N° 1310

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ASSEMBLÉE NATIONALE

CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958

QUINZIÈME LÉGISLATURE

 

Enregistré à la Présidence de l’Assemblée nationale le 17 octobre 2018.

RAPPORT D’INFORMATION

DÉPOSÉ

en application de l’article 145 du Règlement

PAR LA COMMISSION DES FINANCES, dE L’Économie gÉnÉrale et du contrÔLE BUDGÉTAIRE

en conclusion des travaux d’une mission d’information (1)

relative à la gestion du risque budgétaire associé aux contentieux fiscaux et non fiscaux de l’État 

ET PRÉSENTÉ PAR

M. Romain GRAU, Rapporteur

Mme Véronique LOUWAGIE, Présidente

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(1) La composition de cette mission figure au verso de la présente page.

La mission d’information est composée de : Mme Véronique LOUWAGIE, présidente ; M. Romain GRAU, rapporteur ; MM. Charles de COURSON, Éric COQUEREL, Jean‑Paul DUFRÈGNE, Mohamed LAQHILA et Mme Christine PIRES BEAUNE.

 

 

SOMMAIRE

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Pages

introduction

PROPOSITIONS de la mission d’information

Première partie : une augmentation tendancielle du risque budgétaire associé aux contentieux

I. Un risque pour les finances publiques Élevé et en augmentation

A. Un coût ÉlevÉ, un risque en augmentation

1. Une augmentation continue du coût potentiel des contentieux

2. Un coût budgétaire qui atteindrait 3,6 milliards d’euros chaque année, en moyenne

a. Les dépenses associées aux contentieux sont difficiles à évaluer

b. La comptabilité générale de l’État ne permet pas d’évaluer rigoureusement les dépenses associées aux procédures contentieuses

c. Les données transmises par les directions des affaires juridiques et financières des ministères concernés permettent d’évaluer le coût budgétaire annuel à 3,6 milliards d’euros annuels, depuis 2013

B. Des enjeux financiers principalement concentrÉs en matière fiscale

1. Des contentieux récurrents

a. Les ministères de la Transition écologique et solidaire et de la Cohésion des territoires

b. Le ministère de l’Agriculture et de l’alimentation

c. Le ministère de l’Intérieur

d. Les ministères sociaux

e. Les ministères économiques et financiers

2. Des affaires en cours aux conséquences potentiellement explosives : les affaires Accor et Messer

a. L’affaire « précompte mobilier » / Accor

b. L’affaire Messer

II. Des contestations de l’action publique et de la norme lÉgale qui se sont multipliées devant les tribunaux

A. Un recours accru aux tribunaux

1. L’extension progressive du droit au recours

2. L’apparition des contentieux de masse

3. L’élargissement du champ de la responsabilité de l’État

B. Une fragilisation de la lÉgislation, particulièrement observable en matière fiscale

1. La diffusion de la norme européenne

2. Le développement du contrôle de constitutionnalité

III. Une situation peu satisfaisante

A. Un défaut d’anticipation qui conduit souvent À un règlement des contentieux en gestion, dans l’urgence, ce qui affecte la sincérité des prévisions budgÉtaires, et occasionne des coûts supplÉmentaires

1. Un règlement en gestion qui affecte la sincérité des prévisions budgétaires

2. Un défaut d’anticipation qui occasionne des coûts supplémentaires

B. Un enjeu de sÉcurité juridique, de crÉdibilitÉ, et de lÉgitimité de l’action publique

Deuxième partie : face à cette « explosion contentieuse », une meilleure prévision est nécessaire

I. Une organisation administrative structurée en matiÈre DE traitement du contentieux, qui doit poursuivre sa professionNalisation

A. Une fonction juridique structurÉe, une coordination en matière internationale et européenne utile

1. Une fonction juridique structurée

a. Les directions des affaires juridiques assurent le pilotage des fonctions de conseil et de contentieux

i. Le développement des directions des affaires juridiques est relativement récent

ii. Souvent placées au sein des secrétariats généraux (), les directions des affaires juridiques assurent le pilotage des activités en matière de contentieux et de conseil juridique

iii. La gestion des contentieux implique parfois le recours à la médiation ou à la transaction

iv. Le recours aux avocats est en revanche limité

b. Au sein des ministères économiques et financiers, la fonction de conseil et de contentieux est partagée entre la direction des affaires juridiques du secrétariat général, qui assure notamment la mission d’Agent judiciaire de l’État, et les autres services

2. Un caractère interministériel marqué en matière de gestion des contentieux communautaires

a. Le SGAE coordonne les positions de la France à l’échelle européenne et intervient en matière précontentieuse et contentieuse

b. Devant les cours européennes, et en particulier la CJUE, la direction des affaires juridiques du ministère chargé des affaires étrangères centralise les recours

B. Une fonction juridique dont la professionNalisation pourrait être AmÉlioRÉE

1. Une initiative qui pourrait être étendue à de nouveaux domaines : la création des pôles d’appui juridique au ministère de l’Intérieur

2. La création d’une filière d’avocats d’État

II. Une anticipation dÉlicate, qui doit faire l’objet d’une attention renforcÉe

A. Une provision comptable qui constitue un outil de gestion inabouti et peu exploitable par le parlement

1. Un outil qui permet une centralisation, agrégée et a posteriori, de l’information

2. Une provision qui ne rend que partiellement compte du risque encouru

a. Une provision qui ne comptabilise que les requêtes déjà déposées ce qui rend difficile l’évaluation du coût définitif de certains contentieux

b. Le provisionnement tardif de certains contentieux

c. Un contrôle par la direction générale des finances publiques à renforcer

d. Un exercice déconnecté de la prévision budgétaire

B. Une prévision budgétaire dont la transparence et la qualité doivent être amÉliorées

C. un renforcement de la transparence qui est souhaitable

Troisième partie : en matiÈre fiscale, l’encadrement du risque passe par une Évolution de l’Élaboration de la norme qui laisse plus de place À la consultation, et par une information plus rÉguliÈre du Parlement

I. Une gestion des contentieux fiscaux qui doit Être plus rÉactive

A. la faible incitation À mettre rapidement fin aux dispositifs contestés se rÉVÈle coÛteuse

1. Des procédures longues et des dispositifs complexes qui s’opposent à une mise en conformité rapide des dispositifs contestés

a. Des procédures longues et sources d’aléa moral

b. Des évolutions parfois difficiles à concevoir, qui conduisent à l’adoption de dispositifs imparfaits

2. Un coût des intérêts moratoires pourtant très élevé, et principalement dû aux contentieux fiscaux de série

B. les alertes contentieuses doivent rapidement pouvoir conduire À des évolutions lÉgislatives

1. Pérenniser et poursuivre la systématisation des échanges internes aux ministères économiques et financiers

2. Privilégier le dialogue avec la Commission européenne

a. Un « rescrit européen » est difficilement envisageable

b. Un dialogue avec la Commission européenne qui doit être privilégié

3. Moderniser le système d’information pour identifier au plus vite les dispositifs faisant l’objet de contentieux de série

4. Adapter rapidement la gestion administrative lorsqu’un risque significatif est identifié

II. Une qualité légistique qui doit impérativement être renforcée dès la conception de la norme fiscale

A. Un processus de SÉcurisation juridique et de simplification de la norme fiscale qui doit être engagÉ

1. Les points d’attention relevés par la mission

2. Une simplification de la norme fiscale qui doit être recherchée à chaque étape

B. Une démarche qui doit être menÉe en donnant une place plus large À la consultation

1. Un recours à la consultation qui peut permettre d’identifier les failles de certains dispositifs

2. Une approche qui gagnerait à être systématisée et étendue

III. Un examen des dispositifs au Parlement qui doit s’appuyer sur des évaluations approfondies

A. Des études d’impact qui doivent devenir un véritable outil d’évaluation

B. Un avis juridique du conseil d’État sur les dispositions ne figurant pas dans les projets de loi

1. La procédure existante en matière de propositions de loi

2. Un examen juridique des amendements à fort impact budgétaire qui nécessiterait une évolution constitutionnelle

IV. Une information du lÉgislateur sur les risques fiscaux qui doit être approfondie et systÉmatique

A. Une information rÉguliÈre du Parlement qui est impÉrative

B. Un sujet sur lequel le législateur devrait également se montrer proactif

Examen en commission

Liste des personnes auditionnées par la mission d’information

Liste des abréviations

ANNEXES

Annexe n° 1 : Dépenses associées aux intérêts moratoires, indemnités, pénalités et condamnations, depuis 2012

Annexe n° 2 : Statistiques contentieuses en matière fiscale,  depuis le 1er juillet 2013 (au 6 juillet 2018)

Annexe n° 3 : Fiche de suivi individuel de la DGFiP

Annexe n° 4-1 : Office for Budget Responsibility,  Fiscal Risks report, chapitre 6, juillet 2017 (extraits)

Annexe n° 4-2 : Managing fiscal risks : Government response to the 2017 Fiscal Risks Report, chapitre 6 (extraits)

Annexe n° 5-1 : Statement n° 9 – Statement of risks (extraits) Synthèse des risques budgétaires

Annexe n° 5-2 : Statement n° 9 – statement of risks (extraits) Significant but remote contingencies – Defence

Annexe n° 5-3 : Statement n° 9 – Statement of risks (extraits) Contingent liabilities – quantifiable : Tax disputes

Annexe n° 6 : liste des dispositifs fiscaux ayant fait l’objet d’une demande d’informations ou d’une procédure d’infraction, au cours des cinq dernières années

Annexe n° 7 : extraits du « jaune budgétaire » Relations financières avec l’union européenne,  annexé au projet de loi de finances pour 2018

   introduction

La censure, par le Conseil constitutionnel, de la contribution additionnelle de 3 % sur les dividendes distribués, au début du mois d’octobre 2017, aura fortement marqué la première discussion budgétaire de la XVème législature, et occasionné des conséquences très importantes pour le budget de l’État. Les restitutions, toujours en cours au moment de l’édition de ce rapport, devraient s’élever à près de dix milliards d’euros, dont un milliard d’euros d’intérêts moratoires.

Cette décision aura rendu nécessaire l’adoption, dans l’urgence, d’un projet de loi de finances rectificative créant deux contributions exceptionnelles, additionnelles à l’impôt sur les sociétés, frappant les entreprises dont le chiffre d’affaires est supérieur à un milliard d’euros.

Elle illustre, de manière particulièrement saisissante, les enjeux grandissants posés par la multiplication des contentieux, ainsi que les difficultés de l’État à anticiper, à évaluer, et à gérer le risque budgétaire associé.

L’information tardive, et incomplète, du Parlement sur cette affaire, et plus généralement, sur les enjeux budgétaires associés aux procédures contentieuses en cours, a conduit la commission des finances de l’Assemblée nationale à décider la création de la présente mission d’information, afin de réaliser une cartographie des principaux litiges en cours, et de conduire une évaluation des dispositifs de gestion du risque associé.

En effet, ce manque d’information du législateur empêche une prise de conscience pleine et entière des risques budgétaires encourus, et ne favorise pas leur résolution rapide, alors même qu’une action courageuse devrait être menée dès la détection des premières fragilités.

Si la gestion par l’administration des contentieux, fiscaux comme non fiscaux, a fait l’objet de rapports épars, réalisés par les différents corps de contrôle et d’inspection de l’État ([1]), c’est la première fois que la gestion des contentieux fait l’objet d’une étude transversale et approfondie conduite par une assemblée parlementaire.

La mission d’information a adopté une approche résolument large afin de disposer d’une vision exhaustive des risques en présence. Elle a ainsi retenu une définition classique du contentieux, entendu comme « l’ensemble des litiges susceptibles d’être soumis aux tribunaux, soit globalement, soit dans un secteur déterminé » ([2]), et n’a souhaité exclure de son analyse aucune politique publique ni aucun champ de l’action de l’État. Elle a toutefois circonscrit ses analyses au risque budgétaire portant sur les finances de ce dernier, et n’a pu, par souci de cohérence, intégrer à sa réflexion les litiges pouvant affecter les finances sociales et locales.

Les litiges étudiés par la mission d’information présentent des différences de nature importantes, selon la politique publique considérée, la juridiction compétente, la fréquence des recours (récurrents ou exceptionnels), l’origine des sommes versées (indemnités, restitutions d’impôts), leur caractère sériel ou individuel, mais également selon que le contentieux porte sur l’illégalité de l’action de l’administration et la mise en jeu de sa responsabilité, ou sur la contrariété des lois et règlements nationaux aux normes de valeur supérieure, constitutionnelle, européenne ou internationale. La mission s’est également intéressée, lorsque cela était pertinent, aux modes alternatifs de règlements des litiges, de la réclamation préalable, à la médiation et à la transaction.

Malgré leur variété, ces différentes situations litigieuses présentent des points communs, justifiant la pertinence d’une telle approche. Celles-ci se caractérisent en effet par une triple incertitude, qui rend difficile l’anticipation de leurs conséquences budgétaires : incertitude relative aux délais de traitement des demandes par les services, incertitude concernant les dates des jugements, incertitude, enfin, portant sur le sens et le degré de sévérité de la décision rendue par le juge.

De telles difficultés peuvent, dans certaines situations, être de nature à affecter significativement la sincérité de la prévision budgétaire.

Le constat réalisé par la mission est alarmant. Chaque année, les dépenses associées aux contentieux attendraient 3,6 milliards d’euros en moyenne. Le risque est en forte augmentation : en 2017, la provision pour litiges s’élève à près de 25 milliards d’euros, soit 8 % des recettes nettes du budget général de l’État, et cette provision a été multipliée par cinq en dix ans. L’essentiel du risque est de nature fiscale.

Cette situation s’explique, pour partie, par la hausse du nombre de contentieux, corollaire d’une meilleure protection des droits et libertés des administrés et d’une plus grande accessibilité de la justice. Elle s’explique également par une fragilisation progressive de la norme législative, du fait de la diffusion dans notre droit de principes de valeur supérieure, constitutionnels ou européens. La mission insiste sur l’augmentation structurelle du coût budgétaire associé aux contentieux, qui appelle, selon elle à un véritable changement de perspective, afin de mieux prendre en compte, dès leur apparition, les risques budgétaires associés.

La mission relève que les outils utilisés pour l’évaluation et le suivi des risques contentieux ne permettent pas d’appréhender correctement les enjeux budgétaires. La provision comptable, qui reflète partiellement le risque encouru, et fait parfois l’objet d’un enregistrement tardif dans les comptes de l’État, constitue un indicateur imparfait.

Les débuts de cette législature et de la législature précédente ont été marqués par la nécessité de gérer les conséquences de contentieux hérités du passé (la censure de la contribution de 3 % en 2017, le contentieux OPCVM en 2012). En raison de la longueur des procédures contentieuses, en matière fiscale notamment, les conséquences budgétaires éventuelles de l’adoption d’un dispositif juridique fragile sont, en effet, reportées aux exercices ultérieurs, voire aux législatures suivantes.

Le coût de l’inaction est pourtant très élevé : depuis 2012, le coût annuel moyen associé aux intérêts moratoires, tous domaines contentieux confondus, s’est élevé à 458,7 millions d’euros, et a atteint 1,12 milliard en 2017.

Au cours de ses travaux, plusieurs affaires ont été identifiées par la mission d’information comme pouvant occasionner des conséquences budgétaires importantes. En particulier, le contentieux portant sur la contrariété de la contribution au service public de l’électricité (CSPE) aux directives européennes relatives aux accises pourrait conduire à des restitutions s’élevant à plusieurs centaines de millions, voire plusieurs milliards d’euros, du fait du rendement élevé de la contribution et du nombre très élevé de recours déposés (14 000 recours devant les juridictions, auxquels s’ajoutent 55 000 demandes). Une provision a été enregistrée très tardivement dans les comptes de l’État, pour un montant de 1,25 milliard d’euros, alors que cette procédure a débuté il y a plusieurs années. Cette affaire est symptomatique de défaillances graves pouvant apparaître dans la gestion de certains contentieux de série.

La récente décision de la Cour de justice de l’Union européenne, rendue dans l’affaire Accor, pourrait avoir d’importantes conséquences budgétaires. Pour la première fois en matière fiscale, la CJUE a sanctionné l’interprétation faite par le juge administratif français de l’application des normes européennes. Cette décision constitue un nouveau rebondissement dans une procédure ouverte il y a plus de dix ans. Si un montant de 4,1 milliards d’euros a été provisionné dans les comptes de l’État, le coût définitif du contentieux reste néanmoins difficile à évaluer précisément.

Face à ces constats, la mission a formulé 19 propositions, tendant à améliorer l’organisation administrative en matière de gestion des contentieux, fiscaux comme non fiscaux, à renforcer la prévision des risques budgétaires associés, à perfectionner la qualité de la législation, à favoriser une meilleure évaluation des dispositifs au moment de leur discussion au Parlement, ainsi qu’à permettre une information sincère, et en continu, du législateur, sur les risques encourus.

 

   Première partie : une augmentation tendancielle du risque budgétaire associé aux contentieux

● Bien que les enjeux budgétaires soient conséquents, l’identification du risque budgétaire associé aux contentieux est difficile. En comptabilité budgétaire, les dépenses associées aux contentieux ne font pas l’objet d’un traitement spécifique, et ne donnent lieu ni à un suivi systématique dans chaque ministère, ni à une présentation harmonisée dans les documents budgétaires ou dans les données publiques ([3]). Le compte général de l’État, et plus particulièrement la provision pour litiges, permet d’approcher, bien qu’imparfaitement, mais de manière globale, et centralisée, le risque budgétaire potentiel.

Ces difficultés affectent la qualité du suivi des conséquences budgétaires des contentieux.

Un important travail de collecte de l’information a donc été nécessaire pour permettre à la mission d’information de mener à bien ses travaux. Une consultation écrite a été adressée à l’ensemble des ministères. Les données communiquées par les directions des affaires juridiques et financières des ministères interrogés, et par le service comptable de l’État, placé au sein de la direction générale des finances publiques du ministère de l’Action et des comptes publics, ont permis de donner un premier aperçu du coût budgétaire global associé aux contentieux.

Certains ministères interrogés ont néanmoins indiqué qu’ils n’étaient pas en mesure d’isoler les dépenses budgétaires engagées suite à un contentieux, et ont uniquement communiqué le niveau de la provision comptable qui y est attachée.

La mission a choisi de présenter, au niveau agrégé, les informations reçues. Ces éléments présentent les dépenses budgétaires associées aux contentieux, lorsqu’elles ont pu être isolées.

● Les informations recueillies soulignent que les dépenses budgétaires associées aux contentieux sont élevées, et que le risque est en augmentation, principalement du fait de la montée en puissance des contentieux fiscaux.

Cette augmentation s’explique, d’une part, par un recours accru aux tribunaux, et d’autre part, par une fragilisation accrue de la norme légale, de plus en plus contestée au regard des normes et principes supérieurs, constitutionnels comme européens, en matière fiscale notamment.

La difficulté à anticiper les conséquences budgétaires des contentieux conduit souvent à un règlement en gestion, dans l’urgence, ce qui affecte la sincérité des prévisions budgétaires, et occasionne des coûts supplémentaires. Cette situation, peu satisfaisante, constitue dès lors un enjeu de sécurité juridique pour l’administration comme pour les justiciables, et constitue une menace pour la crédibilité et la légitimité de l’action publique.

I.   Un risque pour les finances publiques Élevé et en augmentation

A.   Un coût ÉlevÉ, un risque en augmentation

1.   Une augmentation continue du coût potentiel des contentieux

● Les informations présentées dans le compte général de l’État (CGE), annexé chaque année au projet de loi de règlement du budget et d’approbation des comptes, permettent d’approcher le coût potentiel, pour les finances publiques, des procédures litigieuses en cours. Ces éléments sont présentés dans le CGE :

– dans le bilan de l’État, en provision pour risques et pour charges, et en particulier en provision pour litiges ;

– en engagements hors bilan, et notamment dans les « autres engagements découlant de la mise en jeu de la responsabilité de l’État ».

La méthodologie de calcul de ces différents éléments est présentée et commentée dans la deuxième partie de ce rapport (voir II de la deuxième partie).

● En 2017, la provision pour litiges enregistrée dans le compte général de l’État, qui traduit le risque budgétaire associé aux contentieux, fiscaux comme non fiscaux s’établit à 24,5 milliards d’euros, soit 1,07 % du produit intérieur brut calculé par l’Insee, et 1,08 % du passif de l’État hors situation nette.

Ce montant correspond à 7,5 % des dépenses du budget général de l’État, et à 9,7 % des dépenses dites « pilotables ».

bilan 2017 de l’État

(en milliards d’euros)

Actif	2017	Passif	2017
Immobilisations incorporelles et corporelles	504,61	Dettes financières	1 710,67
Immobilisations financières	347,66	Dettes non financières	244,12
Stocks	29,23	Provisions pour risques et charges dont provisions pour litiges	148,15 24,5
Créances	85,15
Trésorerie active	32,58	Trésorerie passive	107,09
Autres	11,99	Autres	61,65
Total actif	1 011,21	Total passif hors situation nette	2 271,68
		Situation nette	– 1 260,47

Source : projet de loi de règlement du budget et d’approbation des comptes de l’année 2017.

 

Cette provision agrège l’information relative au risque budgétaire associé à l’ensemble des litiges en cours au 31 décembre de chaque année. Elle ne donne cependant aucune information concernant le nombre ou la nature de ces litiges. Elle ne permet pas non plus d’apprécier le niveau de risque, ni d’identifier l’exercice budgétaire au cours duquel un litige pourrait donner lieu à un décaissement, le cas échéant.

Cette provision a fortement augmenté au cours des dernières années. Elle a doublé en quatre ans, entre 2012 et 2016, et quintuplé en dix ans, entre 2006 et 2016.

Montant de la provision pour litiges dans le compte général de l’État

(en milliards d’euros)

	2006	2012	2016	2017
Provisions pour litiges	5,5	13,6	25,1	24,5

Source : compte général de l’État, annexé au projet de loi de règlement du budget et d’approbation des comptes.

Toutefois, la hausse du montant de la provision enregistrée depuis 2006 ne peut être uniquement imputée à la hausse du risque associé aux contentieux, mais s’explique également par la fiabilisation des données comptables (surtout dans les premières années de mise en œuvre de la LOLF). Dans un rapport publié en 2016 et consacré à la comptabilité générale de l’État ([4]), la Cour des comptes rappelait ainsi que « le montant des provisions pour risques comptabilisé au passif du bilan de l’État a pratiquement triplé entre fin 2006 et fin 2014, passant de 7,0 milliards d’euros à 19,4 milliards d’euros, sans qu’il soit possible de déterminer la part de cette évolution qui est imputable à une exposition croissante de l’État à des risques financiers ou à une amélioration de leur suivi. La fiabilité de ce dernier a cependant indéniablement progressé, comme l’a expressément relevé la Cour, qui a levé en 2009 la réserve qu’elle avait formulée sur les comptes de 2008 sur la procédure de recensement et d’évaluation de ces provisions ».

Actuellement, les provisions pour litiges représentent 16,5 % de la provision pour risques et charges enregistrée dans le compte général de l’État, et l’augmentation de cette provision depuis 2012 explique près du tiers de la hausse constatée des provisions pour risques et charges.

Évolution des provisions enregistrÉes dans le compte gÉnÉral de l’État, depuis 2012

(en milliards d’euros)

		2012	2013	2014	2015	2016	2017
PROVISION POUR CHARGES	Provision pour charges liées à l’impôt	0,57	0,29	0,31	0,36	1,30	5,75
	Provisions pour charges de personnel	8,62	8,86	9,26	9,04	9,22	9,97
	Provisions pour transferts	64,32	77,97	86,47	81,67	82,54	78,70
	Provisions détaillées pour transferts	4,39	4,80	4,77	3,29	4,13	4,93
	Provisions pour remise en état démantèlement	10,32	11,09	13,32	15,48	17,05	20,27
	Provisions pour remise en état du domaine immobilier de l’État – dépollution et désamiantage	–	–	0,91	1,05	0,96	0,88
	Autres provisions pour charges	0,89	0,07	0,06	0,31	0,02	0,02
	Sous-total : provisions pour charges	89,12	103,08	115,09	111,20	115,21	120,53
PROVISION POUR RISQUES	Provisions pour engagements	2,00	1,27	1,15	0,98	1,02	1,45
	Provisions pour litiges liés à l’impôt	12,03	14,71	16,32	21,10	24,06	20,26
	Provisions pour autres litiges	1,52	1,53	1,39	1,02	1,04	4,21
	Sous-total : provision pour litiges	13,55	16,24	17,72	22,12	25,10	24,46
	Provisions pour autres risques	0,91	2,43	0,55	0,57	1,50	1,70
	Sous-total : provisions pour risques	16,47	19,94	19,41	23,67	27,61	27,62
	Total général	105,59	123,03	134,51	134,87	142,82	148,15

Source : direction générale des finances publiques.

La croissance de la provision pour litiges s’explique elle-même par la hausse continue de la provision pour litiges fiscaux, qui augmente de 1,7 milliard d’euros par an environ depuis 2012.

En 2017, la provision recule légèrement, pour s’établir à 24,5 milliards d’euros. Cette diminution s’explique par le recul de la provision pour litiges fiscaux (– 3,8 milliards d’euros), sous l’effet de la censure par le Conseil constitutionnel de la contribution de 3 % sur les dividendes distribués, qui a conduit à reprendre la provision pour les montants restitués, et à enregistrer les montants restant à payer en provision pour charges liées à l’impôt.

La provision pour charges liées à l’impôt correspond aux remboursements devant être effectués de manière certaine dans un futur proche.

Elle s’élève à 5,7 milliards d’euros en 2017 et se compose :

– de provisions pour contentieux de série à hauteur de 5,4 milliards d’euros, en hausse de 4,5 milliards d’euros, du fait de deux censures constitutionnelles (la contribution de 3 % sur les dividendes distribués, pour un montant provisionné total de 4,6 milliards d’euros en 2017, et le contentieux Société FB Finance, pour 0,3 milliard) ;

– de provisions pour crédit de TVA aux entreprises étrangères, pour 224 millions d’euros ;

– et de provisions pour obligations fiscales reportables et restituables au titre de l’impôt sur les sociétés, pour 97 millions d’euros.

La répartition par ministère de la provision pour autres litiges (litiges non fiscaux) fait apparaître une répartition très inégale des risques. En 2017, les ministères de la Transition écologique et solidaire et de la Cohésion des territoires présentent ainsi une provision pour litiges supérieure à 900 millions d’euros, tandis que le ministère de l’Europe et des affaires étrangères a notifié une provision de 5,5 millions d’euros.

La provision pour autres litiges était comprise, jusqu’en 2016, entre 1 et 1,5 milliard d’euros. Elle augmente fortement en 2017 (+ 3,17 milliards d’euros) du fait de provisions enregistrées au titre des contentieux Messer (+ 1,25 milliard), Accor (+ 1,16 milliard), et d’un contentieux relatif au ministère de la Transition écologique et solidaire (+ 640 millions).

 

Évolution de la provision pour autres litiges (litiges non fiscaux),
par ministère, depuis 2012

(en millions d’euros)

	2012	2013	2014	2015	2016	2017	En % 2017
Sans affectation	91,5	87,8	93,1	99,9	81,9	2 476,7	58,9 %
Transition écologique et solidaire et Cohésion des territoires	523,8	664,5	606,7	208,5	260,2	904,1	21,5 %
Économie et finances, Action et comptes publics (hors fiscalité)	309,5	271,8	239,4	315,3	209,2	301,6	7,2 %
Agriculture et alimentation	69,1	59,9	75,3	71,8	68,5	125,9	3,0 %
Intérieur	207,4	185,2	180,0	96,9	103,3	123,4	2,9 %
Armées	145,2	158,0	110,7	132,3	147,0	115,4	2,7 %
Justice	61,3	59,7	58,5	58,0	70,8	80,6	1,9 %
Ministères sociaux (Solidarités et Santé, Travail, Sports)	68,7	13,3	10,6	24,3	26,4	51,2	1,2 %
Éducation nationale, Enseignement supérieur et recherche	24,8	23,9	16,3	6,4	11,8	16,4	0,4 %
Culture	4,1	3,8	2,5	4,5	9,1	6,7	0,2 %
Europe et affaires étrangères	6,1	2,4	2,1	2,3	1,8	5,5	0,1 %
Services du Premier ministre	0,2	0,4	0,2	0,3	0,2	0,1	0,0 %
Provisions pour autres litiges	1 525,0	1 532,8	1 395,3	1 020,6	1 036,6	4 207,7	100 %

Source : direction générale des finances publiques.

● De nombreux litiges ne font pas l’objet d’une provision pour risques dans la mesure où le risque de condamnation de l’État est estimé faible au moment de la clôture des comptes (voir II de la deuxième partie). Certains d’entre eux, qui pourraient constituer des passifs éventuels particulièrement lourds, font l’objet depuis cette année d’une présentation littéraire dans le compte général de l’État en tant qu’ « autres engagements découlant de la mise en jeu de la responsabilité de l’État » ([5]).

Sont ainsi présentés, de manière succincte, les contentieux « TP Ferro » et « Bouygues Telecom ».

 

2.   Un coût budgétaire qui atteindrait 3,6 milliards d’euros chaque année, en moyenne

a.   Les dépenses associées aux contentieux sont difficiles à évaluer

Si la provision comptable permet d’approcher le risque associé aux contentieux en cours, elle ne donne aucune information, ni sur le risque réel de décaissement, ni sur l’année au cours de laquelle les dépenses seront effectuées.

L’obtention d’informations rigoureuses et complètes concernant le coût budgétaire associé aux contentieux a constitué une réelle difficulté pour la mission d’information. Les données de la comptabilité générale permettent d’évaluer, mais imparfaitement, le coût budgétaire associé aux procédures contentieuses (cf. infra). La mission d’information a donc complété cette analyse comptable par une consultation de chaque ministère sur les dépenses associées aux contentieux gérés par leurs services et, si les données ainsi reçues recouvrent plus fidèlement le champ d’analyse de la mission, certains ministères n’ont pas été en mesure de transmettre les informations demandées.

Cette double analyse suggère que le coût budgétaire associé aux contentieux fiscaux et non fiscaux de l’État atteindrait 3,6 milliards d’euros annuels. Il connaît une croissance régulière, principalement en raison du coût associé aux contentieux fiscaux de série.

Parmi les contentieux non fiscaux, les ministères chargés de l’économie et des finances, du développement durable, de l’environnement et de l’énergie, de l’agriculture, et de l’intérieur, présentent les enjeux budgétaires les plus importants.

b.   La comptabilité générale de l’État ne permet pas d’évaluer rigoureusement les dépenses associées aux procédures contentieuses

La comptabilité de l’État ne retrace pas stricto sensu le coût budgétaire associé aux contentieux mais permet de disposer d’une première évaluation. Trois comptes de charge, dits de « classe 6 », peuvent être rattachés à des dépenses contentieuses :

– le compte n° 6221000000, « intérêts moratoires » ;

– le compte n° 6222000000, « indemnités, dommages et intérêts » ;

– le compte n° 6228000000, « autres pénalités et condamnations ».

La somme de ces trois postes est ainsi passée de 517 millions d’euros en 2012 à 2,2 milliards en 2017, après un pic atteint en 2014, à 2,4 milliards. Sur la période considérée, la dépense totale atteint 8,6 milliards d’euros, soit 1,4 milliard d’euros par an en moyenne.

Montant des INTÉRÊTS MORATOIRES ET des INDEMNITÉS, PÉNALITÉS
ET CONDAMNATION (compte n° 622) depuis 2012

Source : compte général de l’État 2012 – 2017, direction générale des finances publiques.

Les données détaillées, par mission et programme budgétaire, sont présentées en annexe (voir annexe n° 1).

 

Ces éléments agrègent toutefois les dépenses contentieuses à d’autres types de dépenses. La direction générale des finances publiques a ainsi précisé à la mission que « les intérêts moratoires existent pour les factures payées en retard » et que « les indemnités, dommages et intérêts peuvent résulter de dispositions contractuelles plutôt que de condamnations en justice ».

De plus, ces données ne comprennent pas les montants restitués à l’occasion de contentieux fiscaux mais intègrent, en revanche, le coût des intérêts moratoires payés lors de ces mêmes contentieux – ils représentent d’ailleurs plus de 90 % du coût total des intérêts moratoires sur la période 2012-2017.

c.   Les données transmises par les directions des affaires juridiques et financières des ministères concernés permettent d’évaluer le coût budgétaire annuel à 3,6 milliards d’euros annuels, depuis 2013

Les données transmises par les directions des affaires juridiques et financières des ministères concernés recouvrent plus fidèlement le périmètre des dépenses étudiées par la mission, mais ces données ne sont pas non plus exhaustives, puisque les ministères n’ont pas tous répondu.

En moyenne, depuis 2013, ces dépenses s’élèvent à 3,6 milliards d’euros chaque année. Elles ont atteint 8,5 milliards en 2017.

coût budgÉtaire annuel des contentieux, par ministère, depuis 2013

(en millions d’euros)

	2013	2014	2015	2016	2017	Moyenne 2013-17	Prévision 2018
Ministères de l’Économie et des finances et de l’Action et des comptes publics (1)	1 503,7	2 004,1	1 904,3	1 904,7	7 604,4	2 984,2	6,1
dont contentieux fiscaux	1 500	2 000	1 900	1 900	7 600	2 980	–
dont contentieux gérés par la direction des affaires juridiques	3,7	4,1	4,3	4,7	4,4	4,2	6,1
dont autres directions	Non communiqué.
Ministère de l’Agriculture et de l’alimentation	46,1	447,5	847,5	379,6	743,9	492,9	–
dont refus d’apurement (2)	41,8	426,6	812,1	356,4	719,7	471,3	–
dont contentieux	4,3	6,8	24,1	4,9	4,6	8,9	–
dont transactions	n.c.	14,1	11,3	18,3	19,6	15,8	–
Ministère de l’Intérieur	83,1	70,9	81,2	71,7	118,6	85,1	90
Ministères de la Transition écologique et solidaire et de la Cohésion des territoires	34,9	23,2	20,7	53,2	29,3	32,3	–
Ministère des Armées	8,6	10,7	14,8	11,8	17,2	14,2	15,6
dont contentieux	8,6	10,7	8,3	8,8	14,8	10,2	15,6
dont transactions	–	–	6,5	3,0	2,4	4,0	–
Ministères sociaux (Travail, Solidarités et Santé, Sports)	9,5	17,2	12,4	9,2	11,8	12,0	–
Ministères de l’Éducation nationale et de l’enseignement supérieur et de la recherche	6,8	7,5	7,9	4,6	6,2	6,6	6,0
Ministère des Outre-mer	–	0	10	0	4,5	3,6	25
Services du Premier ministre	Non communiqué.
Ministère de l’Europe et des affaires étrangères
Ministère de la Justice
Ministère de la Culture
Total	1 692,7	2 581,1	2 898,8	2 434,8	8 535,9	3 628,7	–
dont contentieux fiscaux	1 500	2 000	1 900	1 900	7 600	2 980	–
dont contentieux non fiscaux	192,7	581,1	998,8	534,8	935,9	648,7	–

(1) Contentieux fiscaux et contentieux gérés par la direction des affaires juridiques uniquement.

(2) Corrections prises en charge par le budget de l’État.

Source : réponses des ministères à la consultation transmise par la mission d’information.

B.   Des enjeux financiers principalement concentrÉs en matière fiscale

1.   Des contentieux récurrents

La mission a reçu des informations détaillées concernant la composition de la dépense budgétaire, de la provision, et du risque global associé aux contentieux intéressant l’ensemble des ministères. Afin de ne pas porter atteinte au déroulement des procédures en cours, la mission n’a pas souhaité publier ces éléments, mais a choisi de présenter une synthèse des éléments reçus, concernant les ministères présentant le risque budgétaire le plus important.

L’essentiel de la dépense contentieuse est concentré au sein du ministère de l’économie et des finances, et concerne principalement la matière fiscale. En 2017, les contentieux fiscaux représentent ainsi près de 90 % du coût budgétaire total associé aux contentieux ([6]).

En dehors des ministères économiques et financiers, plusieurs ministères présentent un montant de dépenses contentieuses annuelles supérieures à 10 millions d’euros : il s’agit des ministères de la Transition écologique et solidaire et de la cohésion des territoires, du ministère de l’Agriculture et de l’alimentation, du ministère de l’Intérieur, du ministère des Armées, et des ministères sociaux (Travail, Solidarités et Santé, Sports).

a.   Les ministères de la Transition écologique et solidaire et de la Cohésion des territoires

● Les ministères de la Transition écologique et solidaire et de la Cohésion des territoires n’ont pas souhaité transmettre à la mission d’information la liste des contentieux les concernant. Ni la liste exhaustive des contentieux, ni les principales affaires n’y sont présentées, « afin de ne pas porter atteinte au bon déroulement des procédures en cours devant les juridictions ».

Les informations publiques, présentées dans les documents budgétaires, font état de contentieux de natures très diverses : contentieux relatifs aux eaux résiduaires urbaines et aux nitrates agricoles, contentieux de série en conséquence des inondations à Arles et dans la vallée du Rhône, contentieux miniers énergétiques, contentieux relatifs à la Commission de régulation de l’énergie, ou contentieux d’application du droit au logement opposable.

Les informations transmises par les ministères font état d’une provision de 903 millions d’euros en 2017, en forte augmentation par rapport à 2016 (214 millions d’euros, soit + 661 millions). Il est précisé que « les quinze contentieux présentant les plus forts risques budgétaires concernent les domaines de l’énergie, de l’urbanisme, des infrastructures ou des risques : à eux seuls, ils représentent 762 millions d’euros soit 95 % des provisions individuelles pour l’ensemble de nos ministères (administration centrale et services déconcentrés) ».

PROVISION POUR LITIGES, PAR PROGRAMME, DEPUIS 2013

(en millions d’euros et en %)

	2013	2014	2015	2016	2017	en %
Paysages, eau et biodiversité n° 113	230,4	58,9	26,9	25,9	19,4	2 %
Urbanisme, territoires et amélioration de l’habitat n° 135	257,1	139,2	123,5	148,4	115,2	13 %
Énergie, climat et après-mines n° 174	14,5	134,4	4,3	3,4	662,0	73 %
Prévention des risques n° 181	102,2	102,7	24,6	35,1	29,0	3 %
Infrastructures et services de transports n° 203	57,1	39,5	14,8	22,0	67,4	7 %
Sécurité et affaires maritimes, pêche et aquaculture n° 205	1,0	2,1	2,2	2,1	3,6	0 %
Conduite et pilotage des politiques de l’écologie, du développement et de la mobilité durables n° 217	7,3	9,3	4,8	4,5	6,5	1 %
Sécurité et éducation routières n° 207	1,0	1,2	0,0	-	-	0 %
Montant total par année	670,5	487,3	200,4	241,4	903,1	100 %

Source : ministères de la Transition écologique et solidaire et de la Cohésion des territoires, réponse à la consultation.

La réponse précise que « si les contentieux concernant la Commission de régulation de l’énergie n’étaient pas rattachés au pôle ministériel comme les années passées, le total des provisions individuelles s’élèverait à un peu plus de 45 millions d’euros ». Si l’on neutralise cet effet « périmètre », la provision pour litiges totale s’élèverait à 262 millions d’euros au 31 décembre 2017, au lieu de 903 millions d’euros (soit + 52 millions d’euros par rapport à 2016).

La répartition de la provision par niveau d’administration fait apparaître une concentration du risque au niveau de l’administration centrale.

PROVISIONS POUR LITIGES AU TITRE DES CONTENTIEUX RELEVANT DU MTES ET DU MCT, par niveau d’administration, DEPUIS 2013

(en millions d’euros et en %)

	2013	2014	2015	2016	2017	en %
Administration centrale	487,2	323,5	127,0	119,1	754,4	83,5 %
Provisions pour litiges individuelles	271,0	205,1	26,6	36,1	686,7	76,0 %
Provisions pour litiges statistiques	216,2	118,4	100,4	83,0	67,7	7,5 %
Services déconcentrés	183,3	163,8	73,4	122,4	148,7	16,5 %
Provisions pour litiges individuelles	150,0	129,2	36,3	85,1	117,7	13,0 %
Provisions pour litiges statistiques	33,3	34,6	37,2	37,2	31,1	3,4 %
Montant total par année	670,5	487,3	200,4	241,4	903,1	100 %

Source : ministères de la Transition écologique et solidaire et de la Cohésion des territoires, réponse à la consultation.

● La soutenabilité de la mission pourrait être obérée par les conséquences budgétaires de ces contentieux ainsi que par d’autres risques budgétaires significatifs, hors du champ strictement contentieux.

La Cour des comptes rappelle dans sa note d’analyse de l’exécution budgétaire pour 2017 que « la soutenabilité de la mission pourrait également être obérée par les contentieux en cours, ainsi que par plusieurs risques pouvant peser lourdement sur ses dépenses dans les années à venir et compromettant la capacité du ministère à respecter la trajectoire de la loi de programmation des finances publiques 2018-2022 ».

La note mentionne notamment la fermeture de la centrale nucléaire de Fessenheim, avec de « réelles incertitudes sur le montant des compensations », et la résiliation de la concession de l’aéroport de Notre-Dame-des-Landes ([7]).

b.   Le ministère de l’Agriculture et de l’alimentation

● Les contentieux relatifs ministère de l’Agriculture et de l’alimentation, au sens strict, représentent des montants limités, inférieurs à 10 millions d’euros par an en moyenne.

coût budgétaire annuel associé aux contentieux, entre 2013 et 2017

(en millions d’euros)

	2013	2014	2015	2016	2017	Moyenne
Total	4,3	6,8	24,1	4,9	4,6	8,9

Source : ministère de l’Agriculture et de l’alimentation, réponse à la consultation.

Au 31 décembre 2017, la provision pour litiges, en incluant les litiges relatifs à la CJUE, s’élève à 125,9 millions d’euros.

Le contentieux présentant le risque budgétaire le plus important s’élève à 25 millions d’euros, et les quinze contentieux les plus significatifs présentent un risque total de 45 millions d’euros.

Les contentieux portant sur le droit de la fonction publique représentent, en première instance, près de la moitié des recours.

Principaux domaines de contentieux

Domaines	TA – CAA	Conseil d’État
Droit de la fonction publique	45 %	15 %
Droit des exploitations et de l’aménagement rural avec une majorité de contentieux liés à la forêt et au contrôle des structures	25 %	25 %
Droit des politiques sectorielles avec une majorité de contentieux liés à l’application de la politique agricole commune	15 %	15 %
Droit de la sécurité et de la qualité des produits avec une majorité des contentieux liés aux signes de qualité (au Conseil d’État), aux produits phytosanitaires et à la santé animale	10 %	30 %
Divers	5 %	15 %
Total	100 %	100 %

Source : ministère de l’Agriculture et de l’alimentation.

Le ministère n’a en revanche pas été en mesure de chiffrer l’enjeu budgétaire associé à chacun de ces domaines.

● Deux risques budgétaires spécifiques, qui ont fait l’objet d’une présentation à part dans la réponse du ministère à la consultation transmise par la mission, présentent néanmoins des risques budgétaires significatifs. Il s’agit :

– de la procédure transactionnelle avec des vétérinaires ayant exercé un mandat sanitaire ;

– des risques relatifs aux procédures d’enquêtes de conformité menées par la Commission européenne, ou « refus d’apurement ».

● La procédure transactionnelle avec des vétérinaires ayant exercé un mandat sanitaire est née de l’absence d’affiliation aux régimes général et complémentaire de sécurité sociale de ces vétérinaires. En 2011, le Conseil d’État a condamné l’État à réparer ce préjudice.

Un peu moins d’un millier de requérants ont ainsi conclu avec l’État, à partir de 2012, un protocole d’accord amiable, afin de faciliter la résolution de ce contentieux de masse, et d’en limiter le coût.

 

Les enjeux budgétaires sont significatifs, puisque le coût définitif pourrait atteindre une centaine de millions d’euros au total. Au 31 décembre 2017, la provision enregistrée dans le compte général de l’État s’élève à 28,4 millions d’euros.

Coût budgétaire annuel de la procédure transactionnelle

(en millions d’euros)

	2014	2015	2016	2017	Prévision 2018
Volume transactionnel (titre II et titre III)	14,2	11,3	18,3	19,6	19,0

Source : ministère de l’agriculture et de l’alimentation, réponse à la consultation.

● Les procédures d’enquêtes de conformité menées par la Commission européenne représentent un coût budgétaire moyen de 266 millions d’euros par an depuis 2008.

Ces risques ne correspondent pas stricto sensu à des procédures contentieuses mais, ces décisions pouvant faire l’objet d’un recours contentieux en annulation totale ou partielle devant la Cour de justice de l’Union européenne, elles leur sont largement assimilables.

c.   Le ministère de l’Intérieur

● L’activité contentieuse relevant du ministère de l’Intérieur est importante. La dépense s’explique par des contentieux nombreux et récurrents, pour lesquels le coût unitaire est relativement faible.

Hors contentieux des étrangers, 18 354 contentieux sont en cours ([8]) pour un montant provisionné total de 172 millions d’euros. L’année 2017 a toutefois été marquée par un niveau élevé de dépenses associées aux contentieux exceptionnels, celles-ci s’établissant à 45,4 millions d’euros.

Plus de 97 000 requêtes ont été enregistrées au titre du contentieux des étrangers en 2017, pour un montant exécuté de 19 millions d’euros, et un risque indemnitaire associé à chaque dossier faible.

Seuls 20 litiges sont provisionnés pour un montant supérieur à 1 million d’euros. La provision associée à ces 20 litiges s’élève à 127 millions d’euros.

Le coût budgétaire annuel associé à l’ensemble des contentieux s’élève à 85 millions d’euros en moyenne sur les cinq dernières années, et à 119 millions en 2017, soit près de 70 % de la provision.

Les litiges liés aux refus de concours de la force publique représentent en moyenne, sur les cinq dernières années, 44 % du coût annuel des litiges.

coût des litiges (règlement amiable et contentieux) depuis 2013

(en millions d’euros et en %)

	2013	2014	2015	2016	2017	En % du total 2017
Refus de concours de la force publique	46,4	38,1	37,8	25,8	42,4	35,8 %
Étrangers	14,0	14,1	14,4	12,2	19,1	16,1 %
Accidents de la circulation	12,2	10,1	10,3	10,0	10,9	9,2 %
Attroupements	3,7	1,5	2,4	3,4	0,9	0,7 %
Autres mises en cause de l’État	6,8	7,1	16,3	20,2	45,4	38,3 %
Total	83,1	70,9	81,2	71,7	118,6	100,0 %

Source : DLPAJ.

La DLPAJ précise que ces éléments intègrent les dépenses opérées dans le cadre de procédures amiables, qui peuvent représenter, pour certaines catégories de contentieux, une part importante de la dépense. En matière de refus de concours de la force publique et d’accidents de la circulation, les dépenses opérées suite à un règlement amiable des litiges correspondent respectivement à 40,1 millions d’euros et 8,7 millions d’euros, soit 95 % et 80 % du coût total de ces contentieux.

d.   Les ministères sociaux

● Concernant les ministères sociaux ([9]), 2 188 contentieux indemnitaires ont été recensés au 31 décembre 2017. Ce recensement n’inclut pas les demandes amiables, mais uniquement les recours contentieux déposés et enregistrés dans l’application TéléRecours.

Le risque budgétaire est fortement concentré sur quelques contentieux individuels (médicaments) et de série (amiante et retraites, notamment).

Le coût budgétaire annuel est limité. Il s’élève à 12,1 millions en moyenne depuis 2013. Ce coût est stable sur la période, malgré un pic atteint en 2014, à 17,2 millions d’euros.

La politique de provisionnement semble prudente :

– le risque budgétaire (c’est-à-dire le montant réclamé) associé aux 2 188 contentieux répertoriés est évalué à 316 millions d’euros ;

– la provision au titre de l’exercice 2017 s’élève à 51 millions d’euros, soit 16 % du risque budgétaire total.

En moyenne, depuis 2013, le coût budgétaire annuel associé aux contentieux s’élève à 37,3 % de la provision. En 2014 toutefois, les dépenses constatées ont excédé la provision enregistrée.

coût budgétaire annuel associÉ aux contentieux

(en millions d’euros)

	2013	2014	2015	2016	2017	2018 (p)	Moyenne (exécuté)
Coût budgétaire annuel	9,5	17,2	12,4	9,2	11,9	11,5	12,1
Provision	13,3	10,6	24,3	26,4	51,2	–	32,4

Source : réponse à la consultation.

Les contentieux relatifs aux médicaments représentent près du quart du risque total associé aux contentieux en cours, entendu comme le montant des demandes adressées à l’administration, quel que soit le risque réel encouru.

principaux contentieux par catégorie

	Nombre de recours	Risque total (en M€)	En % du risque total
Médicaments, pratiques et produits de santé	13	78,7	25 %
Amiante / responsabilité de l’État	1 860	54,7	17 %
Retraites	99 (1)	41,6	13 %
Pharmacies / refus de création ou transfert, T2A	16	35,8	11 %
Autres	200	104,8	34 %
Total	2 188	315,6	100 %

(1) Sur la base des informations transmises dans l’annexe à la consultation.

Source : réponse à la consultation.

Le risque budgétaire est concentré sur un nombre limité de contentieux.

En effet, les quinze contentieux présentant les risques budgétaires les plus importants expliquent 82 % du risque total, et les cinq contentieux (trois contentieux individuels, deux contentieux de série) présentant les risques budgétaires les plus importants expliquent 56 % du risque budgétaire total (177 millions d’euros, sur 316 millions).

Il s’agit principalement de la carence fautive de l’État dans la réglementation relative aux poussières d’amiante (contentieux de série, 2 050 demandes préalables, et 1 860 recours), du préjudice subi du fait de l’illégalité de la décision de radiation d’une spécialité de la liste des spécialités pharmaceutiques prises en charge en sus des prestations d’hospitalisation, du refus d’autorisation de mise sur le marché de spécialités médicamenteuses, de la perte de droit à pension de retraite supplémentaire du fait de la transposition tardive d’une directive communautaire ([10]), et du préjudice causé par un arrêté de radiation d’un produit de la liste des produits et prestations remboursables.

e.   Les ministères économiques et financiers

● Les contentieux fiscaux représentent l’essentiel des dépenses et du risque budgétaire associés aux contentieux.

Après deux années de hausse, le coût budgétaire associé aux contentieux fiscaux s’est stabilisé à 2 milliards d’euros annuels environ entre 2014 et 2016. En 2017, il a atteint 7,6 milliards d’euros.

dépenses budgétaires associées aux contentieux fiscaux

Source : projet de loi de règlement du budget et d’approbation des comptes de l’année 2017,
compte général de l’État 2012 – 2017.

● Les contentieux fiscaux de série d’origine communautaire représentent une part très significative de ces dépenses. Leur coût est élevé et récurrent.

coût des principaux contentieux europÉens de sÉrie,
en comptabilité budgétaire nette

(en milliards d’euros)

	2007-2014	2015	2016	2017	Coût 2007-2017	2018e
OPCVM	1,15	0,7	0,75	0,75	3,35	1
Contentieux précompte	0,87	+ 0,06	0	0,001	0,931	0
De Ruyter (part État)	–	0,005	0,07	0,02	0,095	0
Stéria	–	–	0,33	0,2	0,53	0
CVAE / intégration fiscale	–	–	–	0,3	0,3	0,3
3 % dividendes	–	–	–	5,25	5,25	5
Total	2,02	0,64	1,15	6,52	10,33	5,31

Source : direction générale des finances publiques, annexes Remboursements et dégrèvements aux rapports sur les projets de lois de finances des années 2015 à 2018.

● Le coût budgétaire relatif aux contentieux fiscaux a fortement augmenté en 2017, en raison des restitutions opérées dans le cadre du contentieux relatif à la contribution de 3 % sur les dividendes. Les restitutions opérées à ce titre représentent 84 % du coût total des contentieux fiscaux de série sur les impôts d’État en 2017.

Au 4 juin 2018, le coût budgétaire total associé au contentieux relatif à la contribution de 3 % sur les dividendes s’élève à 3,91 milliards d’euros (3,53 milliards en droits, et 385 millions d’intérêts moratoires), et le coût cumulé de ce contentieux sur 2017 et 2018, à 9,18 milliards d’euros (8,25 milliards en droits, et 930 millions d’intérêts moratoires) ([11]).

2.   Des affaires en cours aux conséquences potentiellement explosives : les affaires Accor et Messer

Deux contentieux pourraient occasionner des conséquences budgétaires particulièrement importantes.

a.   L’affaire « précompte mobilier » / Accor 

Le contentieux « précompte mobilier » porte sur la restitution de montants d’impôt versés en France par des sociétés détenant des filiales dans d’autres États de l’Union européenne.

 

Ce contentieux se distingue par son ancienneté. Il a en effet débuté en 2005, lorsqu’une vingtaine de sociétés mères françaises ont introduit des recours contentieux dans le but d’obtenir demander remboursement du précompte mobilier payé lors de la redistribution de certains dividendes provenant de filiales situées dans un autre État membre de l’Union européenne.

Saisie par la voie préjudicielle, la CJUE a invalidé ce dispositif, en laissant au Conseil d’État le soin de préciser les modalités de calcul des restitutions à opérer, ce qu’il a fait dans deux décisions de principe Accor et Rhodia du 10 décembre 2012.

Considérant que l’interprétation du Conseil d’État présentée dans ces décisions ne respectait pas la décision de la CJUE, la Commission européenne a saisi la CJUE d’un recours en manquement contre la France, en juillet 2017.

L’avocat général a présenté ses conclusions le 25 juillet 2018, et celles-ci ont été suivies par la Cour dans l’arrêt qu’elle a rendu le 4 octobre 2018.

Le jugement définitif de la CJUE est partiellement défavorable à la France. Le juge européen retient en effet deux griefs, sur les quatre présentés par la Commission :

– sur le fond de l’affaire, la Cour constate qu’en refusant de prendre en compte l’imposition déjà acquittée par les sous-filiales non françaises, la République française a enfreint les principes de liberté d’établissement et de libre circulation des capitaux (premier grief) ;

– sur la forme, la Cour a sanctionné le fait que le Conseil d’État ait omis de poser une question préjudicielle, alors que la question de droit posée ne « s’imposait pas avec une telle évidence qu’elle ne laissait place à aucun doute raisonnable » (quatrième grief).

En revanche, la Cour n’a pas admis les deux autres griefs, tirés respectivement du caractère disproportionné des exigences prescrites en matière de preuve pour fonder le droit au remboursement du précompte mobilier illégalement perçu (deuxième grief), et du plafonnement du montant remboursable au titre du précompte mobilier illégalement perçu à un tiers du montant des dividendes distribués (troisième grief).

 

Une telle situation est rare mais ne constitue pas une première en Europe. Ainsi, dans une décision Commission c/ Italie du 9 décembre 2003 (affaire C-129/00), la CJUE a constaté qu’en maintenant en vigueur certaines dispositions qui, telles qu’ « interprétées et appliquées par l’administration et les juridictions », rendraient pratiquement impossible ou, du moins, excessivement difficile pour le contribuable l’exercice du droit au remboursement de certaines taxes, la République italienne avait manqué à ses obligations communautaires ([12]).

En France, néanmoins, c’est la première fois qu’une décision défavorable de la CJUE infirme l’interprétation faite par le juge fiscal des principes communautaires.

Les enjeux budgétaires associés à ce contentieux sont conséquents.

Au 31 décembre 2017, les montants provisionnés dans les comptes de l’État s’élevaient à 4,1 milliards d’euros :

– s’agissant du contentieux en responsabilité, le montant provisionné des prétentions sous forme de dommages et intérêts déjà déposées s’élève à 1 157 millions d’euros ;

– s’agissant des affaires relatives au remboursement du précompte qui sont pendantes devant le juge de l’impôt, l’enjeu financier provisionné est de 2 944 millions d’euros.

Concernant le contentieux en responsabilité, en cas de décision défavorable de la CJUE sur le recours en manquement de la Commission européenne contre la juridiction administrative, le total des prétentions indemnitaires pourrait in fine s’avérer plus élevé que le montant provisionné si de nouvelles prétentions sont formulées par des entreprises, sous réserve des limites permises par les règles de prescription.

L’administration fiscale rappelle néanmoins que les montants provisionnés constituent une évaluation très prudente du risque associé. Les montants remboursés devraient s’établir à un niveau inférieur à la provision totale, pour plusieurs raisons :

– le CJUE n’a admis que deux des quatre griefs soulevés par la Commission, et un seul grief de fond, concernant la non-prise en compte de l’imposition déjà acquittée par les sous-filiales non françaises ;

– les entreprises vont désormais devoir apporter les justificatifs nécessaires à l’appui de leurs demandes. Le service juridique de la fiscalité de la direction générale des finances publiques relève ainsi que « les entreprises requérantes vont maintenant devoir justifier devant les juridictions françaises les sommes demandées au regard des principes précisés par la CJUE, et obtiendront ainsi leur restitution en tout ou partie selon les éléments de preuve apportés ».

Le SJF précise qu’en tout état de cause « les procédures ont vocation à s’étaler sur plusieurs années et il est encore impossible de connaître la fraction qui devra in fine être payée par l’État ».

Dans le projet de loi de finances pour 2019 ([13]), un montant de 600 millions d’euros a été budgété pour couvrir, d’une part, les remboursements de retenue à la source à des organismes de placement collectif situés à l’étranger (contentieux OPCVM), et d’autre part, ceux relatifs au précompte à raison des premières décisions des juridictions administratives rendues à la suite du récent arrêt de la CJUE, qui pourraient intervenir en 2019.

En 2013, la Cour des comptes avait constaté que « la défense du contentieux précompte par l’État a été conduite de manière adaptée, et les conséquences financières ont jusqu’à présent été correctement anticipées » au motif que « la poursuite de la défense du contentieux a permis de faire trancher en faveur de l’État le point relatif au quantum des réclamations et, vraisemblablement, de limiter le montant final des restitutions » ([14]), notamment. Ce dernier constat peut difficilement être renouvelé.

b.   L’affaire Messer

La mission d’information a pris connaissance d’un second contentieux présentant un risque budgétaire très élevé, portant sur la contrariété de la contribution au service public de l’électricité aux directives européennes relatives aux accises ([15]).

Les enjeux financiers associés à ce contentieux sont très conséquents. Selon Mme Émilie Bokdam-Tognetti, rapporteur public de l’affaire devant le Conseil d’État, le risque pour l’État s’élèverait à près de 5 milliards d’euros ([16]).

Un travail d’évaluation conduit par l’administration a conduit à minorer ce montant. Une mission composée de membres de l’Inspection générale des finances, du Contrôle général économique et financier, et de la Commission de régulation de l’énergie, a été chargée d’apprécier plus finement l’enjeu budgétaire de ce contentieux sériel.

Au 31 décembre 2017, le montant provisionné dans les comptes de l’État s’élève à 1 250 millions d’euros. La mission d’information constate que le montant de cette provision est bien inférieur au risque total initialement évalué par le rapporteur public.

Elle souligne néanmoins que cette provision a été enregistrée tardivement, à la suite de la remise des conclusions préliminaires de la mission IGF-CGEFI-CRE et juste avant les travaux de fin clôture des comptes de l’État pour l’année 2017, alors que ce contentieux était ancien, et le risque, connu.

Ce contentieux est en effet symptomatique des défaillances graves qui peuvent affecter la gestion par l’administration de certains contentieux de masse, et en augmenter le coût final.

L’affaire Messer constitue la « tête de série » d’un contentieux très vaste. D’après les données obtenues par la mission d’information, 14 000 recours ont été portés devant les tribunaux administratifs et, selon les estimations de la Commission de régulation de l’énergie (CRE), qui avait été chargée de la gestion de cette contribution, 55 000 réclamations préalables tendant à la restitution de cette réclamation lui auraient également été présentées.

La mission relève que de très faibles moyens humains avaient été dévolus à la CRE pour gérer cette contribution. La gestion administrative de cette taxe avait en effet été confiée à trois agents. Deux d’entre eux avaient compétence pour le calcul de la taxe, et le troisième était chargé de la mise en œuvre du recouvrement.

La faiblesse des moyens mis en œuvre n’a pas permis de gérer convenablement ce contentieux. Le flux journalier des demandes a parfois atteint 2 500 dossiers, et jusqu’à sept intérimaires ont été embauchés au cours des périodes de pic pour assurer la réception physique des dossiers envoyés par voie postale. Les dossiers ont été stockés dans des entrepôts, sans qu’un suivi exhaustif ne soit réalisé.

Dans ces conditions, l’administration n’a ni accusé réception, ni rejeté explicitement les réclamations tendant à la restitution de la CSPE. Ce silence a donc fait naître des décisions implicites de rejet à l’encontre de ces demandes. En l’absence d’accusé de réception ou de décision expresse mentionnant les voies et délais de recours à la suite des réclamations tendant à la restitution de la CSPE, aucun délai de recours contentieux ne pourra être opposé aux réclamants, et ceux-ci pourront, dans ces circonstances, introduire un recours contentieux à tout moment.

La direction des affaires juridiques des ministères économiques et financiers a néanmoins précisé à la mission que « l’application de certaines règles de forclusion et de prescription aux requêtes et aux réclamations d’ores et déjà déposées serait […] de nature à limiter le risque de restitution de la CSPE ».

Selon les informations reçues par la mission d’information, les éléments préliminaires issus des travaux de la mission ICG-CGEFI-CRE font apparaître qu’une grande majorité des réclamations préalables ont été déposées au cours des années 2013 et 2014. Les contribuables ayant déjà déposé une réclamation préalable ou introduit un recours contentieux seraient des entreprises, des collectivités territoriales ou encore des consommateurs résidentiels, non professionnels.

Lors de son audition par la mission d’information, la CRE a rappelé qu’au moment de la réception des réclamations, les moyens alors invoqués – non-conformité à la Constitution et non-compatibilité avec le régime européen des aides d’État – paraissaient présenter un risque limité pour l’État. Aucune provision n’avait alors été enregistrée.

Le risque est devenu plus sérieux lorsqu’ont été posées les questions préjudicielles à la CJUE. La direction des affaires juridiques des ministères économiques et financiers a également souligné que des notes avaient été transmises au cabinet du ministre pour l’informer des évolutions de cette procédure contentieuse. Au vu de ces éléments et des moyens disponibles, le suivi de ce contentieux par la CRE et la DAJ de Bercy ne semble pouvoir être mis en cause.

La mission relève que la lenteur de la prise de conscience des enjeux financiers associés à ce contentieux au plus haut niveau et la faiblesse des moyens consacrés à sa gestion n’ont pas permis de définir une stratégie contentieuse claire. L’absence d’accusé de réception et de refus explicite a ainsi aggravé le risque budgétaire associé, en laissant ouverts les délais de recours. L’enregistrement de la provision a été tardif (quatre mois seulement avant la décision de la CJUE, alors que le contentieux durait depuis plusieurs années), et le législateur n’en a pas été informé.

II.   Des contestations de l’action publique et de la norme lÉgale qui se sont multipliées devant les tribunaux

L’augmentation du risque budgétaire associé aux contentieux s’explique notamment par le recours accru aux tribunaux – du fait de l’extension progressive du droit au recours, du développement des contentieux de masse, et de l’élargissement du champ de la responsabilité de l’État – ainsi que par la fragilisation de la législation nationale, particulièrement observable en matière fiscale, en raison de la diffusion de la norme européenne et du développement du contrôle de constitutionnalité.

A.   Un recours accru aux tribunaux

Les tribunaux sont de plus en plus sollicités par les citoyens. Cette demande sociale accrue de justice, ou, comme l’évoque l’ancien vice-président du Conseil d’État, M. Jean-Marc Sauvé, dans un discours prononcé en 2010 ([17]), cette « généralisation de l’usage du droit comme mode de résolution des conflits », augmente les circonstances dans lesquelles la norme peut être contestée, et où la responsabilité de l’État peut être mise en cause.

Le recours accru aux tribunaux est le résultat d’un faisceau de phénomènes, dont trois sont ici identifiés : l’extension progressive du droit au recours, l’apparition des contentieux de masse et l’élargissement du champ de responsabilité de l’État.

1.   L’extension progressive du droit au recours

Les citoyens se sont saisis des opportunités ouvertes par les changements de législation et les évolutions jurisprudentielles. Cette extension des voies de recours possibles a contribué à l’augmentation de l’activité des juridictions administratives.

Le droit au recours est un principe jurisprudentiel ancien. La décision Ministre de l’Agriculture contre Dame Lamotte (CE, Ass., 17 février 1950) marque la reconnaissance de l’existence d’un principe général du droit selon lequel le recours pour excès de pouvoir est ouvert contre toute décision administrative, même sans texte le mentionnant explicitement. Dès lors qu’un acte administratif fait grief, un recours est possible. Parallèlement, la catégorie des actes non susceptibles de recours, les actes de gouvernement et les mesures d’ordre intérieur, n’a cessé de se réduire, en grande partie par l’action du juge administratif.

Le juge administratif a, dans les décennies suivantes, largement œuvré dans le sens d’un approfondissement du droit au recours. Xavier Domino, maître des requêtes au Conseil d’État, fait ce constat en 2014, dans un article des Nouveaux Cahiers du Conseil Constitutionnel ([18]). À l’appui de ses propos, il cite notamment la décision du Conseil d’État en 2014 (CE, Ass. 14 février 2014, Mme Rachel Lambert et autres) dans laquelle la juridiction administrative a considéré que la décision d’interrompre ou non un traitement était contestable devant le juge du référé.

Cet exemple parmi d’autres permet à Xavier Domino de conclure ainsi : « Sous l’effet, notamment, de ces évolutions, que ne vient contrebalancer aucun mouvement jurisprudentiel notable en sens inverse, le droit au recours est, devant le juge administratif probablement plus largement ouvert aujourd’hui qu’il ne l’a jamais été par le passé » ([19]).

Cette extension du droit au recours est également l’œuvre du législateur, qui, pour répondre à certaines demandes sociales, utilise aussi cet outil. Ainsi, la loi n° 2007-290 du 5 mars 2007 instaure un droit au logement opposable, ce qui signifie que des voies de recours sont ouvertes aux citoyens soit mal logés, soit ayant attendu un logement social pendant un délai trop long. L’État est garant de ce droit. La première étape est le recours devant une commission de médiation, organisée à l’échelle du département. S’il est avéré que le citoyen est prioritaire pour obtenir un logement, et qu’aucun ne lui ait attribué dans un délai précis, alors il peut déposer un recours devant le tribunal administratif. Cette nouvelle procédure a suscité un contentieux important pour les juridictions administratives. Ainsi, le Sénat, dans un rapport de 2011 ([20]), notait qu’entre la fin 2008 et la fin 2011, le DALO a été à la source de 21 600 requêtes, avec une augmentation du contentieux spécifique de 61 % en trois ans, du fait du recours créé à l’article L. 441‑2‑3‑1 du code de la construction et de l’habitation.

2.   L’apparition des contentieux de masse

Les contentieux de masse, qui se sont multipliés à partir des années 90, participent du recours accru aux juridictions administratives.

Ces contentieux, selon les mots du Vice-président du Conseil d’État Jean‑Marc Sauvé, peuvent être divisés en deux catégories. Soit ils « procède[nt] de l’accumulation de requêtes individuelles contre des décisions fondées sur une interprétation unique de la loi, erronée ou perçue comme telle » ([21]). Les saisines sont souvent simultanées et font alors instantanément augmenter le volume de contentieux de la juridiction. Ceux-ci peuvent aussi être qualifiés de contentieux sériels. Soit il s’agit de « l’accumulation de requêtes individuelles contre une multitude de décisions distinctes, faisant application d’une même législation, mais cette fois-ci à des situations individuelles qui sont – en principe – distinctes ».

Deux domaines sont particulièrement propices à l’émergence de contentieux sériels. La fonction publique d’abord, et à cet égard, l’exemple des 27 000 recours en 1991 et 1992 sur le cumul du supplément familial de traitement est assez parlant. Le deuxième est la fiscalité : un chiffre souvent avancé pour l’illustrer est celui des 6 000 requêtes déposées en 1993 sur la compatibilité avec le droit communautaire de taxes parafiscales prélevées sur les horticulteurs.

Les raisons de l’émergence de ces contentieux sont à trouver à la fois dans les dispositifs législatifs, dans l’importance de plus en plus grande prise par le droit européen dans la législation nationale, mais aussi dans l’extension progressive du droit au recours, détaillée plus en amont.

Leur traitement représente pour les juridictions administratives un réel défi, qui doivent y répondre sans pour autant méconnaître le droit de chaque justiciable à voir sa demande jugée de manière individuelle. Il y a, attaché à cette émergence des contentieux de masse, un enjeu de qualité juridique auquel la juridiction administrative s’est efforcée de répondre.

La fiscalité reste aujourd’hui une source importante de contentieux. Selon le rapport du Conseil d’État sur l’activité de la juridiction administrative en 2017, les décisions rendues dans le domaine de contentieux fiscal représentaient 10,8 % des décisions de TA, 15,5 % des décisions de CAA et 15,9 % des décisions du Conseil d’État.

Afin de répondre à cette augmentation et cette massification du contentieux, des moyens humains ont été nécessaires. L’effectif budgétaire des tribunaux administratifs et des cours administratives d’appel est ainsi passé de 359 en 1987 à près de 1 100 en 2009, soit une multiplication par trois. Les dispositifs préalables aux contentieux ont aussi été développés. Le recours administratif préalable obligatoire (RAPO) a été institué pour les contentieux en matière d’impôts directs et sur les taxes sur le chiffre d’affaires, entre autres. Il est, selon Frédéric Puigserver, « particulièrement justifié dans les contentieux de masse » et « présente l’avantage de prévenir le contentieux inutile » ([22]). C’est un outil qui permet à l’administration de corriger certaines erreurs sans aller jusqu’au litige.

Ces réformes permettent une meilleure gestion des contentieux et de diminuer le nombre des litiges portés devant les juridictions administratives. Il n’en reste pas moins que l’apparition des contentieux de masse a participé à une sollicitation plus importante des tribunaux, avec d’autant plus d’opportunités de contestation de la norme.

3.   L’élargissement du champ de la responsabilité de l’État

L’arrêt du Tribunal des Conflits Blanco en 1873 marque l’avènement de la responsabilité de l’État. Le Tribunal, en reconnaissant que « la responsabilité, qui peut incomber à l’État, pour les dommages causés aux particuliers par le fait des personnes qu’il emploie dans le service public », met un terme à l’irresponsabilité de la puissance publique qui avait cours jusque-là. Cette responsabilité reste limitée – elle n’est « ni générale ni absolue » – et n’obéit pas aux règles en vigueur pour les particuliers – mais bien à des « règles spéciales » déterminées selon les besoins du service.

De fait, la responsabilité de l’État est longtemps cantonnée à des cas très spécifiques : elle ne peut être engagée qu’en cas de reconnaissance d’une faute lourde commise par l’administration, c’est-à-dire une faute d’une particulière gravité. Ainsi, en matière médicale, une personne victime d’une faute de l’hôpital ne peut prétendre à une indemnisation que si une faute lourde a été commise. Ce régime assez défavorable aux administrés se justifiait par une volonté de ne pas entraver l’action de l’administration. Par ailleurs, le juge se refusait aussi à reconnaître certains préjudices : suivant l’adage selon lequel « les larmes ne se monnayent pas », le dommage moral n’était pas indemnisé.

L’élargissement du champ de la responsabilité de l’État s’est opéré progressivement. D’abord, le régime de la faute lourde a peu à peu été abandonné. Ainsi, en matière médicale, le régime de la faute simple a été retenu par le Conseil d’État dans un arrêt d’Assemblée du 10 avril 1992, Époux V. La responsabilité pour faute lourde subsiste aujourd’hui dans deux domaines, celui de la police et celui du contrôle. Le maintien de ce régime se justifie par la difficulté des activités conduites, qui le seraient d’autant plus si la probabilité d’une menace contentieuse était élevée.

D’autre part, les régimes de responsabilité sans faute se sont multipliés. Cela permet au juge d’indemniser des administrés ayant subi un préjudice en l’absence de faute avérée de l’administration. C’est le cas pour les dommages occasionnés par un ouvrage public à un tiers. Cette évolution vers une responsabilité sans faute de l’État correspond à une certaine demande des citoyens de socialisation du risque. Il est considéré que certaines charges ne doivent pas être portées entièrement par les victimes mais aussi par la collectivité.

Cet élargissement du champ de la responsabilité de l’État implique des conséquences financières importantes pour l’État mais signifie aussi une augmentation des contentieux impliquant l’État, ce qui nécessite une gestion adaptée pour prévenir puis piloter les contentieux.

B.   Une fragilisation de la lÉgislation, particulièrement observable en matière fiscale

Ce fort développement des contentieux impliquant l’État a été alimenté par l’extension du champ des normes de valeur supérieure à la loi, internationales, européennes et constitutionnelles, ainsi que par l’apparition de nouvelles procédures, qui ont accru les possibilités de contester la loi.

Cette évolution est particulièrement visible en matière fiscale. Comme l’a rappelé M. Alexandre Maitrot de la Motte, Professeur à la faculté de droit de l’Université Paris-Est Créteil, lors de son audition par la mission d’information, le droit fiscal a longtemps été « gouverné par le principe de la légalité fiscale », caractérisé par une compétence exclusive du Parlement, aujourd’hui prévue, avec certaines nuances, par l’article 34 de la Constitution, compétence dont le corollaire était le principe de consentement à l’impôt, inscrit à l’article 14 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen. Le juge de l’impôt était alors le « serviteur de la loi », et les décharges d’imposition n’étaient accordées qu’en cas de violation de la loi par les services. Cette « conception légicentriste » a ainsi été « remise en cause au fur et à mesure que des normes supra-législatives – conventions fiscales internationales, convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, droit de l’Union européenne, et, depuis l’ouverture de la question prioritaire de constitutionnalité, en mars 2010, diffusion accrue des droits et libertés que la Constitution garantit – ont été reconnues et sanctionnées ».

 

1.   La diffusion de la norme européenne

Le droit de l’Union, primaire comme dérivé, saisit toutes les branches de la législation nationale. Il constitue un « nouvel ordre juridique de droit international », au profit duquel les États ont limité, bien que dans des domaines restreints, leurs droits souverains, et dont les sujets sont non seulement les États membres mais également leurs ressortissants. Il en découle que cet ordre juridique « produit des effets immédiats », et « engendre des droits individuels que les juridictions internes doivent sauvegarder » ([23]).

En vertu du principe de primauté du droit de l’Union européenne, d’affirmation jurisprudentielle, le droit du traité ne peut, en raison de sa « nature spécifique originale », se voir opposer un texte interne quel qu’il soit, sans perdre son caractère communautaire, et sans que soit mise en cause la base juridique communautaire elle-même ([24]). La primauté des dispositions des traités, mais également des dispositions à caractère obligatoire prises sur son fondement, s’exerce même vis-à-vis de législations nationales postérieures ([25]).

L’application de ces principes par les juridictions nationales a conduit à la diffusion progressive des normes issues du droit de l’Union européenne. Dans une intervention donnée à la Cour de justice de l’Union européenne de Luxembourg le 27 mars, à l’occasion du 60ème anniversaire du traité de Rome, l’ancien Vice-président du Conseil d’État, M. Jean-Marc Sauvé, rappelait que « l’extension continue du champ des compétences de l’Union au-delà de la libre circulation des biens, services et capitaux, aux questions monétaires, d’environnement, de coopération judiciaire, d’immigration ou de lutte contre le terrorisme a bouleversé la donne et accru l’interdépendance et l’interpénétration des droits nationaux et européens » ([26]).

Or, l’interprétation du droit de l’Union européenne pose des questions de plus en plus complexes et nombreuses. Il revient en effet aux juridictions nationales des États membres de l’Union européenne d’appliquer le droit de l’Union européenne, primaire comme dérivé. La procédure de renvoi préjudiciel permet à une juridiction nationale d’interroger la CJUE sur l’interprétation ou la validité du droit de l’Union européenne, dans le cadre d’un litige dont elle est saisie.

Le nombre de renvois préjudiciels transmis chaque année à la CJUE est fluctuant, mais connaît une augmentation régulière depuis le début des années 1990 (de 66 questions par an en moyenne entre 1961 à 1989, à 291 entre 1990 et 2017). Cette évolution s’explique en partie par les élargissements successifs de l’Union européenne, qui ont accru le nombre de juridictions nationales susceptibles de renvoyer une question, mais également par un recours plus fréquent des États membres à la CJUE. Au total, 10 149 renvois préjudiciels ont été effectués entre 1961 et 2017.

Nombre moyen de questions préjudicielles
posÉes chaque annÉE, par État membre, entre 1961 et 2017

Source : Rapport annuel 2017 de la Cour de justice de l’Union européenne.

En 2017, sur 533 questions préjudicielles posées à la CJUE, 25 l’ont été par des juridictions françaises.

Nombre total de questions préjudicielles
posées chaque annÉe par les États membres, entre 1961 et 2017

Source : Rapport annuel 2017 de la Cour de justice de l’Union européenne.

 

 

La mission relève que 9,6 % des questions préjudicielles posées à la CJUE depuis 1961 l’ont été par la France, soit 979 questions, ce qui place notre pays en quatrième position des pays ayant le plus recours à cette procédure, derrière l’Allemagne, l’Italie, les Pays-Bas, et devant la Belgique et le Royaume-Uni.

Nombre de renvois prÉjudiciels, par pays, entre 1961 et 2017

(en nombre de renvois)

État membre	Nombre de renvois	En %
Allemagne	2 449	24,1 %
Italie	1 445	14,2 %
Pays-Bas	1 013	10,0 %
France	979	9,6 %
Belgique	841	8,3 %
Royaume-Uni	623	6,1 %
Autriche	521	5,1 %
Espagne	460	4,5 %
Danemark	192	1,9 %
Autres États membres	3	16 %
Total	10 149	100 %

Source : Rapport annuel 2017 de la Cour de justice de l’Union européenne.

En 2017, les questions fiscales représentent environ 10 % des affaires clôturées par la CJUE, et en constituent la matière prédominante.

AFFAIRES CLÔTURÉES entre 2013 et 2017, par matiÈre
(PAR ARRÊT, AVIS OU ORDONNANCE À CARACTÈRE JURIDICTIONNEL)

(en nombre de décisions et en %)

	2013	2014	2015	2016	2017	En % du total 2017
Fiscalité	74	52	55	41	62	9,9 %
Espace de liberté, de sécurité et de justice	46	51	49	51	61	9,7 %
Propriété intellectuelle et industrielle	43	69	51	80	60	9,6 %
Concurrence	42	28	23	30	53	8,4 %
Aides d’État	34	41	26	26	33	5,3 %
Rapprochement des législations	24	25	24	16	29	4,6 %
Droit institutionnel	31	18	27	20	27	4,3 %
Environnement	35	30	27	53	27	4,3 %
Politique sociale	27	51	30	23	26	4,1 %
Agriculture	33	29	20	13	22	3,5 %
Protection des consommateurs	19	20	29	33	20	3,2 %
Union douanière et tarif douanier commun	11	21	20	27	19	3,0 %
Libre circulation des personnes	15	20	13	12	17	2,7 %
Transports	17	18	9	20	17	2,7 %
Marchés publics	12	13	14	31	15	2,4 %
Autres (29 matières)	157	138	137	165	140	22,3 %
Total général (44 matières)	620	624	554	641	628	100,0 %

Source : rapport annuel 2017 de la Cour de justice de l’Union européenne.

En France, en particulier, l’interprétation du droit de l’Union européenne en matière fiscale suscite des difficultés croissantes. Les statistiques transmises à la mission d’information par le Conseil d’État soulignent que le nombre de questions préjudicielles posées chaque année à la CJUE en matière fiscale a triplé depuis 2010. En 2017, la moitié des questions posées par les juridictions administratives l’ont été sur des questions fiscales, soit plus du quart du nombre total de questions posées toutes juridictions confondues cette année-là.

nombre de questions prÉjudicielles
transmises par les juridictions administratives françaises, depuis 2010

(en nombre de recours)

	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017
Juridictions administratives (dont fiscal)	7 (2)	15 (2)	8 (3)	10 (3)	11 (5)	13 (4)	12 (6)	14 (7)
dont TA et CAA (dont fiscal)	2 (1)	2 (1)	3 (3)	5 (1)	2 (2)	4 (1)	2 (0)	1 (0)
dont Conseil d’État (dont fiscal)	5 (1)	13 (1)	5 (0)	5 (2)	9 (3)	9 (3)	10 (6)	13 (7)
Toutes juridictions	33	31	15	24	20	25	23	25

Source : Cour de justice de l’Union européenne, Conseil d’État.

La mission relève notamment que la matière fiscale est particulièrement concernée par la jurisprudence européenne, alors même que seule la fiscalité indirecte fait l’objet d’une réglementation directe de la part de l’Union européenne.

En effet, au sein de l’Union européenne, la politique fiscale se décompose en deux branches, relatives à la fiscalité directe, d’une part, et à la fiscalité indirecte, d’autre part :

– la fiscalité directe relève de la compétence exclusive des États membres. Elle n’est pas directement régie par le droit dérivé, bien que des normes harmonisées aient été adoptées concernant la fiscalité des sociétés et celles des particuliers (directives sur les fusions ([27]), sur les sociétés mères et leurs filiales ([28]),convention sur la procédure arbitrale permettant d’éliminer les doubles impositions ([29]), notamment) ;

– la fiscalité indirecte, en revanche, est fortement harmonisée par le droit européen ([30]), en raison des conséquences de ses conséquences potentielles sur la libre circulation des marchandises et la libre prestation des services au sein du marché unique.

Dans ces deux situations, la législation nationale doit néanmoins être compatible avec le droit primaire et avec les grandes libertés, et notamment la liberté d’établissement et la liberté de circulation des capitaux.

En matière de fiscalité directe, l’application de ces grands principes a conduit à plusieurs décisions de justice défavorables à la France au cours des dernières années, avec des enjeux budgétaires étaient significatifs (voir I B de la première partie).

 

Ainsi, par exemple :

– dans l’affaire « précompte », l’ancien dispositif de l’avoir fiscal a été reconnu contraire aux principes de liberté d’établissement et de libre circulation des capitaux ;

– dans l’affaire « OPCVM », la retenue à la source appliquée aux dividendes de source française perçus par des organismes de placement collectif en valeurs mobilières non-résidents a été reconnue contraire au principe de liberté de circulation des capitaux. Auditionnée par la mission d’information, la direction de la législation fiscale (DLF) relevait que « le principe de liberté de circulation des capitaux garanti par l’article 64 du TFUE, qui s’applique à l’égard du monde entier sans aucune réciprocité, peut par nature engendrer des contentieux de masse, particulièrement en matière de retenues à la source appliquées aux revenus distribués à des non-résidents ». En 2012, l’arrêt Santander ([31]) a ainsi contraint la France à étendre aux organismes de placement collectif étrangers les exonérations de retenue à la source ;

– dans l’affaire « Stéria », la quote-part représentative de frais et charges de 5 % sur les dividendes de source européenne a été reconnue contraire au principe de liberté d’établissement.

L’ensemble des personnes auditionnées par la mission d’information ont relevé la difficulté à anticiper les évolutions de la jurisprudence communautaire ainsi que la technicité grandissante des affaires. La DLF a insisté sur le caractère évolutif la jurisprudence de la CJUE en ces domaines, précisant qu’elle n’était donc « ni figée, ni complètement prévisible ». Les magistrats de la Cour des comptes ont également souligné le caractère « dynamique » de la jurisprudence communautaire. Le rapport de l’Inspection générale des finances relatif à la contribution de 3 % sur les dividendes distribués évoque ainsi un « concours de circonstances extraordinaire » qui tient, pour partie, à « la survenance concomitante sur le sujet de deux nouveautés jurisprudentielles », et notamment, en matière européenne, à « la lecture de l’article 4 de la directive mère-fille par la CJUE à partir de son objectif plutôt que de sa lettre ».

2.   Le développement du contrôle de constitutionnalité

Les évolutions de la jurisprudence constitutionnelle – et notamment, la reconnaissance du « bloc de constitutionnalité » en 1971 par la décision Liberté d’association ([32]) –, la possibilité ouverte à 60 députés ou sénateurs de saisir le Conseil constitutionnel, sur le fondement de l’article 61 alinéa 2 de la Constitution, et, plus récemment, la création de la procédure de question prioritaire de constitutionnalité par la révision constitutionnelle du 23 juillet 2008 ([33]), ont multiplié les situations dans lesquelles le Conseil constitutionnel peut être amené à contrôler la conformité de la loi à la Constitution.

Tous domaines confondus, en moyenne, entre 2010 et 2017, le Conseil constitutionnel a rendu près de 80 décisions QPC sur le fondement de l’article 61‑1 par an.

Nombre de décisions QPC (quelle que soit la juridiction de renvoi),
entre 2010 et 2017

	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017
Nombre de décisions QPC	64	110	74	66	67	74	84	79

Source : Conseil d’État.

La matière fiscale fait l’objet de nombreuses décisions QPC chaque année. Elle représente en moyenne, depuis 2010, près du quart des décisions rendues par le Conseil constitutionnel sur renvoi du Conseil d’État.

décisions qpc rendues par le conseil constitutionnel
sur renvoi du conseil d’État, entre 2010 et 2017

	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	Moy.
Décisions rendues sur renvoi du CE	42	62	43	37	36	43	45	54	45
dont, en matière fiscale	11	11	5	4	11	11	11	24	11
en %	26,2 %	17,7 %	11,6 %	10,8 %	30,6 %	25,6 %	24,4 %	44,4 %	24,3 %

Source : Conseil d’État.

Cette procédure conduit régulièrement à des censures des dispositifs votés par le législateur. Sur 88 décisions QPC rendues par le Conseil constitutionnel sur renvoi du Conseil d’État depuis 2010, 25 ont donné lieu à une décision de non-conformité, soit 28 %.

sens des décisions qpc du conseil constitutionnel en matière fiscale,
sur renvoi du conseil d’État, entre 2010 et 2017

	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	Moy.
Conformité	9	10	5	3	5	11	4	15	8
Non-conformité	1	1	0	1	6	0	7	9	3
Non-lieu à statuer	1	–	–	–	–	–	–	–	–
Total	11	11	5	4	11	11	11	24	11

Source : Conseil d’État.

III.   Une situation peu satisfaisante

A.   Un défaut d’anticipation qui conduit souvent À un règlement des contentieux en gestion, dans l’urgence, ce qui affecte la sincérité des prévisions budgÉtaires, et occasionne des coûts supplÉmentaires

1.   Un règlement en gestion qui affecte la sincérité des prévisions budgétaires

En raison de leur caractère difficilement pilotable, les dépenses contentieuses font régulièrement l’objet d’un règlement en gestion, dans l’urgence. Leur budgétisation imparfaite peut parfois affecter la sincérité des prévisions budgétaires.

Deux exemples illustrent ce constat :

– au ministère de l’Intérieur, la sous-budgétisation chronique des dépenses contentieuses a pu affecter la sincérité de la prévision. Un rapport de l’Inspection générale de l’administration publié en 2013 ([34]) constatait ainsi que ces dépenses « excèdent largement chaque année le budget prévu en loi de finances initiale », conduisant à des mouvements de crédits réguliers pour pouvoir exécuter la dépense. Le rapport soulignait que ces abondements en gestion sont devenus « trop massifs et répétés pour que la programmation budgétaire issue de la LFI puisse être qualifiée de sincère » ;

– au ministère de l’Agriculture et de l’alimentation, les risques relatifs aux procédures d’enquêtes de conformité menées par la Commission européenne (ou refus d’apurement – voir 1 du B du I de la première partie) ont fait l’objet d’une insuffisante budgétisation, et ce de manière structurelle. La Cour des comptes relevait ainsi en 2015 que « la faiblesse récurrente de la programmation (non budgétisations représentant des masses financières croissantes, difficulté à évaluer certaines dépenses d’intervention) et le véritable risque systémique que représente le refus d’apurement communautaire, constituent des motifs de préoccupation majeurs pour les années à venir » ([35]). Le budget de la mission Agriculture, alimentation, forêt et affaires rurales avait alors été surexécuté à hauteur de 1,07 milliard d’euros en CP, dont 812,4 millions d’euros au titre des apurements communautaires.

La mission a constaté que des progrès avaient été réalisés concernant la budgétisation de certains de ces contentieux. Ces éléments seront développés plus en détail dans la suite du rapport (voir le B du II de la deuxième partie).

2.   Un défaut d’anticipation qui occasionne des coûts supplémentaires

Le défaut d’anticipation et les difficultés de gestion des contentieux peuvent avoir des conséquences budgétaires directes d’une triple nature :

– la sous-budgétisation peut empêcher la conclusion d’arrangements amiables, alors qu’un accord entre les parties, qui coûterait moins cher à l’administration, serait envisageable. Le rapport de l’IGA précité rappelle que « l’insuffisance de crédits est génératrice de dépenses supplémentaires pour le BOP Contentieux : elle aboutit fréquemment à empêcher la conclusion d’arrangements amiables engagés par les préfectures et les SGAP, alors qu’un accord entre les parties serait envisageable. Or, la procédure contentieuse coûte plus cher à l’administration, notamment en raison du risque de condamnation aux frais irrépétibles, sans compter les éventuels frais d’avocat. Prévue à l’article L. 761-1 du code de justice administrative et à l’article 700 du code de procédure civile, cette condamnation est très souvent prononcée par le juge lorsque l’administration est la partie perdante » ;

– la longueur des procédures, administratives comme judiciaires, génère une charge en intérêts moratoires en cas de condamnation de l’État (voir le 2 du A du I de la présente partie, et le 2 du A du I de la troisième partie) ;

– bien que cet élément soit plus difficile à valoriser, la gestion administrative des contentieux, et en particulier des contentieux de série donnant lieu à un nombre très élevé de recours (contentieux de Ruyter ou CSPE, par exemple) occasionne une charge de travail importante pour les services.

B.   Un enjeu de sÉcurité juridique, de crÉdibilitÉ, et de lÉgitimité de l’action publique

Dans son rapport public annuel pour 2006 ([36]), le Conseil d’État définissait la sécurité juridique de la manière suivante : « le principe de sécurité juridique implique que les citoyens soient, sans que cela appelle de leur part des efforts insurmontables, en mesure de déterminer ce qui est permis et ce qui est défendu par le droit applicable. Pour parvenir à ce résultat, les normes édictées doivent être claires et intelligibles, et ne pas être soumises, dans le temps, à des variations trop fréquentes, ni surtout imprévisibles ».

Le renforcement de la sécurité juridique constitue une demande forte de la part des particuliers comme entreprises. Un rapport du Club des juristes publié en 2015, constatait ainsi que le thème de la sécurité juridique tournait « à l’obsession » ([37]), et soulignait que « la sécurité juridique n’est pas seulement une exigence démocratique ; elle est devenue un objectif de (bonne) politique économique. Et dans la période actuelle, on peut espérer que de cette prise de conscience extrajuridique vienne le progrès du droit »

En matière fiscale, la sécurité juridique constitue un élément essentiel d’attractivité. Elle dépend de trois facteurs principaux : la prévisibilité de la norme fiscale, la sécurisation a priori du traitement fiscal de certaines situations particulières (à travers la pratique du rescrit, par exemple), et la qualité du contrôle fiscal ([38]).

La complexité de la législation et la fréquence des modifications législatives peuvent affecter fortement la prévisibilité de la norme fiscale ([39]).

En 2017, le Conseil des prélèvements obligatoires rappelait que « les modifications du droit fiscal semblent plus importantes en France que chez nos principaux partenaires européens » ([40]).

 

Évolution du nombre de mesures fiscales concernant les entreprises entre 2010 et 2014 pour six États membres de l’Union européenne

Source : « Nouvelle donne fiscale en 2015 – points clés et perspectives », EY société d’avocats, janvier 2015, cité par le rapport du CPO, page 43.

Auditionné par la mission d’information, l’Institut des avocats conseils fiscaux rappelait ainsi que 20 % des dispositions du code général des impôts étaient modifiées chaque année, et que ce code avait augmenté de 8 % en volume entre 2012 et 2015.

L’invalidation de dispositifs fiscaux à la suite de décisions défavorables du Conseil constitutionnel ou de la CJUE, est de nature à accroître cette insécurité juridique, et les modifications rendues nécessaires par les dispositifs invalidés sont fréquentes. Entre 2011 et 2017, à l’occasion de l’examen des projets de loi de finances, initiales et rectificatives, dans le cadre de la saisine obligatoire de l’article 39 de la Constitution, le Conseil d’État a été saisi de 18 articles tirant les conséquences d’affaires contentieuses, constitutionnelles et européennes, depuis 2011.

Cette imprévisibilité est d’autant plus problématique qu’en matière fiscale, les enjeux financiers sont lourds, et les délais de jugement, longs. Les conséquences sur la trésorerie des contribuables sont alors très importantes. L’exemple de la contribution de 3 % est illustratif, puisque le montant d’impositions indues payées au titre de ce prélèvement a pu atteindre jusqu’à 230 millions d’euros certaines années, pour une seule entreprise ([41]).

Enfin, en raison de la complexité des questions posées, de la période de reprise de 3 ans ouverte à l’administration fiscale, et de la nécessité de déposer auprès de l’administration une demande préalable, les procédures peuvent être particulièrement longues. Les affaires portées devant le Conseil d’État concernent ainsi, souvent, des millésimes d’impositions anciens de dix ans.

La mission souligne que ces questions ne peuvent être envisagées sous le seul angle budgétaire. Au-delà de la stricte question de la sécurité juridique, la multiplication des contentieux interroge la capacité de l’État à faire adopter et à faire appliquer la législation. La mise en échec des décisions prises par l’État devant les tribunaux constitue dès lors non seulement une question financière, mais également un enjeu de crédibilité et de légitimité de l’action publique. En matière fiscale notamment, la banalisation de la contestation de la législation pourrait aboutir à un effritement du consentement à l’impôt.

   Deuxième partie : face à cette « explosion contentieuse », une meilleure prévision est nécessaire

Dans le cadre de ses travaux, la mission a rencontré les services juridiques de ministères en charge des contentieux présentant les risques budgétaires les plus importants. Elle a pu constater qu’au sein de ces ministères, la fonction juridique, en matière de conseil comme de contentieux, faisait l’objet d’une structuration rationnelle, permettant un suivi des contentieux et une défense des intérêts de l’État devant les tribunaux qu’elle a jugé satisfaisante.

La mission se prononce toutefois pour un usage plus large des procédures alternatives de règlement des litiges, et notamment de la médiation, qui permettent un raccourcissement des délais de gestion des dossiers ainsi qu’une meilleure prévisibilité des dépenses associées (proposition n° 1).

La coordination et la prise en charge, selon les cas, des procédures portées devant les juridictions internationales et européennes par deux services spécialisés, le Secrétariat général aux affaires européennes, et la direction des affaires juridiques du ministère chargé des affaires étrangères, assure l’harmonisation des positions françaises sur ces questions, et permet le maintien d’une expertise juridique de qualité.

La mission constate néanmoins que la professionnalisation de la fonction juridique pourrait être renforcée. Elle propose de développer les structures spécialisées de conseil juridique et de contentieux, sur le modèle des pôles d’appui juridiques du ministère de l’Intérieur (proposition n° 2). Elle suggère également de considérer la création, au sein de l’administration publique, d’une filière d’ « avocats d’État », rassemblant des agents spécialisés dans le conseil et le contentieux et mis au service des ministères, comme cela est déjà le cas en Espagne et en Italie. Cette filière permettrait, par un recrutement de haut niveau, par l’organisation de parcours de carrière et de formation adéquats, et par le regroupement d’une expertise variée, de renforcer plus encore la défense de l’État (proposition n° 3).

Concernant plus spécifiquement le suivi et l’évaluation du risque budgétaire associé aux contentieux, la mission constate que, si la provision enregistrée dans le compte général de l’État permet de centraliser l’information disponible relative au risque associé aux contentieux en cours, elle constitue un outil de gestion inabouti et peu exploitable par le Parlement. En effet, l’information est présentée à un niveau très agrégé, elle est transmise tardivement au Parlement, et, en raison de sa méthodologie de calcul, elle ne permet pas d’anticiper les risques potentiels. Enfin, malgré une prise de conscience récente au sein de certains ministères, la traduction budgétaire des risques enregistrés reste incertaine, ce qui affecte la sincérité de la prévision.

La mission propose de renforcer le contrôle par la DGFiP de la provision et des engagements hors bilans déclarés par les différents ministères (proposition n° 4), de procéder à une évaluation systématique du coût total potentiel de certains contentieux à enjeux dès leur identification, en mobilisant, si besoin, l’expertise des corps d’inspection et des agences (proposition n° 5), d’identifier dans les projets et les rapports annuels de performances les dépenses contentieuses, et de budgéter plus sincèrement leur montant (proposition n° 6), et d’améliorer la transparence financière en développant une approche plus prospective du risque, afin d’en rendre compte devant le Parlement, en s’inspirant d’expériences étrangères (proposition n° 7).

I.   Une organisation administrative structurée en matiÈre DE traitement du contentieux, qui doit poursuivre sa professionNalisation

A.   Une fonction juridique structurÉe, une coordination en matière internationale et européenne utile

1.   Une fonction juridique structurée

a.   Les directions des affaires juridiques assurent le pilotage des fonctions de conseil et de contentieux

i.   Le développement des directions des affaires juridiques est relativement récent

La création de ces directions répond à une exigence de rationalisation et à un besoin de professionnalisation des administrations face à une augmentation des contentieux et des risques budgétaires associés. Dans un entretien donné à la Revue des droits de l’Homme, en 2015, Mme Claire Landais, directrice des affaires juridiques du ministère de la Défense, rappelait que si les questions juridiques ont « toujours été prises en considération au sein du ministère », elles faisaient l’objet d’un traitement « par différentes entités du ministère (…) parfois (…) de manière un peu éparpillée et avec moins de visibilité que chez certains de nos partenaires » ([42]).

La création de la direction des affaires juridiques, en 1999, est donc venue « rationaliser le conseil juridique pour le rendre plus efficace : la structure a été pensée pour être tournée à la fois vers le ministre et l’ensemble de l’administration centrale mais aussi vers les forces opérationnelles afin que d’un bout à l’autre de notre institution et à chaque échelon, le conseil juridique soit diffusé de manière appropriée et que soit prise en compte l’importance croissante du droit dans la société en général et dans les activités du ministère de la Défense en particulier ».

Le développement d’une expertise au sein de l’administration centrale apparaît d’autant plus utile que celui-ci peut assurer une fonction de conseil et d’appui auprès des services déconcentrés.

ii.   Souvent placées au sein des secrétariats généraux ([43]), les directions des affaires juridiques assurent le pilotage des activités en matière de contentieux et de conseil juridique

Ces directions apportent une analyse juridique aux autres directions du ministère, ce qui contribue à sécuriser la prise de décision et à améliorer la qualité juridique de la norme. Ainsi, la direction des affaires juridiques (DAJ) du secrétariat général sous autorité conjointe du ministère de l’Éducation nationale et du ministère de l’Enseignement supérieur et de la recherche et de l’innovation indique dans sa consultation qu’elle exerce une activité de conseil auprès de l’administration centrale, des services déconcentrés et des établissements. Elle apporte notamment une expertise juridique sur les projets législatifs ou réglementaires, afin d’identifier et prévenir les risques en amont. La DAJ du ministère de la Défense a précisé à la mission qu’entre 2014 et 2017, le taux de progression de l’activité « conseils-avis » était de 68 %.

La défense de l’État devant les tribunaux est fréquemment partagée avec les services locaux.

Généralement, les directions des affaires juridiques ne suivent pas individuellement chaque contentieux, et peuvent se saisir des contentieux aux enjeux budgétaires élevés dès la première instance si elles l’estiment nécessaire. À titre d’exemple, la direction des libertés publiques et des affaires juridiques du ministère de l’intérieur (DLPAJ) cible les contentieux aux demandes financières supérieures à 100 000 euros et les suit plus attentivement si elle n’est pas déjà chargée de les défendre. Plusieurs DAJ ont également indiqué qu’elles reprenaient les dossiers si une procédure d’appel était ouverte ([44]). Enfin, si les dossiers concernent l’administration centrale, il est très courant que la DAJ soit compétente dès la première instance ([45]).

Plusieurs directions ont mentionné leur collaboration avec les directions métiers, qu’elles sollicitent régulièrement afin d’obtenir des informations sur le fond des dossiers, même si les DAJ restent compétentes pour assurer la défense de l’État devant les tribunaux ([46]).

Les directions des affaires juridiques sont généralement organisées en bureaux thématiques. Ainsi, une des divisions de la DLPAJ s’occupe exclusivement du contentieux des étrangers. La coordination entre ces différents bureaux est assurée par la mission du pilotage et de l’appui juridique aux territoires. Celle-ci centralise les résultats contentieux des bureaux d’administration centrale, des préfectures et des secrétariats généraux pour l’administration du ministère de l’Intérieur (SGAMI). Cette spécialisation à l’intérieur des directions des affaires juridiques est un facteur qui contribue à renforcer la professionnalisation des agents dans le traitement du contentieux.

Afin de garantir que la DAJ ait une vue d’ensemble des risques contentieux, les responsables ont évoqué des échanges réguliers avec les réseaux déconcentrés autour des contentieux traités à l’échelle régionale. Ainsi, la DAJ des ministères sociaux a opéré une certaine sensibilisation des directeurs généraux des agences régionales de santé afin que ceux-ci identifient les contentieux possibles au niveau du territoire et fassent remonter l’information. Le SAJ du ministère de l’Agriculture et de l’alimentation s’appuie lui sur des conseillers juridiques interrégionaux, qui conseillent les services déconcentrés et informent le service des difficultés potentielles dans les territoires. Ces échanges contribuent également à renforcer la professionnalisation des agents de la direction des affaires juridiques.

Certains ministères ont opté pour la constitution de pôles spécialisés dans certaines matières, comme les pôles d’appui juridiques (PAJ) du ministère de l’Intérieur (voir le B du 1).

Enfin, lorsqu’un décret fait l’objet d’un recours contentieux devant le Conseil d’État, ou à l’occasion d’une question prioritaire de constitutionnalité, le Secrétariat général du Gouvernement assure la défense de l’État en liaison avec les ministères concernés.

iii.   La gestion des contentieux implique parfois le recours à la médiation ou à la transaction

Dans certains cas, des procédures de médiation sont mises en œuvre. La DAJ du ministère des Armées indique dans sa réponse que la mise en place du recours administratif préalable obligatoire (RAPO) à partir de 2001 a permis de filtrer efficacement les recours et de prévenir les contentieux. Elle indique ainsi que sur les 48 858 recours reçus par la commission des recours des militaires entre septembre 2001 et décembre 2015, seuls 3 620 cas ont donné matière à des recours contentieux recensés par la commission, soit un taux de 6,7 %.

Plusieurs DAJ expérimentent actuellement un dispositif de médiation. C’est le cas de la direction commune aux ministères de l’Éducation nationale et de l’Enseignement supérieur et de la recherche et de l’innovation, sur le fondement du décret n° 2018-101 du 16 février 2018 portant expérimentation d’une procédure de médiation préalable obligatoire en matière de litiges de la fonction publique et de litiges sociaux. La direction des libertés publiques et des affaires juridiques (DLPAJ) du ministère de l’Intérieur s’est associée avec le tribunal administratif de Paris pour identifier une liste de contentieux se prêtant à la médiation, et ceux-ci « font désormais systématiquement l’objet d’une proposition de transaction par le tribunal administratif lorsque le requérant le souhaite » ([47]). Une telle proposition n’oblige en rien le ministère, qui peut préférer la solution contentieuse. Ce mécanisme est fréquemment utilisé en matière d’indemnisation des propriétaires pour refus de concours de la force publique.

Les procédures transactionnelles peuvent également se révéler particulièrement pertinentes dans le cas de contentieux de masse. Lors de son audition par la mission d’information, les services des affaires juridiques et financières du ministère de l’agriculture et de l’alimentation ont expliqué avoir actuellement recours à une procédure transactionnelle avec des vétérinaires ayant exercé un mandat sanitaire, pour des montants budgétaires très importants. Le ministère a relevé la pertinence de cette procédure, précisant que « plus de 95 % des propositions d’accord amiable ont été acceptées prouvant ainsi la validité d’une procédure plus apaisée et plus économique pour l’ensemble des parties » ([48])  (voir le b du 1 du B du I de la première partie).

Le recours aux procédures alternatives de règlement des litiges présente un véritable intérêt, pour l’État comme pour les requérants, et apportant notamment une meilleure maîtrise des délais, une prévisibilité accrue des conséquences budgétaires de ces dossiers, ainsi qu’un désengorgement des juridictions.

En pratique toutefois, le recours à la transaction reste limité, car ces procédures supposent un accord entre les parties, et leur gestion peut s’avérer chronophage pour les services.

La mission suggère ainsi que le recours à de telles procédures soit développé, chaque fois que cela est possible. Afin d’éviter d’éventuelles dérives et d’assurer l’égalité de traitement entre les administrés, le suivi des procédures doit être rigoureusement assuré.

La création d’une filière d’avocats d’État (voir proposition n° 3) pourrait être utilement mise à profit afin d’assurer la collégialité et d’éviter le risque d’arbitraire lors de la réalisation des accords transactionnels.

Proposition n° 1 : Favoriser la médiation lorsque cela est possible, en particulier en matière non fiscale.

iv.   Le recours aux avocats est en revanche limité

Devant les juridictions administratives, l’État est dispensé du ministère d’avocat ([49]). En cassation, il est dispensé du ministère d’avocat soit en demande, soit en défense, soit en intervention. Les recours et les mémoires, lorsqu’ils ne sont pas présentés par le ministère d’un avocat au Conseil d’État, doivent être signés par le ministre intéressé ou par le fonctionnaire ayant reçu délégation à cet effet ([50]).

Devant les juridictions judiciaires, le monopole de la représentation de l’État est confié à l’Agent judiciaire de l’État (voir b). La direction des affaires juridiques des ministères économiques et financiers assure cette fonction interministérielle, pour laquelle elle passe des marchés publics avec des cabinets d’avocats. 192 contrats ont été conclus avec 126 prestataires lors du dernier appel d’offres.

En pratique, selon les informations reçues par la mission d’information, le recours aux avocats est loin d’être systématique :

– les ministères de l’éducation nationale et de l’enseignement supérieur, de la recherche et de l’innovation ont précisé avoir recours à des avocats « lorsqu’il s’agit de défendre l’État devant les juridictions de l’ordre judiciaire (hors le mandat légal de l’Agent judiciaire de l’État) ou, de manière très exceptionnelle, lorsqu’il s’agit d’agir au nom de l’État dans une affaire qui nécessite le recours à une expertise spécifique ».

– le ministère de l’agriculture et de l’alimentation a ainsi indiqué avoir conclu, en 2014, et pour une durée de quatre ans, un marché de prestations d’assistance juridique « rédaction de projets d’actes de procédures contentieuses » auquel il a cependant très peu eu recours. Une vingtaine de dossiers seulement ont été confiés en 2014, 2015 et 2016 aux cabinets attributaires du marché, et aucun en 2017 et 2018.

– le ministère de l’intérieur a souligné qu’il ne faisait « pas usage de ce type de conseils ».

b.   Au sein des ministères économiques et financiers, la fonction de conseil et de contentieux est partagée entre la direction des affaires juridiques du secrétariat général, qui assure notamment la mission d’Agent judiciaire de l’État, et les autres services

La direction des affaires juridiques des ministères économiques et financiers compte 180 agents et se distingue des autres directions juridiques en ce qu’elle ne centralise pas le traitement des contentieux relatifs au ministère. Chaque direction du ministère traite les contentieux la concernant, tout en pouvant solliciter l’expertise de la direction des affaires juridiques sur des points précis.

● La direction des affaires juridiques (DAJ) est une direction « support » des ministères économiques et financiers. À ce titre, elle constitue un pôle d’expertise et de conseil pour les ministères économiques et financiers mais aussi, plus généralement, pour l’administration.

Elle assure également la fonction interministérielle d’agent judiciaire de l’État (AJE) devant les juridictions nationales et étrangères. Aux termes de la loi du 3 avril 1955 ([51]), « toute action portée devant les tribunaux de l’ordre judiciaire et tendant à faire déclarer l’État créancier ou débiteur pour des causes étrangères à l’impôt et au domaine doit, sauf exception prévue par la loi, être intentée à peine de nullité par ou contre l’agent judiciaire du Trésor public [ancienne dénomination de l’agent judiciaire de l’État] ».

● Les directions des ministères économiques et financiers sont compétentes pour assurer le traitement des questions juridiques et contentieuses relevant de leur direction.

Ces ministères ont insisté sur le caractère « hétérogène » de la gestion des contentieux, qui « dépend de la nature des matières qui sont traitées par les directions » :

– les contentieux gérés par la direction des achats de l’État sont « peu nombreux et concernent exclusivement des procédures en référé contractuel ou précontractuel ».

– à l’inverse, la direction générale des douanes et droits indirects recense, pour l’ensemble de ses administrations, « près de cinquante mille procédures litigieuses réalisées dans le cadre de sa mission de lutte contre la fraude » et ne gère, au niveau central, que les procédures juridictionnelles administratives, les pourvois en cassation devant la Cour de cassation et les précontentieux et contentieux européens.

– la direction générale des finances publiques recense, pour l’ensemble de ses administrations au titre de l’année 2017, 2 871 246 réclamations, alors que 21 307 recours ont été introduits devant les juridictions administratives et judiciaires, essentiellement en matière fiscale.

● Au sein de la direction générale des finances publiques, les questions fiscales sont ainsi suivies par deux services, le service juridique de la fiscalité (SJF) et la direction de la législation fiscale (DLF) :

– la défense de l’État devant les juridictions nationales, administratives est assurée en première instance et en appel par les services déconcentrés, et en cassation par le SJF et lorsque sont posées des questions prioritaires de constitutionnalité ;

– lorsque le contentieux est porté devant la Cour de justice de l’Union européenne, la défense relève de la DLF, en coopération avec la direction des affaires juridiques du ministère chargé des affaires étrangères et le Secrétariat général aux affaires européennes (voir 2). La DLF rédige également, avec le Secrétariat général du Gouvernement, les mémoires en défense de l’État devant le Conseil constitutionnel, lorsque celui-ci est saisi à la suite de la procédure législative.

– enfin, la DLF peut être consultée par le SJF à l’occasion de certains contentieux portés devant le Conseil d’État ou le Conseil constitutionnel, en QPC.

2.   Un caractère interministériel marqué en matière de gestion des contentieux communautaires

Devant la Cour de justice de l’Union européenne, plusieurs recours sont possibles.

La plupart des ministères auditionnés ont relevé l’existence de contentieux portés devant les juridictions européennes.

En plus des ministères chargés de la politique publique concernée, Les contentieux portés devant les cours européennes font intervenir deux services, chargés de la centralisation des recours et de la coordination des positions françaises :

– la direction des affaires juridiques du ministère de l’Europe et des affaires étrangères est responsable de la rédaction des mémoires et de la plaidoirie devant la CJUE ;

– en tant que service chargé de la coordination interministérielle pour les questions européennes, le secrétariat général des affaires européennes (SGAE), rattaché aux services du Premier Ministre, diffuse toutes les pièces de procédure et assure notamment la diffusion de toutes les questions préjudicielles.

a.   Le SGAE coordonne les positions de la France à l’échelle européenne et intervient en matière précontentieuse et contentieuse

Rattaché aux services du Premier Ministre, le Secrétariat général aux affaires européennes est chargé de la coordination interministérielle sur l’ensemble des questions lié à l’Union Européenne, afin de garantir la cohérence des positions françaises Il constitue à ce titre l’interlocuteur privilégié de la Commission européenne lors de phases contentieuses et précontentieuses. Il diffuse l’ensemble des pièces de procédure et assure la transmission de l’ensemble des questions préjudicielles.

Le SGAE est divisé en dix-sept secteurs thématiques, auquel s’ajoute un secteur juridique. L’organisation administrative du suivi des contentieux européens varie selon le stade de la procédure.

● En amont de l’ouverture d’une procédure d’infraction, à côté des demandes d’information informelles, des mécanismes permettent une communication régulière avec les services de la Commission, et notamment les dispositifs « EU Pilot » et « SOLVIT ».

Afin d’établir un dialogue entre la Commission et les États membres sur de potentielles infractions aux normes européennes, le dispositif « EU Pilot » avait été mis en place par la Commission Européenne en 2008. Ce logiciel présente l’avantage d’être un outil de suivi centralisateur. Ces échanges d’informations précèdent l’envoi d’une mise en demeure et peuvent être l’opportunité pour un État membre d’apporter des précisions sur un dispositif normatif afin de démontrer qu’il est conforme à la législation communautaire. La France y participe depuis 2011 et le SGAE s’est déclaré satisfait de ce canal de communication. Les sujets majoritairement abordés par ce biais sont l’environnement, l’énergie, le marché intérieur et la fiscalité.

Une cellule de trois personnes au sein du secteur juridique du SGAE centralise l’ensemble des questionnaires EU Pilot. Après une première analyse, les ministères concernés par la demande sont sollicités pour préparer des éléments de réponse, qui sont ensuite retransmis au secteur juridique du SGAE. Cette organisation présente l’avantage de garantir la pertinence des réponses tout en maintenant la cohésion des positions françaises.

La Commission, en 2017, a décidé que le recours au dispositif EU Pilot ne serait plus systématique s’il s’avérait que l’infraction est manifeste. Les autorités françaises regrettent ce changement et l’ont signalé à la Commission.

● Une fois la procédure d’infraction ouverte, c’est-à-dire, après qu’ait été envoyée une lettre de mise en demeure, le secteur thématique concerné du SGAE est chargé du suivi de la procédure jusqu’à sa clôture, avec l’appui du secteur juridique. Il échange avec les ministères afin de préparer les éléments de réponse.

Des réunions entre la Commission européenne et les ministères sont organisées plusieurs fois par an afin d’échanger sur les procédures concernant la France dans un domaine donné. Ces réunions permettent des discussions sur les marges de manœuvre possibles, les dossiers prioritaires et le calendrier. Chacune des réunions donne lieu à une préparation en amont des ministères concernés, coordonnée par le SGAE.

Enfin, le secteur juridique tient un tableau de bord spécifique sur le suivi des travaux de transposition des directives. Cela permet notamment d’identifier les situations qui posent des difficultés particulières, en particulier les retards de transposition ayant donné lieu à un précontentieux.

En matière fiscale, le suivi des précontentieux fait l’objet d’un suivi régulier de part des services du SGAE et des affaires étrangères. La réponse du SGAE au questionnaire transmis par la mission souligne qu’ « [en son sein], les précontentieux fiscaux sont suivis par le secteur « FIN », chargé des questions économiques et financières, dont une adjointe est plus particulièrement chargée du suivi des questions fiscales, sous l’autorité du conseiller financer. Au sein du secteur juridique, la conseillère juridique est appuyée par un adjoint chargé des questions économiques et financières. Au sein de la représentation permanente de la France auprès de l’Union européenne, le conseiller chargé des questions fiscales et le conseiller juridique suivent ces dossiers et sont en contact régulier avec les services de la Commission, et notamment la DG TAXUD, voire des cabinets de commissaires si nécessaire. Des réunions sont également régulièrement organisées, soit au SGAE au niveau des services, soit au format de réunions interministérielles ».

Au stade de l’ouverture d’une procédure contentieuse (recours en manquements ou questions préjudicielles, concernant la France ou un autre État membre), le secteur juridique du SGAE est compétent pour assurer la coordination des travaux interministériels. Des réunions sont organisées sur toutes les procédures contentieuses dans lesquelles la France intervient, afin de définir la position de la France dans chaque affaire. À ce stade, outre les ministères intéressés, le principal interlocuteur du secteur juridique est alors la DAJ du MEAE, qui assure la préparation de la défense de la France.

Le SGAE assure enfin l’information du cabinet du Premier ministre sur les dossiers sensibles, à chaque stade de la procédure précontentieuse ou contentieuse, et des réunions interministérielles peuvent être organisées sur certains dossiers.

b.   Devant les cours européennes, et en particulier la CJUE, la direction des affaires juridiques du ministère chargé des affaires étrangères centralise les recours

● La direction des affaires juridiques du MEAE accomplit une double mission, contentieuse et consultative. Elle est constituée de profils variés (diplomates, magistrats administratifs, juristes spécialisés).

Cette direction représente le Gouvernement français devant la Cour Internationale de Justice (CIJ), la Cour européenne des droits de l’homme (CEDH), la Cour de justice et le tribunal de première instance de l’Union Européenne, la Cour de justice de l’Association européenne de libre-échange, le Tribunal international pour le droit de la mer, ainsi que dans les arbitrages internationaux auxquels l’État est partie.

Cette organisation en une équipe unique chargée de la défense juridique de l’État devant la CJUE dans l’ensemble des États membres de l’Union européenne. Lors de son audition, la direction des affaires juridiques a ainsi précisé que « tous les États membres de l’Union sont représentés devant la CJUE par une équipe unique, qui est responsable de l’ensemble du contentieux. Les équipes des 28 États membres sont réunies deux fois par an dans le cadre de réunions d’agents pour échanger sur des problématiques communes, ce qui permet l’existence d’un solide réseau des agents devant la CJUE, qui est notamment très utile pour échanger sur les affaires pendantes ».

Le rattachement de cette équipe peut néanmoins varier selon les États membres : si le modèle majoritaire consiste en un rattachement au sein du ministère des affaires étrangères (cette organisation se retrouve dans quinze États membres), les pays de l’Est de l’Europe privilégient un rattachement au ministère de la Justice. En Allemagne, ce service fait l’objet d’une tutelle partagée entre les ministères de la justice et de l’économie.

 

● Lors de la phase contentieuse, la procédure de détermination de la position française fait l’objet d’un arbitrage interministériel. La rédaction des écritures reste toutefois centralisée au niveau de la direction des affaires juridiques du Quai d’Orsay. Ce choix a été fait afin de garantir la cohérence des positions françaises. La DAJ a aussi une expertise des méthodes d’interprétation, des règles procédurales et des enjeux propres du droit communautaire qui rend cette centralisation pertinente.

La direction des affaires juridiques du MEAE relève que cette organisation repose sur plusieurs spécificités du contentieux international et européen :

– premièrement, en raison de la « composition des juridictions précitées, qui conduit un État à être jugé par des juges d’autres États », il est nécessaire de « traverser la barrière non seulement de la langue, mais aussi de traditions juridiques différentes » ;

– deuxièmement, la spécificité du contentieux international tient également à « l’existence d’un dialogue entre juridictions internationales, qui s’efforcent d’adopter des jurisprudences convergentes » et « cela est particulièrement vrai des juridictions européennes, le dialogue des juges entre la CEDH et la CJUE étant très intense (par exemple, en matière de non bis in idem, de protection des données à caractère personnel, etc.) » ;

– troisièmement, la spécificité du contentieux international tient à la circonstance que les contentieux internationaux, à la différence des contentieux nationaux, constituent la « poursuite de l’action politique par d’autres moyens ». Ainsi, bien souvent, il s’agit de « faire trancher par le juge, dans le sens correspondant aux intérêts de l’État membre, certains points parfois restés ambigus en raison des compromis nécessaires en fin de négociation. En outre, les arrêts de la Cour pouvant peser sur des négociations en cours, il est important de faire valoir ses arguments aussi devant la Cour. Ainsi, les États membres adoptent une approche stratégique du contentieux devant le juge international et surtout européen ».

Ainsi, le contentieux devant la CJUE, loin d’être un contentieux strictement défensif, nécessite une « approche stratégique globale » à plusieurs égards :

– il s’agit souvent pour les États membres de « faire valoir devant la CJUE leur position sur des éléments de la négociation laissés en suspens par le législateur lors des négociations à Bruxelles », en matière de propriété intellectuelle par exemple ;

– il peut également s’agir pour les États membres « d’entamer la défense d’un dispositif national au moment pertinent, lorsqu’il est encore temps de le faire », comme cela a été le cas en matière de contrôle du détachement de travailleurs. Le gouvernement français est ainsi intervenu dans l’affaire préjudicielle belge C-359/16, Altun e.a., qui posait des questions relatives au contrôle du détachement de travailleurs présentant un degré de connexité important avec les questions posées dans des affaires préjudicielles françaises sur le même sujet (notamment l’affaire C-620/15, A-Rosa Flussschiff).

– il est enfin fréquent que le gouvernement français défende devant les juridictions de l’Union des positions offensives sur des questions de principe qui revêtent pour lui une importance toute particulière, notamment en intervenant dans des affaires étrangères. Le gouvernement français est ainsi intervenu dans les affaires allemandes concernant l’accès des ressortissants de l’Union à des prestations sociales dans des États dans lesquels ils n’avaient pas ou très peu vécu et travaillé (C-333/13, Dano, C-67/14, Alimanovic, et C-299/14, García-Nieto e.a.).

● La France intervient particulièrement en matière fiscale. À titre d’exemple, la France a apporté des éléments à l’appui de la Belgique dans l’affaire relative à la fairness tax, dispositif posant des questions similaires à celles de l’affaire préjudicielle française AFEP. Depuis le 1er juillet 2013, le gouvernement français a participé à 52 affaires en matière fiscale, dont 23 affaires étrangères (la liste complète des affaires dans laquelle la France est intervenue est reproduite en annexe n° 2).

 

Les personnes auditionnées ont souligné qu’il était plus aisé d’anticiper les contentieux en matière de recours, qui sont suivis dès la phase précontentieuse, que les contentieux découlant des questions préjudicielles, sur lesquelles la direction du MEAE n’a aucune prise.

La DAJ a déclaré être disposée à être sollicitée de manière plus fréquente pour la phase précontentieuse.

S’agissant du contentieux lié à la Cour européenne des droits de l’homme, l’organisation est différente. Le SGAE n’a alors pas spécialement vocation à intervenir. La procédure devant la Cour est très spécifique, et la DAJ joue un rôle majeur dans le suivi des affaires françaises : la sous-direction des droits de l’homme y est consacrée. Dès lors qu’une requête concernant le gouvernement français n’est pas manifestement irrecevable, elle est transmise au Gouvernement français. La DAJ est saisie de ces requêtes et les adresse ensuite aux administrations concernées. À la suite des échanges entre les administrations, la DAJ rédige un projet de mémoire. La Cour des comptes a estimé en 2015 que l’aiguillage vers les ministères fonctionnait de manière satisfaisante.

● La DAJ accomplit aussi une mission consultative. Le SGAE, mais aussi les autres services, peuvent émettre des demandes de consultations sur le droit de l’Union ou le droit international, que ce soit sur des questions institutionnelles ou plutôt sur des sujets de droit matériel. La Cour des comptes notait dans son rapport en février 2015 qu’en moyenne, le nombre de consultations s’élevait à 35 par mois.

● Les personnes auditionnées par la mission d’information, et notamment la direction de la législation fiscale, le Secrétariat général aux affaires européennes, et le Conseil d’État, ont exprimé leur satisfaction quant à cette organisation, qui permet de mobiliser l’expertise juridique de la direction des affaires juridiques du ministère de l’Europe et des affaires étrangères sur des affaires complexes ([52]).

En 2015, la Cour des comptes relevait notamment que « le rôle joué par la DAJ dans l’évolution du droit européen, notamment pour sa cohérence interétatique, mérite d’être souligné » et ajoutait que « la DAJ montre son excellente maîtrise de la complexité croissante des dossiers devant ces juridictions, complexité mettant de plus en plus en cause, parfois dans une même affaire, différentes branches du droit international (…) la pertinence juridique de ses argumentaires et la qualité de ses consultations sont unanimement reconnues au MAEDI et dans les ministères ».

L’organisation actuelle de la DAJ du ministère chargé des affaires étrangères, et sa participation aux procédures concernant d’autres États membres, permet ainsi de défendre efficacement les positions de la France auprès de l’Union, telles qu’arbitrées par le Gouvernement. Un article universitaire réalisé par le Centre pour le droit d’auteur et les nouveaux modèles économiques dans l’économie de la création ([53]), concluait que la France était le pays le plus influent en matière de droits d’auteur devant la CJUE, en raison du nombre d’interventions réalisées, et parce que ses arguments sont souvent suivis par la Cour.

B.   Une fonction juridique dont la professionNalisation pourrait être AmÉlioRÉE

La professionnalisation de la fonction juridique pourrait être renforcée, par le développement les structures spécialisées de conseil juridique et de contentieux, sur le modèle des pôles d’appui juridiques du ministère de l’Intérieur (proposition n° 2), et par la création, au sein de l’administration publique, d’une filière d’ « avocats d’État », rassemblant des agents spécialisés dans le conseil et le contentieux et mis au service des ministères (proposition n° 3).

1.   Une initiative qui pourrait être étendue à de nouveaux domaines : la création des pôles d’appui juridique au ministère de l’Intérieur

Les pôles d’appui juridique du ministère de l’Intérieur ont été créés dans le cadre du plan « Préfectures nouvelle génération » et répondent au besoin croissant d’expertise juridique des préfectures. La complexité des dossiers, mais aussi le manque de moyens humains dans les préfectures pour les traiter, ont conduit à la création de ces structures déconcentrées qui sont au service de l’ensemble des préfectures.

Six pôles ont été ouverts en 2017, chacun étant spécialisé sur une problématique spécifique : ceux d’Orléans, de Dijon et de Lille gèrent les questions liées à la police administrative ; le pôle installé à Limoges est chargé de l’ensemble des problématiques juridiques liées aux ressources humaines ; les pôles de Marseille et Strasbourg sont spécialisés dans la responsabilité et concours de la force publique.

L’offre de service est étendue, puisque les prestations vont du simple conseil au traitement complet d’un dossier, en fonction des besoins, et des capacités d’expertise juridique des préfectures. En matière contentieuse, les pôles peuvent ainsi être sollicités pour relire ou rédiger un mémoire en défense ou une requête, représenter à l’audience pour les référés ou les dossiers complexes, ou proposer des alternatives au contentieux. Ils offrent également des prestations de conseil juridique, sont en mesure de rédiger ou de sécuriser une décision administrative ou un contrat, et de répondre aux questions juridiques.

Chaque préfecture dispose d’un droit de tirage et peut saisir n’importe quel pôle, en fonction de leurs besoins. Le fonctionnement dématérialisé est privilégié, dans une logique d’efficacité.

Cette organisation permet d’optimiser l’utilisation des compétences disponibles et de professionnaliser la fonction de conseil juridique et de contentieux. Le choix a été fait de créer des structures légères : les pôles sont constitués de cinq agents, dont un chef de pôle et un greffier. Ils rassemblent des juristes expérimentés, ayant déjà une expérience contentieuse. Ils sont organisés sur le modèle d’un cabinet d’avocat. La saisine répétée des PAJ participe d’une dynamique vertueuse, qui, en raison du grand nombre de dossiers traités, permet la spécialisation et la montée en compétences des agents.

Ces pôles apportent une expertise complémentaire, et n’ont pas vocation à se substituer aux services métiers des préfectures : ils ont été pensés sur le modèle d’un cabinet d’avocat interne à l’administration, intervenant à la demande expresse d’une préfecture sur un dossier précis. Les préfets ne donc sont pas dépossédés de leur compétence et restent libres de suivre ou non les recommandations des PAJ. Ces entités restent attachées au directeur des libertés publiques et des affaires juridiques, ce qui permet d’assurer la cohérence des positions défendues.

Au cours de son audition par la mission d’information, la DLPAJ tire un bilan très favorable après un an d’implantation des PAJ. L’activité des pôles fait l’objet d’un suivi régulier de la part de la direction, au moyen de tableaux de bord. Plus de 1 000 prestations ont été dispensées au cours de l’année 2017, pour un taux de réussite contentieuse de 73 %. Soixante préfectures ont saisi les PAJ, et le taux d’appréciation, par ces préfectures, de la qualité de la prestation s’élève à 100 % (90 % de préfectures « très satisfaites » et 10 % de préfectures « satisfaites »).

Le développement des PAJ devrait se poursuivre : l’ouverture de deux nouvelles structures est prévue en 2018. La première, à Nantes, s’occupera des contentieux statutaires. La deuxième, située à Toulouse, sera en charge des marchés. L’idée est aussi que les pôles puissent, à moyen terme, élargir leur offre de service. La création d’un PAJ répond à chaque fois à un besoin identifié par la DLPAJ, qui base l’ouverture de prochains PAJ sur le nombre de dossiers traités par les PAJ déjà existants.

La mission constate le succès de cette initiative et son inscription rapide dans le paysage administratif des préfectures. Elle propose de répliquer ce modèle à d’autres domaines, et à d’autres ministères, en l’adaptant aux besoins spécifiques des services déconcentrés. Des pôles conseil pourraient ainsi être créés en matière de marché public, en lien avec la direction des affaires juridiques des ministères économiques et financiers, qui pilote l’élaboration du droit national de la commande publique. Il semble important de conserver la logique d’une offre modulable et décidée en fonction des besoins observés sur le terrain.

Proposition n° 2 : Envisager la constitution de pôles d’appui juridiques spécialisés lorsque cela est pertinent, en matière de marchés publics, par exemple.

2.   La création d’une filière d’avocats d’État

La mission relève que, si la structuration progressive de la fonction juridique, de conseil comme de contentieux, sous la forme de directions centralisées au sein des ministères, a permis de rationaliser l’organisation administrative et d’améliorer la qualité du service rendu, la professionnalisation de cette fonction pourrait être renforcée par la création d’une filière spécifique d’agents, spécialement recrutés pour assurer le conseil et la défense de l’État, et ce devant l’ensemble des juridictions.

La mission suggère ainsi de considérer la création, au sein de l’administration publique, d’une filière d’ « avocats d’État », rassemblant des agents spécialisés dans le conseil et le contentieux, et mis au service des ministères.

La création de cette filière permettrait de regrouper l’essentiel des compétences juridiques en matière de conseil et de contentieux au sein d’un même organe de l’État. Elle contribuerait à rendre ces métiers plus attractifs, et de les ouvrir aux compétences extérieures, en attirant des juristes de haut niveau souhaitant mettre leur expertise au service de l’État.

Un parcours de carrière et de formation spécifique serait mis en place afin d’accompagner la professionnalisation de cette fonction.

Une telle organisation pourrait s’inspirer du modèle de l’Abogacía General del Estado espagnol. Rattaché au ministère de la justice, et composé de hauts fonctionnaires recrutés grâce à un concours spécifique, ce service permet d’assurer un service juridique de qualité à l’ensemble des services de l’État.

Le ministère de tutelle auquel ce nouveau service serait rattaché serait à définir. La direction des affaires juridiques des ministères économiques et financiers, qui assure la fonction interministérielle d’Agent judiciaire de l’État, pourrait être envisagée.

Proposition n° 3 : Considérer la création d’une filière d’avocats d’État.

II.   Une anticipation dÉlicate, qui doit faire l’objet d’une attention renforcÉe

A.   Une provision comptable qui constitue un outil de gestion inabouti et peu exploitable par le parlement

1.   Un outil qui permet une centralisation, agrégée et a posteriori, de l’information

En comptabilité générale, le risque budgétaire associé aux contentieux figure à plusieurs endroits du compte général de l’État, selon la nature et le niveau du risque encouru, et le type d’information relative à ces flux.

L’information peut ainsi se retrouver en provisions, pour risques ou pour charges, en engagements dits « hors bilan », qui figurent dans les notes attachées au compte général de l’État, en dotation aux provisions, ou en dotation aux dépréciations des créances liées à l’impôt ([54]). Les provisions et les engagements sont des données de bilan, qui correspondent à une photographie des risques, tandis que les dotations aux provisions et aux dépréciations correspondent à des flux.

Les règles encadrant l’inscription, dans les comptes de l’État, des informations relatives aux risques budgétaires associés sont définies dans le recueil des normes comptables de l’État. Le risque budgétaire associé à un contentieux doit faire l’objet d’une provision dès lors que la probabilité de condamnation est supérieure à 50 %, et que son coût peut être estimé de manière fiable.

La catégorisation des provisions diffère selon que l’on est en présence de litiges fiscaux ou non fiscaux.

Si les principes encadrant l’enregistrement des provisions sont clairs, la mission a toutefois relevé que certaines pratiques pouvaient diverger selon les ministères. Ainsi, le ministère de l’intérieur intègre dans les provisions enregistrées les demandes amiables, qui représentent une part important des litiges, ce qui contribue à rendre plus sincère la provision retenue ; cette pratique ne semble cependant pas être très répandue.

Cette méthodologie permet une centralisation annuelle de l’information relative au risque budgétaire associé aux contentieux dans un document unique et publié chaque printemps, le compte général de l’État, annexé au projet de loi de règlement du budget et d’approbation des comptes.

Elle impose la systématisation de l’évaluation et de la documentation de ces risques par les services chargés du suivi des affaires comptables et financières, au sein de chaque ministère, sous le contrôle des contrôleurs budgétaires et comptables ministériels, avant leur transmission au service comptable de l’État. L’ensemble des administrations rencontrées par la mission d’information a relevé que cette provision constituait un outil de gestion utile.

En 2016, la Cour des comptes soulignait ainsi que « le suivi des engagements juridiques pris et des risques financiers a conduit les gestionnaires à mieux anticiper certaines dépenses futures et à agir avec prudence pour en modérer l’incidence ». Elle relève par exemple que « l’inscription au bilan de provisions pour risques liés aux contentieux communautaires s’est révélée avoir des effets vertueux, les ministères étant davantage enclins à agir pour régulariser leur situation dès lors qu’ils ont pris la mesure des risques financiers encourus, notamment sur le plan budgétaire ». Concernant les intérêts de retard, leur évaluation « a incité certains gestionnaires, par exemple au ministère de la défense, à mettre en œuvre des outils de suivi en vue de s’assurer du règlement de leurs fournisseurs dans les délais réglementaires » ([55]).

Si cet exercice est utile pour le gestionnaire, le suivi de la provision présente un intérêt limité par le législateur, car l’information est agrégée, et n’est accessible qu’a posteriori.

En effet, afin de ne pas porter atteinte aux intérêts de l’État dans les procédures en cours, le compte général de l’État joint au projet de loi de règlement indique le niveau de la provision de manière agrégée (il distingue uniquement entre provision pour litiges fiscaux et non fiscaux, et la note associée évoque ponctuellement certains contentieux), tandis que les données publiées par la direction générale des finances publiques ne présentent les montants provisionnés qu’à l’échelle du programme budgétaire.

Cette exigence est posée par la norme n° 12 du recueil des comptables de l’État, qui précise ainsi que « les cas dans lesquels l’indication de tout ou partie d’une information requise causerait un préjudice à l’État dans un litige l’opposant à des tiers sur le sujet ayant entraîné la constitution de provisions pour risques et charges, doivent faire l’objet d’une information limitée à la nature générale du litige, la mention que l’information n’a pas été fournie et la raison pour laquelle elle ne l’a pas été ». La mission n’entend pas remettre en cause ce principe, mais souligne qu’il limite l’intérêt des informations présentées au Parlement.

De plus, cette provision est rendue disponible au moment de la clôture des comptes de l’année passée, c’est-à-dire au mois de mai ou de juin de l’année qui suit l’exercice budgétaire auquel elle se rapporte. Elle constitue à ce titre un outil de prévision très partiel, puisque la provision attachée à un litige dont l’administration aurait pris connaissance au mois de février d’une l’année donnée ne serait rendue publique – et de manière très agrégée – que quinze ou seize mois plus tard.

La Cour des comptes relevait ainsi en 2016 que la comptabilité générale était disponible « trop tardivement pour qu’elle puisse contribuer à la programmation budgétaire initiale (PBI) des crédits votés par le Parlement en fin d’année précédente au titre de la loi de finances pour l’exercice N+1 » et précisait que « l’éclairage qu’elle est susceptible d’apporter à la préparation du projet de loi de finances pour l’exercice N+2 est, pour sa part, réduit, sauf à supposer que ses résultats puissent conserver la même utilité au cours des six à huit mois suivants » ([56]) .

2.   Une provision qui ne rend que partiellement compte du risque encouru

a.   Une provision qui ne comptabilise que les requêtes déjà déposées ce qui rend difficile l’évaluation du coût définitif de certains contentieux

Les provisions ne traduisent que les réclamations dont l’administration a eu connaissance, et ne prennent pas en compte les contentieux susceptibles d’apparaître, ou ceux pour lesquels il subsiste une possibilité de recours.

Cette situation peut potentiellement créer un aléa important à l’occasion de certains contentieux. La Cour des comptes a rappelé lors de son audition par la mission que la complexité de certaines affaires, à l’occasion de contentieux de série en matière fiscale notamment, rendait difficile leur dénombrement et l’évaluation de leurs conséquences budgétaires.

À plusieurs reprises, la Cour a ainsi émis des réserves sur ce point à l’occasion de la publication de l’acte de certification des comptes de l’État. Ces réserves ont depuis été levées, lorsque l’administration a pu démontrer que les risques non anticipés n’étaient pas significatifs. En 2017, aucune réserve n’a été formulée concernant le provisionnement des contentieux fiscaux.

 

La mission relève que, concernant le contentieux de 3 %, en raison de ces limites méthodologiques, le provisionnement du risque budgétaire associé a donné lieu à la constitution d’une provision largement inférieure au risque encouru, bien qu’en augmentation chaque année.

Alors que le coût définitif du contentieux devrait s’élever à une dizaine de milliards d’euros, avaient en effet été inscrits dans les comptes :

– en 2015, une provision de 3,1 milliards d’euros (2,9 milliards en droits contestés et 0,2 milliard en intérêts moratoires) ;

– en 2016, une provision de 5,9 milliards (5,4 milliards en droits contestés et 0,6 milliard en intérêts moratoires).

Nombre de rÉclamations et droits contestÉs
concernant le contentieux 3 %, depuis 2012

(en nombre de demandes et en millions d’euros)

		2012	2013	2014	2015	2016	2017
Nombre de réclamations (en M€)	(par an)	0	1	22	626	2 545	3 194
	(cumulé)	0	1	23	649	3 194	6 388
Droits contestés	(par an)	0	6	155	2 782	2 559	2 403
	(cumulé)	0	6	161	2 943	5 502	7 905

Source : rapport d’enquête de l’Inspection générale des finances relatif à la contribution de 3 %, données au 31 octobre 2017.

Cette méthodologie, si elle est rigoureuse, conduit à une information incomplète du Parlement sur les enjeux financiers des contentieux. À l’automne 2016, les informations communiquées au rapporteur spécial de la mission Remboursements et dégrèvements lui permettaient d’affirmer qu’« à fin juillet 2016, les enjeux identifiés en droits sont de 4,3 milliards d’euros. Toutefois, le risque global encouru par l’État est sans doute plus élevé sur cette taxe dont le rendement annuel est de l’ordre de 1,8 milliard d’euros » ([57]).

Ces considérations ne concernent pas que la matière fiscale. Lors de leur audition par la mission d’information, les directions des affaires juridiques et financières du secrétariat général des ministères sociaux ont ainsi précisé qu’il était évalué une provision comptable « en fonction des requêtes déposées devant les juridictions administratives », et que concernant certains contentieux de série (indemnisation de l’exposition aux poussières d’amiante, accidents médicaux, notamment), le coût total pourrait s’éloigner significativement de la provision enregistrée et que les dépenses étaient susceptibles de s’étendre sur de nombreuses années. Ces directions ont également insisté sur le fait que, dans de tels contentieux, le nombre de demandes potentielles était très difficile à prévoir. Une évaluation précise du risque budgétaire nécessiterait ainsi la réalisation d’études statistiques, médicales ou sociologiques plus poussées.

Dans le cadre du contentieux relatif à la CSPE (voir le b du 2 du B du I de la première partie), le coût potentiel du litige a nécessité la constitution d’une mission rassemblant des expertises complémentaires (Inspection générale des finances, Contrôle général économique et financier, Commission de régulation de l’énergie).

Cette situation n’est pas satisfaisante et appelle une réaction de la part des pouvoirs publics. La mission propose que, lorsqu’un contentieux présentant un risque budgétaire significatif est identifié, et en particulier dans le cas de contentieux de série, une évaluation du coût potentiel du litige soit systématiquement confiée à une mission ad hoc, qui pourrait rassembler les expertises des corps d’inspection ministériels et, dans leurs domaines de compétences, ceux des agences et autorités administratives indépendantes.

Proposition n° 4 : Lorsqu’est identifié un contentieux de série dont le nombre de requêtes potentielles n’est pas connu, et dont le coût définitif est donc difficile à anticiper, procéder systématiquement à une évaluation, qui peut être confiée à une agence ou à un corps d’inspection.

b.   Le provisionnement tardif de certains contentieux

En raison de la difficulté à estimer l’issue des litiges, et du principe selon lequel pour qu’une provision soit enregistrée, une sortie de ressources doit être « certaine ou probable », le provisionnement de certains contentieux, pourtant bien connus et suivis par les services, et dont les enjeux budgétaires sont massifs, est parfois tardif.

Ainsi, concernant le contentieux relatif à la CSPE, une provision a ainsi été enregistrée au cours du premier semestre 2018, au titre des comptes de l’année 2017, alors que ce contentieux est ancien, et que de nombreuses demandes ont été transmises à la Commission de régulation de l’énergie en 2013 et 2014.

c.   Un contrôle par la direction générale des finances publiques à renforcer

Le service comptable de l’État exerce un contrôle sur les provisions enregistrées par les services gestionnaires. Ainsi, les litiges relevant des services déconcentrés et représentant un enjeu pécuniaire par requête supérieur à 1 million d’euros, ainsi que les litiges gérés par les services centraux excédant un seuil déterminé par les ministères font l’objet d’un examen individuel. Les contentieux sensibles, en raison de leur nature, ou de leur objet, font également l’objet d’un examen individuel.

Afin de contrôler la pertinence de ces provisions et la sincérité de leur montant, les ministères transmettent au service comptable de l’État un « dossier d’inventaire », composé notamment de fiches décrivant les litiges individuels (reproduite en annexe n° 3).

En matière fiscale, la direction générale des finances publiques a affirmé à la mission d’information que « les échanges entre le SJF et le service comptable de l’État sont réguliers et fluides dans le cadre des travaux d’élaboration par le SJF de la provision pour risques sur litiges fiscaux. Les deux services préparent systématiquement ensemble les réponses apportées aux questions de la Cour des comptes (formalisées dans des fiches navettes) et présentent ensemble leurs travaux aux auditeurs de la Cour des Comptes lors du lancement des opérations et à leur clôture. Ils définissent ensemble le traitement comptable de certains contentieux (bascule en provisions pour charges, en charges, en provisions pour litiges indemnitaires du fait de l’administration de la justice). Par ailleurs, un comité des risques, piloté par le service comptable de l’État, associe le SJF pour les travaux de clôture des comptes ».

L’intensité de ce contrôle reste difficile à évaluer. Ainsi, le ministère de l’intérieur précise que « le montant des provisions n’a jusqu’à présent jamais été contesté par la DB ou la DGFiP » au motif que « l’établissement des provisions pour litiges fait l’objet de nombreux échanges bien en amont avec les services de la direction des finances ainsi qu’avec ceux du département comptable ministériel », tandis que le secrétariat général des ministères sociaux relève qu’il « peut y avoir un retour de la DGFiP à l’issue de la remise du dossier de provisionnement par un questionnement ou un éclaircissement ». Le service comptable de l’État n’a pas été en mesure d’indiquer le nombre, même approximatif, de vérifications effectuées chaque année.

Ces provisions font ensuite l’objet d’une analyse réalisée par la Cour des comptes dans le cadre de sa mission de certificateur des comptes de l’État.

 

 

Afin d’améliorer le suivi et la qualité de l’évaluation de cette provision, un comité des risques a été créé en 2008 au niveau interministériel. Présidé par le service comptable de l’État, il réunit le Secrétariat général aux affaires européennes, l’ensemble des « porteurs » de risques ministériels, le service juridique de la fiscalité et les directions concernées des ministères financiers – direction du budget, direction générale du Trésor, direction des affaires juridiques, notamment.

Il a pour objectif de se prononcer sur les propositions d’inscription dans les comptes de l’État des provisions pour litiges et des dépréciations pour les risques financiers des immobilisations financières. Il permet d’examiner la situation juridique et le traitement comptable approprié des dossiers présentant les enjeux les plus significatifs dans les comptes de l’État arrêtés au 31 décembre 2017, dans un contexte de forte vigilance du certificateur.

Ce comité se tient une fois par an, à la mi-février de l’année suivant celle à laquelle se rapportent les comptes, soit quinze jours avant la transmission de la balance provisoire, permettant l’audit des comptes par la Cour des comptes.

En fonction des échanges avec la Cour des comptes pendant la mission finale de certification, des modifications de comptabilisation peuvent intervenir jusqu’à la reddition des comptes définitifs, au début du mois d’avril. Cette initiative permet d’améliorer la diffusion de l’information concernant des contentieux gérés par les ministères, et contribue en ce sens à une meilleure information financière. La DGFiP précise qu’une « synthèse des risques inscrits dans les comptes de l’État est présentée au cabinet après la réunion du comité des risques » et ajoute qu’en fonction de ces demandes, « un point spécifique peut être fait au cabinet sur les dégrèvements prononcés au titre d’un contentieux fiscal ».

Le compte rendu de la dernière réunion, qui s’est tenue le 14 février 2018, évoque de manière succincte les principaux contentieux, en cours ou potentiels, à l’exception notable d’un contentieux, pourtant ancien, qui a fait l’objet d’une provision quelques mois plus tard, pour un montant très significatif.

Afin de fiabiliser l’information enregistrée dans les comptes de l’État, de renforcer l’exhaustivité des contentieux recensés, et d’évaluer plus précisément le montant des risques, la mission suggère d’intensifier le contrôle conduit par la direction générale des finances publiques, en amont de la remise des comptes au certificateur.

Proposition n° 5 : Renforcer le contrôle des provisions pour litiges et des engagements « hors bilan » par la direction générale des finances publiques.

d.   Un exercice déconnecté de la prévision budgétaire

Si la provision permet une appréciation, bien qu’imparfaite, du risque budgétaire associé aux contentieux, cette appréciation est statique, et ne donne aucune information quant au risque réel de condamnation et au calendrier probable des dépenses à effectuer.

La Cour des comptes relevait ainsi en 2016 que « les droits et obligations recensés par l’État dans le cadre de la tenue de sa comptabilité générale n’exercent encore qu’une influence limitée sur ses procédures de budgétisation » ([58]). Elle rappelait ainsi que « l’information portée en comptabilité générale ne se traduit (…) pas de façon univoque en comptabilité budgétaire. Ainsi, faute d’être comptabilisées selon un échéancier d’exigibilité, les provisions pour charges, dont l’horizon est souvent pluriannuel, doivent être retraitées en vue de nourrir la programmation budgétaire annuelle. Les engagements hors bilan, qui traduisent des obligations juridiques potentielles le plus souvent considérées comme improbables, sont soumis à des difficultés similaires s’agissant de la budgétisation des dépenses qu’ils sont susceptibles d’entraîner. Le montant du risque porté par l’État à leur titre n’est, en outre, pas évaluable dans certains cas ».

Auditionnée par la mission d’information, la direction du budget rappelait également que « si la provision pour litige constitue un indicateur pertinent pour l’évaluation du risque budgétaire, elle n’est toutefois calculée qu’une fois par an au printemps dans le cadre de la clôture des comptes de l’État, ce qui ne facilite pas sa prise en compte dans le cadre de la préparation des textes financiers. Ainsi, plutôt que la stricte prise en compte de la provision pour litiges qui ne reflète pas toujours les dernières informations disponibles en matière de contentieux, les services chargés de la programmation budgétaire et des prévisions de finances publiques privilégient « les informations transmises « en temps réel » pour chaque contentieux par les services compétents de la direction générale des finances publiques ».

Enfin, les systèmes d’information utilisés par le service comptable de l’État ne permettent pas de rapprocher systématiquement le montant des dépenses occasionnées par des contentieux avec le montant des provisions y afférentes, alors qu’un tel exercice permettrait d’en évaluer, a posteriori et sur moyenne ou longue période, la sincérité. Les données budgétaires d’exécution relatives aux contentieux sont difficiles à isoler (voir première partie), et certains ministères consultés par la mission n’ont pas été en mesure de donner des éléments fiables et consolidés.

B.   Une prévision budgétaire dont la transparence et la qualité doivent être amÉliorées

Les dépenses contentieuses sont difficiles à suivre dans les documents budgétaires, et leur exécution est souvent peu conforme à la prévision.

● En raison de la difficulté à prévoir leur coût, avant l’entrée en vigueur de la loi organique relative aux lois de finances, les dépenses associées aux contentieux pouvaient faire l’objet d’une budgétisation sous la forme de crédits évaluatifs. Cette situation n’était pas satisfaisante, car, malgré l’existence d’aléas importants, elle n’incitait pas à améliorer la gestion des dépenses contentieuses.

Le passage sous enveloppe des crédits de contentieux en 2006 (hors contentieux fiscaux, qui font toujours l’objet de crédits évaluatifs) a généré d’autres difficultés, du fait de la sous-budgétisation chronique de ces dépenses au sein de certains ministères. Le rapport de l’inspection générale de l’administration précité relève ainsi que cette évolution a provoqué « l’émergence de l’effet de ciseau entre dotations et dépenses à l’origine du présent rapport » ([59]).

Ces dépenses sont dès lors susceptibles d’entrer dans la négociation budgétaire. Leur nature difficilement pilotable, et leur caractère politiquement moins prioritaire peuvent expliquer qu’elles aient été régulièrement sous-budgétées.

Le suivi des risques des risques budgétaires associés aux contentieux fait l’objet d’un suivi par les services chargés de la programmation budgétaire et des prévisions de finances publiques (direction du budget et direction générale du Trésor). Ces services ont indiqué être « régulièrement informés des développements sur les contentieux de masse ou de série pouvant avoir une incidence budgétaire ou financière, puisqu’ils donnent lieu à des échanges entre services lors de la préparation des textes financiers (programme de stabilité en mars/avril et projet de loi de finances en septembre) », et ont précisé que « des échanges spécifiques peuvent avoir lieu dès qu’une décision de justice importante est rendue et conduit à modifier les chroniques de décaissements budgétaires qui avaient été retenues ».

En matière fiscale, à la suite du constat formulé en 2012 (voir le d du 2 du A du II), la Cour précisait que le traitement des contentieux devrait faire l’objet d’une « procédure formalisée assurant la coordination entre les différents exercices budgétaires et comptables » afin de « prendre en compte toutes les informations contenues dans la comptabilité générale de l’État qui assure l’identification, le recensement et la quantification des risques contentieux et d’en tirer les conséquences appropriées tant en matière budgétaire que d’élaboration du programme de stabilité » ([60]).

Les services chargés de la programmation budgétaire et des prévisions de finances publiques sont ainsi en lien :

– avec la DAJ des ministères économiques et financiers, qui a été désignée direction coordinatrice de l’information par le ministre de l’action et des comptes publics sur l’ensemble des contentieux fiscaux et non fiscaux, et « tient à jour un tableau de suivi des contentieux récapitulant l’objet du contentieux, le risque budgétaire associé et les prochaines étapes judiciaires » ;

– avec le SJF de la DGFiP au sujet des contentieux de série et des dossiers à fort enjeu, soulignant que « les échanges portent sur le nombre et le montant total des réclamations enregistrées par l’administration fiscale, qui permet d’évaluer l’enjeu budgétaire global, et sur la capacité des services à traiter ces réclamations, qui permet d’évaluer le rythme de décaissement pluriannuel », lors de la préparation des textes financiers et, éventuellement, lorsqu’une décision de justice importante est rendue ([61]).

La direction du budget souligne que « ces échanges pourraient sans doute être davantage formalisés » mais relève que les difficultés de prévision sont avant tout liées aux incertitudes relatives à la décision de justice elle-même (date, sens, ampleur de la décision).

● La mission constate qu’au cours de la période récente, des avancées ont été effectuées au sein de certains ministères afin d’améliorer la transparence et la sincérité de la prévision budgétaire.

En matière fiscale notamment, les dépenses relatives aux contentieux sont retracées dans la mission Remboursements et dégrèvements, mais la présentation retenue offre une vision partielle des dépenses contentieuses.

Celles-ci sont retracées dans l’action n° 13 du programme 200 Remboursements et dégrèvements liés à la gestion des produits de l’État, qui comporte huit sous-actions, chacune relative à un ou plusieurs impôts ou taxes. Au sein de chaque sous-action sont rassemblées des dépenses de nature différentes, et notamment les restitutions opérées dans le cadre de contentieux fiscaux, les remises gracieuses, les rectifications d’erreurs commises par l’administration fiscale, ou les versements effectués au titre de conventions fiscales bilatérales, si bien qu’il n’est pas possible d’avoir une vision claire du coût budgétaire associé aux contentieux fiscaux.

 

Le commentaire des éléments de la dépense par nature présenté dans les projets et rapports annuels de performances de la mission mentionne parfois certains éléments relatifs aux contentieux de série les plus coûteux, mais ce recensement n’est pas exhaustif. La sous-action 13-08 rassemble quant à elle les dations en paiement, les intérêts moratoires et les remises de débets, sans qu’il soit possible de distinguer entre ces différentes dépenses. Cette situation est certes compréhensible, dans la mesure où la publication d’informations trop précises risquerait de nuire aux intérêts de l’État dans le cadre de procédures en cours, mais ne permet de disposer que d’une information partielle concernant le coût potentiel des procédures en cours.

Depuis 2013 ([62]), les contentieux fiscaux font désormais l’objet d’une présentation dans le programme de stabilité. Ce document, transmis à la Commission européenne dans le cadre du « semestre européen », discuté au Parlement, et rendu public, intègre une présentation des mesures exceptionnelles prises en compte dans l’évaluation du solde structurel de la France, qui intègre notamment les contentieux, en dépense comme en recette.

MESURES EXCEPTIONNELLES ET TEMPORAIRES EXCLUES
DU SOLDE STRUCTUREL (EN COMPTABILITÉ NATIONALE)

(en millions d’euros)

	2017	2018	2019	2020	2021	2022
Mesures en recettes (1)	+ 3,5	– 0,2	– 22,0	– 0,8	– 0,8	– 0,8
Contentieux OPCVM	– 0,6	– 0,6	– 0,6	– 0,6	– 0,6	– 0,6
Contentieux De Ruyter	– 0,1	– 0,1	– 0,2	– 0,2	– 0,2	– 0,2
Contentieux Stéria	– 0,4	– 0,3	– 0,1
Surtaxe d’IS en lien avec le contentieux 3 % dividendes	+ 4,9	+ 0,4
Contentieux CVAE	– 0,3	– 0,3
Contentieux SERNAM		+ 0,6
Double coût bascule CICE (*)			– 20,1
Double coût bascule CITE (*)			– 1,1
Mesures en dépense (2)	– 5,4	– 6,6	– 1,3	– 0,1	– 0,1	– 0,1
Contentieux 3 % dividendes (**)	– 4,7	– 5,0
Changement d’enregistrement des cessions de licences hertziennes		– 1,0	– 1,1
Intérêts des contentieux	– 0,7	– 0,6	– 0,1
Effet total sur le solde (1) + (2)	– 1,9	– 6,8	– 23,3	– 0,9	– 0,9	– 0,9

Note : l’inscription des chiffres dans ce tableau ne préjuge pas de l’issue des contentieux, mais reflète une volonté de prudence dans les projections pluriannuelles de finances publiques. Ainsi, les chiffres affichés sont susceptibles d’être modifiés avec les décisions de justice définitives.

(*) Ces mesures exceptionnelles sont des dépenses au sens du SEC 2010 mais sont comptées en moindres recettes dans la décomposition structurelle du déficit. La clé de crédits d’impôt permet de rester cohérent avec les règles du SEC 2010, cf. Annexe méthodologique du programme de stabilité 2018 – 2022.

(**) Le programme de stabilité ne précise pas les règles ayant présidé à l’enregistrement distinct du contentieux 3 % dividendes mais rappelle simplement que ce contentieux a été « comptabilisé depuis le compte provisoire 2017 de l’Insee, publié en mars 2018, en dépense et non en moindre recette) ».

Source : Tableau 4 du Programme de stabilité 2018 – 2022, pages 22 et 23.

Le rapport économique, social et financier, annexé au projet de loi de finances, présente également le coût potentiel associé aux principaux contentieux fiscaux ([63]).

La prévision budgétaire en la matière ne peut toutefois être considérée comme satisfaisante puisque, si la budgétisation des contentieux de série connus apparaît relativement prudente, la survenance régulière de contentieux non anticipés en annule largement les vertus (affaires OPCVM et contribution de 3 % sur les dividendes).

● En dehors de la matière fiscale, la mission relève que certains ministères ont amélioré la sincérité de leurs prévisions budgétaires au cours de l’année écoulée.

Le ministère de l’agriculture et de l’alimentation a indiqué que, concernant le risque relatif aux procédures d’enquêtes de conformité menées par la Commission européenne (ou refus d’apurement), le programme 149 Compétitivité et durabilité de l’agriculture, de l’agroalimentaire, de la forêt, de la pêche et de l’aquaculture avait été doté en loi de finances initiale pour 2018 d’une provision pour aléas d’un montant de 300 millions d’euros, en autorisations d’engagement comme en crédits de paiement, sur la base du montant moyen constaté au cours des dernières années, afin de couvrir, le cas échéant, les pénalités imposées par la Commission européenne au titre des refus d’apurement communautaires.

De même, les dépenses de contentieux du ministère de l’intérieur ont longtemps été largement supérieures aux dotations votées en lois de finances, et ce malgré une série d’initiatives ayant permis d’améliorer la gestion contentieuse (mise en place de référentiels de coût, établissement de cibles par type de contentieux, pilotage régional des crédits de contentieux, dispositifs particuliers de prise en charge sont également mis en place pour des contentieux sériels). En 2018, la dotation a été augmentée, en cohérence avec les montants exécutés les années précédentes.

montants des dÉpenses de contentieux exÉcutÉes,
au ministère de l’intÉrieur, entre 2015 et 2018

(en millions d’euros)

	2015	2016	2017	2018 (p)
Montant provisionné	97	149,7	181,2	–
Dotation LFI	63,3	43,3	55	80
Montant exécuté	97,9	84,1	139,3	–

Source : DLPAJ.

La mission insiste sur la nécessité d’identifier dans les projets et les rapports annuels de performances les dépenses contentieuses, et de budgéter plus sincèrement leur montant (proposition n° 6).

Proposition n° 6 : Identifier dans les projets et les rapports annuels de performances les dépenses contentieuses, et de budgéter plus sincèrement leur montant.

C.   un renforcement de la transparence qui est souhaitable

● Les outils de la comptabilité générale présentent un intérêt limité pour appréhender le risque budgétaire associé aux contentieux, et celui-ci n’est pas toujours correctement présenté dans les projets annuels de performance. Ces deux éléments aboutissent à une information réduite du législateur, qui peut affecter la sincérité de la prévision budgétaire.

 

La mission plaide pour le développement d’une prise en compte accrue des risques, et de leurs éventuelles conséquences budgétaires, dès le stade de l’autorisation budgétaire. Elle insiste pour cela sur la nécessité d’une meilleure information du Parlement au moment de la discussion des projets de lois de finances, et du contrôle de leur exécution.

La mission recommande donc que soit jointe au projet de loi de finances une annexe présentant, de manière synthétique, les risques budgétaires associés aux procédures contentieuses et quasi-contentieuses. Cette annexe pourrait prendre la forme d’un « jaune » budgétaire, et couvrirait l’ensemble des risques contentieux pesant sur le budget de l’État.

La publication d’une telle annexe impliquerait la réalisation par l’administration d’une évaluation rigoureuse et systématique des risques budgétaires associés aux contentieux. Cet exercice contribuerait à améliorer l’anticipation, par l’administration, des risques pouvant affecter l’exécution budgétaire, et faciliterait leur intégration dans les prévisions budgétaires.

Cette annexe pourrait s’inspirer de travaux réalisés au sein d’autres grandes économies du G20, et notamment au Royaume-Uni et en Australie.

Ces travaux concernent un périmètre plus large que le seul risque contentieux. Ils recouvrent en partie les travaux de la Cour des comptes, mais s’en distinguent par une approche centrée sur la problématique des risques et, dans le cas britannique, sur leur évaluation prospective.

● Au Royaume-Uni, le Parlement peut s’appuyer sur le rapport sur les risques budgétaires réalisé tous les deux ans par l’Office for Budget Responsibility, organe indépendant chargé du contrôle des finances publiques.

Si les risques présentant les conséquences pour les finances publiques les plus importantes portent sur l’environnement macroéconomique et le système financier, les risques associés à certaines dépenses spécifiques, et notamment aux contentieux fiscaux, font également l’objet de développements importants.

Le chapitre 6, consacré aux risques associés aux dépenses primaires (Primary spending risks), passe ainsi en revue les déterminants de la dépense publique, avant d’étudier en détail certaines catégories de dépenses, telles que les dépenses de protection sociale, de retraite et de santé, ou les coûts associés à la sortie du nucléaire.

Pour chacun de ces risques, le rapport étudie les facteurs de hausse potentielle de la dépense associée. En se fondant non seulement sur les évaluations réalisées par l’administration, dont il détaille la méthodologie de calcul, mais également, et surtout, sur ses propres hypothèses, il tente d’évaluer, à moyen et long terme, leur coût potentiel, et les éléments pouvant faire dévier l’exécution budgétaire de la trajectoire envisagée par le Gouvernement.

Le rapport présente ainsi, de manière agrégée, le coût associé à chacun de ces risques. Il procède d’une approche économique et prospective du risque, et non d’un simple suivi comptable des procédures en cours.

*

Ainsi, en matière de négligence clinique (ces éléments sont reproduits en annexe n° 4), le rapport souligne que les dépenses du National Health Insurance Resolution (NHSR) ont « doublé au cours des six dernières années, et ont augmenté de près de moitié au cours des deux dernières ».

Il relève que « de nombreux facteurs ont poussé à la hausse les dépenses et les provisions : la croissance du nombre de réclamations », en raison de la croissance démographique et du vieillissement de la population, qui engendre naturellement une multiplication des traitements médicaux ; la « hausse du montant moyen des indemnités par réclamation », liée à la hausse du nombre de réclamations liées à des incidents intervenus lors de la maternité, de la « baisse du taux utilisé pour actualiser les indemnités versées par l’administration en cas de dommage personnel », du fait d’une décision du Gouvernement, et, enfin, de la « croissance du montant moyen des frais juridiques ».

Le rapport précise ensuite que, si les comptes du NHSR intègrent une provision de 2,9 milliards d’euros par an au cours des cinq prochaines années, cette provision ne prend en compte que les réclamations déjà déposées, et n’intègre pas la dynamique haussière de la dépense. Il conclut ainsi qu’il existe un risque que les dépenses « augmentent plus rapidement qu’anticipé ». La réponse du Gouvernement, publiée en juillet 2018, détaille les efforts réalisés, et souligne qu’une stratégie intergouvernementale de gestion du coût de la négligence clinique sera présentée à l’automne.

*

Concernant les contentieux fiscaux (éléments également reproduits en annexe n° 4), le rapport rappelle que « les provisions et les montants utilisés [les dépenses exécutées] ont tous deux augmenté » ([64]) entre 2005 et 2016 :

– la provision comptable s’élève à 5,9 milliards de livres sterling, tandis que les dépenses budgétaires se sont établies à 0,9 milliard de livres sterling en moyenne au cours des dix dernières années et à 1,9 milliard pour l’exercice 2015-2016 ;

– entre les exercices 2009/2010 et 2015/2016, les passifs éventuels ont été multipliés par neuf, pour atteindre 49,1 milliards de livres ;

– le nombre de recours déposés devant le juge de l’impôt, en première instance, a plus que doublé depuis 2009, et s’établit à 27 000 affaires par an en moyenne, et le nombre d’affaires représentant des enjeux supérieurs à 100 millions de livres est passé d’une douzaine en 2010 à près de 25, cinq ans plus tard.

Suite à ce constat, le rapport évalue à 7,8 milliards de livres les dépenses de contentieux fiscal à réaliser d’ici 2022 ([65]).

La réponse du Gouvernement souligne que dans l’année qui a suivi la publication du rapport, l’estimation des pertes associées aux contentieux fiscaux a significativement diminué, en raison de la survenance de plusieurs décisions de justice favorables aux intérêts de l’État britannique, et évoque des réformes liées à la gestion des contentieux.

● En Australie, depuis le Charter of Budget Honesty Act de 1998, les facteurs de risques susceptibles de faire dévier la trajectoire des finances publiques prévue par le gouvernement doivent être détaillés dans un rapport annexé à chaque présentation du budget ainsi qu’à chaque examen de mi-année des perspectives économiques et financières (« Mid-Year Economic and Fiscal Outlook »).

Ce rapport, qui présente un panorama des risques pouvant modifier l’équilibre budgétaire, constitue un outil à disposition du Parlement.

Concernant les litiges impliquant l’État, le rapport évoque, sans les approfondir, les principales procédures contentieuses en cours, ce qui permet au législateur de disposer d’informations utiles à la réalisation du budget, sans que les intérêts de l’État ne soient affectés par la divulgation d’éléments trop précis. Ainsi, le ministère de la Défense est partie à plusieurs procédures contentieuses, de nature diverse (contentieux indemnitaires, usage de substances chimiques, vente de matériels dangereux ayant causé des dommages, notamment). En matière fiscale, le rapport relève que les contentieux fiscaux représentent un risque de 5,3 milliards de dollars australiens, pour lequel aucune provision n’a été enregistrée dans les comptes de l’État (ces deux exemples sont reproduits en annexe n° 5).

● La mission relève que si de telles évaluations constituent, par nature, un exercice délicat, les bienfaits d’une telle démarche sont certains. Elle permet d’apprécier, de manière dynamique, les risques potentiels pouvant peser sur les budgets futurs.

Proposition n° 7 : Mieux prendre en compte les risques, et leurs éventuelles conséquences budgétaires, dès le stade de l’autorisation, en joignant au projet de loi de finances une annexe présentant, de manière synthétique, les éventuelles conséquences budgétaires associées aux procédures contentieuses et quasi-contentieuses en cours.

 

   Troisième partie : en matiÈre fiscale, l’encadrement du risque passe par une Évolution de l’Élaboration de la norme qui laisse plus de place À la consultation, et par une information plus rÉguliÈre du Parlement

La mission a constaté la forte incertitude qui entoure désormais l’action normative, en particulier en matière fiscale (voir première partie). Les personnes auditionnées par la mission ont ainsi relevé le caractère dynamique de la construction jurisprudentielle de la Cour de justice de l’Union européenne et la technicisation croissante de ces décisions, tandis que la mise en place de la question prioritaire de constitutionnalité a accru les possibilités de contester la conformité de la loi à la norme suprême. Le Vice-président du Conseil d’État, M. Bruno Lasserre, a ainsi précisé que l’avis rendu par le Conseil sur la conformité des projets de loi aux normes supérieures, en amont de leur dépôt au Parlement, s’apparentait de plus en plus à un « pari » sur la position qu’adopterait le juge, européen, ou constitutionnel, s’il était saisi des dispositions examinées.

En matière fiscale, la longueur des procédures juridictionnelles et la complexité des dispositifs peuvent conduire à adopter et à maintenir en vigueur des dispositifs dont la solidité juridique est pourtant contestée. Le coût de l’inaction, qui se traduit par le versement d’intérêts moratoires en cas de jugement défavorable, est élevé.

La mission attire donc l’attention du législateur et du Gouvernement sur la nécessité de changer de perspective. La fragilisation tendancielle de la norme légale et la récurrence des litiges, doivent conduire à envisager le contentieux non pas comme un événement ponctuel, mais comme un risque structurel pouvant potentiellement mettre en échec toute mesure votée.

Afin de renforcer la solidité juridique de notre droit fiscal, il est donc proposé d’agir sur quatre leviers.

Premièrement, la mission insiste sur la nécessité d’envisager rapidement une évolution des dispositifs fiscaux lorsqu’un risque significatif est identifié (proposition n° 8), et pour cela d’améliorer l’organisation administrative de traitement des contentieux, en amplifiant les échanges entre les services fiscaux (proposition n° 9), d’adapter rapidement le suivi administratif pour le traitement des contentieux de série et de définir une stratégie contentieuse claire (proposition n° 10), de moderniser les systèmes d’information pour identifier au plus vite les dispositifs faisant l’objet de contentieux de série, en particulier celui des Douanes (proposition n° 11), et de privilégier le dialogue avec la Commission européenne (proposition n° 12).

Deuxièmement, la mission souligne l’importance d’une amélioration de la qualité légistique, dès la conception de la norme fiscale. Elle propose de conduire une revue des risques associés aux dispositifs les plus fréquemment contestés devant les tribunaux (proposition n° 13), de rechercher à chaque étape la simplification de la norme fiscale (proposition n° 14), et de développer et de systématiser le recours aux consultations ouvertes préalables (proposition n° 15).

Troisièmement, la mission rappelle que la discussion des dispositifs fiscaux au Parlement doit d’appuyer sur des évaluations approfondies. Elle appelle à renforcer le contenu des études d’impact afin d’en faire de véritables outils d’évaluation (proposition n° 16) et à envisager un recours ponctuel, sur les dispositifs complexes, au Conseil d’État, pour les mesures ne figurant pas dans les projets de loi (proposition n° 17).

Enfin, et quatrièmement, la mission considère que l’information du législateur sur les risques encourus doit être systématique. Elle propose d’instaurer une procédure d’information semestrielle du Parlement sur les risques posés par les procédures contentieuses en cours (proposition n° 18), et suggère de réunir la présente mission d’information chaque année, afin de réaliser le suivi des risques contentieux ainsi que des propositions formulées (proposition n° 19).

I.   Une gestion des contentieux fiscaux qui doit Être plus rÉactive

A.   la faible incitation À mettre rapidement fin aux dispositifs contestés se rÉVÈle coÛteuse

La longueur des procédures, source d’aléa moral, et la complexité de la matière fiscale, freinent la mise en conformité des dispositifs contestés avec les normes supérieures. Le coût de l’inaction est pourtant élevé.

1.   Des procédures longues et des dispositifs complexes qui s’opposent à une mise en conformité rapide des dispositifs contestés

a.   Des procédures longues et sources d’aléa moral

Les personnes auditionnées par la mission d’information ont relevé la longueur particulière des procédures intentées en matière fiscale. Les magistrats du Conseil d’État ont ainsi relevé que les affaires sur lesquelles ils étaient saisis mettaient parfois en jeu des millésimes d’impositions de plus de dix ans (voir le B du III de la première partie).

Cette situation s’explique par plusieurs spécificités propres à la matière fiscale.

Concernant le contentieux de l’assiette, les contestations élevées par les contribuables sont d’abord obligatoirement soumises à l’administration, par voie de réclamation écrite, qui doit notifier sa décision dans un délai de six mois ; ce n’est qu’après notification de cette décision, ou à l’expiration du délai, que le contribuable peut porter utilement le litige devant la juridiction compétente ([66]). La mission rappelle la nécessité de maintenir cette phase administrative préalable, qui lui paraît justifiée et nécessaire à la bonne gestion des contentieux fiscaux, car cette procédure permet de trouver une solution à l’essentiel des contestations portant sur les prélèvements obligatoires. En 2017, 2 871 246 réclamations ont été déposées auprès de l’administration fiscale, tandis que 238 390 affaires ont été enregistrées devant la juridiction administrative, tous domaines confondus (dont 25 430 en matière fiscale, soit 10,7 %) ([67]).

De plus, la complexité et la spécificité des dossiers limitent la possibilité pour les juridictions administratives statuant en première instance ou en appel de transmettre une demande d’avis au Conseil d’État, mais conduit à des saisines fréquentes de la CJUE (la durée moyenne d’un renvoi préjudiciel était de 15,7 mois en 2017, et celle d’un recours direct, en annulation ou en manquement, de 20,3 mois) et du Conseil constitutionnel (qui doit rendre sa décision dans un délai de trois mois), et parfois, et de plus en plus souvent, à la combinaison de ces deux procédures.

Ces spécificités conduisent à repousser l’issue des litiges, et leurs conséquences budgétaires potentielles, aux exercices futurs, voire aux législatures ultérieures, et n’incitent pas à une mise en conformité rapide des dispositifs contestés avec les normes supérieures.

b.   Des évolutions parfois difficiles à concevoir, qui conduisent à l’adoption de dispositifs imparfaits

Ces mises en conformité sont d’autant plus délicates que les modifications qui devraient être apportées peuvent parfois nécessiter de revoir l’organisation d’ensemble d’un prélèvement obligatoire.

En 2015, l’invalidation, par la CJUE, de l’assujettissement des personnes affiliées à un régime de sécurité sociale dans un des États entrant dans le champ d’application territorial des règlements communautaires sur la sécurité sociale aux prélèvements sociaux sur leurs revenus du patrimoine (contentieux de Ruyter) a conduit à opérer une mise en conformité de ces prélèvements au droit de l’Union européenne lors de la discussion du projet de loi de financement de la sécurité sociale.

Devant la commission des finances du Sénat, le jeudi 8 octobre 2015, le secrétaire d’État chargé du budget, M. Christian Eckert, reconnaissait la fragilité juridique du dispositif proposé, et le justifiait ainsi : « Nous aurions pu décider d’affecter ces sommes à l’État, ce qui aurait à coup sûr évité tout risque de contentieux. Nous avons refusé car cela aurait été contraire aux principes qui ont présidé à la création de la CSG. (…) Transférer la CSG au budget de l’État, quitte à la reverser la sécurité sociale, aurait été un coup de canif à la vocation de la CSG, que la Cour de Luxembourg aurait aussi pu interpréter comme un contournement de ses décisions. Tel est notre choix. Vous dire qu’il est d’une solidité juridique totale serait exagéré. »

Cette solution a rapidement conduit à de nouvelles contestations dans plusieurs décisions, rendues en 2017 et 2018.

Cet exemple illustre néanmoins que l’importance des enjeux budgétaires et la complexité des choix à opérer peuvent conduire à repousser la mise en conformité, pourtant nécessaire, de certains dispositifs.

La mission relève la nécessité de faire preuve de volontarisme lorsqu’un risque contentieux est connu, afin de ne pas laisser perdurer de telles incertitudes.

2.   Un coût des intérêts moratoires pourtant très élevé, et principalement dû aux contentieux fiscaux de série

Le coût de l’inaction, qui se traduit par le paiement d’intérêts moratoires, est élevé, et en augmentation continue. Entre 2012 et 2017, en matière fiscale, le coût total associé aux intérêts moratoires s’est élevé à 2,55 milliards d’euros, soit une dépense annuelle moyenne de 425,1 millions.

intérêts moratoires associés aux contentieux fiscaux
(dépenses brutes, en exécution)

(en millions d’euros)

Source : compte général de l’État 2012 – 2017, direction générale des finances publiques.

Ce montant très élevé de dépenses est largement dû aux contentieux fiscaux de série. Le coût des intérêts moratoires associés au contentieux « précompte », depuis le début de ce contentieux, s’élèverait ainsi à 220 millions d’euros, et ceux associés au contentieux « OPCVM », à plus de 800 millions ([68]). Le coût total des intérêts moratoires associés au seul contentieux relatif à la contribution de 3 % sur les dividendes distribués pourrait atteindre un milliard d’euros ([69]).

Entre 2006 et 2017, le taux des intérêts moratoires s’élevait à 4,8 %. Ce taux a été divisé par deux par la deuxième loi de finances rectificative pour 2017 ([70]). Si cette évolution est bienvenue, ses conséquences sur le coût des intérêts moratoires se feront sentir progressivement, car le nouveau taux ne s’applique que pour l’avenir, les intérêts moratoires courant jusqu’au 31 décembre 2017 se voyant appliquer l’ancien taux.

Proposition n° 8 : Envisager rapidement une évolution des dispositifs fiscaux lorsqu’un risque contentieux est identifié, et faire appel pour cela, au besoin, à une expertise externe.

B.   les alertes contentieuses doivent rapidement pouvoir conduire À des évolutions lÉgislatives

Afin de limiter au maximum le coût des intérêts moratoires, la mission relève la nécessité de mieux prendre en compte, dès leur apparition, les alertes contentieuses, afin d’identifier au plus vite les risques budgétaires associés, et d’agir en conséquence. Pour cela, les échanges internes aux ministères économiques et financiers doivent être pérennisés et systématisés (proposition n° 9), le dialogue avec la Commission européenne doit être poursuivi (proposition n° 10), une modernisation est à opérer concernant les systèmes d’information (proposition n° 11), et la gestion administrative des litiges doit être rapidement adaptée lorsqu’un risque significatif est identifié, à l’occasion d’un contentieux de série notamment (proposition n° 12).

1.   Pérenniser et poursuivre la systématisation des échanges internes aux ministères économiques et financiers

Le suivi des contentieux avait longtemps été marqué par un travail en silos au sein de l’administration des ministères économiques et financiers. Cette organisation peut conduire à une prise en compte tardive ou défaillante des enjeux budgétaires associés mais également des risques juridiques associés aux contentieux.

Auditionnée par la mission d’information, la DGFiP a relevé que cette situation avait connu des améliorations au cours de la période récente, soulignant que « les échanges internes ou externes à la DGFiP font désormais l’objet d’une formalisation qui devrait permettre à terme de mieux articuler les propositions formulées au cabinet pour la prise en compte des risques juridiques attachés aux contentieux fiscaux ».

● Concernant l’enregistrement des provisions, la prévision budgétaire et la programmation pluriannuelle, la mission a constaté que les échanges entre les services des ministères de l’économie et des finances et de l’action et des comptes publics avaient été développés, mais pourraient faire l’objet d’une formalisation accrue (voir 2 du B du II de la deuxième partie). La réunion du « comité des risques » permet de centraliser et de valider l’information relative aux enjeux financiers associés à ces contentieux.

● Concernant l’identification et le suivi des contentieux, le rapport de l’Inspection générale des finances de novembre 2017 relevait ainsi qu’ « entre la DLF, le SGAE, les services du ministère en charge des affaires étrangères, la représentation permanente à Bruxelles pour les contentieux communautaires et la DLF, le service juridique de la DGFiP et le secrétariat général du Gouvernement pour le contentieux constitutionnel, la multiplicité des intervenants et des processus non toujours parfaitement formalisés peuvent conduire à des dysfonctionnements dans la circulation de l’information sur les contentieux en cours, qu’ils soient européens ou constitutionnels » ([71]).

Deux initiatives ont été prises en 2017 pour remédier à cette situation.

La mise en place d’un comité ad hoc, réunissant le directeur de la législation fiscale et le chef du service juridique de la fiscalité, chargé de formaliser une analyse juridique partagée sur les risques contentieux, a été décidée pour faire suite aux propositions du rapport de l’IGF. Ce comité, réuni tous les six mois, a pour objectif de « fournir à terme au ministre un avis circonstancié et croisé sur l’intensité du risque encouru pour les principaux contentieux et de disposer d’un délai pour engager le cas échéant lors des travaux de préparation des projets de loi une révision des dispositifs contestés considérés comme les plus en risque ». Il s’est réuni formellement pour la première fois en janvier 2017.

De plus, le cabinet du ministre de l’action et des comptes publics a désigné la DAJ comme direction coordinatrice de l’information lui remontant sur l’ensemble des contentieux fiscaux et non fiscaux. La DAJ transmet une synthèse ministérielle semestrielle des enjeux fiscaux et non fiscaux, à laquelle contribue le SJF.

La mission salue ces initiatives et insiste sur l’absolue nécessité de pérenniser et de poursuivre la formalisation et la systématisation de tels échanges.

Proposition n° 9 : Pérenniser et poursuivre la systématisation des échanges internes aux ministères économiques et financiers.

2.   Privilégier le dialogue avec la Commission européenne

Concernant plus les procédures européennes, le Secrétariat général des affaires européennes (SGAE) coordonne les positions françaises auprès de l’Union européenne, veille au respect des obligations découlant de la mise en œuvre des traités et du droit dérivé, et la direction des affaires juridiques du ministère de l’Europe et des affaires étrangères (DAJ du MEAE) rédige le mémoire qui sera déposé devant les juridictions (voir a du 2 du A du I de la deuxième partie).

La mission a constaté que cette organisation permettait d’assurer un suivi cohérent des procédures en cours, précontentieuses comme contentieuses. Si une prise de position ferme et engageante de la Commission européenne sur les dispositifs, avant ou après leur adoption, semble délicate, le dialogue avec la Commission permet de résoudre de nombreuses difficultés, et doit être privilégié.

a.   Un « rescrit européen » est difficilement envisageable

● Une prise de position ferme de la Commission européenne, sur demande des États membres, concernant la compatibilité des dispositifs en préparation paraît difficilement atteignable.

Les services des ministères économiques et financiers ont indiqué consulter occasionnellement la Commission européenne sur sa lecture des principes européens et de leurs conséquences au niveau national. La mission a également eu connaissance d’échanges réguliers entre les services fiscaux et la DG TAXUD, notamment ([72]).

Ces échanges sont bénéfiques, et permettent un approfondissement de la compréhension réciproque des législations nationales et européennes. Leur portée ne doit toutefois pas être surestimée. En effet, les modalités de fonctionnement de la Commission européenne s’accommodent mal des exigences de la production législative nationale, et notamment des délais contraints qui caractérisent la discussion au Parlement des dispositifs fiscaux, empêchant d’obtenir l’avis des services de la Commission au cours de la discussion.

En tout état de cause, l’état actuel du droit ne permet pas d’obtenir une prise de position ferme de la Commission européenne sur de tels cas d’espèces. Les recommandations et les avis émis par la Commission sont en effet des actes non contraignants qui ne la lient pas, si bien que « le principe du respect de la confiance légitime ne saurait (…) être invoqué (…) pour faire obstacle à la constatation objective du non-respect, par [la Commission européenne], des obligations que lui impose le traité » (affaire C‑39/10, Commission c/ Estonie, 10 mai 2012).

● Un contrôle de compatibilité des mesures votées, après leur adoption, paraît tout aussi complexe à mettre en œuvre.

Une procédure de notification obligatoire à la Commission existe en matière d’aides d’État. Les États membres doivent déclarer toute aide publique susceptible d’affecter les échanges entre les États membres. Aux termes du troisième paragraphe de l’article 108 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne (TFUE), la Commission « est informée, en temps utile pour présenter ses observations, des projets tendant à instituer ou à modifier des aides », et dispose ensuite d’un délai de deux mois pour se prononcer sur sa compatibilité avec le marché intérieur, délai durant lequel l’octroi de l’aide est suspendu. Si la Commission rencontre un doute sérieux concernant la légalité de l’aide, elle peut ouvrir une procédure d’examen formel, d’un délai maximal de dix-huit mois.

L’existence de ces délais rend difficile la transposition d’une telle procédure en matière fiscale et budgétaire qui semblerait de plus délicate à justifier. Si le fonctionnement du marché intérieur justifie l’existence d’un contrôle aux aides et subventions accordées par les États membres, la création d’un contrôle de la Commission européenne sur toute mesure fiscale adoptée par les États membres constituerait une réelle atteinte à leur souveraineté budgétaire.

b.   Un dialogue avec la Commission européenne qui doit être privilégié

● Si une prise de position formelle des autorités européennes semble complexe à mettre en œuvre en amont de l’adoption de dispositifs fiscaux, les observations et les interrogations de la Commission européenne doivent, en revanche, être prises en compte très en amont.

● La France est actuellement classée deuxième, derrière l’Allemagne, en termes de nombre de procédures d’infraction en cours en matière fiscale : 96 procédures sont actuellement ouvertes, soit 3,4 par État membre en moyenne, dont 11 pour l’Allemagne et 9 pour la France.

nombre de procédures d’infraction ouvertes,
par État membre, en matière fiscale

À partir du stade précontentieux, c’est-à-dire de la mise en demeure.

Source : base de données de la Commission européenne (accessible sur le site de la Commission), extraction réalisée le 30 juillet 2018.

● Les statistiques relatives aux procédures d’infraction menées contre la France, au cours des dix dernières années, montrent que :

– de nombreux dossiers (près d’une centaine par an, soit un tous les trois jours) sont ouverts au stade de la phase de « dialogue structuré » (demandes d’informations et dispositif « EU Pilot »), et ces échanges permettent de trouver une solution aux questions posées en dehors de toute procédure contentieuse ;

– l’ouverture de la phase précontentieuse (avis motivé et recours en manquement) concerne un peu moins de la moitié des dispositifs pour lesquels un échange préalable a eu lieu, et seuls 6 % des avis motivés débouchent sur l’ouverture d’un contentieux ;

– le dépôt d’un recours en manquement conduit dans la quasi-totalité des situations (92 %) à une condamnation des autorités françaises.

procédures d’infraction menées contre la France, depuis le 1er janvier 2008

(en nombre de recours)

	Demandes d’informations et dossiers  « EU Pilot » (*)	Mises en demeure	Avis motivés (**)	Recours en manquement	Décisions défavorables (***)
Fiscalité et union douanière	82	57	28	13	10 (92 %)
Environnement, climat, énergie	240	92	44	7	6 (86 %)
Marché intérieur, services, industrie, entreprenariat et PME, aides d’État	130	77	28	4	4 (100 %)
Autres	470	192	45	–	–
Total	922	418	145	24	22 (92 %)

(*) De 2008 à 2010, soit avant son adhésion au dispositif « EU Pilot », la France avait reçu 465 demandes d’information. Depuis leur adhésion en septembre 2011, les autorités françaises ont reçu au total 457 dossiers « EU Pilot ». Le nombre de dossiers « EU PILOT » a drastiquement chuté depuis la mise en œuvre de la nouvelle politique infractionnelle de la Commission. Les services de la Commission n’ont ouvert que 8 dossiers en 2017 et 4 dossiers en 2018. À titre de comparaison, 53 dossiers EU PILOT ont été adressés aux autorités françaises durant l’année 2016.

(**) Certaines des infractions auxquelles se rapportent ces avis motivés ont été ouvertes avant le 1er janvier 2008.

(***) En matière fiscale, 2 décisions favorables ont été rendues, et 1 radiation a été prononcée ; 1 affaire est en cours.
En matière environnementale, 1 radiation a été prononcée, et une saisine a été annoncée.

Source : Secrétariat général des affaires européennes, au 6 juillet 2018.

● Les dispositifs contestés font l’objet d’un suivi régulier et de haut niveau entre les autorités françaises et européennes.

Les services de la Commission européenne et les représentants de l’administration française se réunissent régulièrement pour évoquer les risques juridiques associés à certains dispositifs fiscaux, et discuter de leurs éventuelles évolutions.

Le cabinet du Commissaire européen aux affaires économiques et financières, à la fiscalité et à l’union douanière, M. Pierre Moscovici, a ainsi indiqué à la mission d’information qu’une rencontre avait lieu chaque année entre des représentants de l’administration française, et notamment le SGG et le SGAE, et les services de la Commission européenne, afin d’identifier les points de désaccord et les sujets sur lesquels une évolution était envisageable.

● Selon les données transmises par la direction générale des finances publiques, concernant les vingt-huit procédures ouvertes ([73]) depuis 2013 (phase de dialogue structuré, phase précontentieuse et contentieuse) :

– 16 dispositifs ont fait l’objet d’une mise en conformité ;

– 2 affaires ont été classées ;

– 2 affaires ont conduit à une décision défavorable de la CJUE ;

– 8 affaires étaient toujours en cours.

La liste des dispositifs en question sont reproduits en annexe (voir annexe n° 6) ([74]).

Proposition n° 10 : Poursuivre l’amélioration du dialogue avec la Commission européenne.

3.   Moderniser le système d’information pour identifier au plus vite les dispositifs faisant l’objet de contentieux de série

Afin de permettre une pleine information du décideur politique sur les risques encourus et sur les options envisageables, les systèmes d’information utilisés pour le suivi et gestion des contentieux fiscaux doivent être modernisés, à la DGFiP comme aux Douanes.

● Les litiges fiscaux font l’objet d’un enregistrement dans le système d’information à partir du moment où ils donnent lieu au dépôt d’une réclamation ou d’un recours devant les juridictions par les contribuables. En effet, une situation litigieuse est considérée comme contentieuse dès le dépôt par le contribuable d’une réclamation prévue à l’article L. 190 du livre des procédures fiscales. Cette pratique permet un suivi exhaustif des procédures en cours.

Lors de son audition, le service juridique de la fiscalité a précisé à la mission que, pour détecter au plus tôt l’apparition de contentieux de série, les directions des affaires juridiques du réseau territorial et des directions nationales de la DGFiP assuraient un rôle de veille sur les dispositifs les plus régulièrement contestés. Ainsi, « si une même disposition fiscale est contestée dans plusieurs dossiers, une information est transmise au service juridique de la fiscalité qui examine l’opportunité de créer dans les applications de suivi de la mission contentieuse un code de suivi particulier appelé " contentieux de série " ». Au 31 décembre 2017, 50 contentieux de série avaient ainsi été identifiés.

Par ailleurs, pour tenir compte des recommandations du rapport de la mission d’enquête de l’Inspection générale des finances de novembre 2017 ([75]), les plaintes déposées auprès de la Commission, et suivies par la DLF et le SGAE, sont désormais suivies dans l’application de suivi des contentieux de la DGFiP pour ce qui concerne la contestation de dispositions de la fiscalité professionnelle. Cette initiative permet de « disposer d’une cartographie plus complète des risques relatifs au respect du droit européen et d’assurer une veille pour identifier le dépôt d’éventuelles réclamations portant sur les dispositifs en cause ».

La mission souligne la pertinence de ces évolutions.

● En revanche, la DGFiP a précisé à la mission qu’elle ne disposait pas « d’un registre unique d’enregistrement des réclamations et des recours contentieux mais de plusieurs outils déployés dans les différents services » :

– l’application « Erica » est déployée dans les directions régionales et départementales des finances publiques, les directions nationales et spécialisées ;

– l’application « Iliad » est déployée dans les services locaux (services d’impôts des particuliers et services d’impôts des entreprises) ;

– l’application « Majic » est utilisée par les services fonciers.

La DGFiP relève que cette organisation résulte « simplement d’un résultat de l’histoire des systèmes d’information des administrations qui ne peut pas être dépassé sans investissements appropriés et d’ampleur importante ». Elle précise également que « l’ensemble des données contentieuses enregistrées dans ces applications fait cependant l’objet d’une consolidation statistique dans l’application Erica » et que « les données saisies dans l’application Erica représentent les enjeux financiers les plus importants. Elles font l’objet de campagnes annuelles de fiabilisation et d’un audit annuel par sondage de la Cour des comptes dans le cadre des travaux liés à la provision pour risques sur litiges fiscaux ».

● De plus, si l’application Erica permet de suivre l’ordonnancement du décaissement, elle ne permet pas d’en constater le paiement, qui est enregistré dans l’application Chorus. La réconciliation de ces opérations doit ainsi être effectuée manuellement.

● Au sein de la direction générale des douanes et droits indirects, le système d’information de lutte contre la fraude (SILCF) est « alimenté par les agents qui constatent les infractions et est fiabilisé par les services qui gèrent le contentieux. Il est accessible à l’ensemble de la chaîne hiérarchique, y compris les services de la direction générale en charge du contentieux ».

La DGDDI précise qu’à ce stade, le SILCF n’est « pas connecté aux applications comptables et ne permet pas d’identifier automatiquement le dénouement comptable des contentieux qui ne seraient pas réglés immédiatement (cas des contentieux traités judiciairement) ». De plus, cet outil ayant été pensé comme un outil d’administration du contentieux mais pas de reporting, ses fonctionnalités actuelles ne permettraient pas de produire des données statistiques suffisamment précises pour les besoins des services, et nécessiteraient la réalisation d’enquêtes annuelles auprès des services déconcentrés.

La DGDDI assure avoir « lancé un vaste chantier d’urbanisation du système d’information, pour développer les capacités existantes et interconnecter ce système d’information à d’autres applications douanières, notamment comptables ». La mission d’information souligne la nécessité d’une telle mise à niveau.

Proposition n° 11 : Moderniser les systèmes d’information pour identifier au plus vite les dispositifs faisant l’objet de contentieux de série.

4.   Adapter rapidement la gestion administrative lorsqu’un risque significatif est identifié

L’administration doit être en mesure de réagir rapidement lorsqu’un risque budgétaire significatif est identifié, et dégager une stratégie contentieuse claire, en particulier à l’occasion de contentieux de série, dont le nombre tend à se développer.

Le cas du contentieux relatif à la CSPE (voir première partie) constitue à ce titre un exemple caractéristique. La mission relève que la réception par la Commission de régulation de l’énergie d’un nombre très élevé de réclamations aurait dû conduire à la mise en place rapide d’une stratégie contentieuse adaptée, ce qui n’a pas été possible, faute de moyens suffisants dévolus à cette autorité.

Dans de telles situations, la mission rappelle la nécessité d’adapter rapidement l’organisation administrative, condition nécessaire à la conduite d’une stratégie contentieuse efficace.

Proposition n° 12 : Adapter l’organisation administrative pour le traitement des contentieux de série, le cas échéant.

II.   Une qualité légistique qui doit impérativement être renforcée dès la conception de la norme fiscale

A.   Un processus de SÉcurisation juridique et de simplification de la norme fiscale qui doit être engagÉ

1.   Les points d’attention relevés par la mission

● Les travaux de la mission d’information ont relevé qu’au-delà des cas d’espèces soulevés dans les affaires présentées dans ce rapport, certains dispositifs faisaient l’objet de saisines récurrentes du juge, européen comme constitutionnel.

Comme le souligne le rapport de l’Inspection générale des finances consacré à la contribution de 3 % sur les dividendes distribués ([76]), « les principes communautaires, appliqués de manière affirmée et déterminée par la CJUE, de libre circulation de capitaux et de liberté d’établissement, ainsi que les principes constitutionnels d’égalité devant les impôts et les charges publiques (dont la portée a été renforcée par les évolutions jurisprudentielles récentes sur la discrimination à rebours) sont source de risques, y compris sur des dispositifs parfois anciens et structurants de notre droit fiscal ». Le rapport ajoute que « si le phénomène n’est pas nouveau, les évolutions jurisprudentielles récentes portant sur le régime d’intégration fiscale constituent une bonne illustration des pressions croissantes de la norme communautaire ».

Une consultation publique a notamment été ouverte sur le site des ministères de l’économie et des finances et de l’action et des comptes publics, portant sur la réforme du régime fiscal des brevets, de l’intégration fiscale, et de la déductibilité des intérêts (voir 2 du B du présent II). La direction de la législation fiscale a indiqué que sur ces sujets, des échanges informels étaient conduits avec la Commission européenne ainsi qu’avec l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) afin de mieux appréhender la compréhension qu’ont ces institutions de ces régimes.

● Plusieurs personnes auditionnées par la mission d’information ont également relevé les fragilités juridiques qui entourent spécifiquement les taxes affectées.

Ont ainsi été portés à la connaissance de la mission d’information plusieurs contentieux récents, portant sur la taxe sur la publicité diffusée par les chaînes de télévision ([77]) et sur la taxe sur les éditeurs et distributeurs de services de télévision ([78]), affectées au CNC, sur la taxe générale sur les activités polluantes ([79]), affectée à l’Agence de l’environnement et de la maîtrise de l’énergie (Ademe) jusqu’en 2018 et rebudgétée à l’occasion de la dernière loi de finances, ou encore les contentieux portant sur la taxe d’enlèvement des ordures ménagères ([80]), affectée aux communes.

Un récent rapport du Conseil des prélèvements obligatoires ([81]) relevait ainsi que le régime juridique des taxes affectées était « souple mais fragile », ne faisant l’objet d’aucune définition juridique précise. Le rapport relève que ces taxes sont fréquemment contrôlées par le juge constitutionnel : depuis 2013, « le Conseil constitutionnel s’est prononcé à 11 reprises sur des taxes affectées à des tiers (hors collectivités territoriales). À cette occasion, il a prononcé six décisions de non-conformité (totale ou partielle), deux décisions de conformité avec réserve et trois décisions de conformité totale » uniquement. Le rapport relevait également que des fragilités demeurent au regard du droit de l’Union européenne, et concernent principalement le droit des aides d’État.

Dans un discours donné en 2015 à l’École nationale d’administration ([82]), M. Jean-Marc Sauvé, alors Vice-président du Conseil d’État, rappelait que de nombreuses « imperfections » rendaient nécessaire « une remise à plat des dispositifs de fiscalité sectorielle », qui recouvrent de nombreuses taxes affectées. Il rappelait l’existence de contraintes juridiques, tant en droit interne qu’en droit de l’Union européenne. Ainsi, en droit interne, « le paramétrage d’une taxe comportementale est un exercice constitutionnellement délicat : une telle taxe doit tout à la fois cibler l’objectif poursuivi par le législateur et ne pas créer de différences de traitement excessives ou injustifiées ». Le Conseil constitutionnel est particulièrement vigilant sur le respect de ces règles et principes ([83]). En droit de l’Union européenne, le Vice-président du Conseil d’État relevait notamment les risques entourant la fiscalité de régulation, rappelant que la CJUE retenait « une conception extensive de la notion d’aide d’État ».

● La mission propose que cette revue d’ensemble soit confiée à une commission indépendante, composée de magistrats administratifs, de praticiens, et d’universitaires. Cette commission devrait concentrer ses premiers travaux sur les dispositifs présentant un risque d’invalidation élevé. Ses conclusions ne seraient pas rendues publiques.

La direction de la législation fiscale a attiré l’attention de la mission sur les éventuelles difficultés posées par cette remise à plat. La jurisprudence de la CJUE est en effet évolutive, et, concernant certains dispositifs actuellement considérés comme « à risque », celle-ci ne serait pas encore parfaitement stabilisée : une anticipation trop précoce des décisions de la CJUE pourrait faire ainsi naître de nouveaux risques.

● Suite aux annoncées effectuées au premier semestre 2018, le Gouvernement a proposé, à l’article 12 du projet de loi de finances pour 2019, de réformer le régime de l’intégration fiscale afin de sécuriser ce régime au regard du droit européen.

L’article 7 du texte propose également de sécuriser le dispositif de la taxe d’enlèvement des ordures ménagères. Il précise les dépenses pouvant être prises en compte pour le calcul de la TEOM, en autorisant la prise en compte soit des dépenses réelles d’investissement, soit des dotations aux amortissements correspondantes, au libre choix de la collectivité. Cet article devrait ainsi permettre de sécuriser cette taxe, contestée à la suite des décisions Auchan de 2014 et Cora de 2018 précitées. L’évaluation préalable de l’article évalue à 220 millions d’euros au 30 avril 2018, le coût potentiel pour l’État des contentieux en cours, 5 000 contestations ayant été formulées auprès des services fiscaux par les redevables depuis 2014.

La mission se félicite de ces initiatives, qui témoignent d’une prise de conscience des risques juridiques, et devrait permettre d’assurer la pérennité de ce dispositif.

Proposition n° 13 : Conduire une revue d’ensemble des risques juridiques, en s’intéressant en priorité à certains dispositifs qui sont régulièrement contestés devant les tribunaux, et notamment aux taxes affectées.

2.   Une simplification de la norme fiscale qui doit être recherchée à chaque étape

La complexité de la législation et la fréquence des modifications peuvent affecter la prévisibilité de la norme fiscale, affaiblissant ainsi la sécurité juridique. La mission propose d’associer la revue générale des risques juridiques proposée à une recherche constante de la simplification de la norme.

En 2009, la création, au sein de la direction générale des finances publiques, de la mission de simplification de la législation fiscale, avait notamment pour objectif de concevoir et de proposer les mesures de simplification des formalités pesant sur les différentes catégories d’usagers, particuliers, entreprises comme collectivités territoriales, et d’assurer l’adaptation des textes législatifs et réglementaires dans le contexte de la fusion de la direction générale de la comptabilité publique et de la direction générale des impôts, mais n’avait pour objectif de remédier à la complexité des dispositifs fiscaux. Elle a été supprimée en 2016.

Au Royaume-Uni, la simplification de la législation fiscale a été confiée à un organisme indépendant, le Bureau de la simplification fiscale (Office of Tax Simplification, ou OTS). Initialement pensé comme un organe temporaire lors de sa création, en 2010, cette structure a été transformée en agence permanente par le Finance Act de 2016.

 

 

La mission juge pertinent ce modèle, fondé sur l’expertise indépendante d’une cellule extérieure à l’administration fiscale, et se prononçant par des avis publics.

En France, le Conseil des prélèvements obligatoires, qui a remplacé le Conseil des impôts, est associé à la Cour des comptes, mais constitue une institution distincte de cette dernière. Il est « chargé d’apprécier l’évolution et l’impact économique, social et budgétaire de l’ensemble des prélèvements obligatoires, ainsi que de formuler des recommandations sur toute question relative à ces prélèvements » ([84]).

Proposition n° 14 : Rechercher, à l’occasion de chaque modification législative, la simplification de la norme fiscale.

B.   Une démarche qui doit être menÉe en donnant une place plus large À la consultation

1.   Un recours à la consultation qui peut permettre d’identifier les failles de certains dispositifs

● Les travaux de la mission ont souligné que la pratique de la consultation occupait une faible place dans les processus de fabrication de la norme.

En France, une telle pratique ne fait pas partie de la culture institutionnelle. En avril 2010, le rapport présenté au ministre en charge de l’économie, de l’industrie et de l’emploi, et portant sur les instructions fiscales ([85]), relevait ainsi que « si certaines dispositions fiscales font l’objet d’une élaboration approfondie et transparente en amont, nombre d’entre elles sont présentées en loi de finances ou dans des projets de loi ordinaires sans avoir fait l’objet d’aucune annonce ou étude préalable ». Selon le rapport, étaient particulièrement concernées « les réformes ayant trait à l’imposition des personnes ou du patrimoine, moins en matière de fiscalité internationale ou de TVA et, plus largement pour les dispositions dont le cadre juridique est contraint par le droit communautaire ou international ».

Les rapporteurs expliquaient cette situation par « l’habitude du secret, des arbitrages parfois tardifs, [et par] la faible pratique de l’évaluation en amont de ses effets », rappelant que « trop souvent, la loi est rédigée et adoptée dans l’urgence, sans avoir donné lieu ni à des consultations préalables approfondies au stade de sa préparation par le Gouvernement, ni à des débats éclairants au Parlement ».

Auditionnés par la mission d’information, les magistrats du Conseil d’État ont également relevé l’existence, en France, d’une « culture du secret », liée au refus de distinguer les éléments purement techniques de ceux nécessitant un arbitrage politique par le Gouvernement. Cette situation empêcherait de dévoiler le contenu des réformes et d’en anticiper la rédaction, avant le temps politique que constitue la présentation du projet de loi de finances, chaque l’automne.

La mission insiste néanmoins sur la nécessité de renforcer, en amont, la sécurisation de la norme fiscale, en développant notamment le recours aux consultations ouvertes. Une telle pratique permettrait soulever les éventuelles difficultés d’application posées par un texte, et notamment les éventuelles contrariétés au droit européen.

Cette revendication fait l’objet de demandes régulières, de la part des acteurs économiques comme des corps de contrôle et d’inspection.

L’Institut des Avocats Conseils Fiscaux (IACF) proposait ainsi en 2015 que « toute réforme fiscale de grande ampleur soit précédée d’une consultation publique, au moins six mois avant d’être présentée au Parlement, sur la base d’un document de référence » et qu’une « étude d’impact soit réalisée avant toute adoption d’une nouvelle disposition fiscale par voie d’amendement parlementaire » ([86]). Le rapport Fouquet ([87]) de 2008 proposait également de « procéder à une consultation ouverte, débutant trois mois avant son dépôt au Parlement, sur tout texte fiscal figurant dans une loi de finances, assortie de la présentation d’une étude d’impact ».

● La pratique de la consultation publique est largement utilisée au sein d’autres États membres de l’Union.

Au Royaume-Uni, l’ensemble des ministères et des agences conduit des consultations publiques pendant le processus d’élaboration normative.

En Allemagne, la consultation publique réalisée par l’administration fédérale est officiellement réglementée par les Règles communes de procédure des ministères fédéraux (Gemeinsame Geschäftsordnung der Bundesministerien, ou GGO), qui précisent que les ministères doivent consulter de manière précoce et approfondie les parties intéressées. Les projets de réglementations doivent ainsi être transmis aux Länder, à leurs représentants, aux autorités locales, et aux associations nationales, si leurs intérêts sont affectés.

Les GGO précisent que la communauté des experts peut également être consultée, à la discrétion du ministère en charge du texte, qui dispose ainsi d’une large autonomie dans la fixation du calendrier, du champ de la consultation et du choix des partenaires.

En 2010, une étude de l’OCDE relevait ainsi que « les cycles de pré-consultation informels sont la norme, et ont lieu à un stade précoce du processus, avant la rédaction du projet de loi. Les résultats apportent une contribution à la rédaction, et les mêmes parties sont consultées une seconde fois » ([88]). Cette étude précisait que « la consultation prend ainsi la forme d’une négociation institutionnalisée avec les principales parties intéressées et est axée sur la recherche d’un consensus », mais soulignait néanmoins « le manque de transparence » et « l’exclusion des parties intéressées qui ne font pas partie du système traditionnel fait que les idées innovantes risquent d’être étouffées ». Elle relevait également « l’absence de règles clairement visibles et exécutoires s’imposant à tous les ministères ».

Les ministères ont également la possibilité de publier les avant-projets de loi. Selon l’OCDE, le ministère des finances publie régulièrement les réglementations proposées, ainsi que l’information relative au statut de la procédure en cours, sur son site internet, au moment de démarrer une consultation publique.

Lorsque l’urgence et la complexité des sujets à traiter le nécessitent, les ministères peuvent aller jusqu’à confier la rédaction de certains textes techniques à des conseils extérieurs. Lors de la crise de 2008, la préparation de certains textes portant sur la régulation bancaire et financière avait été confiée à des cabinets d’avocats d’affaires. Cette situation avait suscité de vives réactions.

2.   Une approche qui gagnerait à être systématisée et étendue

En France, les ministères de l’économie et des finances et de l’action et des comptes publics ont peu l’habitude de recourir à la consultation sur des textes législatifs, par rapport à nos voisins européens.

Cette pratique existe mais reste très occasionnelle. La direction de la législation fiscale a transmis des exemples de consultations facultatives réalisées au cours des cinq dernières années, reproduits dans le tableau suivant, qui se sont donc déroulées avant la consultation réalisée en 2018 (voir infra).

Exemples de consultations conduites au cours des cinq dernières années
par la direction de la législation fiscale

Texte	Article	Consultations facultatives réalisées
PLF 2014	Article 13 : Réforme du régime de défiscalisation des investissements productifs et des logements sociaux outre-mer	Les travaux d’élaboration de la réforme des dispositifs de défiscalisation des investissements outre-mer ont été menés en concertation avec les exécutifs locaux et un large panel de représentants des milieux économiques, parmi lesquels des représentants des entreprises ultra-marines (FEDOM), l’association des chambres de commerce outre-mer (ACCIOM), des représentants des bailleurs sociaux des territoires concernés (ARMOS) et des fédérations nationales (USH, EPL).
	Article 16 : Instauration de l’autoliquidation de la TVA dans le secteur du bâtiment et création d’un mécanisme de réaction rapide en cas de risque de fraude	Fédération française du bâtiment, Confédération de l’artisanat du bâtiment, Syndicat National du Second Œuvre et Fédération Nationale des Travaux Publics.
PLFR 2014	Article 13 : Mesures de lutte contre la fraude fiscale, en particulier la fraude à la TVA dans les secteurs à risque	Sur le renforcement du contrôle du certificat fiscal (quitus) pour les véhicules d’occasion provenant d’un autre pays de l’Union européenne, les consultations ont été menées auprès de la Fédération de l’Artisanat Automobiles (FNA)qui a fait connaître son accord de principe au texte et de manière générale à toute mesure susceptible de mieux lutter contre ce type de fraude. Sur l’exclusion du régime simplifié d’imposition à la TVA des entreprises nouvelles relevant de secteurs d’activités à risque, les consultations ont été menées auprès de la : – CAPEB (Confédération de l’Artisanat et des Petites Entreprises du Bâtiment) ; – FFB (Fédération française du Bâtiment) ; – FNTP (Fédération Nationale des Travaux Publics).
	Article 14 : Non déductibilité du résultat de la taxe sur les locaux à usage commercial ou de bureaux d’Ile-de-France, de la taxe sur les excédents de provisions des entreprises d’assurances de dommages et de la taxe de risque systémique	Les principaux établissements bancaires, ainsi que la Fédération bancaire française, ont été informellement consultés.
	Article 30 : Mise en conformité communautaire du régime de groupe	Consultation des organisations professionnelles : Association française des entreprises privées (AFEP), Mouvement des entreprises de France (MEDEF).
PLF 2015	Article 41 : Prolongation et extension du prêt à taux zéro (PTZ)	Ces propositions de modifications ont été présentées aux banques parties au comité technique PTZ. L’ensemble de ces propositions et du barème a également été présenté au Conseil national de l’habitat du 11 septembre 2014.
	Article 42 : Exonération temporaire de TFPB et de CFE pour les activités de méthanisation agricole	Les organisations professionnelles agricoles ont été consultées lors des assises de la fiscalité agricole, dans le cadre du groupe de travail « fiscalité et agro-écologie ».
PLFR 2015	Article 13 : Mise en conformité du dispositif de réduction d’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) au titre des souscriptions au capital des petites et moyennes entreprises (PME) avec les règles européennes d’encadrement des aides d’État en faveur du financement des risques	Les associations professionnelles représentant les acteurs du capital investissement (Association Française des Investisseurs pour la Croissance (AFIC), Association Française de la Gestion financière (AFG) ainsi que les représentants des entreprises (Mouvement des entreprises de France (MEDEF), Confédération générale des petites et moyennes entreprises (CGPME)) ont été rencontrées dans le cadre de l’élaboration du présent projet d’article.
PLF 2016	Article 5 : Augmentation du plafond de la provision déductible à l’impôt sur les sociétés des groupements d’employeurs	Consultation du Centre de ressources pour les groupements d’employeurs (CRGE).
	Article 38 : Mesure visant à lutter contre la dissimulation de recettes à la TVA : utilisation obligatoire d’un logiciel de caisse ou système non frauduleux	Organismes professionnels consultés sur le principe d’une mesure tendant à dissuader les commerçants d’utiliser des logiciels de caisse frauduleux : association française des éditeurs de logiciels et solutions internet (AFDEL), association des constructeurs, éditeurs, distributeurs, installateurs de systèmes d’encaissement (ACEDISE), ordre des experts-comptables, organismes de gestion agréés, confédération générale du patronat des petites et moyennes entreprises (CGPME) et mouvement des entreprises de France (MEDEF).
PLFR 2016	Article 14 : Nouvelles modalités de contrôle sur place pour la TVA et les reçus fiscaux	Le dispositif de création d’une procédure spécifique de contrôle de la délivrance des reçus fiscaux par les organismes sans but lucratif (OSBL) a donné lieu à la consultation du Haut Conseil à la vie associative (HCVA).
	Article 18 : Sécurisation des procédures contentieuses douanières	La mise en conformité de la procédure du droit d’être entendu et du dispositif des intérêts de retard et de remise avec les dispositions du code des douanes de l’Union a donné lieu à la consultation : – des professionnels du dédouanement ; – des représentants des opérateurs importateurs et exportateurs ; – de la Direction de la législation fiscale.
	Article 23 : Exonération facultative de contribution économique territoriale des disquaires indépendants	Le Club action des labels indépendants français (CALIF), association en charge du soutien aux disquaires indépendants, a été consulté de façon informelle.
	Article 24 : TGAP : poursuite de la trajectoire de la composante "déchets"	Pour la composante déchets de la TGAP ont été consultés : – le Comité pour la Fiscalité Écologique – avis du 10 juillet 2014 ; – le Conseil National des Déchets – avis du 9 juillet 2014.
PLF 2017	Article 39 : Prorogation du crédit d’impôt pour les métiers d’art (CIMA) et extension aux restaurateurs du patrimoine	Concernant le CIMA, les représentants des entreprises du secteur des métiers d’art ont été consultés notamment : Ateliers d’Art de France, l’Union Nationale des Métiers d’Art, la Confédération Française des Métiers d’Art, de l’excellence et du luxe (CFMA), la Confédération Nationale de l’artisanat des métiers de service et de fabrication (CNAMS), la Fédération Française de la Conservation-Restauration (FFCR), l’Union Française de la Bijouterie, Joaillerie, Orfèvrerie et du négoce de Pierres et de Perles (UFBJOP) et l’Union Nationale de l’Artisanat des Métiers de l’Ameublement (UNAMA). L’ISM a également procédé à une enquête à la demande de la Direction générale des entreprises (DGE) auprès des entreprises disposant du label EPV.
PLFR 2017	Article 18 : Institution d’un régime fiscal applicable aux clubs de jeux	Communication auprès des représentants syndicaux des casinos dont certains adhérents envisagent d’exploiter des clubs de jeux.
	Article 29 : Harmonisation et simplification des procédures de recouvrement forcé mises en œuvre par les comptables publics	Fédération Bancaire Française.

Source : direction de la législation fiscale.

En comparaison, pour les années 2013 à 2017, un projet de loi de finances comportait 68 articles en moyenne (soit 342 articles déposés au total), et un projet de loi de finances rectificative de fin d’année, 39 articles (soit 193 articles déposés au total).

Au cours de l’année 2018, et en préparation du projet de loi de finances pour 2019, les ministères de l’économie et des finances et de l’action et des comptes publics ont lancé une consultation publique sur la réforme de l’impôt sur les sociétés.

La mission d’information se félicite de cette initiative. La direction de la législation fiscale a indiqué à la mission que les retours concernant cette consultation étaient positifs. La démarche « a été accueillie de manière positive », et été utile « afin de déterminer en opportunité quels scénarios de réforme sont privilégiés par les répondants ».

Elle relève qu’une piste d’amélioration pourrait consister à « prévoir un mode de consultation plus interactif, mais cela nécessiterait de disposer de délais nettement plus longs ».

Au-delà de la question de la consultation sur une réforme législative, la DLF relève qu’il est toutefois « fréquent » que les instructions fiscales soient mises en consultation publique.

La mission a conscience que la pratique des consultations n’est pas exempte de difficultés :

– elles posent la question de la qualité des réponses qui seront apportées comme celle de la charge de travail supplémentaire occasionnée, pour l’administration, par l’organisation et l’analyse de ces contributions ;

– elles présentent un risque d’instrumentalisation par certains acteurs ;

– enfin, leur conduite doit s’articuler avec l’agenda politique et le calendrier constitutionnel de la discussion des lois de finances.

La mission considère que ces difficultés, qui ont été surmontées au sein d’autres grandes démocraties, ne devraient pas faire obstacle à l’amélioration de la qualité rédactionnelle de la norme fiscale. La mission propose ainsi de systématiser la pratique de consultations ouvertes et publiques.

L’organisation de telles consultations pourrait prendre deux formes, selon le niveau de complexité et l’étendue de la réforme prévue.

● Dans le cas de réformes d’ampleur, une consultation en deux temps pourrait être envisagée :

– huit à dix mois avant le dépôt du texte serait lancée une première phase de consultation, ouverte et publique, présentant les dispositifs sur lesquels le Gouvernement envisage d’apporter une évolution législative, les raisons justifiant cette initiative, ainsi que les pistes d’évolution envisagées. Cette phase donnerait lieu à la publication d’un « livre blanc », qui pourrait, le cas échéant, intégrer les nouvelles rédactions envisagées par l’administration fiscale ;

– les tiers disposeraient alors d’un délai de deux à trois mois pour soumettre leurs contributions, sur une plate-forme internet dédiée ;

– à l’issue de cette première phase de consultation ouverte, environ six mois avant le dépôt du texte, l’administration procéderait à l’analyse des contributions reçues pour faire évoluer, si nécessaire, les propositions initialement présentées ;

– s’ouvrirait alors une seconde phase de consultation, réservée aux personnes ayant participé à la première phase, que l’administration fiscale pourrait mettre à profit pour rencontrer les personnes ayant réalisé les contributions les plus complètes, et ainsi approfondir les échanges, et qui s’achèverait par l’adoption du texte en Conseil des ministres, et son dépôt sur le bureau des assemblées.

Les éléments produits dans le cadre de cette consultation et ayant conduit à faire évoluer les dispositifs seraient joints à l’étude d’impact transmise au Parlement, et permettraient à celui-ci de disposer d’une meilleure information concernant l’opportunité et les conséquences d’une réforme fiscale. Ils permettraient également d’assurer la transparence concernant les modalités d’élaboration de la loi.

● Pour les réformes de moindre ampleur, un calendrier plus restreint serait privilégié. Une phase de consultation ouverte, mais unique, serait ouverte quatre à six mois avant le dépôt du texte, avec un délai de réponse limité à un mois. L’administration pourrait, éventuellement, demander des précisions ou des approfondissements aux répondants.

Ces évolutions ne nécessiteraient pas d’évolution législative et pourraient être réalisées par le biais d’une instruction du Premier ministre. Selon les informations reçues par la mission d’information, aucun texte n’encadre actuellement l’organisation de consultations au sein des ministères de l’économie et des finances et de l’action et des comptes publics.

Cette réflexion doit être envisagée dans la perspective de la réforme constitutionnelle en cours. La mission souligne que, dans l’hypothèse d’un resserrement du calendrier de discussion des lois de finances et des lois de financement de la sécurité sociale, proposé dans le projet de loi constitutionnelle pour une démocratie plus représentative, responsable et efficace ([89]), l’administration fiscale disposerait d’un calendrier plus étendu que par le passé pour l’élaboration des textes. La mission considère qu’un raccourcissement des délais de discussion des textes devrait aller de pair avec un renforcement de l’information du Parlement sur les dispositifs proposés.

Proposition n° 15 : Développer et systématiser le recours aux consultations ouvertes préalables.

 

III.   Un examen des dispositifs au Parlement qui doit s’appuyer sur des évaluations approfondies

A.   Des études d’impact qui doivent devenir un véritable outil d’évaluation

● L’obligation faite au Gouvernement de joindre une étude d’impact aux projets de loi déposés devant l’Assemblée nationale ou le Sénat a été inscrite dans la Constitution par la révision du 23 juillet 2008.

L’article 39 de la Constitution dispose ainsi que « la présentation des projets de loi déposés devant l’Assemblée nationale ou le Sénat répond aux conditions fixées par une loi organique ». L’article 8 de la loi organique du 15 avril 2009 ([90]) prévoit que « les projets de loi font l’objet d’une étude d’impact », et en précise le contenu.

Doivent notamment être « exposés avec précision » :

– « l’articulation du projet de loi avec le droit européen en vigueur ou en cours d’élaboration, et son impact sur l’ordre juridique interne » ;

– « les consultations qui ont été menées avant la saisine du Conseil d’État ».

Des dispositions spécifiques sont applicables aux projets de loi de finances et de financement de la sécurité sociale, aux projets de loi d’habilitation à légiférer par ordonnance, et aux projets de loi autorisant la ratification ou l’approbation d’une convention internationale ([91]).

Concernant les projets de loi de finances, des « évaluations préalables » sont ainsi réalisées pour l’essentiel des mesures fiscales et budgétaires, placées en première ou en seconde partie ([92]).

● La Constitution prévoit une sanction contraignante pour les études d’impact ne respectant pas ces conditions, mais celle-ci est rarement mise en pratique. L’article 39 de la Constitution précise ainsi que « les projets de loi ne peuvent être inscrits à l’ordre du jour si la Conférence des présidents de la première assemblée saisie constate que les règles fixées par la loi organique sont méconnues » et, en cas de désaccord entre la Conférence des présidents et le Gouvernement, le Conseil constitutionnel peut être appelé à trancher.

Le Conseil a pour l’instant été saisi une seule fois du contrôle de la conformité de la présentation d’un projet de loi aux conditions fixées par la loi organique. En juillet 2014, il a ainsi jugé que la présentation du projet de loi relatif à la délimitation des régions, aux élections régionales et départementales et modifiant le calendrier électoral était conforme aux conditions fixées par la loi organique, contre l’avis de la Conférence des Présidents du Sénat qui l’avait saisi.

Après l’adoption de la loi, le contrôle effectué par le Conseil constitutionnel n’est pas plus contraignant. Lorsqu’il est chargé de statuer sur la conformité des lois à la Constitution dans le cadre du contrôle de l’article 61 de la Constitution, le Conseil a eu plusieurs fois l’occasion de reconnaître la conformité aux prescriptions de la loi organique d’études d’impact dont la qualité avait été mise en doute par des parlementaires ([93]). Depuis 2015, le Conseil applique la règle dite du « préalable parlementaire », et se déclare incompétent pour examiner des griefs tenant à la méconnaissance des exigences relatives au contenu d’une étude d’impact dès lors que la Conférence des présidents de la première assemblée ayant examiné le texte n’en avait pas été préalablement saisie ([94]).

● La qualité des études d’impact est pourtant régulièrement critiquée. Dans un rapport fait en 2018 sur la proposition de loi organique visant à améliorer la qualité des études d’impact des projets de loi, M. Jean-Pierre Sueur, ancien président de la commission des lois du Sénat, relevait que le Conseil d’État déplorait « fréquemment dans ses avis les lacunes des études d’impact des projets de loi dont il est saisi, sans que l’on puisse savoir dans quelle mesure elles sont ensuite complétées, avant le dépôt du texte sur le bureau de l’une ou l’autre assemblée » ([95]).

Le rapporteur du texte rappelait également que Mme Maryvonne de Saint Pulgent, présidente de la section du rapport et des études du Conseil d’État, énonçait un « jugement tout aussi sévère à l’égard des études d’impact », au cours d’une audition au Sénat, le 8 mars 2017 : « Dans une précédente étude, nous avions recommandé de réaliser des études d’impact préalables, ce qui a conduit à la réforme constitutionnelle de 2008. Les résultats sont toutefois peu satisfaisants : ils ne correspondent pas, en tout état de cause, à ceux que nous attendions. La première difficulté tient au moment auquel on procède aux études d’impact : livrées très tardivement au Conseil d’État, elles ne servent la plupart du temps qu’à justifier la réforme déjà décidée. La deuxième difficulté vient de l’absence de contrôle externe sur la qualité de l’étude d’impact, faite par l’administration qui prépare la norme. Troisième motif d’inquiétude : l’absence de confrontation systématique aux destinataires de la norme, à l’exception notable des collectivités territoriales, grâce au conseil national d’évaluation des normes, organe issu d’une initiative parlementaire et non gouvernementale. Enfin, le champ de l’étude d’impact est insuffisant, puisque de nombreux textes y échappent ».

● Les études d’impact sont généralement réalisées par les services ayant rédigé les articles présentés dans les projets de loi. Si leur rédaction permet d’éclairer le législateur sur les motifs expliquant les choix du Gouvernement, elles n’ont pas pour objectif de constituer une contre-évaluation des dispositifs proposés. Elles apportent donc, par nature, peu d’éléments pouvant mettre en doute le bien-fondé de la mesure proposée.

La mission relève que dans leur forme actuelle, les études d’impact ne permettent pas d’alerter le législateur sur les éventuels risques juridiques posés par la rédaction proposée par le Gouvernement, et en particulier sur les risques de contrariété au droit européen ou constitutionnel.

L’évaluation préalable de l’article 5 du deuxième projet de loi de finances rectificative pour 2012, instaurant la contribution additionnelle de 3 % sur les dividendes distribués, affirmait ainsi la conformité du dispositif au droit européen.

L’évaluation préalable de l’article 31 du PLFR pour 2016, qui proposait de modifier la contribution additionnelle de 3 % sur les dividendes distribués suite à la décision ([96]) évoquait simplement, sans les détailler, les procédures en cours devant la Commission européenne (procédure d’infraction) et la CJUE (question préjudicielle).

L’évaluation préalable soulignait que la mesure proposée répondait à l’une des questions posées par le Conseil d’État, sans aborder les autres.

L’étude d’impact entre parfois en contradiction avec les propos tenus par le Gouvernement devant le Parlement, au cours de la discussion. L’évaluation préalable de l’article 15 du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2016, qui proposait de réaliser des transferts de recettes entre organismes et branches de la sécurité sociale suite au contentieux de Ruyter, n’identifiait ainsi pas de risque juridique spécifique, alors que le secrétaire d’État au Budget reconnaîtrait publiquement, quelques semaines plus tard, devant la commission des finances du Sénat, la fragilité juridique du dispositif proposé (voir le b du 1 du A du I).

La mission relève également que ces trois études d’impact relèvent qu’aucune expertise externe n’a été sollicitée à l’occasion de la préparation de ces articles.

● Pour éviter ces écueils, la mission d’information suggère de faire des études d’impact de véritables outils d’évaluation :

– en indiquant si une consultation des autorités européennes a eu lieu ;

– en joignant au document déposé les contributions reçues lors des consultations menées préalablement à la préparation du texte (voir le B du II) ;

– et, idéalement, en permettant une publication suffisamment anticipée pour qu’elles puissent être étudiées par les acteurs économiques.

Proposition n° 16 : Faire des études d’impact de véritables outils d’évaluation, en indiquant si une consultation des autorités européennes a eu lieu, et en joignant au document déposé les contributions reçues lors des consultations menées préalablement à la préparation du texte.

B.   Un avis juridique du conseil d’État sur les dispositions ne figurant pas dans les projets de loi

Lors de son audition par la mission d’information, le Vice-président du Conseil d’État, M. Bruno Lasserre, a rappelé que la part de l’initiative parlementaire dans le total de la législation publiée était en augmentation régulière.

Le nombre de propositions de lois adoptées est ainsi en progression continue. Sous la XIVème législature, 110 propositions de loi ont ainsi été adoptées (sur 449 textes, 2012-2017), contre 90 sous la XIIIème législature (sur 503 textes, 2007-2012), et 64 sous la XIIème législature (sur 344 textes, 2002-2007).

Le nombre d’amendements, déposés comme adoptés, atteint des niveaux très élevés. À l’Assemblée nationale, en séance publique, 115 200 amendements ont été déposés sous la XIVème législature (soit 23 040 amendements déposés par an, en moyenne), et 18 821 ont été adoptés (soit 3 764 par an, en moyenne). Entre le 1er octobre 2017 et le 31 mai 2018, 21 132 amendements ont été déposés, et 2 192 ont été adoptés.

En conséquence, la part de la législation faisant l’objet d’une saisine par le Conseil d’État se réduit. Selon M. Lasserre, seuls 33 % de la législation publiée à l’issue de la discussion parlementaire a fait l’objet d’une saisine du Conseil d’État. Si l’on inclut les ordonnances, ce taux remonte à 56 %.

En effet, la saisine du Conseil d’État est obligatoire pour les projets de loi, présentés par le Gouvernement, et, depuis la révision constitutionnelle du 23 juillet 2008, possible, mais facultative, pour les propositions de loi, issues de l’initiative parlementaire. En l’état actuel de la procédure, les amendements ne peuvent pas faire l’objet d’une saisine, qu’ils soient déposés par un parlementaire ou par le Gouvernement.

Cette situation est particulièrement frappante concernant l’examen des projets de lois de finances, initiales comme rectificatives. Le second projet de loi de finances rectificative pour 2017 ([97]) comportait 37 articles au moment de son dépôt sur le bureau de l’Assemblée nationale. En première lecture, 32 articles y ont été ajoutés par le Gouvernement, par voie d’amendement, à l’Assemblée nationale puis au Sénat ([98]). Le texte définitivement adopté comptait 97 articles.

La mission considère que l’expertise du Conseil d’État pourrait être utilement mise à profit au cours de la discussion parlementaire afin d’améliorer la solidité juridique des dispositifs fiscaux. Elle recommande pour cela de mobiliser la procédure ouverte en 2008 (pour les propositions de lois, qui peuvent éventuellement être « transformées » en amendement) et d’envisager l’instauration d’une procédure de consultation, en cours de discussion, sur les amendements déposés (proposition n° 17). Cette dernière proposition a fait l’objet d’amendements déposés dans le cadre de la révision constitutionnelle discutée actuellement au Parlement ([99]).

Le recours à cette expertise doit toutefois rester ponctuel, tant pour préserver l’indépendance du Parlement que pour permettre au Conseil d’État de conduire son analyse dans de bonnes conditions.

1.   La procédure existante en matière de propositions de loi

La possibilité de saisir le Conseil d’État sur les propositions de loi a été introduite à l’article 39 de la Constitution par la révision constitutionnelle du 23 juillet 2008 ([100]), dont le dernier alinéa dispose désormais que : « dans les conditions prévues par la loi, le président d’une assemblée peut soumettre pour avis au Conseil d’État, avant son examen en commission, une proposition de loi déposée par l’un des membres de cette assemblée, sauf si ce dernier s’y oppose ».

L’objet de ces propositions de loi est varié, mais aucune ne portait spécifiquement sur le domaine fiscal. Depuis 2009, le Conseil d’État a ainsi été saisi de 25 propositions de loi ([101]). 13 d’entre elles ont été définitivement adoptées.

Si, en raison de ses modalités de mise en œuvre (déclenchement par le Président de l’Assemblée saisie, avec accord de l’auteur), cette procédure est susceptible d’être utilisée ponctuellement, les magistrats du Conseil d’État auditionnés par la mission d’information ont exprimé leur disponibilité dans le cas où elle viendrait à être utilisée plus régulièrement.

2.   Un examen juridique des amendements à fort impact budgétaire qui nécessiterait une évolution constitutionnelle

La procédure législative actuelle ne permet pas de saisir le Conseil d’État sur des projets d’amendements.

En novembre 2017, le Vice-président du Conseil d’État soulignait que les amendements n’étaient soumis « à aucune consultation préalable (…), ce qui est susceptible de fragiliser leur cohérence et de les mettre en péril juridiquement » et relevait que « la grande majorité des censures opérées par le Conseil constitutionnel s’applique en effet à des textes issus d’amendements en cours de débat parlementaire » ([102]).

La mission relève néanmoins qu’en matière fiscale, concernant les dispositifs fiscaux ayant donné lieu aux contentieux les plus coûteux, la rédaction contestée figurait dans le texte présenté par le Gouvernement.

En l’absence de procédure formalisée, le Gouvernement, peut toutefois, sans y être obligé, et sur sa propre initiative, saisir le Conseil d’État de projets d’amendements qu’il envisage de déposer. Récemment, le Gouvernement a ainsi transmis au Conseil d’État deux projets d’amendement, le premier à l’occasion de la discussion du projet de loi de programmation des finances publiques pour les années 2018 à 2022 (amendement concernant le dispositif de contractualisation entre l’État et certaines collectivités territoriales en vue d’assurer le respect de l’objectif pluriannuel de maîtrise des dépenses de fonctionnement au plan local) ainsi que du projet de loi de programmation militaire pour les années 2019 à 2025 (projet d’amendement relatif à la surveillance internationale).

Le recours à l’expertise juridique du Conseil d’État doit toutefois rester exceptionnel, tant pour préserver l’indépendance du Parlement que pour permettre au Conseil d’État de conduire son analyse dans de bonnes conditions.

Proposition n° 17 : Solliciter le Conseil d’État sur les dispositifs ne figurant pas dans les projets de loi (déposés sous la forme d’une proposition de loi ou d’un amendement), notamment grâce à la procédure existante en matière de propositions de loi, et envisager une procédure d’analyse juridique des amendements en cours de discussion.

IV.   Une information du lÉgislateur sur les risques fiscaux qui doit être approfondie et systÉmatique

A.   Une information rÉguliÈre du Parlement qui est impÉrative

La mission d’information a constaté que le faible niveau d’information du Parlement concernant les dépenses contentieuses, elles-mêmes insuffisamment budgétées, pouvait conduire à affecter significativement la sincérité de la prévision, et que l’analyse de la comptabilité générale de l’État apportait une vision très incomplète des risques pesant sur finances publiques.

La mission a éprouvé de réelles difficultés à obtenir certaines informations relatives aux risques budgétaires associés aux contentieux en cours devant les juridictions. Un important travail de croisement de données a été nécessaire pour évaluer le coût budgétaire associé aux procédures contentieuses et, si certaines directions ministérielles ont apporté leur pleine coopération, d’autres ont refusé de lui transmettre les éléments relatifs à certaines procédures en cours.

 

La mission reconnaît le caractère hautement sensible et confidentiel de ces informations et ne recommande pas de rendre public de tels éléments, qui pourraient affecter les procédures en cours, et porter atteinte aux intérêts de l’État devant les tribunaux. Elle souligne néanmoins qu’une information plus détaillée et régulière du Parlement sur les risques encourus est nécessaire.

Adopté à l’initiative de la rapporteure spéciale de la mission Remboursements et dégrèvements, l’article 104 de la loi de finances pour 2014 prévoyait un mécanisme d’information automatique du Parlement, tous les six mois, sur les conséquences budgétaires potentielles des procédures d’infraction ouvertes par la Commission européenne. Cet article prévoyait deux volets : une information automatique des commissions des finances, et une information plus détaillée, sur demande des présidents et rapporteurs généraux des commissions. Les informations demandées étaient relatives à l’ensemble des domaines de politique publique, et pas uniquement au domaine fiscal.

Ce mécanisme d’information automatique a fait l’objet d’une application peu satisfaisante. Ces informations sont évoquées de manière très synthétique dans le jaune Relations financières avec l’Union européenne, annexé au projet de loi de finances (et dont un extrait est reproduit en annexe n° 7), et ne traitent que des sanctions pécuniaires infligées par la commission à la suite d’arrêts en manquement qui présentent pourtant un risque budgétaire limité par rapport aux autres procédures juridictionnelles devant la CJUE (voir le 2 du A du I de la deuxième partie).

 

La mission constate les limites de cette procédure et suggère d’instaurer une transmission plus régulière, plus détaillée, mais non publique, de l’information relative au risque budgétaire associé aux contentieux fiscaux comme non fiscaux de l’État.

La mission propose ainsi que soit transmis chaque semestre, dans un document non public remis aux Présidents et aux rapporteurs généraux des commissions des finances des deux assemblées, l’état des risques budgétaires associés aux contentieux fiscaux et non fiscaux en cours, et notamment, concernant les contentieux fiscaux :

– la liste et l’état d’avancement des discussions informelles, des demandes d’information et des procédures d’infraction ouvertes avec les instances européennes, concernant la France ;

– les questions préjudicielles pendantes devant la CJUE, concernant la France, ou d’autres États membres lorsqu’elles concernent des dispositifs comparables à des dispositifs existant en France, ainsi que les risques budgétaires associés ;

– la synthèse des procédures en cours devant les juridictions administratives, ainsi que les risques associés aux procédures présentant un risque budgétaire significatif (nombre de recours, droits contestés, inscription d’une provision) ;

– les décisions récentes et pendantes en matière de question prioritaire de constitutionnalité, ainsi que les risques budgétaires associés.

Le compte rendu de la réunion semestrielle de la direction de la législation fiscale et du service juridique de la fiscalité (voir le 1 du B du I de la troisième partie) pourrait être joint à cet envoi.

Une présentation de ces éléments pourrait être réalisée, à huis clos, par le ministre chargé du budget devant les membres des commissions des finances des deux assemblées.

Proposition n° 18 : Transmettre chaque semestre, aux Présidents et aux rapporteurs généraux des commissions des finances des deux assemblées, un rapport présentant l’état des risques budgétaires associés aux contentieux fiscaux, devant les juridictions nationales (QPC notamment) et européennes, et prévoir une information de la commission à huis clos, sous la forme d’une audition du ministre chargé du budget.

 

B.   Un sujet sur lequel le législateur devrait également se montrer proactif

Le suivi des risques budgétaires associés aux contentieux, et notamment aux procédures devant les cours européennes, devrait faire l’objet d’un suivi plus régulier et continu de la part du législateur.

Ce suivi pourrait être réalisé à l’occasion du « Printemps de l’évaluation », c’est-à-dire lors de l’examen du projet de loi de règlement du budget et d’approbation des comptes. Il serait assuré en cohérence avec les travaux de la rapporteure spéciale de la mission Remboursements et dégrèvements, portant sur les risques budgétaires associés aux contentieux spécifiquement fiscaux. 

Proposition n° 19 : Effectuer un suivi annuel des risques contentieux, au moment du « Printemps de l’évaluation ».