaincu que l’administration, malgré tout le travail déjà mené, soit prête. Les syndicats, que j’ai reçus lors de mon arrivée au ministère, ont tous fait état de difficultés. L’impôt sur le revenu étant collecté aujourd’hui à 97 % sans problème, il m’a paru nécessaire d’éviter tout « accident industriel » – selon les termes d’un syndicat dont je ne partage pas toujours le point de vue, mais qui mérite d’être entendu. Je remercie l’administration, notamment M. Bruno Parent, d’avoir bien voulu mener à nouveau les vérifications nécessaires, malgré, je le répète, l’important travail fourni par les agents depuis de nombreux mois et parfois de nombreuses années.

S’agissant du test, il était prévu de le mener après le moment où il était encore possible de reporter la mesure, c’est-à-dire après l’envoi, le 3 juillet, des feuilles d’impôt comportant le taux neutre. Je n’ai pas voulu être le ministre qui envoyait des feuilles d’impôt en demandant de ne pas le payer !

La chronologie proposée par le Gouvernement me paraît judicieuse : d’abord, le test et toutes les vérifications nécessaires ; en même temps que le test, l’audit, ce qui ne pose pas de problème car il porte sur d’autres questions, notamment sur les charges des entreprises ; ensuite, si le Parlement en décide ainsi, la mise en œuvre du prélèvement à la source. Cela me semble du bon sens : imaginons qu’après l’envoi des feuilles d’impôt, le test ait mis en évidence des dysfonctionnements !

Monsieur le rapporteur général, sans préjuger du vote du Parlement, l’ordonnance est quasiment prête. Il est nécessaire d’agir vite. La question a été présente pendant la campagne présidentielle. Les citoyens peuvent donc à bon droit s’interroger. Il n’est pas étonnant que ce soit l’une des premières mesures prises par le Gouvernement : il ne faut pas fragiliser la relation entre l’administration fiscale et le citoyen, et une parfaite sécurisation juridique est nécessaire. L’envoi de feuilles d’impôt avec un taux neutre aurait pu, je le redis, faire naître de l’incompréhension.

C’est pourquoi nous avons choisi d’intégrer cet article au projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social : l’urgence nous empêchait de déposer, en cette session chargée, un texte ad hoc. Mais nous débattons aujourd’hui de cette mesure en commission des finances, et nous en débattrons à nouveau ensemble en séance publique la semaine prochaine.

Vous évoquez la question des dépenses de communication : 9 millions d’euros étaient prévus, dont plus de 2 millions ont déjà été dépensés. J’ajoute que le coût de la mise en place du prélèvement à la source a été de 25 millions d’euros. Le ministre qui arrive doit-il alors rayer le travail déjà mené d’un trait de plume, par principe, ou bien – puisque nous sommes presque tous d’accord sur l’intérêt de la contemporanéité – choisir plutôt de mener les vérifications et ajustements nécessaires ? Le travail des agents de la DGFiP, et les dépenses déjà engagées, devaient-ils être passés par pertes et profits ? La considération que je porte à l’administration, ainsi qu’aux finances publiques, m’a porté à faire le choix inverse.

S’agissant de l’accompagnement des collecteurs, j’entends vos arguments. C’est notamment un sujet important pour les très petites entreprises ; nous avons demandé à l’IGF et au cabinet Mazars de se pencher particulièrement sur cette question, et de nous faire des propositions. Je vous les communiquerai. Le Gouvernement est tout à fait disposé à apporter les modifications qui paraîtront nécessaires.

Madame de Montchalin, je vous remercie d’avoir souligné que c’est l’évaluation qui guidera notre décision ; nous ne sommes ni doctrinaires ni sectaires. Il me semble de surcroît que l’intérêt de la contemporanéité du revenu et de l’impôt est largement reconnu au sein de la commission.

Madame Louwagie, j’ai répondu quant à l’urgence et à la nécessité d’intégrer cette mesure dans ce projet de loi. Je ne pense pas que les débats ultérieurs en souffrent. Vous soulignez d’ailleurs que le prélèvement à la source créera un nouveau rapport entre l’employeur et le salarié : nous sommes donc dans le vif du sujet. Je précise que je serai présent en séance publique pour débattre de cet article.

Je vous ai exposé pourquoi le nouveau calendrier me semble préférable. J’entends ce que vous dites de la DSN : cela me paraît un argument supplémentaire pour voter le report du prélèvement à la source ! La DSN concerne aujourd’hui plus de 95 % des salariés ; bien sûr, le diable étant dans les détails, les problèmes concernent aujourd’hui souvent les plus petites entreprises… Le report nous permettra d’atteindre 100 %.

Vous évoquez la protection de la vie privée. Il me semble clair désormais qu’elle sera parfaitement garantie : l’entreprise ne connaîtra rien des dons faits à des associations ou à des partis politiques, ni de votre situation familiale. Il sera en outre possible d’opter pour un taux individualisé. J’entends que des questions subsistent, et nous y reviendrons. Je vous transmettrai – à la fin de la séance, ce qui me paraît préférable, car le jeune ancien professeur que je suis se souvient que lorsque l’on distribue les copies trop tôt, plus personne n’écoute le cours – un exemple de feuille d’impôt telle qu’elle sera envoyée aux contribuables. Cela servira de base concrète à la discussion.

Monsieur Vigier, monsieur de Courson, vous me demandez si nous allons mettre en œuvre l’idée « hollandiste » de fusion de la CSG et de l’impôt sur le revenu. Il ne vous aura pas échappé qu’une alternance politique est survenue, et je vous assure ici que le Gouvernement ne souhaite pas procéder à cette fusion. Puisque c’était, me dites-vous, le seul motif de l’opposition du groupe UDI à la réforme, je pense donc vous avoir convaincus en quelques secondes seulement... Cela me plaît beaucoup !

Madame Rabault, j’ai le plus grand respect pour le travail que vous avez mené, mais vos arguments m’étonnent un peu. Le test que j’ai évoqué est exactement celui qui a été prévu par mon prédécesseur. Je vais le détailler, pour que chacun voie qu’il ne concerne pas uniquement de grandes entreprises et de grandes collectivités ! Il concerne 510 collectivités territoriales, 394 communes de toutes tailles, 99 intercommunalités, 11 départements, 4 métropoles et 2 régions ; plus d’une centaine d’entreprises de toutes tailles sont inscrites, et je vous indique que toutes celles qui souhaitent encore s’inscrire peuvent le faire sur le site net-entreprises.fr. N’hésitez pas ! J’ai d’ailleurs moi-même convaincu certains représentants d’organismes patronaux, a priori rétifs, d’inscrire leur propre entreprise.

M. François Cornut-Gentille. S’il faut que les entreprises se portent volontaires, cela introduit un biais énorme ! Cela fausse les résultats du test !

M. le ministre. Pour mener un test, il faut des candidats parmi ceux qui vont, demain, collecter l’impôt : collectivités territoriales, entreprises, associations… Il vaut mieux faire le test avec de vrais gens qu’avec des faux, monsieur le député, je vous le confirme.

Encore une fois, nous n’avons fait qu’essayer d’élargir le test prévu, sans le modifier.

Monsieur Dufrègne, votre groupe est par principe défavorable à la mesure. J’entends l’argument, et je le respecte, mais vous comprendrez que je ne suis pas venu devant vous pour détailler un grand soir fiscal. Vous aurez l’occasion de vous exprimer sur ce point pendant tout le mandat.

Monsieur Bricout, madame Pires Beaune, vos arguments un peu durs m’ont surpris. Vous regrettez que ce soit là ma première décision ; je regrette, moi, de devoir trouver 5 milliards d’économies dès mon arrivée. J’aurais aimé passer plus de temps à évoquer l’avenir. Il ne s’agit là que de reporter pour évaluer ; ce n’est pas un enterrement de première classe. À vous entendre, je serais quasiment responsable des difficultés rencontrées par tous ceux qui changent de situation ! Mais que n’avez-vous pas agi plus tôt ? Pourquoi ne pas avoir mené cette magnifique réforme dès 2012 ? Il m’appartient désormais de conclure ce projet, que vous n’avez voté qu’en toute fin de quinquennat. Cette réforme n’est pas encore parfaitement acceptée par la société ; et il serait bien difficile de la mener sans les entreprises.

Monsieur Carrez, monsieur le président Woerth, vous vous demandez s’il ne serait pas possible d’assurer la contemporanéité sans passer par le prélèvement à la source. Dans l’hypothèse que vous proposez, il y aurait trois mois de décalage, et nous pourrons revenir sur les raisons de ce délai. Le rapport que j’ai demandé à l’IGF et au cabinet Mazars examinera les pistes alternatives, par exemple celle de confier la collecte aux banques plutôt qu’aux entreprises. Il me semble, au vu des travaux de la DGFiP et des travaux parlementaires, notamment du Sénat, que le prélèvement à la source constitue la solution la plus simple. Mais vos arguments méritent d’être entendus, et il faudra en débattre sur le fond.

Madame Dalloz, vous remarquez avec facétie, mais aussi avec force, que les directeurs sont toujours les mêmes. Mais c’est normal : non seulement ils sont très compétents, mais en outre ils ne font que ce que décide le pouvoir politique… Si tel n’est pas le cas – et j’ai moi-même connu des alternances politiques dans des collectivités territoriales – alors les responsables politiques doivent apprendre à mieux s’exprimer et à donner des instructions, ou bien faire autre chose ! Le Président de la République a ouvert la possibilité de changer les directeurs d’administrations en conseil des ministres ; je constate que M. Bruno Parent et Mme Véronique Bied-Charreton sont toujours derrière moi. Je vous demanderai, madame la députée, de ne pas les prendre à partie, et de m’adresser vos questions : c’est bien le ministre qui est responsable – et l’on change bien plus les ministres que les directeurs, ce qui n’est pas mauvais pour la démocratie ! Mais je sais, ils me l’ont dit, que ces directeurs assis derrière moi se réjouissent de revenir devant vous.

Vous demandez des changements plus profonds dans notre système fiscal. Le Premier ministre, dans son discours de politique générale, a évoqué la rénovation de la fiscalité locale, autour d’une réforme de la taxe d’habitation dont nous savons tous quel impôt injuste elle constitue aujourd’hui, même si nous sommes conscients des difficultés que pourraient rencontrer les collectivités territoriales. Il a aussi annoncé une meilleure répartition des contributions, afin de favoriser le travail. Mais vous nous dites maintenant qu’il ne faudrait toucher à rien ! Vous ne pouvez pas demander des réformes et les refuser lorsqu’elles sont proposées. Je ne balaie nullement vos arguments d’un revers de la main : j’aurais pu ne pas proposer ce report, et accuser mes prédécesseurs d’être responsables des problèmes qui seraient survenus… Au contraire, c’est par considération pour le Parlement que nous proposons cette évaluation, puis un nouveau débat.

Monsieur Bourlanges, vous dites qu’il faut toujours se ménager une porte de sortie. C’est, vous l’aurez constaté, ce que je fais. Je ne suis pas de ceux qui veulent appliquer une mesure à tout prix. Mais, quand l’administration prépare des réformes, il faut l’accompagner, et la respecter. Ce travail mérite réflexion et évaluation. De la même façon, quand on dépense 25 millions d’euros, cela mérite qu’on s’arrête un tout petit moment pour décider s’il faut aller jusqu’au bout ou pas. Nous interroger sur les difficultés éventuelles de collecte et mener des études me paraît nécessaire.

Votre argument selon lequel le décalage actuel entre les revenus et les impôts permet aux jeunes qui ne disposent pas de patrimoine de se lancer dans la vie est juste, et il me touche. Mais je connais aussi des gens qui, entrant tout juste dans la vie active, ne savent pas vraiment qu’ils vont payer des impôts, et se trouvent en difficulté la deuxième année ! Il faut aussi souligner que, dans le cas des retraités, l’argument se retourne.

Monsieur Aubert, vos arguments sont intéressants mais ignorent une partie de la réalité. Vous êtes élu d’une circonscription agricole, où l’on connaît bien les problèmes posés par une forte saisonnalité des revenus. Le prélèvement à la source est une demande très forte des représentants de la profession agricole, qui sont venus m’en parler, comme ils l’avaient d’ailleurs fait lorsque j’étais parlementaire.

Un prélèvement contracyclique, monsieur Aubert, est une mauvaise nouvelle pour la plupart des foyers : pour 42 % des contribuables qui connaissent un changement de revenus, ce changement est une diminution. Le prélèvement à la source est une réponse à ces problèmes.

J’ajoute que 85 000 élus ont été soumis à une retenue à la source sur leurs indemnités ; cela prouve sans doute qu’ils l’ont trouvé pratique. De la même façon, le prélèvement à la source est connu des entreprises frontalières – dans le département du Nord, il y a des frontaliers venus de Belgique, où l’on paye déjà l’impôt à la source. L’audit de l’IGF devra écouter ces entreprises.

Vous estimez, monsieur Aubert, que l’entreprise ne doit pas collecter l’impôt. Allez jusqu’au bout de votre raisonnement : quid de la TVA ? J’entends bien que le prélèvement à la source risque de constituer une lourde charge pour les petites et les très petites entreprises – M. le rapporteur général, Mme Louwagie et d’autres l’ont dit. Ce sera l’un des principaux objets du débat à venir.

Je crois, monsieur le président, avoir répondu aux questions qui m’ont été posées.

M. Charles de Courson. Vous n’avez pas répondu sur la mobilisation des créances fiscales liées aux services à la personne !

M. le ministre. Nous ne parlons ici que de report. Nous débattrons des crédits d’impôt lorsque nous disposerons des tests et de l’audit.

*

*     *

 

   EXAMEN EN COMMISSION

Lors de cette même réunion du mercredi 5 juillet 2017 à 11 heures 45, la commission des finances examine, pour avis, l’article 9 du projet de loi d’habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social (n° 4) sur le rapport de M. Joël Giraud, rapporteur général.

Article 9
Décalage d’un an de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source
de l’impôt sur le revenu

La commission se saisit d’abord des amendements de suppression CF6 de M. Éric Coquerel et CF8 de M. Joël Aviragnet.

M. Éric Coquerel. Cet article est emblématique de l’ensemble de cette loi fourre-tout, que vous vous apprêtez à voter dans la précipitation. Nous ne comprenons ni la méthode, ni l’empressement du Gouvernement à faire examiner cette mesure. L’ampleur de cette réforme exige un examen serein et exhaustif, qui ne prive pas le Parlement de ses droits de débattre et de décider.

M. Jean-Louis Bricout. Le prélèvement à la source est très attendu de nos concitoyens ; les détails et le calendrier en ont été votés par la majorité précédente. Il est temps de faire coïncider moment du revenu et moment de l’impôt.

De plus, cet article devrait à notre sens figurer dans une loi examinée au fond par la commission des finances. Quel rapport avec le présent projet de loi ?

M. le rapporteur général. Monsieur Coquerel, il est au contraire indispensable d’aller très vite pour prendre cette décision, car nos concitoyens ont besoin de savoir rapidement ce qu’il en sera.

Monsieur Bricout, cette année supplémentaire sera utile, nous l’avons largement dit déjà, pour préparer la réforme. Cette mesure peut, en outre, figurer dans une loi ordinaire ; l’article 34 de la loi organique relative aux lois de finances fixe précisément le domaine réservé à ces dernières, et la question du mode de recouvrement de l’impôt n’y figure pas.

La commission rejette les amendements.

Elle examine ensuite l’amendement CF2 de M. le président Éric Woerth.

Mme Marie-Christine Dalloz. Le prélèvement à la source, c’est une fausse modernisation et une fausse simplification. Nous souhaitons donc supprimer, plutôt que simplement reporter, ce dispositif. Monsieur le ministre, vous dites que 25 millions d’euros ont déjà été dépensés ; ce montant va encore augmenter beaucoup. Mais, lorsque l’on se rend compte qu’un dispositif ne tient pas la route, ne faut-il pas plutôt avoir le courage de tout arrêter ?

M. le rapporteur général. Avis défavorable. Sans revenir sur ce qui a déjà été dit, je souligne que certains des signataires de cet amendement sollicitaient déjà en 2016 une expérimentation de la réforme afin d’en mesurer la robustesse et les conséquences. C’est ce que le Gouvernement prévoit, et vous devriez dès lors être satisfaits.

J’ajoute que nous nous sommes beaucoup battus dans la législature précédente sur des questions comme la substitution du régime du micro-bénéfice agricole (BA) au forfait agricole. Une abrogation complète de l’article 60 de la loi de finances pour 2017 supprimerait des mesures bienvenues concernant notamment ce sujet, et que nous avions unanimement défendues.

La commission rejette l’amendement.

Elle examine ensuite l’amendement CF18 de M. le président Éric Woerth.

M. le président Éric Woerth. Cet amendement tend à défendre le principe de simultanéité, qui nous paraît bon, mais sans l’intermédiation des entreprises, c’est-à-dire sans le prélèvement à la source. On paierait son impôt comme on paie, au fond, sa facture de gaz ou d’électricité, de façon mensuelle. Ainsi, la conjugalisation ne pose plus problème. La DSN pourrait permettre une telle réforme.

M. le rapporteur général. Avis défavorable. Cette possibilité a été largement étudiée, et elle a été écartée par la DGFiP et le Gouvernement – elle avait même été considérée comme un « scénario dégradé ». Aucun autre État ne procède de cette façon, et les inconvénients de cette méthode seraient nombreux : le prélèvement serait fait avec un décalage d’un mois au moins, non pas par celui qui dispose de l’information en temps réel, l’employeur, mais par l’administration fiscale, qui ne dispose que du taux historique. Les charges seraient lourdes pour les entreprises, qui devraient informer en temps réel l’administration des revenus perçus par chaque contribuable. Le décalage minimal d’un mois que j’ai déjà mentionné pourrait en outre poser problème pour certains – ceux, par exemple, qui touchent un treizième mois ; et ce décalage systématique empêcherait que les salariés ne voient vraiment quel est leur revenu net disponible. Ce serait donc peu lisible.

Je ne sous-estime pas la question de la confidentialité. Mais le Conseil constitutionnel, dans sa décision sur la loi de finances pour 2017, saisi de cette question, a écarté le grief de violation de la vie privée.

Enfin, les conclusions de l’étude commandée par le Sénat sur le coût de la réforme pour les entreprises doivent à mon sens être quelque peu nuancées, et même abordées avec les plus grandes précautions. Le texte même de l’étude reconnaît qu’elle comporte une marge d’erreur.

M. le ministre. Même avis. Toute idée mérite d’être évaluée, et même s’il en a déjà été question lors de la législature précédente, il est bien normal de répondre à vos questions. Nous sommes presque tous d’accord sur l’idée de contemporanéité. Mais nous ne voulons pas non plus accabler les entreprises, notamment les plus petites d’entre elles, de charges nouvelles. Or, si votre proposition répond à la seconde de ces préoccupations, elle ne répond pas du tout à la première : le décalage serait d’au moins un mois entre le moment où le salaire serait perçu et celui où l’impôt serait payé. Cela poserait notamment problème pour les primes de fin d’année. Il s’agirait plutôt de semi-contemporain que de contemporain…

On risquerait ainsi de cumuler les difficultés de l’impôt tel que nous le connaissons aujourd’hui et celles du prélèvement à la source de demain. C’est pourquoi la DGFiP qualifiait cette solution de « scénario dégradé ». Je pourrai vous apporter toutes les précisions techniques nécessaires.

La commission rejette l’amendement.

Elle se saisit ensuite de l’amendement CF15 de M. Adrien Quatennens.

M. le rapporteur général. Avis défavorable. Cet amendement vise à supprimer le premier alinéa de l’article ; mais l’article n’aurait ainsi plus aucun sens.

La commission rejette l’amendement.

Elle examine alors, en discussion commune, l’amendement rédactionnel CF21 rectifié du rapporteur général et l’amendement CF17 de M. Éric Straumann.

M. Éric Straumann. J’espérais que le Gouvernement allait revenir sur les mauvaises idées de l’ancien monde, et j’entendais hier le Premier ministre proposer de décaler de nouvelles mesures fiscales de trois à quatre ans. Avec cet amendement, je propose de nous laisser deux années pour discuter sérieusement du prélèvement à la source avec nos très nombreux nouveaux collègues, qui découvrent la matière. Pour ma part, je partage en tout point l’analyse de Jean-Louis Bourlanges.

M. le rapporteur général. Avis défavorable à l’amendement CF17. Il nous faut un an, mais pas deux.

M. le ministre. Avis défavorable au report de deux ans : plus les années passent, moins je suis sûr d’être là avec vous.

La commission adopte l’amendement CF21 rectifié.

En conséquence, l’amendement CF17 tombe.

La commission adopte ensuite l’amendement rédactionnel CF22 du rapporteur général.

Puis elle se saisit de l’amendement CF11 de Mme Valérie Rabault.

Mme Valérie Rabault. C’est l’amendement dont j’ai parlé tout à l’heure : il vise à inclure dans le projet de loi de finances pour 2018 les résultats de l’expérimentation que vous mènerez cet été.

M. le rapporteur général. Sagesse. Je ne suis par principe pas très favorable aux rapports, mais l’idée me paraît plutôt judicieuse.

M. le ministre. Pour vous prouver que le Parlement aura la primeur des résultats des tests et des rapports, j’émets un avis de sagesse.

La commission adopte l’amendement.

Puis, suivant l’avis défavorable du rapporteur général, elle rejette l’amendement CF16 de M. Adrien Quatennens portant suppression du second alinéa.

La commission émet un avis favorable à l’adoption de l’article 9 modifié.

*

*     *