N° 292

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ASSEMBLÉE   NATIONALE

CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958

SEIZIÈME LÉGISLATURE

 

Enregistré à la Présidence de l’Assemblée nationale le 6 octobre 2022.

RAPPORT

FAIT

 

 

AU NOM DE LA COMMISSION DES FINANCES, DE L’ÉCONOMIE GÉNÉRALE ET DU CONTRÔLE BUDGÉTAIRE SUR LE PROJET DE loi de finances pour 2023 (n° 273),

 

PAR M. Jean-René CAZENEUVE,

Rapporteur général

Député

 

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ANNEXE N° 26
 

 

 

LUTTE CONTRE L’évasion fiscale

 

(GESTION DES FINANCES PUBLIQUES)

 

 

 

Rapporteure spéciale : Mme Charlotte LEDUC

 

 

Députée

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SOMMAIRE

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Pages

PRINCIPALES OBSERVATIONS de la RAPPORTEURe SPÉCIALe

DONNÉES CLÉS

Propositions de la rapporteure spÉciale

Introduction

I. L’évasion fiscale, un phénomène complexe à définir et à chiffrer

A. Des termes nombreux aux définitions souvent confuses qui doivent être clarifiées

1. Des définitions multiples et confuses

a. La fraude et l’optimisation fiscale : deux termes aux définitions claires, qui renvoient à des situations définies

b. D’autres termes employés dans le débat public recouvrent une réalité plus floue et méritent d’être clarifiés

2. Des tentatives de clarification encore inabouties

a. L’approche de la DGFiP : le critère du redressement

b. Le critère de l’abus de droit et de la substance économique : un fondement prometteur qui doit être approfondi

B. Des problématiques de chiffrage

1. Des obstacles méthodologiques et des raccourcis de raisonnement problématiques

a. Une mesure complexe du phénomène

b. Une mesure complexe de l’impact de ce phénomène sur les finances publiques

2. Un chiffrage inégalement complexe selon les différents impôts, qui doit être systématisé

a. La fraude à la TVA, un phénomène plus facilement chiffrable

b. La nécessité de systématiser le chiffrage de la fraude par impôt

II. Si la DGFiP en est l’acteur principal, la lutte contre l’évasion fiscale relève de plusieurs ministères, invitant à Affirmer une véritable logique interministérielle

A. Le travail conjoint de la DGFiP et d’autres ministères

1. L’organisation de la DGFiP en matière de lutte contre la fraude fiscale

2. Dans le domaine judiciaire, des juridictions et des services d’enquêtes spécialisés sur les questions de fraude fiscale complexe

a. Le parquet national financier, un parquet spécialisé notamment sur les questions fiscales complexes

b. La BNRDF, un service de la police judiciaire doté d’officiers fiscaux judiciaires

c. Le SEJF, un service des ministères économiques et financiers à la main du ministère de la justice

3. TRACFIN, un service de renseignement chargé notamment de lutter contre la fraude

B. Un échelon interministériel propre renforcé par la création de la MICAF

C. Aller plus loin en mettant en place une direction interministérielle de lutte contre l’évasion fiscale

III. Les moyens alloués à la lutte contre l’évasion fiscale : une présentation incomplète et un niveau insuffisant

A. Les crédits budgétaireS consacrés à la lutte contre l’évasion fiscale

B. Les moyens humains alloués à la lutte contre l’évasion fiscale sont insuffisants

1. Une baisse alarmante des effectifs et la mise en place mal avisée de nouvelles technologies

a. Des effectifs insuffisants et en baisse, notamment au sein de la DGFiP

i. L’importante baisse des effectifs au sein de la DGFiP

ii. L’insuffisance de personnel dans les autres services chargés de la lutte contre l’évasion fiscale

b. Le recours accru à l’intelligence artificiel ne saurait remplacer les effectifs humains

2. Des difficultés de recrutement du fait de la concurrence avec le secteur privé

C. une insuffisance de moyens qui se manifeste À travers Des résultats du contrôle fiscal en baisse sur le long terme

IV. De récentes évolutions législatives qui conduisent à une perte de sens du contrôle fiscal

A. Lors de la phase administrative, le développement d’une logique d’accompagnement des entreprises en amont qui doit être limitée

1. Le développement d’une logique préventive et partenariale

2. La logique partenariale d’accompagnement ne peut cependant se faire au détriment de la logique répressive du contrôle fiscal

B. Lors de la phase judiciaire, le développement de modes alternatifs de règlement des conflits au service d’une logique exclusive de rendement

1. Une pénalisation accrue de la fraude fiscale…

2. … mise à mal par le développement de la convention judiciaire d’intérêt public (CJIP)

C. Un nÉcessaire sursaut de volonté politique

1. Agir résolument pour harmoniser les règles de taxation entre pays et limiter les opportunités d’évasion fiscale internationale

a. Instaurer un impôt commun au niveau communautaire via une coopération renforcée ou un mécanisme de taxation différentielle en France

b. Proposer des critères de définition pertinents des paradis fiscaux

c. Créer un cadastre financier

2. Limiter les marges de manœuvre en modifiant les règles déclaratives et en durcissant les règles applicables aux intermédiaires

a. Faire évoluer les règles de déclaration

b. Durcir les règles applicables aux intermédiaires

3. Proposer un véritable statut des lanceurs d’alerte et des aviseurs

EXAMEN EN COMMISSION

LISTE DES PERSONNES AUDITIONNÉES PAR LA RAPPORTEURE SPÉCIALE

Annexe : Fiche de la DGFiP relative aux montages visant à dissimuler les détentions d’avoirs à l’étranger

L’article 49 de la loi organique du 1er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF) fixe au 10 octobre la date limite pour le retour des réponses aux questionnaires budgétaires.

À cette date, 100 % des réponses étaient parvenues à la commission des finances.


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   PRINCIPALES OBSERVATIONS de la RAPPORTEURe SPÉCIALe

L’évasion fiscale affaiblit l’Etat et les services publics, pousse la Nation à l’endettement et réduit les ressources disponibles pour lutter contre la pauvreté, les inégalités et engager sérieusement la bifurcation écologique dont l’humanité a besoin. Après près de deux mois de travail sur cette question, la rapporteure spéciale dresse les principaux constats suivants.

L’évasion fiscale est une notion encore floue qui nécessite une définition claire, regroupant la fraude délibérée et toute pratique d’optimisation fiscale agressive dont l’objectif principal est d’échapper à l’impôt.

Les estimations du manque à gagner pour les finances publiques liées à la fraude fiscale sont insuffisamment précises – allant de 50 à 120 milliards d’euros par an. La France est un des rares pays de l’OCDE à ne pas publier régulièrement une estimation globale et impôt par impôt du montant de la fraude fiscale – une situation qui doit évoluer d’urgence.

Les effectifs du contrôle fiscal ont diminué de plus de 4 000 personnes depuis 2010, dont 1 600 depuis 2017. Ce budget 2023 planifie de nouvelles baisses d’effectifs au sein de la Direction générale des finances publiques. Ces baisses ont un réel effet sur l’efficacité du contrôle fiscal dont le rendement chute sur longue période avec moins de 16 milliards récupérés chaque année depuis 2019. Tous les services d’enquêtes et de contrôle auditionnés par la rapporteure spéciale (le SEJF, la BNRDF, TRACFIN, les syndicats représentatifs de la DGFiP, le PNF…) ont d’ailleurs fait part d’un manque de moyens matériels et humains.

La réponse pénale face à l’évasion fiscale n’est pas adaptée. La justice négociée donne le sentiment à nombre de nos compatriotes d’une justice à deux vitesses ce qui réduit dangereusement le consentement à l’impôt.

Pour remédier à cette situation, la rapporteure présente 34 propositions, qui visent plusieurs objectifs :

– améliorer l’évaluation quantitative et qualitative de l’évasion fiscale ;

– améliorer le pilotage institutionnel de la lutte contre l’évasion fiscale ;

– renforcer les moyens humains et matériels des administrations chargées de lutter contre l’évasion fiscale ;

– réfléchir à l’évolution de la pénalisation des fraudeurs fiscaux ;

– réaffirmer la clause de « substance économique » ;

– revenir plus efficacement les pratiques d’échappement à l’impôt des grandes multinationales françaises ou étrangères (avec une filiale en France) ;

– lutter résolument contre les pratiques des intermédiaires qui favorisent l’évasion et la fraude fiscale ;

– améliorer la transparence fiscale. ;

– protéger les lanceurs d’alerte et les « aviseurs ».

Au-delà des recettes phénoménales qu’elle rapporterait à l’État, une lutte efficace contre l’évasion fiscale est un enjeu fondamental de justice sociale, garante de la préservation du consentement à l’impôt et de la cohésion sociale dans notre pays.

La rapporteure spéciale appelle donc le Gouvernement à engager une véritable politique de lutte contre l’évasion fiscale en donnant les moyens humains, matériels, technologiques et législatifs aux services concernés pour que cette insoutenable injustice prenne fin.

 

 


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   DONNÉES CLÉS

Recensement fonctionnel des effectifs de la DGFIP 2017-2021

 

2017

2018

2019

2020

2021

Effectifs du contrôle fiscal

11 924

11 387

11 109

10 899

10 373

Effectifs réels payés DGFiP (en ETP) au 31 décembre

100 598,3

98 593,4

96 348,7

94 044,5

91 487,7

Source : Réponses au questionnaire budgétaire adressé par la rapporteure spéciale.

Évolution du nombre de contrôles sur place entre 2013 et 2018

Source : Cour des comptes, « La fraude aux prélèvements obligatoires », 2019.

Évolution des résulTats du contrôle fiscal depuis 2012 ([1])

(en milliards d’euros)

Source : Assemblée nationale, commission des finances, à partir des rapports d’activités de la DGFiP 2017 à 2021, du rapport d’information du Sénat n° 668 du 22 juillet 2020 sur les moyens du contrôle fiscal (MM. Claude Nougein et Thierry Carcenac, rapporteurs) et du rapport d’information du Sénat relatif à la lutte contre la fraude et l’évasion fiscales, octobre 2022 (M. Jean-François Husson, rapporteur, M. Claude Raynal, président).


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   Propositions de la rapporteure spÉciale

Recommandation  1 : Créer un groupe de travail composé d’experts nationaux et européens, de chercheurs et de parlementaires afin d’établir un lexique harmonisé.

Recommandation  2 : Proposer une résolution parlementaire qui rappelle la clause de la « substance économique » : toute opération dont le but principal est d’échapper à l’impôt est illégale.

Recommandation  3 : Mettre en place (ou généraliser) un programme de contrôle fiscal randomisé par la DGFiP.

Recommandation  4 : Prévoir une obligation légale pour le CPO de proposer toutes les ans une évaluation de la fraude, impôt par impôt, grâce aux contrôles randomisés.

Recommandation  5 : Revenir sur les transferts des missions de la DGDDI à la DGFiP en matière de gestion et de recouvrement déjà intervenus et ne pas effectuer ceux qui doivent l’être d’ici 2026.

Recommandation  6 : Mettre en place une direction interministérielle de la lutte contre l’évasion fiscale associant les ministères des finances, de l’intérieur et de la justice.

Recommandation  7 : Enrichir le document de politique transversale Lutte contre l’évasion fiscale et la fraude en matière d’impositions de toutes natures et de cotisations sociales afin d’avoir une vision claire et exhaustive des moyens consacrés à la lutte contre l’évasion fiscale.

Recommandation  8 : Créer une mission budgétaire consacrée aux crédits et emplois relatifs à la lutte contre l’évasion fiscale.

Recommandation  9 : Faire un moratoire sur les suppressions de poste dans le contrôle fiscal et planifier l’embauche de 4 000 agents d’ici à 2027.

Recommandation  10 : Instaurer une concertation avec les syndicats de la DGFiP sur le renforcement de la formation, notamment la formation initiale, des agents du contrôle fiscal.

Recommandation  11 : Pérenniser des agents sur leurs postes et titulariser des contractuels afin de ne pas perdre les qualifications et l’expertise à cause du turnover interne ou externe.

Recommandation  12 : Conduire une évaluation quantitative et qualitative des besoins humains de la brigade nationale de répression de la délinquance fiscale, du service d’enquêtes judiciaires des finances, de la cellule TRACFIN ainsi que du Parquet national financier.

Recommandation  13 : Mettre en place de services décentralisés de la brigade nationale de répression de la délinquance fiscale, du service d’enquêtes judiciaires des finances et de la cellule TRACFIN en région pour traiter les dénonciations obligatoires de fraude fiscale

Recommandation  14 : Évaluer les moyens et les besoins techniques de ces différents services dans la « course à l’armement » face aux fraudeurs et planifier les investissements nécessaires à la suite de cette évaluation.

Recommandation  15 : Créer un service d’expertise dédié à l’étude des schémas de fraude et d’optimisation agressive au sein de la DGFiP qui informerait les agents du contrôle fiscal sur les dernières innovations des fraudeurs et alimenterait les paramètres du datamining et de l’intelligence artificielle.

Recommandation  16 : Mettre en place des possibilités encadrées de dérogation aux grilles salariales de la fonction publique dans ces différents services pour attirer des profils à haute compétence dans le domaine fiscal, juridique et informatique.

Recommandation  17 : Évaluer les effets de la loi ESSOC sur la dimension dissuasive du contrôle fiscal et sur le travail des agents du contrôle fiscal.

Recommandation  18 : Rendre possible la dérogation à la limitation à trois ans des enquêtes préliminaires en matière de fraude fiscale.

Recommandation n° 19 : Proposer d’un débat parlementaire sur les objectifs de la lutte contre l’évasion fiscale. Comment arbitre-t-on entre les deux objectifs :

– Faire rentrer de l’argent dans les caisses de l’État ;

– Punir les fraudeurs pour renforcer le consentement à l’impôt.

Recommandation n°20 : Lancer une nouvelle évaluation ministérielle sur les effets des conventions judiciaires d’intérêt public.

Recommandation n° 21 : Mettre en place de critères d’exclusion des marchés publics à tous les échelons administratifs (municipal, intercommunal, départemental, régional et national) pour les entreprises non-coopératives.

Recommandation  22 : Faire de la France un percepteur en dernier ressort pour les entreprises françaises et les multinationales implantés en France au prorata de leur activité en France grâce à la mise en place d’un « impôt universel » avec un taux d’imposition de référence à 25 %.

Recommandation  23 : Voter une résolution parlementaire pour que l’impôt minimum européen soit lancé par la France en coopération renforcée si l’unanimité est impossible à un taux de 25 %.

Recommandation  24 : Modifier la liste noire française avec deux critères non‑négociables :

– tout pays à taux 0 doit être automatiquement sur la liste ;

– tout pays sans registre des bénéficiaires réels doit être automatiquement sur la liste.

Recommandation  25 : Voter une résolution parlementaire pour que la France réclame la publicité des débats du groupe « code de conduite » au niveau européen.

Recommandation  26 : Créer un cadastre financier.

Recommandation  27 : Lancer un groupe d’étude interministériel chargé d’évaluer la possibilité de limiter les impôts auto-déclaratifs.

Recommandation  28 : Mettre en place un fichier national des donations anticipées (pour permettre l’évaluation de la fraude dans ce domaine).

Recommandation n° 29 : Pénaliser davantage les intermédiaires : toute personne participant à un montage dont le but principal est d’échapper à l’impôt est pénalement responsable (le secret des affaires ou le secret professionnel des avocats ne doit pas être opposable).

Recommandation  30 : Séparer les activités de conseil en fiscalité et d’audit et validation des comptes au sein des cabinets de conseil afin qu’elles soient exercées par deux entités distinctes sur le modèle du Glass-Steagall Act américain qui avait jadis séparé les banques d’investissement et les banques commerciales.

Recommandation  31 : Revoir le cadre légal des assujettis à la déclaration de soupçons de fraude fiscale avec, par exemple, l’obligation de signalement pour les avocats et les notaires lorsqu’ils ne connaissent pas leur client.

Recommandation  32 : Organiser une campagne de communication et de formation auprès des professions autorégulées pour leur rappeler leurs obligations en termes de déclaration de soupçons de fraude fiscale.

Recommandation  33 : Mettre en place un statut du lanceur d’alerte, prise en charge de la formation pour celles et ceux qui souhaitent se reconvertir et possibilité de postuler aux troisièmes concours de la fonction publique.

Recommandation  34 : Augmenter et généraliser la rémunération des « aviseurs fiscaux » par la DGFiP et mettre en place un statut qui garantit l’exfiltration et la possibilité de reconversion pour l’aviseur s’il les demande.

 


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   Introduction

Créé au début de la XVIème législature sur proposition du président de la commission des Finances Éric Coquerel, ce nouveau rapport spécial thématique porte sur les crédits du programme 156 Gestion fiscale et financière de l’État et du secteur public local de la mission Gestion des finances publiques consacrés au contrôle fiscal. Fortement interministérielle, la politique de lutte contre les comportements visant à éluder l’impôt dépasse cependant le cadre budgétaire de ce seul programme – conduisant la rapporteure spéciale à s’intéresser à d’autres entités que celles financées par le programme 156.

Le choix de l’intitulé de ce rapport, Lutte contre l’évasion fiscale, n’est pas anodin. Le terme d’évasion fiscal n’est en effet pas clairement défini en droit, comme peut l’être la fraude fiscale, et ne bénéficie pas non plus d’une acception communément admise dans le langage courant, comme c’est le cas pour l’optimisation fiscale. Sa définition mouvante reflète la multitude des comportements mis en œuvre pour éluder l’impôt, parfois légaux en apparence. Parce que des définitions claires sont un préalable à toute discussion sérieuse, le rapport s’attache ainsi à rappeler les principaux termes employés pour désigner les manœuvres d’évitement de l’impôt, et invite à réfléchir à une définition harmonisée de l’évasion fiscale.

Au cours de ses travaux, la rapporteure spéciale s’est intéressée à l’organisation de la lutte contre l’évasion fiscale et aux moyens financiers et humains qui y sont affectés. Il en résulte un constat clair : l’évolution en volume des crédits budgétaires est à la baisse ([2]), la lutte contre l’évasion fiscale décline. Les effectifs insuffisants au sein de la Direction générale des finances publiques (DGFiP) et dans d’autres organes comme le Parquet national financier (PNF) ou la cellule TRACFIN, la diminution du nombre de contrôles sur place ou encore la tendance à la baisse, depuis dix ans, des sommes encaissées à la suite des contrôles fiscaux témoignent d’un effort en matière de lutte contre l’évasion fiscale bien inférieur à ce qui serait nécessaire. Le recours accru aux nouvelles technologies, comme l’intelligence artificielle, présenté par la DGFiP comme l’avenir du contrôle fiscal, ne produit pour l’instant pas de résultats satisfaisants – et ne pourra en tout état de cause jamais remplacer le travail humain.

La rapporteure spéciale s’est également penchée sur l’évolution de la philosophie du contrôle fiscal voulue par le Gouvernement : la « nouvelle relation de confiance » portée par la loi dite ESSOC ([3]) du 10 août 2018. Si le développement d’une logique préventive, permettant aux contribuables d’être mieux informés en amont sur les schémas de fraude par exemple, et l’aide apportée aux contribuables de bonne foi sont louables, cette « nouvelle relation de confiance » a conduit à transformer le contrôle fiscal en une forme de compliance à la française. Les garanties excessives données aux entreprises, les possibilités de régularisation en cours de procédure et les contraintes accrues pesant sur le travail des agents du contrôle fiscal tendent à faire primer aujourd’hui l’accompagnement du fraudeur sur un contrôle répressif.

Cette dérive s’observe également au niveau des suites pénales qui peuvent être données à un contrôle fiscal. Si la rapporteure spéciale reconnaît que des progrès ont été faits en matière de pénalisation de la fraude (avec par exemple la suppression du « verrou de Bercy »), ceux-ci sont obérés par le recours croissant aux modes alternatifs de règlement des conflits, en particulier la convention judiciaire d’intérêt public (CJIP). Ce dispositif permet aujourd’hui aux grandes entreprises faisant l’objet d’une enquête pour fraude fiscale de transiger avec le parquet – et d’échapper, moyennant le paiement d’une amende, à une condamnation pénale. Si la CJIP a le mérite d’assurer une rentrée d’argent pour les finances publiques, elle permet peu ou prou aux grandes multinationales de payer en échange d’une impunité pénale et d’une réputation sauvegardée. Un tel dispositif ne saurait perdurer en l’état, alors que le consentement à l’impôt des citoyens continue de s’éroder.

Le sujet de la lutte contre l’évasion fiscale mériterait des développements qui vont bien au-delà de l’exercice que constitue un rapport spécial sur les crédits d’un projet de loi de finances initiale. La rapporteure spéciale propose ainsi plusieurs pistes d’évolution qui ont vocation à être portés par d’autres véhicules législatifs, qui pourront constituer une feuille de route pour cette législature.


I.   L’évasion fiscale, un phénomène complexe à définir et à chiffrer

Plusieurs termes sont employés dans le langage courant, de manière souvent indifférenciée, pour décrire la manœuvre par laquelle un contribuable, personne physique ou morale, ne paye pas le montant d’impôt qui lui incomberait en l’état de la législation fiscale applicable : fraude fiscale, évasion fiscale, optimisation fiscale, optimisation fiscale « agressive », évitement fiscal… Si certains de ces termes sont clairement définis par le droit en vigueur, d’autres varient selon les institutions ; et le même terme est parfois utilisé pour désigner des situations de nature différente ([4]).

Une définition claire et harmonisée des différents termes employés dans le débat public est un préalable indispensable pour mener une lutte efficace contre les pratiques d’évitement de l’impôt. Elle permettra de s’entendre sur les pratiques qu’il faut effectivement combattre, ou encore d’avoir une vision pluriannuelle du chiffrage de ces pratiques.

A.   Des termes nombreux aux définitions souvent confuses qui doivent être clarifiées

La rapporteure spéciale se propose de rappeler ici les différents termes les plus utilisés et les tentatives de définition faites par les différentes institutions qui ont eu à en connaître.

1.   Des définitions multiples et confuses

a.   La fraude et l’optimisation fiscale : deux termes aux définitions claires, qui renvoient à des situations définies

La fraude fiscale désigne « l’opération consistant à se soustraire ou tenter de se soustraire frauduleusement à l’établissement ou au paiement total ou partiel de l’impôt, selon différentes modalités » ([5]). Elle implique une violation délibérée et consciente de la réglementation fiscale en vigueur ([6]). L’article 1741 du code général des impôts (CGI) fait de la fraude fiscale une infraction pénale passible d’une amende de 500 000 euros et d’une peine d’emprisonnement de cinq ans.

L’optimisation fiscale, non définie par le droit, consiste pour un contribuable à exploiter les moyens légaux à sa disposition pour réduire ou éliminer sa charge fiscale ([7]). Elle est donc légale, et découle du droit du contribuable de choisir la voie la moins imposée, reconnue par le juge administratif ([8]) puis par le juge européen dans sa décision Halifax de 2006 ([9]).

Le droit pour le contribuable de choisir la voie la moins imposée :
la décision Halifax de la CJCE (2006)

La Cour de justice, alors Cour de justice des Communautés européennes, a consacré dans sa décision Halifax de 2006, pour un contribuable, le « droit de choisir la structure de son activité de manière à limiter sa dette fiscale », suivant en cela les conclusions de son avocat général Poiares Maduro qui rappelait « la liberté de choisir la voie la moins taxée pour exercer une activité afin de minimiser les coûts ».

Source : Assemblée nationale, rapport d’information n° 1236, Mme Bénédicte Peyrol, rapporteure, op. cit.

b.   D’autres termes employés dans le débat public recouvrent une réalité plus floue et méritent d’être clarifiés

L’optimisation fiscale « agressive », non définie en droit, désigne des pratiques consistant « à tirer parti des subtilités d’un système fiscal ou des incohérences entre plusieurs systèmes fiscaux afin de réduire l’impôt à payer » selon le ministère de l’économie et des finances ([10]) ; une définition reprise du rapport produit en 2013 par la mission d’information de la commission des finances de l’Assemblée nationale sur l’optimisation fiscale ([11]) qui insistait en outre sur le fait que l’optimisation fiscale « agressive » était souvent le fait de multinationales qui « contournent de fait l’esprit des lois des pays dans lesquels elles opèrent ». Le Parlement européen, qui parle quant à lui de planification fiscale plutôt que d’optimisation fiscale, précise que « la planification fiscale organisée à des fins fiscales dominantes voire exclusives, dont l'élaboration a créé un marché du conseil en la matière, évaluée à l'aune de son effectivité et de ses modalités, peut être qualifiée d'agressive au cas par cas » ([12]).

L’évasion fiscale est couramment définie comme une zone grise entre la fraude et l’optimisation fiscale. Le rapport d’information rédigé par la députée Bénédicte Peyrol indique que l’évasion a « en commun avec la fraude la volonté des auteurs de contourner la norme fiscale en vigueur dans le but d’éluder d’impôt, mais repose sur des mécanismes réguliers ou en apparence réguliers ».

L’imprécision autour de cette notion apparaît assez clairement dans la définition qu’en donne la cellule TRACFIN : l’ensemble des opérations destinées à réduire le montant des prélèvements dont le contribuable doit normalement s’acquitter et dont la régularité est incertaine ([13]).

Son statut de « zone intermédiaire » est exposé sans équivoque dans la définition qu’en donne le Conseil des prélèvements obligatoires (CPO) lorsqu’il indique que si le contribuable « a recours à des moyens légaux, l’évasion entre alors dans la catégorie de l’optimisation. À l’inverse, s’il s’appuie sur des techniques illégales ou dissimule la portée véritable des opérations, l’évasion s’apparentera à la fraude » ([14]).

L’évasion fiscale est également parfois simplement définie comme une fraude fiscale avec une composante internationale ([15]).

Dans les instances et organisations internationales, comme l’OCDE, la terminologie anglaise employée est encore différente et peut poser des difficultés de traduction. On note ainsi que c’est le terme de tax avoidance plus que celui de fiscal evasion qui se rapproche le plus de la réalité que recouvre le terme français d’évasion fiscale.

Définitions des termes de fraude, évasion et optimisation fiscales par l’OCDE

 

Dans son glossaire des termes fiscaux ([16]), le Centre de politique et d’administration fiscales de l’OCDE définit les notions de fraude, d’évasion et d’optimisation comme suit :

« Fraude (« fraud ») : la fraude fiscale est une forme délibérée d’évasion qui revêt généralement un caractère pénal. Le terme inclut des situations au titre desquelles des déclarations délibérément erronées, de faux documents sont transmis (aux administrations fiscales), etc.

« Évasion (« evasion ») : un terme difficile à définir mais que l’on utilise généralement pour caractériser les dispositions illégales grâce auxquelles les obligations fiscales sont occultées ou ignorées. Le contribuable acquitte un impôt moins élevé qu’il ne le devrait juridiquement en dissimulant des revenus ou des informations aux administrations fiscales.

« Évitement (« avoidance ») : un terme difficile à définir mais que l’on utilise généralement pour caractériser les dispositions prises par un contribuable dans le but de réduire sa charge fiscale et qui, bien qu’elles puissent être strictement légales, sont généralement en contradiction avec l’esprit des législations qu’elles prétendent respecter. »

« Optimisation fiscale (« tax planning ») : dispositions prises par le contribuable dans la conduite de ses affaires fiscales professionnelles ou privées dans le but de minimiser sa charge fiscale. »

N.B. : la traduction en français des notions (le glossaire est en anglais) est celle réalisée à l’occasion du rapport produit en 2013 par la mission d’information de la commission des finances de l’Assemblée nationale sur l’optimisation fiscale de 2013 (Pierre‑Alain Muet, Rapport d’information de la mission d’information sur l’optimisation fiscale des entreprises dans un contexte international, Assemblée nationale, XIVe législature, n° 1243, 10 juillet 2013).

 

 

2.   Des tentatives de clarification encore inabouties 

a.   L’approche de la DGFiP : le critère du redressement

Auditionnée par la rapporteure spéciale, la DGFiP a rappelé que le terme d’évasion fiscale n’avait pas de définition juridique et que si ce terme était employé, il n’entrait cependant pas dans la grille d’analyse de la DGFiP.

La DGFiP différencie ainsi d’une part les situations ne justifiant pas de redressement fiscal, donc les cas d’optimisation fiscale, et d’autre part les situations donnant lieu à redressement, parmi lesquelles on distingue les situations frauduleuses, caractérisées par une intentionnalité, une volonté manifeste de frauder, et les situations non frauduleuses, résultant d’une erreur de bonne foi dans l’application de la loi. En fonction du caractère frauduleux ou non, le montant du redressement et l’application d’intérêts de retard et de pénalités ne seront pas les mêmes.

b.   Le critère de l’abus de droit et de la substance économique : un fondement prometteur qui doit être approfondi

L’abus de droit fiscal est défini à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF) comme un acte ayant un caractère fictif ou pris uniquement dans le but d'éluder ou d'atténuer l'impôt. La procédure de l’abus de droit permet à l’administration fiscale de « déchirer le voile de légalité apparente » d’un acte, pour en révéler le véritable objectif.

La loi de finances pour 2019 ([17]) a modifié l’article L. 64 A du LPF pour élargir cette procédure d’abus de droit aux opérations à but principalement fiscal.

Article L. 64 A du LPF

« Afin d'en restituer le véritable caractère et sous réserve de l'application de l'article 205 A du code général des impôts, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes qui, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ont pour motif principal d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.

En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige peut être soumis, à la demande du contribuable ou de l'administration, à l'avis du comité mentionné au deuxième alinéa de l'article L. 64 du présent livre. »

Cette procédure d’abus de droit constitue selon la rapporteure spéciale un critère pertinent pour déterminer ce qui relève ou non de l’évasion fiscale. Dans son rapport d’information au nom de la commission des finances, Mme Bénédicte Peyrol avait d’ailleurs proposé une analyse approchante, en s’intéressant à l’artificialité d’un comportement ou au défaut de substance économique. La méthodologie retenue conduisait ainsi la rapporteure à différencier la fraude fiscale, caractérisée comme actuellement par une intention frauduleuse, et l’évasion fiscale, qui recouvrirait des opérations légales mais marquées par une artificialité et un défaut de substance.

La proposition du rapport Peyrol : le critère d’artificialité
et de substance économique

Le rapport Peyrol propose une distinction des notions d’optimisation, d’évasion et de fraude reposant sur l’artificialité des comportements des contribuables et la substance des opérations, entendue économiquement.

Un comportement « artificiel » désigne un montage dans lequel l’objectif fiscal est déterminant, les considérations économiques ou financières étant très secondaires, voire inexistantes. Dans une telle hypothèse, même si le montage respecte la lettre des textes normatifs qui s’imposent à lui, qu’il s’agisse de la loi ou des conventions fiscales internationales, un redressement est possible (et souhaitable).

Le défaut de substance économique conduit à permettre les redressements d’opérations qui, tout en étant là aussi légales, associent des coquilles vides, des sociétés « boîtes aux lettres », ou des transactions sans réalité économique.

Source : Rapport Peyrol, op.cit.

Lors de l’examen des crédits de la mission Gestion des finances publiques en commission des finances, la rapporteure spéciale a ainsi proposé une définition large de l’évasion fiscale comme « tout comportement d’un individu ou d’une personne morale dont l’objectif est d’échapper à l’impôt » ([18]). L’évasion recouvrirait ainsi l’ensemble des comportements répréhensibles :

– la fraude fiscale, caractérisée par une intention frauduleuse ;

– et l’optimisation agressive, qui recouvrirait les situations où un contribuable mène une opération dépourvue de toute substance économique.

Afin de clarifier les termes employés dans le débat public, la rapporteure spéciale recommande la création d’un groupe de travail chargé de proposer un lexique harmonisé.

Recommandation  1 : Créer un groupe de travail composé d’experts nationaux et européens, de chercheurs et de parlementaires afin d’établir un lexique harmonisé.

 

Recommandation  2 : Proposer une résolution parlementaire qui rappelle la clause de la « substance économique » : toute opération dont le but principal est d’échapper à l’impôt est illégale.

 

B.   Des problématiques de chiffrage

La mesure de l’impact de la fraude ou de l’évasion fiscale est complexe, ces pratiques étant par essence occultes. Cet impact n’est pas seulement économique ; la fraude et l’évasion fiscales ont également un important impact social, à travers l’érosion du consentement à l’impôt ([19]).

1.   Des obstacles méthodologiques et des raccourcis de raisonnement problématiques

a.   Une mesure complexe du phénomène

Dans un rapport de 2007 La fraude aux prélèvements obligatoires et son contrôle, le Conseil des prélèvements obligatoires propose un classement des méthodologies de mesure utilisées en deux catégories.

Les méthodes dites « indirectes », « macroéconomiques », ou encore « descendantes » ([20]) passent par l’adoption de certaines hypothèses concernant le fonctionnement de l’économie ou encore par le recours à des modèles macro‑économiques (approche par les transactions monétaires, qui compare le volume des transactions et le PIB officiel, approche fondée sur la demande de monnaie etc.). Le CPO les juge insuffisamment robustes, dans la mesure où elles « reposent, en général, sur l’estimation d’un niveau « normal » ou « structurel » d’une variable qui est comparée au niveau réel pour estimer la part de l’économie souterraine. Or, le calcul de ce niveau normal n’est pas toujours évident et il est marqué par de nombreuses incertitudes. » De ce fait, le CPO recommande d’« exclure les approches indirectes pour procéder à une évaluation fiable de la fraude ».

Les méthodes dites « directes », « microéconomiques » ou « ascendantes » ([21]) cherchent à l’inverse à quantifier le phénomène directement à partir d’éléments disponibles (comme les chiffres de l’administration fiscale, la réalisation d’enquêtes…). Il s’agit par exemple de questionnaires transmis à un panel de personnes, de l’extrapolation des résultats des contrôles fiscaux, ou encore de l’analyse des incohérences statistiques des comptes nationaux. Si le CPO juge ces méthodes comme fournissant les approches les plus solides, il relève plusieurs limites, comme la part de non‑réponse à des enquêtes et la volonté de coopération des personnes interrogées.

En particulier, s’agissant de l’extrapolation des résultats des contrôles fiscaux, le CPO souligne d’une part que « les contrôles ne sont pas menés de façon aléatoire mais sont généralement ciblés de façon à ce que les contrôles aient le plus de chance de saisir les fraudeurs. Ceci aboutit donc à une surreprésentation des fraudeurs dans l’échantillon et donc, après extrapolation, un risque de surestimation de la fraude » ; et d’autre part que « les résultats de contrôles donnent une indication sur le niveau de fraude des personnes qui déclarent leur activité mais ces contrôles ne dévoilent qu’une partie des montants éludés et prennent imparfaitement en compte la fraude des redevables non déclarés ».

Cette importance du biais sélectif dans les méthodes extrapolant les résultats du contrôle fiscal a été rappelée plus récemment par la Cour des comptes dans son rapport de 2019, dans lequel elle explique que « cette extrapolation ne pose pas de problème lorsque les échantillons issus du contrôle fiscal sont représentatifs, ce qui suppose que les contrôles fiscaux soient réalisés de manière aléatoire. Lorsqu’ils sont ciblés sur les contribuables les plus susceptibles de frauder, il convient de redresser l’échantillon ainsi constitué pour éliminer ce que les statisticiens désignent sous le nom de ʺbiais de sélectionʺ.

Interrogée sur ce point par la rapporteure spéciale, la DGFiP a indiqué que des contrôles aléatoires commençaient à être conduits. Des premiers résultats sont attendus pour la fin de l’année 2022.

Le rapporteure spéciale recommande qu’un programme de contrôle fiscal randomisé par la DGFiP soit rapidement mis en place et généralisé afin de pouvoir obtenir dès l’année prochaine un chiffrage plus fiable du montant de l’évasion fiscale. Un amendement en ce sens a été déposé en commission des finances et en séance publique.

Recommandation  3 : Mettre en place (ou généraliser) un programme de contrôle fiscal randomisé par la DGFiP.

Tableau n° 4 : avantages et inconvénients de l’utilisation
des méthodes ascendantes et descendantes

Méthode

Avantage

Inconvénients

Descendante

1)    Grande applicabilité suivie dans le temps des résultats.

2)    Comparaisons. Internationales plus faciles.

3)    Faible coût.

4)    Crédibilité des résultats (car données extérieures à l’administration fiscale)

5)    Prise en compte de-là fraude non détectable lors de contrôles (travail non déclaré, économie souterraine, fraude internationale)

6)    Résultats et méthodes faciles à présenter.

1)    Effet « boîte noire » : estimateur global, mais difficile à affiner (type de contribuables, de comportements érotogènes). Conséquence : traduction en termes de politique publique difficile.

2)    Révision régulière des données des comptes nationaux, largement utilisés pour cette méthode.

3)    Intervalle de confiance sur la précision des estimateurs difficiles à obtenir.

4)    Cet indicateur est établi à partir d’autres évaluations de la fraude, qui reposent elles-mêmes sur une méthode « ascendante ».

Ascendante

1)    Interprétation des résultats plus facile (identification des contribuables et des comportements les plus fraudogènes).

2)    Contrôles aléatoires : extrapolation à l’ensemble de la population relativement simple.

3)    Précision des estimateurs (subdivision de l’écart fiscal en plusieurs catégories).

 

1)    Coût important (mise en place des contrôles, analyse des résultats).

2)   Problème de la non-détection lors des contrôles (qui e peut entraîner une sous-estimation de la fraude).

3)   Certaines fraudes échappent à cette méthode (travail dissimulé, comptes offshore…).

4)   Décalage temporel entre l’année fiscale contrôlée et les résultats du contrôle fiscal (les résultats du contrôle peuvent être connus plusieurs années après la fin d’un exercice, dans la limite des règles de prescription).

5)   Contrôles ciblés : extrapolation basée sur des hypothèses fortes pour corriger les biais de sélection.

Source : Cour des comptes, La fraude aux prélèvements obligatoires, 2019.

b.   Une mesure complexe de l’impact de ce phénomène sur les finances publiques

La mesure de l’impact de l’évasion fiscale sur les finances publiques présente également des difficultés.

Si l’impact de l’évasion fiscale sur les recettes de l’État n’est plus à démontrer, la DGFiP a indiqué à la rapporteure spéciale que l’équivalence entre chiffrage de la fraude et manque à gagner pour l’État serait cependant incorrecte pour plusieurs raisons :

– d’abord parce que si certaines entités ne se livraient pas à l’évasion fiscale et payaient effectivement l’impôt dû, elles ne pourraient poursuivre leur activité – et donc payer la part d’impôt qu’elles payent en l’état ;

– ensuite parce qu’en cas de redressement, la fraude cesserait certes pour l’avenir, mais il ne serait pas systématiquement possible de récupérer l’intégralité des montants éludés (pour des raisons de délai de reprise notamment).

La fraude évaluée n’est donc pas mécaniquement un supplément de recettes du même montant.

2.   Un chiffrage inégalement complexe selon les différents impôts, qui doit être systématisé

a.   La fraude à la TVA, un phénomène plus facilement chiffrable

La taxe sur la valeur ajoutée a historiquement concentré les analyses en matière de fraude fiscale, à la fois parce qu’elle constitue l’impôt au rendement le plus élevé, mais également parce que c’est l’impôt le mieux harmonisé à l’échelle européenne, du fait notamment de structures de consommation assez voisine entre les différents États membres.

La fraude à la TVA fait ainsi l’objet d’un chiffrage par la Commission européenne depuis plus d’une quinzaine d’années ([22]). Dans son rapport de 2019, la Cour des comptes évaluait le manque à gagner en matière de TVA à près de 15 milliards d’euros par an (pour un rendement total d’environ 150 milliards d’euros nets). Plus récemment, l’Insee a publié une estimation encore plus importante de ce manque à gagner, qui serait de l’ordre de 20 à 25 milliards d’euros ([23]).

b.   La nécessité de systématiser le chiffrage de la fraude par impôt

Parce que la mesure du phénomène d’évasion est inégalement complexe selon l’impôt dont il est question, la rapporteure spéciale recommande que la DGFiP présente annuellement un chiffrage de la fraude par impôt, assorti d’un indicateur de fiabilité de la mesure.

Dans son rapport de 2019, la Cour des comptes avait d’ailleurs émis comme principale recommandation d’effectuer une évaluation régulière de la fraude – recommandation qui n’a pas été suivie.

Recommandation  4 : Prévoir une obligation légale pour la DGFiP de proposer toutes les ans une évaluation de la fraude, impôt par impôt, grâce aux contrôles randomisés.

Afin d’assurer la parution d’un chiffrage, la rapporteure spéciale proposera également à la commission des finances de l’Assemblée nationale une saisine du Conseil des prélèvements obligatoires sur cette question, en application de l’article L. 331-3 du code des juridictions financières.

Article L. 331-3 du code des juridictions financières

« Le Conseil des prélèvements obligatoires peut être chargé, à la demande du Premier ministre ou des commissions de l'Assemblée nationale et du Sénat chargées des finances ou des commissions de l'Assemblée nationale et du Sénat chargées des affaires sociales, de réaliser des études relatives à toute question relevant de sa compétence. Il peut également être saisi pour avis, dans les mêmes conditions, en vue d'apprécier les incidences économiques, sociales, budgétaires et financières de toute modification de la législation ou de la réglementation en matière d'impositions de toutes natures ou de cotisations sociales. Les résultats de ces études et avis sont transmis au Premier ministre et aux mêmes commissions. Ils sont rendus publics. »

II.   Si la DGFiP en est l’acteur principal, la lutte contre l’évasion fiscale relève de plusieurs ministères, invitant à Affirmer une véritable logique interministérielle

cartographie des principaux acteurs

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Source : Assemblée nationale, commission des finances.

A.   Le travail conjoint de la DGFiP et d’autres ministères

Les services des ministères économiques, du ministère de l’intérieur et du ministère de la justice travaillent en étroite collaboration pour lutter contre l’évasion fiscale.

1.   L’organisation de la DGFiP en matière de lutte contre la fraude fiscale

Au sein de la DGFiP, les services opérationnels de la lutte contre la fraude sont organisés par niveau géographique (national, interrégional, départemental) et selon l’importance économique de la personne physique ou morale contrôlée.

Au niveau national, trois services assurent les opérations de contrôle fiscal des grandes entreprises et des dossiers particuliers significatifs :

– la direction nationale d’enquêtes fiscales (DNEF) qui dispose de brigades spécialisées dans les opérations de lutte contre les réseaux frauduleux (brigades d’intervention rapide), compétentes pour contrôler les secteurs économiques à risques (plus spécifiquement dans le domaine de la TVA intracommunautaire et des carrousels TVA) ;

– la direction nationale des vérifications de situations fiscales (DNVSF) qui contrôle les dossiers des personnes physiques les plus complexes et les plus significatifs, que ce soit en termes d’enjeux ou de notoriété ([24]) ;

– la direction des vérifications nationales et internationales (DVNI) qui est chargée du contrôle fiscal des grandes entreprises nationales et internationales et de leurs filiales ([25]). Elle se compose de 25 brigades spécialisées par secteur d’activité économique, d’un service de consultants financiers et internationaux et de 11 brigades de vérification des comptabilités informatisées (BVCI). Elle intervient dans le traitement des montages internationaux et financiers.

Au niveau interrégional, les directions spécialisées de contrôle fiscal (DIRCOFI) à compétence interrégionale assurent le contrôle fiscal des entreprises de taille moyenne ([26]) relevant de leur ressort territorial.

Au niveau départemental, enfin, les brigades départementales des directions régionales ou départementales des finances publiques (DRFiP ou DDFiP) assurent les opérations de contrôle fiscal des entreprises dont le chiffre d’affaires est inférieur à 1,5 million d’euros pour les ventes et à 0,5 million d’euros pour les services. Elles s’appuient sur les brigades de vérification départementales (BDV) ; la quasi-totalité d’entre elles sont généralistes, même si certaines directions ont mis en place une ou plusieurs brigades dédiées à la lutte contre la fraude ([27]).

Le récent transfert des compétences de la DGDDI à la DGFiP

L’ordonnance n° 2021-1843 du 22 décembre 2021 portant partie législative du code des impositions sur les biens et services et transposant diverses normes du droit de l'Union européenne, complété par le décret n° 2021-1914 du 30 décembre 2021 portant diverses mesures d'application de l'ordonnance n° 2021-1843 du 22 décembre 2021 portant partie législative du code des impositions sur les biens et services et transposant diverses normes du droit de l'Union européenne a transféré à la DGFiP la gestion et le recouvrement des principales taxes gérées par la Direction générale des douanes et droits indirects (DGDDI).

Si la rapporteure spéciale n’a pu, en raison des délais très contraints de l’étude du budget, auditionner cette année la DGDDI, elle souligne cependant que la DGDDI a une expertise et des agents connaissant le terrain ; et que la DGFiP n’a pas les moyens d’assumer cette charge de travail supplémentaire comme le lui ont confirmé les syndicats représentatifs de la DGFiP. Il faut donc sanctuariser les missions de la DGDDI et lui fournir les moyens humains de travailler sereinement.

Elle recommande ainsi de revenir sur les transferts des missions de la DGDDI à la DGFiP en matière de gestion et de recouvrement déjà intervenus et ne pas effectuer ceux qui doivent l’être d’ici 2026. (recommandation n° 5)

2.   Dans le domaine judiciaire, des juridictions et des services d’enquêtes spécialisés sur les questions de fraude fiscale complexe

a.   Le parquet national financier, un parquet spécialisé notamment sur les questions fiscales complexes

Le parquet national financier (PNF) a été créé par la loi du 6 décembre 2013 relative à la fraude fiscale et à la grande délinquance financière ([28]) et par la loi organique du 6 décembre 2013 relative au procureur de la République financier ([29]).

Au 31 décembre 2021, le PNF était doté d’une quarantaine de personnes, dont 18 magistrats, six assistants spécialisés et 10 fonctionnaires de greffe.

Composition du PNF (décembre 2021)

Source : Synthèse annuelle 2021 du Parquet national financier.

Le PNF travaille sur quatre domaines de compétence : l’atteinte à la probité (par exemple la corruption, les détournements de fonds publics…), qui représente plus de 50 % des dossiers, les questions fiscales (environ 43 % des dossiers), les infractions boursières (une compétence exclusive du PNF, qui représente 6 % des dossiers) et les infractions anticoncurrentielles (une compétence aujourd’hui résiduelle mais avec un nombre croissant de dossiers).

Affaires en cours du PNF par catégorie, au 1er DÉcembre 2021

Source ; Synthèse annuelle 2021 du Parquet national financier.

Les dossiers du PNF proviennent en grande majorité de la DGFiP, mais également de services comme TRACFIN, de particuliers ou d’autres parquets.

Origine des dossiers d’atteinte aux finances publiques
dans les dossiers du PNF depuis 2019

Chiffres au 30 septembre 2022.

Source : Documents transmis par le PNF à la rapporteure spéciale.

Au 31 décembre 2021, le PNF suivait 650 dossiers, dont 270 relevaient de la matière fiscale. Parmi eux, 169 étaient ouverts sur présomption de fraude fiscale, 52 sur présomption de blanchiment, et le reliquat sur présomption d’escroquerie à la TVA. Les dossiers liés aux atteintes aux finances publiques représentaient 38 % du portefeuille du PNF en 2015. Ils représentent près de la moitié des dossiers en cours en septembre 2022. Parmi eux, la dissimulation d’avoirs à l’étranger (comptes bancaires, sociétés, patrimoine immobilier) représente la principale problématique.

Part des dossiers d’Atteinte aux Finances Publiques
dans les dossiers du PNF depuis 2015

 

Principales problématiques visées par les dossiers d’Atteinte
aux Finances Publiques au 30 septembre 2022

Chiffres au 30 septembre 2022.

Source : Documents transmis par le PNF à la rapporteure spéciale.

Ces évolutions traduisent l’ampleur prise par le phénomène d’évasion fiscale.

b.   La BNRDF, un service de la police judiciaire doté d’officiers fiscaux judiciaires

La Brigade nationale de répression de la délinquance fiscale (BNRDF) est un service d'enquêtes placé au sein de la Direction centrale de la police judiciaire (DCPJ). Créée en 2010 ([30]), elle a pour mission de rechercher et de constater, à la demande du parquet, les infractions énumérées à l’article L. 28‑2 du code de procédure pénale (fraudes fiscales complexes, montages financiers sophistiqués, domiciliations fiscales fictives, et blanchiment de ces infractions), sur l’ensemble du territoire national.

La BNRDF travaille principalement avec le PNF : sur les 138 affaires en cours, 87 sont traitées avec le PNF, 24 avec le tribunal judiciaire de Paris et le reste avec les tribunaux judiciaires de province.

Fortement interministérielle, la BNRDF est aujourd’hui composée de 45 personnes : 24 officiers fiscaux judiciaires (OFJ) et 21 officiers de police judiciaire (OPJ), qui apportent respectivement des compétences en matière fiscale et comptable et en matière de techniques d’investigation judiciaire. La BNRDF peut de plus faire appel à d’autres services de police ou de gendarmerie en vue de bénéficier de leur soutien opérationnel (sécurisation d’un périmètre, enquête de voisinage, unités cynophiles, police technique et scientifique, BRI…), mais aussi à des formes de coopération policière (Europol, Interpol, Schengen, équipes communes d’enquête…).

Les officiers fiscaux judiciaires

Les officiers fiscaux judiciaires (OFJ) sont une catégorie d’agents publics créée, à la suite de la crise financière de 2008, par la loi de finances rectificative pour 2009 du 30 décembre 2009 ([31]).

Les OFJ sont des agents des services fiscaux habilités à effectuer des enquêtes judiciaires. Contrairement aux officiers de police judiciaire, les OFJ ont une compétence limitée à certaines infractions fiscales. Les OFJ peuvent également rechercher et constater les délits qui leur sont connexes.

Dans le cadre de l’exercice de leur mission, les OFJ mettent en œuvre des prérogatives de police judiciaire. À cet effet, ils effectuent personnellement à l’occasion de leurs enquêtes les actes de procédure et réalisent les opérations matérielles permises par le code de procédure pénale (filatures, surveillances, auditions, perquisitions, interpellations, gardes-à-vue, écoutes téléphoniques, sonorisations).

Les OFJ effectuent des enquêtes judiciaires sur réquisition du procureur de la République ou sur commission rogatoire du juge d’instruction. Ils ne disposent pas de pouvoir d’enquête à leur initiative.

Avec la création du service d’enquêtes judiciaires des finances (SEJF) en 2019, il existe désormais deux services spécialisés en matière de fraude fiscale complexe (cf. infra). Le SEJF n’étant composé que d’officiers des douanes judiciaires et d’officiers fiscaux judiciaires, la BNRDF intervient prioritairement sur les affaires à fort potentiel pénal dans lesquelles la fraude fiscale est mêlée à d’autres infractions (corruption, escroquerie, crime organisé…).

Depuis 2010, la BNRDF a traité et clôturé 317 affaires, sur les 455 ouvertes. Toutes ont donné lieu à une réponse pénale : procès devant le tribunal correctionnel, comparution sur reconnaissance préalable de culpabilité (CRPC), pour les personnes physiques ou convention judiciaire d’intérêt public (CJIP) pour les personnes morales. En 12 ans, la BNRDF a saisi près de 233 millions d’euros d’avoir criminels. Au 8 mars 2021, sur 138 enquêtes terminées et contrôlée par la Direction nationale des vérifications de situation fiscale, plus de 400 millions d’euros de droits et pénalités avaient été notifiés par cette seule direction ([32]).

c.   Le SEJF, un service des ministères économiques et financiers à la main du ministère de la justice

Créé par la loi du 23 octobre 2018 relative à la lutte contre la fraude ([33]) et ouvert le 1er juillet 2019, le SEJF est un service à compétence nationale d’enquêtes judiciaires en matière fiscale et douanière, rattaché à la DGFiP et à la DGDDI et dirigé par un magistrat judiciaire. Le SEJF est compétent pour rechercher les infractions définies aux articles 28‑1 et 28‑2 du code de procédure pénale (infractions douanières et infractions fiscales complexes).

Il regroupe à ce jour 239 officiers de douane judiciaire (ODJ) issus de l’ancien service national de douane judiciaire (SNDJ) et 40 officiers fiscaux judiciaires (OFJ) affectés par la DGFiP.

L’intérêt du SEJF consiste à regrouper ainsi dans un même service, au sein du ministère du budget, des ODJ et des OFJ de culture proche, qui disposent d’un haut degré de technicité pour enquêter sur des infractions économiques, financières, douanières et fiscales le plus souvent complexes et aux enjeux financiers importants.

Sur réquisition du parquet ou commission rogatoire du juge d’instruction, les OFJ du SEJF sont plus spécialement chargés de la recherche et de la constatation, sur l’ensemble du territoire, du délit de fraude fiscale « complexe » (fraude réalisée dans des paradis fiscaux, fraude recourant au faux ou à la falsification, fraude utilisant les domiciliations fiscales fictives ou artificielles, fraude recourant aux manœuvres destinées à égarer l’administration), afin de permettre l’établissement de l’impôt éludé et la condamnation des auteurs. Ils sont également compétents pour rechercher et constater les délits connexes, et mettent en œuvre des prérogatives de police judiciaire à l’occasion de leurs enquêtes. Près de 75 % des dossiers traités par le SEJF relèvent d’un parquet spécialisé, avec une prépondérance du PNF.

Répartition des dossiers par parquet

Parquet compétent

Nombre d’affaires en cours

Nombre d’affaires terminées

Total

%

PNF

105

9

114

68

JIRS de Paris

7

0

7

4

TJ de Paris et d’île de France

20

2

22

13

JIRS territoriales

3

2

5

3

TJ territoires

17

3

20

12

Total

152

16

168

 

Source : Assemblée nationale, commission des finances, à partir des documents transmis par le SEJF à la rapporteure spéciale.


Le SEJF est un service mobilisé de manière croissante. De 27 saisines en 2019, dont 18 pour présomption de fraude fiscale, il est passé à 69 saisines en 2021, en provenance de divers parquets (au premier chef desquels le PNF). Fin septembre 2022 le nombre de saisines a encore augmenté de 15 % par rapport à septembre 2021. Concernant les plaintes en présomption de fraude fiscale aggravée, les enjeux financiers sont, pour les affaires terminées en 2021 et 2022, en moyenne par dossier, d’environ 650 000 euros en droits (estimation du service) et pour les saisies confiscatoires, d’environ 250 000 euros.

Le SEJF a ainsi réalisé depuis sa mise en service près de 58 millions d’euros de saisies.

Montant des saisies par le SEJF

(en milliers d’euros)

Année

Montant des saisies réalisées

Total

Plainte en présomption de la DGFiP
(art. L 228 II du LPF)

Autres

2019

220,6

0

220,6

2020

1 424,6

0

1 424,6

2021

6 670,9

32 049,3

38 820,2

2022

12 050,4

5 570,9

17 621,4

Total

20 366,5

37 620,2

57 986,8

Source : Assemblée nationale, commission des finances, à partir des documents transmis par le SEJF à la rapporteure spéciale.

3.   TRACFIN, un service de renseignement chargé notamment de lutter contre la fraude

TRACFIN est un service de renseignement créé par décret du 9 mai 1990 ([34])  placé sous l’autorité du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Il concourt au développement d’une économie saine en luttant contre les circuits financiers clandestins, le blanchiment d’argent et le financement du terrorisme.

TRACFIN est à la fois :

– La cellule de renseignement financier (CRF) française, au sens du groupe d’action financière (GAFI) ([35]), des directives européennes et du code monétaire et financier (CMF). Il est dans ce cadre chargé de la lutte contre les circuits financiers clandestins, le blanchiment de capitaux et le financement du terrorisme (LCB-FT) ;

– L’un des services spécialisés de renseignement de la communauté dite du premier cercle, visés à l’article R. 811-1 du code de la sécurité intérieure.

Ses trois missions prioritaires sont la lutte contre la criminalité économique et financière, la lutte contre la fraude aux finances publiques et la défense des intérêts fondamentaux de la Nation

Dans le cadre de ses missions, TRACFIN recueille, analyse, enrichit et exploite tous renseignements propres à établir l’origine ou la destination délictueuse d’une opération financière. Ces renseignements proviennent des déclarations qu’environ 200 000 professionnels assujettis ([36]) sont tenus, par la loi, de lui fournir, ou d’informations transmises par les administrations partenaires et les cellules de renseignements financiers étrangères. TRACFIN n’est en revanche pas habilité à recevoir et traiter les informations transmises par des particuliers.

Afin d’effectuer son travail d’enrichissement, et de reconstituer les transactions réalisées par une personne ou une société ayant fait l’objet d’un signalement, TRACFIN dispose de plusieurs prérogatives :

– un droit de communication, lui permettant d’obtenir des pièces utiles à son enquête, auprès de professionnels déclarants (article L. 561-25 du CMF) ainsi qu’auprès des pouvoirs publics (article L. 561-27 du CMF) ;

– un droit d’opposition à une opération financière qui n’a pas encore été réalisée (article L. 561-24 du CMF).

TRACFIN transmet le résultat de ses investigations à l’autorité judiciaire, aux administrations partenaires, en particulier au sein des ministères économiques et financiers, des services de renseignement et de ses homologues étrangers.

Au 31 décembre 2021, TRACFIN disposait de 196 agents, un chiffre en constante augmentation depuis 2010, en provenance majoritairement de la DGFiP ou de la DGDDI.

Source : TRACFIN, Rapport d’activité et d’analyse 2021.

 

 

Source : TRACFIN, Rapport d’activité et d’analyse 2021.

TRACFIN est particulièrement actif dans la lutte contre les circuits d’évasion fiscale complexe à l’échelle internationale. Dans la plupart des dossiers traités, le service constate le recours à des structures intermédiaires domiciliées dans des paradis fiscaux utilisées pour dissimuler l’identité des bénéficiaires effectifs. En 2021, TRACFIN a effectué 72 transmissions à la DGFiP portant sur de potentiels cas de fraude fiscale internationale. L’enjeu financier total de ces dossiers s’élève à 205 millions d’euros, soit une moyenne de 2,8 millions d’euros par dossier. Le montant total des enjeux financiers a été multiplié par plus de deux en 2021 par rapport à 2020 (205 millions d’euros contre 100,6 millions d’euros pour 109 transmissions), confirmant la montée en gamme des investigations de TRACFIN lors de l’année 2021 quant aux enjeux financiers identifiés.

B.   Un échelon interministériel propre renforcé par la création de la MICAF

Le dispositif interministériel de lutte contre la fraude a été profondément modifié par le décret n° 2020-872 du 15 juillet 2020 qui remplace la délégation nationale à la lutte contre la fraude par une nouvelle Mission interministérielle de coordination anti-fraude (MICAF) ([37]).

La logique poursuivie est celle d’un partage opérationnel de renseignements et d’une définition d’actions communes entre les différents ministères, les organismes de protection sociale et l’institution judiciaire. Il s’agit aussi d’impulser les adaptations juridiques ou technologiques indispensables à une meilleure détection et une meilleure sanction de ces phénomènes de fraude. La MICAF pilote les groupes opérationnels nationaux anti-fraude (GONAF), groupes thématiques qui réunissent les principaux acteurs concernés, ainsi que les comités opérationnels départementaux anti-fraude (CODAF), qui permettent d’organiser des contrôles ciblés et coordonnés et des échanges de renseignements. Elle coopère également avec les instances européennes.

Les missions de la MICAF

Au niveau européen, la MICAF doit faciliter la coopération avec les instances européennes chargées de la protection des intérêts financiers de l’Union européenne, notamment avec l’Office européen de lutte anti-fraude (OLAF) et le Parquet européen. Au plan opérationnel, elle joue désormais un rôle clef dans le traitement des droits de communication exercés en France par l’OLAF. Elle a aussi pour mission de préparer une stratégie nationale anti-fraude aux intérêts financiers de l’Union européenne et d’en suivre la mise en œuvre.

Au niveau national, la MICAF pilote, avec des directions chef de file, des groupes opérationnels nationaux anti-fraude (GONAF) autour d’enjeux prioritaires :

– la lutte contre la fraude à la TVA, la contrefaçon, les trafics de tabac, les fraudes fiscales et sociales commises via l’e-commerce ou des sociétés éphémères, le travail illégal et la fraude fiscale connexe, la fraude documentaire et à l’identité, la fraude à la résidence ;

– l’adaptation des moyens d’enquête aux enjeux du numérique ;

– la recherche d’un meilleur recouvrement des créances en matière de fraude aux finances publiques.

Ces groupes réunissent l’ensemble des partenaires concernés par les fraudes à forts enjeux au sein des administrations des ministères de l’économie, des finances, de la justice, de l’intérieur, des solidarités et de la santé, du travail, des organismes de protection sociale ainsi que des services d’enquêtes administratifs et judiciaires.

Outre la mise en place de nouvelles articulations opérationnelles, la MICAF peut aussi favoriser de nouvelles synergies en étant force d’initiative et de proposition en vue d’une lutte contre la fraude plus efficace.

À titre d’exemple, une convention DGFiP, DACG, DGGN, DGPN a été élaborée pour un meilleur recouvrement des amendes via la saisie des sommes en espèce dans le cadre des gardes à vue. D’autres travaux sont par ailleurs en cours, comme la rédaction d’un guide interministériel de détection des sociétés éphémères à destination des agents de terrain, l’organisation de travaux interministériels pour permettre des accès croisés aux bases de données entre partenaires et favoriser la dématérialisation des réquisitions et droits de communication bancaire, l’élaboration d’un protocole d’échanges d’informations entre les OPS et le ministère de l’intérieur pour une meilleure détection de la fraude documentaire.

Au niveau local, la MICAF assure la coordination des Comités opérationnels départementaux anti-fraude (CODAF) dont la composition a été modifiée par arrêté du 12 octobre 2020. Elle fait, à ce titre, l’interface entre les problématiques abordées au sein des GONAF et celles rencontrées par les partenaires locaux. Co-présidés par les préfets et procureurs de la République, les CODAF permettent d’organiser des contrôles ciblés et coordonnés et des échanges de renseignements. La circulaire du Premier ministre n° 6263/SG en date du 27 avril 2021 fixe leurs actions prioritaires pour les années à venir.


C.   Aller plus loin en mettant en place une direction interministérielle de lutte contre l’évasion fiscale

La lutte contre l’évasion fiscale mobilisant des services de ministères différents et devant être une véritable priorité politique, la rapporteure spéciale propose la création d’une direction interministérielle de lutte contre l’évasion fiscale. Un amendement d’appel en ce sens a été déposé en commission des finances et en séance publique.

Cette direction interministérielle pourrait s’appuyer sur des crédits qui figureraient dans une mission budgétaire propre, dont la rapporteure spéciale recommande la création (cf. infra III. A).

Recommandation  6 : Mettre en place une direction interministérielle de la lutte contre l’évasion fiscale associant les ministères des finances, de l’intérieur et de la justice.

III.   Les moyens alloués à la lutte contre l’évasion fiscale : une présentation incomplète et un niveau insuffisant

A.   Les crédits budgétaireS consacrés à la lutte contre l’évasion fiscale

Aucun document budgétaire ne permet aujourd’hui aux parlementaires de disposer d’une vision claire et consolidée de l’ensemble des crédits alloués à la lutte contre l’évasion fiscale. Le document de politique transversale, dit « orange budgétaire » Lutte contre l’évasion fiscale et la fraude en matière d’impositions de toutes natures et de cotisations sociales, qui est prévu par le 21°du I de l’article 128 de la loi du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005, a été prévu par l’article 7 de la loi de règlement du budget et d’approbation des comptes de l’année 2016. Il s’agissait à l’origine d’un document relatif à la « lutte contre l’évasion et la fraude fiscales », avant que son champ soit élargi aux cotisations sociales par la loi de finances pour 2019. Mais ce document qui est annexé chaque année au projet de loi de finances manque de précision.

Pour évaluer les crédits consacrés à cette politique transversale de lutte contre la fraude fiscale, le document de politique transversale fait figurer les crédits des actions 1 Fiscalité des grandes entreprises, 2 Fiscalité des PME et 3 Fiscalité des particuliers et fiscalité directe locale du programme 156 Gestion fiscale et financière de l’État et du secteur public local de la mission Gestion des finances publiques, auxquels sont ajoutés des crédits du programme 302, Surveillance douanières des flux de personnes et de marchandises et lutte contre la grande fraude douanière.


Évolution des Crédits consacrés À la lutte
contre la fraude fiscale en PLF 2022-2023

(en millions d’euros)

Numéro et intitulé du programme ou du PSR ou de l’action

2022 (LFI + LFR)

2023

P. 156 Gestion fiscale et financière de l’État et du secteur public local

841,55

932,26

Action 1 Fiscalité des grandes entreprises

83, 97

78,96

Action 2 Fiscalité des PME

448,5

563,31

Action 3 Fiscalité des particuliers et fiscalité directe locale

309,08

289,98

P. 302 Facilitation et sécurisation des échanges

1 564,92

1 602,52

Action 1 Surveillance douanière des flux de personnes et de marchandise et lutte contre la grande fraude douanière

20,8

29,73

Action 3 Préservation de la sécurité et de la sûreté de l’espace national et européen

32,9

40,65

Action 4 Promotion de la sécurité et de la sûreté de l’espace national et européen

15,84

12,09

Action 5 Fiscalité douanière, énergétique et environnementale

8,10

8,45

Action 6 Soutien des services opérationnels

198,87

180,21

Action 8 Soutien au réseau des débitants de tabac

79,83

64,86

Action 98 Personnel du programme à reventiler *

1 232,72

1 266,53

Total

2 406,47

2 534,78

* Il ne s’agit pas à proprement parler d’une action du programme 302, mais cette ligne budgétaire figure dans le document de politique transversale.

Source : Document de politique transversale Lutte contre l'évasion fiscale et la fraude en matière d'impositions de toutes

natures et de cotisations sociales annexé au PLF 2023.

Les sommes consacrées par le programme 156 à la lutte contre l’évasion et la fraude fiscales figurant dans le tableau ci-dessus comprennent les dépenses de personnel (titre 2) et autres que de personnel (hors-titre 2) liées directement à l’activité de contrôle fiscal.

Ainsi, le document de politique transversale est incomplet à deux titres :

– en premier lieu parce que la présentation des crédits des programmes manque de précision. L’explication des crédits du programme 156 figurant dans le DPT ([38]), par exemple, se borne à une présentation du programme 156, des grandes réformes conduites par la DGFiP ou de la modernisation de ses missions. Si ces informations sont bien sûr intéressantes, il n’en reste pas moins qu’elles ne permettent pas aux parlementaires et aux citoyens de comprendre le budget alloué à la lutte contre l’évasion fiscale. Le DPT devrait ainsi a minima présenter les différents acteurs et services financés par ces crédits (les différents services de la DGFiP et leur rôle précis, TRACFIN etc.) et la ventilation du budget entre eux ; la ventilation du budget entre les personnels ; le budget finançant les différentes réformes techniques et organisationnelles conduites etc. ;

– en deuxième lieu parce que les différents acteurs et services concourant à la lutte contre l’évasion fiscale sont parfois financés par certains programmes qui ne figurent pas dans le DPT. On peut citer par exemple :

Une présentation claire du budget alloué à la lutte contre l’évasion fiscale est un préalable indispensabl