N° 3655
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ASSEMBLÉE NATIONALE
CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958
DOUZIÈME LÉGISLATURE
Enregistré à la Présidence de l’Assemblée nationale le 1er février 2007.
RAPPORT
FAIT
AU NOM DE LA COMMISSION DES LOIS CONSTITUTIONNELLES, DE LA LÉGISLATION ET DE L'ADMINISTRATION GÉNÉRALE DE LA RÉPUBLIQUE SUR LA PROPOSITION DE LOI (N° 3385), ADOPTÉE PAR LE SÉNAT, instituant la fiducie,
PAR M. Xavier de ROUX,
Député.
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Voir les numéros :
Sénat : 178 (2004-2005), 11 et T.A. 14 (2006-2007).
INTRODUCTION 7
I. — INSTAURER LA FIDUCIE DANS LE DROIT FRANÇAIS : UN DESSEIN UTILE, DEVENU DE SURCROÎT NÉCESSAIRE 9
A. LES CARACTÉRISTIQUES DE LA FIDUCIE 9
1. Un contrat aux effets translatifs de propriété particuliers 9
2. Des objectifs potentiellement divers 10
a) La fiducie à fin de transmission 11
b) La fiducie à fin de gestion 12
c) La fiducie à fin de garantie 13
3. Un concept non totalement méconnu par le droit français 14
B. LA NÉCESSITÉ DE COMBLER UNE CARENCE PESANT SUR L’ATTRACTIVITÉ JURIDIQUE ET ÉCONOMIQUE DU TERRITOIRE 15
1. La France, exception dans une Europe largement acquise aux mécanismes de trust et de fiducie 15
2. La tentation des entreprises françaises à recourir aux facilités offertes par le droit de nos voisins 16
II. — UN PAS TIMIDE DANS LA BONNE DIRECTION : UNE RÉFORME A MINIMA, À ADOPTER FAUTE DE MIEUX 17
A. LES GARDE-FOUS APPORTÉS PAR LE SÉNAT 18
1. Un cadre à la fois attractif et contrôlé 18
a) Une souplesse accrue 18
b) De fortes exigences touchant à la moralité de l’instrument et des intervenants 19
2. Une neutralité fiscale effective 20
a) Une activité qui n’échappera pas à l’impôt 20
b) Le renforcement du droit de contrôle et de communication de l’administration fiscale 21
3. Des garanties en termes de transparence 22
B. UNE OPPORTUNITÉ À SAISIR, MALGRÉ LES IMPERFECTIONS ET LES INSUFFISANCES DU TEXTE 23
1. La limitation de la fiducie aux personnes morales : une précaution réductrice 23
2. Amélioration sans lendemain ou adoption d’une réforme déjà souvent reportée : l’alternative devant laquelle se trouve l’Assemblée nationale 25
Article Premier (art. 2011 à 2031 [nouveaux] du code civil) : Régime juridique de la fiducie 27
Art. 2011 du code civil : Définition de la fiducie 32
Art. 2012 du code civil : Caractère contractuel et exprès de la fiducie 34
Art. 2013 du code civil : Nullité de la fiducie procédant d’une intention libérale 35
Art. 2013-1 du code civil (nouveau) : Qualité des constituants du contrat de fiducie 36
Art. 2014 du code civil : Qualité des fiduciaires du contrat de fiducie 38
Art. 2015 du code civil : Qualité des bénéficiaires du contrat de fiducie 40
Art. 2016 du code civil : Faculté de désigner un tiers chargé de veiller sur les intérêts du constituant 41
Art. 2017 du code civil : Mentions obligatoires du contrat de fiducie 42
Art. 2018 du code civil : Enregistrement du contrat de fiducie et de ses avenants 44
Art. 2019 du code civil : Registre national des contrats de fiducie 45
Art. 2020 du code civil : Obligation faite au fiduciaire d’agir ès qualités 46
Art. 2021 du code civil : Information du constituant, du bénéficiaire et du tiers protecteur sur l’exécution du contrat de fiducie 47
Art. 2023 du code civil : Pouvoir du fiduciaire à l’égard des tiers 48
Art. 2024 du code civil : Absence d’effet d’une procédure collective ouverte à l’égard du fiduciaire 48
Art. 2025 du code civil : Droits des créanciers sur le patrimoine fiduciaire 49
Art. 2026 du code civil : Responsabilité personnelle du fiduciaire 51
Art. 2027 du code civil : Remplacement du fiduciaire et désignation d’un fiduciaire provisoire 53
Art. 2028 du code civil : Modification et révocation du contrat de fiducie 54
Art. 2029 du code civil : Causes d’extinction du contrat de fiducie 55
Art. 2030 du code civil : Sort du patrimoine fiduciaire en cas d’extinction de la fiducie pour absence de bénéficiaire 56
Art. 2031 du code civil (nouveau) : Sort du patrimoine fiduciaire en cas de dissolution du constituant 56
Chapitre II : Dispositions relatives à la lutte contre le blanchiment de capitaux 58
Article 2 (art. L. 562-2-1 du code monétaire et financier) : Déclaration de sommes ou d’opérations soupçonnées d’être illicites 58
Article 3 (art. 635, art. 668 bis, art. 1115, art. 1020, art. 1133 quater [nouveau], art. 1378 septies [nouveau] du code général des impôts) : Régime applicable en matière d’enregistrement et de publicité foncière 60
Article 4 (art. 792 bis [nouveau] et art. 792 ter [nouveau] du code général des impôts) : Garanties contre la fraude et l’évasion fiscales 63
Art. 792 bis du code général des impôts : Sanction fiscale applicable en cas de fiducie-libéralité 63
Art. 792 ter du code général des impôts (nouveau) : Imposition des ayants droits personnes physiques du constituant dissout 64
Section 2 : Impôts directs 65
Article 5 (art. 150-0 D, art. 150-0 D bis, art. 150 VB du code général des impôts) : Régime applicable aux titulaires de droits sur la fiducie non soumis à l’impôt sur les sociétés 66
Article 6 (art. 223 V à art. 223 VI [nouveaux] du code général des impôts) : Régime applicable aux titulaires de droits sur la fiducie soumis à l’impôt sur les sociétés 68
Art. 223 VA du code général des impôts : Détermination du bénéfice imposable de la fiducie 71
Art. 223 VA bis (nouveau) du code général des impôts : Détermination du bénéfice imposable de la fiducie en cas de dissolution du constituant 72
Art. 223 VB du code général des impôts : Incidence des créances sur le bénéfice imposable de la fiducie 73
Art. 223 VC du code général des impôts : Imputation du chiffre d’affaires de la fiducie 73
Art. 223 VD du code général des impôts : Détermination et imposition des résultats en cas de fin de la fiducie 74
Art. 223 VE du code général des impôts : Exception en cas de transfert de biens au cours d’une fusion ou scission 75
Art. 223 VF du code général des impôts : Exceptions lorsque le contrat de fiducie prend fin 75
Art. 223 VG du code général des impôts : Déclaration d’existence pour chaque patrimoine fiduciaire géré 77
Art. 223 VH du code général des impôts : Obligations déclaratives du fiduciaire 78
Art. 223 VI du code général des impôts : Bilan et compte de résultat de chaque patrimoine fiduciaire 78
Article 7 (art. 54 septies du code général des impôts) : Obligations déclaratives 78
Section 3 : Taxe sur la valeur ajoutée 80
Article 8 (art. 256, art. 257, art. 266, art. 268 et art. 285 A [nouveau] du code général des impôts) : Régime applicable en matière de taxe sur la valeur ajoutée 80
Section 4 : Fiscalité locale 83
Article 9 (art. 1400, art. 1467, art. 1476 et art. 1518 C [nouveau] du code général des impôts) : Régime applicable en matière de fiscalité locale 83
Section 5 : Droit de contrôle et droit de communication 85
Article 10 (art. L. 12, art. L. 13, art. L. 53, art. L. 64 C [nouveau], art. L. 68, art. L. 73, art. L. 96 F [nouveau] du livre des procédures fiscales) : Droit de contrôle et de communication 86
Article 11 art. 1729 du code général des impôts) : Majoration des droits en cas de découverte d’une fiducie-libéralité 90
Chapitre IV : Dispositions comptables 91
Article 12 : Obligations comptables 92
Chapitre V : Dispositions communes 93
Article 13 : Obligation de résidence du constituant et du fiduciaire 93
Article 14 : Utilisation de la fiducie aux fins de couvrir des risques d’assurance ou de réassurance 94
Article 15 : Droit de communication des documents aux autorités administratives et judiciaires 95
Article 16 (art. 2328-1 [nouveau] du code civil) : Constitution, gestion et réalisation des sûretés réelles pour le compte de plusieurs créanciers 96
Article 17 (art. 1596 du code civil) : Coordination au sein du code civil 98
Article 18 (art. L. 233-10 et art. L. 632-1 du code de commerce) : Coordinations au sein du code de commerce 99
Après plusieurs tentatives avortées, le Parlement s’apprête enfin à introduire la fiducie dans notre droit. L’initiative n’en revient pas au Gouvernement, même si ce dernier avait constitué un groupe de travail sur la question en février 2005, mais au rapporteur général de la commission des finances du Sénat, M. Philippe Marini, auteur d’une proposition de loi qui a été adoptée en première lecture par les sénateurs, le 17 octobre 2006, et sur laquelle il revient désormais à l’Assemblée nationale de se prononcer.
D’origine romaine, la fiducie est l’un des plus anciens contrats réels visant soit à la gestion d’un patrimoine (fiducie cum amico), soit à la garantie d’une créance (fiducie cum creditore). Si elle a évolué dans sa forme, ses principes sont fondamentalement restés inchangés : il s’agit toujours, pour le titulaire de droits sur un patrimoine (le « constituant »), de consentir un transfert de tout ou partie de ses droits vers le patrimoine d’un tiers (le « fiduciaire »), pour le bénéfice d’une troisième personne (le « bénéficiaire »).
En France, la fiducie connut un certain succès au Moyen-âge, à l’époque des croisades plus particulièrement, en ce qu’elle permettait aux croisés de transmettre la propriété de leurs domaines à des tiers, à charge pour ceux-ci de les leur restituer à leur retour ou, s’ils venaient à mourir en Terre Sainte, de les transmettre à leurs héritiers. Elle s’est par la suite maintenue sous la forme de substitutions fidéicommissaires, lesquelles obligeaient l’héritier ou le légataire à conserver les biens transmis et à les transférer au décès du constituant à un tiers désigné à l’avance. Elle fut néanmoins volontairement oubliée par les rédacteurs du code civil napoléonien, lesquels voyaient en elle un instrument de féodalité, visant à éviter la division des plus grands patrimoines.
Aujourd’hui, la France reste l’un des rares pays européens à ne pas disposer de l’institution fiduciaire ou de son pendant anglo-saxon, le trust, qui se distingue de la fiducie par la séparation qu’il instaure entre contrôle des biens et jouissance qu’ils procurent. Tant le mécanisme de droit romain que celui de la common law anglo-saxonne se révèlent d’une grande souplesse d’utilisation, particulièrement efficace dans un cadre commercial ou pour un financement international. Le splendide isolement hexagonal n’en apparaît que plus préjudiciable.
D’ores et déjà, le contexte juridique communautaire et international pousse à l’évolution de notre droit interne. Tout d’abord, la France, qui a signé la convention de la Haye du 1er juillet 1985, relative à la loi applicable au trust et à sa reconnaissance, ne pourra éternellement repousser l’échéance de la ratification de cet instrument juridique international. Ensuite, le Parlement européen a adopté, le 15 novembre 2001, une résolution invitant à l’harmonisation des droits des États membres dans divers domaines, dont celui des trusts. Enfin, le 2 mai 2003, la Commission européenne a établi un contrat type de trust applicable aux rapprochements de groupes soumis à autorisation de sa direction générale de la concurrence, de sorte que les sociétés françaises appelées à se restructurer au niveau européen disposent d’opportunités qui n’existent pas au niveau national.
Il serait pourtant injuste de considérer que les gouvernements français successifs n’ont pas pris conscience de la nécessité de faire évoluer notre législation en vue de permettre le recours à des mécanismes de type fiduciaire ou assimilés. En premier lieu, plusieurs projets ou avant-projets de loi ont bien été rédigés afin d’instaurer un régime général de fiducie, en 1989, en 1992 et en 1994, mais ils n’ont pas abouti en raison de multiples préventions liées à des considérations fiscales et juridiques. La fiducie a longtemps été perçue comme un moyen d’évasion fiscale et de blanchiment de capitaux, faute de garanties suffisamment solides. Nous verrons que tel ne doit plus être le cas, surtout au regard des dispositions inscrites dans la présente proposition de loi. En second lieu, le droit français a progressivement incorporé des mécanismes juridiques se rapprochant étroitement de la fiducie dans leurs caractéristiques, sans toutefois en posséder la dénomination. Nécessité économique obligeant, s’apparentent ainsi à des fiducies « innommées », la vente à réméré, les cessions « Dailly », le prêt de titres ou encore la remise d’instruments financiers. Il n’en demeure pas moins que ces instruments très spécifiques ne permettent pas de couvrir une étendue de situations aussi vaste que la fiducie.
L’examen de la proposition de loi adoptée par le Sénat constitue donc en soi un événement. Jamais, jusqu’alors, les deux assemblées n’avaient eu l’occasion de débattre d’un texte consacré à la fiducie. Surtout, jamais nous ne nous sommes trouvés aussi près de voir aboutir la création d’un régime juridique propre à la fiducie dans le droit civil français. A elle seule, cette raison justifie qu’un hommage soit rendu à l’initiative et à la persévérance de M. Philippe Marini.
Force est néanmoins de constater que le texte résultant de la première lecture du Sénat s’éloigne assez sensiblement, tant sur la forme que sur le fond, de la proposition de loi originelle. Outre une réduction de 33 à 18 articles, le Sénat a procédé à des ajustements inspirés pour une large part de la réflexion conjointe des ministères de la justice et de l’économie et des finances, sur le sujet. Cette influence du Gouvernement, aussi justifiée soit elle s’agissant des aspects les plus techniques, notamment sur le plan fiscal, a été jusqu’à conditionner la poursuite de la navette au vote d’une disposition réduisant le bénéfice des fiducies aux seules personnes morales contrôlées par l’administration fiscale. Aujourd’hui, c’est l’Assemblée nationale qui se trouve placée dans un dilemme : adopter telle quelle la version agréée par le Gouvernement ou l’améliorer tout en empêchant, de facto, son aboutissement. De ces deux éventualités, la pire n’est pas nécessairement la première, qui n’interdirait pas des retouches ultérieures, à la lumière de la pratique.
La fiducie est un instrument juridique avantageux à plus d’un titre. Dans l’absolu, elle peut permettre de régler des situations successorales, de faciliter la gestion d’un patrimoine ou de renforcer les garanties de créanciers. De nombreux pays y recourent et la France ne peut plus faire figure d’exception.
Avant d’analyser le concept qu’il est envisagé d’introduire dans notre droit, il apparaît indispensable de préciser les caractéristiques fondamentales de la fiducie telles qu’elles ressortent des expériences étrangères et de voir en quoi les instruments qui s’en rapprochent, en droit français, s’avèrent insuffisants.
Conformément à la tradition romano-germanique, la fiducie s’inscrit dans un cadre contractuel. Son objet apparaît simple, en apparence, puisqu’il s’agit d’opérer un transfert de propriété à une fin déterminée. Juridiquement, cependant, les choses sont plus ambiguës, dans la mesure où les effets de ce transfert de propriété sont assortis de limites multiples.
Contrat synallagmatique, la fiducie comporte deux grandes obligations : tout d’abord, le fiduciant (ou constituant) transfère le droit de propriété qu’il détient sur un bien à un tiers, appelé fiduciaire ; réciproquement, le fiduciaire s’engage, d’une part, à gérer ledit bien et, d’autre part, à le restituer, soit au fiduciant, soit à un autre bénéficiaire préalablement désigné par lui, à une échéance précisée (date ou événement, tel qu’un décès ou un redressement financier par exemple). Le bénéficiaire n’est pas partie au contrat ; il se trouve dans une situation semblable au tiers bénéficiaire d’une stipulation pour autrui.
Par la conclusion du contrat fiduciaire, le constituant transfère les droits et les choses mobilières au fiduciaire, qui en acquiert la pleine titularité. S’il transmet ces mêmes droits à un tiers, même à titre gratuit, ce dernier devient alors à son tour propriétaire. Par voie de conséquence, le constituant et le bénéficiaire ne peuvent exciper que de droits de nature personnelle, sous forme d’une créance de restitution.
Cependant, les marges de manœuvre laissées au fiduciaire se trouvent délimitées par le contrat. Par conséquent, ses actes sont susceptibles d’engager sa responsabilité en cas d’irrespect des objectifs fixés lors de la constitution de la fiducie. En ce sens, comme l’observe M. Henri de Richemont, rapporteur du texte au Sénat, au nom de sa commission des lois, la propriété fiduciaire se présente sous la forme d’une « propriété dégradée » (1).
Les biens mis en fiducie sont en principe administrés dans un intérêt distinct de celui de la personne à qui ils se trouvent transmis. Aussi relèvent-ils d’un statut patrimonial un peu particulier, dans la mesure où ils constituent un patrimoine d’affectation séparé du patrimoine personnel du fiduciaire. La notion de patrimoine d’affectation recouvre deux éléments fondamentaux : un but, qui fonde l’affectation du patrimoine, et un maître, le droit français s’accommodant mal d’un droit sans titulaire.
Toute la difficulté consiste à faire en sorte que les biens transférés au fiduciaire entrent dans son patrimoine sans qu’il considère pour autant qu’ils lui appartiennent définitivement, puisqu’il devra les restituer après les avoir conservés et gérés. Plutôt que de recourir à la technique sociétaire, consistant à créer une personne morale spécifiquement dévolue à la gestion d’un patrimoine fiduciaire, la plupart des pays qui ont adopté un régime de fiducie a choisi, pour lever cette difficulté, une organisation reposant sur la séparation des patrimoines du fiduciaire.
Cette organisation présente un double avantage pour le bénéficiaire de la fiducie : d’une part, elle protège ses intérêts en évitant une confusion au sein du patrimoine du fiduciaire et, d’autre part, elle met l’actif fiduciaire à l’écart des revendications des créanciers personnels des parties au contrat de fiducie.
Il reste que le concept de patrimoine d’affectation entre en contradiction avec le principe d’unité et d’indivisibilité du patrimoine, que le droit français promeut depuis le XIXème siècle. Cette contradiction a d’ailleurs été longtemps mise en avant par la doctrine pour s’opposer à l’introduction de la fiducie dans notre droit civil. Pour autant, la signification concrète de cette affectation patrimoniale est surtout la réduction du droit de gage général des créanciers, prévu aux articles 2284 et 2285 du code civil, puisque fiduciaire et constituant ne répondront plus de leurs dettes sur la totalité de leur patrimoine. Il convient en outre d’insister sur le caractère ad tempus de l’effet translatif de propriété et, partant, du dédoublement patrimonial concernant le fiduciaire, pour relativiser l’entorse ainsi faite à un principe qui, au demeurant, ne manque pas d’exceptions.
La fiducie est fondamentalement un contrat de service, comme l’a fort justement démontré une étude de droit comparé réalisée par M. Antoine Bureau (2). Cette particularité vient du droit romain : la fiducia se présentait alors comme un transfert volontaire et solennel de propriété (mancipio), auquel était adjoint un pacte (pactum fiduciae). Ce pacte déterminait les conditions dans lesquelles le bien devait être retransféré. C’est donc par l’association, au sein d’une même opération juridique, d’un transfert de propriété assorti de différentes finalités, que l’on peut reconnaître le mécanisme fiduciaire.
Ce type de fiducie vise à faciliter, dans une intention libérale, la succession de personnes physiques. Elle consiste à transférer des biens à un fiduciaire chargé de les remettre à titre gratuit, au bout d’une durée déterminée, au gratifié, et ce en dehors des règles normales de dévolution successorale. Dans ce cas de figure, la fiducie est supposée présenter de nombreux atouts, consistant, entre autres, à :
— différer, dans le temps, les conséquences du décès du constituant en évitant l’indivision, à l’issue de laquelle le patrimoine éclate par la vente et le partage de biens ;
— conserver le patrimoine intact et garantir aux bénéficiaires le même niveau de revenus, alors que le partage induit le plus souvent des revenus moindres du fait de l’éclatement patrimonial ;
— envisager, au-delà des limites testamentaires, une série d’hypothèses de transmission pour cause de mort, comme en particulier imposer au fiduciaire de verser une rente à ses petits enfants devenus orphelins avant leur majorité ;
— favoriser les transmissions patrimoniales de grands-parents à petits-enfants, de manière à éviter la prodigalité ou la mauvaise gestion des parents.
Il reste que, en l’état actuel de notre droit, de nombreuses techniques combinées permettent de retrouver certains avantages de la fiducie. On citera à cet égard les donations-partages, les donations ou legs de résidence, l’usufruit successif, les donations sans conditions suspensives ou encore les rentes viagères. Surtout, la consécration récente du mandat posthume, à l’article 812 du code civil, ainsi que des libéralités graduelles et résiduelles, respectivement aux articles 1048 et 1049 du même code, par la loi du 23 juin 2006, portant réforme des successions et des libéralités (3), rend moins attractive encore la fiducie à fin de transmission.
Pour mémoire, le mandat à effet posthume confère à une ou plusieurs personnes la charge d’administrer ou de gérer, sous réserve des pouvoirs confiés à l’exécuteur testamentaire, tout ou partie d’une succession pour le compte et dans l’intérêt d’un ou plusieurs héritiers. Des conditions importantes ont été posées par le législateur pour le recours à cette technique : un intérêt légitime et sérieux, au regard de l’héritier ou du patrimoine successoral ; une durée limitée à deux ans, prorogeable par le juge. Le procédé n’est pas sans analogie avec la fiducie, à une différence de taille toutefois puisque la personne en charge de l’administration du patrimoine ne se voit aucunement transférer, à titre temporaire, la propriété de celui-ci.
Quant aux libéralités graduelles et résiduelles, les premières ne sont pas sans rappeler la substitution fidéicommissaire, tandis que les secondes consacrent l’institution jurisprudentielle du legs de residuo. Là aussi, les effets translatifs de propriété rappellent, pour partie, ceux de la fiducie.
Ces considérations ont conduit le Sénat à restreindre les finalités de la fiducie à ses deux utilisations traditionnelles : la gestion de biens ou de droits et la constitution de sûretés.
La fiducie destinée à la gestion d’un patrimoine se présente sous une forme combinant simplicité et souplesse. Lorsqu’elle se trouve mise en œuvre, le fiduciaire reçoit en propriété des biens qu’il se charge de gérer pour le compte soit du constituant, soit d’un tiers bénéficiaire. Une rémunération du service rendu par le fiduciaire peut être prévue, au titre des clauses contractuelles de la fiducie.
Il arrive que le fiduciaire serve d’intermédiaire à une transmission à titre onéreux. La restitution de l’actif fiduciaire prend alors la forme d’une transmission au profit d’un tiers bénéficiaire et, si ce dernier n’est pas partie à la fiducie, la convention se voit assimilée à une stipulation pour autrui.
Comme le souligne M. Henri de Richemont, rapporteur de la commission des lois du Sénat, la fiducie comporte plusieurs avantages par rapport à l’institution classique du mandat de gestion (4). En premier lieu, certaines situations exigent d’un mandataire l’accomplissement de formalités particulières. C’est ainsi que la vente des valeurs ou des biens appartenant à un mineur ou à un majeur protégé et gérés sous mandat requiert une autorisation spéciale du tuteur, du juge des tutelles ou du conseil de famille. De même, lorsqu’il s’agit d’exercer des droits extra-pécuniaires dans le cadre d’une société, la représentation aux assemblées générales se voit enfermée dans des règles très strictes. En second lieu, le mandataire n’exerce aucun pouvoir exclusif sur les valeurs ou les biens qui lui sont confiés, le mandant conservant la possibilité d’agir en dépit de la délégation qu’il lui avait accordée.
Nonobstant l’existence de quelques cas particuliers de transfert de propriété à des fins de gestion concernant essentiellement les instruments financiers, l’instauration de la fiducie à des fins de gestion dans notre droit vise surtout à faciliter la réalisation d’opérations bancaires et financières complexes.
Il en va notamment ainsi des émissions obligataires et des opérations de titrisation, c’est-à-dire de transfert à une structure dédiée de l’ensemble des dettes d’une entreprise afin d’émettre en contrepartie des titres obligataires échangeables. Pour ce faire, actuellement, les entreprises françaises se voient contraintes, dans la plupart des cas, de recourir à des trusts américains. Mais la fiducie pourrait également favoriser les opérations de portage de titres ou d’actifs mobiliers et immobiliers.
Enfin, dans un tout autre cas de figure, la mise en œuvre de la gestion fiduciaire peut se révéler très précieuse dans l’attente d’une solution administrative ou judiciaire d’un litige.
L’utilisation de la propriété à titre de garantie est permise par le droit français. L’article 2367 du code civil prévoit ainsi l’existence de sûretés par réserve de propriété au bénéfice du créancier. Cependant, à part quelques exceptions spécifiques, que nous aborderons ultérieurement, la fiducie-sûreté n’est actuellement pas reconnue en France, alors qu’elle a démontré de réels avantages à l’étranger.
L’aliénation fiduciaire à titre de sûreté est fort ancienne et constitue une redécouverte de la fiducia cum creditore, du droit romain. Elle se présente comme un contrat par lequel un débiteur transfère à son créancier la propriété d’un bien afin de garantir le paiement de sa dette ; la propriété se voit ainsi mise au service d’un objectif exclusif : le paiement préférentiel d’une créance.
Par définition, ce type de garanties est le plus complet pour les créanciers, dans la mesure où il procure une authentique sûreté réelle. Il n’est pas nécessaire que le fiduciaire soit le créancier, dès lors que ce dernier entretient des liens suffisamment étroits avec lui pour se satisfaire de cette solution. Si le constituant remplit ses obligations vis-à-vis de son créancier, le fiduciaire se voit tenu de lui rétrocéder les biens mis en fiducie. Dans le cas contraire, le créancier se trouve placé en situation de bénéficiaire de la fiducie et il se fait alors attribuer le patrimoine.
L’institution en droit national d’une fiducie exerçant une fonction de sûreté présente peu d’attraits pour les garanties portant sur des biens immobiliers car l’hypothèque constitue d’ores et déjà une sûreté satisfaisante. En revanche, il en va tout autrement s’agissant des biens et des valeurs mobiliers, domaines dans lesquels l’incommodité et l’infériorité de rang du gage avec dépossession rehaussent les intérêts de la fiducie.
Dans le cas des procédures préventives et collectives engagées à l’encontre d’entreprises en difficultés, par exemple, la fiducie-sûreté serait de nature à inciter les créanciers à faire preuve d’un peu plus de patience et de compréhension à l’égard du constituant débiteur. De même, en cas de créances multiples, elle faciliterait les syndications bancaires, l’agent fiduciaire devenant le seul créancier inscrit comme bénéficiaire des sûretés, à charge pour lui de répartir, en cas de défaillance, le produit de la vente du ou des biens mis en fiducie, entre les différents créanciers en fonction de leur rang. Enfin, rien n’interdit qu’une fiducie puisse être constituée en vue de la réalisation d’un contrat de vente commerciale, le fiduciaire se voyant chargé de reverser les montants des échéances préalablement délivrés par le constituant.
Preuve de l’ambiguïté dans laquelle il se trouve, le droit français prévoit quelques mécanismes juridiques fortement inspirés de la fiducie dans des secteurs touchant à l’activité économique, alors même qu’il ne reconnaît aucun statut général au contrat fiduciaire.
La vente à réméré, le plus ancien de ces dispositifs, est régie par les articles 1659 à 1673 du code civil. Il s’agit d’un contrat de cession de titres, avec faculté de rachat dans les cinq ans, visant à garantir ou à couvrir l’acquéreur. Le vendeur qui procède au rachat de ses titres, dont la cession initiale répondait à un besoin de crédit, se voit alors restituer l’intégralité de ses valeurs. Les modalités de la vente à réméré, dans son volet garantie, se rapprochent indéniablement de l’obligation de restitution du fiduciaire à l’égard du constituant.
Les autres instruments inspirés par l’institution fiduciaire se sont multipliés ces dernières années dans le code monétaire et financier. Là aussi, les similitudes apparaissent clairement puisque, à chaque fois, il est procédé à un transfert temporaire de propriété de valeurs ou de créances, lesquelles sont administrées par une personne juridique distincte pour le compte d’un tiers.
Ainsi, la cession de créances professionnelles à titre de garantie, plus connue sous le vocable de « cession Dailly », prévue aux articles L. 313-23 à L. 313-29 et à l’article L. 313-35 du code monétaire et financier, comporte l’obligation, pour le cessionnaire, de restituer lesdites créances en l’absence de mise en jeu de la garantie. De même, la remise en pleine propriété de biens ou de droits à titre de garantie d’obligations financières présentes ou futures, régie par l’article L. 431-7-3 du code monétaire et financier et l’article 38-II bis du code général des impôts, emporte-t-elle, elle aussi, une obligation de restitution des biens ou de droits équivalents en l’absence de mise en jeu de la garantie. Enfin, le prêt de titres et la prise à pension de titres par des fonds communs de placement ou de créances, respectivement visés aux articles L. 432-6 à L. 432-11 du code monétaire et financier ainsi qu’à l’article 38 bis du code général des impôts, pour le premier, et aux articles L. 432-12 à L. 432-19 du code monétaire et financier et l’article 38 bis-O A du code général des impôts, pour la seconde, reposent également sur une obligation de restitution ou de rétrocession de titres, valeurs ou effets, de la part du cessionnaire vis-à-vis du cédant, la date et le prix étant convenus dès la prise d’effet de la prise en pension.
Ces « fiducies innommées », pour reprendre les termes de l’auteur de la proposition de loi (5), démontrent en soi qu’un recours plus large aux principes dont elles s’inspirent est tout à fait concevable, pour ne pas dire logique.
B. LA NÉCESSITÉ DE COMBLER UNE CARENCE PESANT SUR L’ATTRACTIVITÉ JURIDIQUE ET ÉCONOMIQUE DU TERRITOIRE
Dans l’exposé des motifs de sa proposition de loi, M. Philippe Marini insiste sur le contexte de globalisation juridique dans lequel se situe le droit français. Il est certain que la concurrence internationale s’exerce aussi dans des domaines qui ne ressortent pas nécessairement du secteur de l’économie. Dans le monde contemporain, attractivité économique et attractivité juridique se trouvent intimement liées. A l’aune de ces constats, l’introduction de la fiducie dans l’un des derniers bastions juridiques d’Europe à ne pas l’avoir reconnue apparaît indispensable.
Le recours au trust anglo-saxon a connu un important développement mondial. Ces dernières années, l’Écosse, le Lichtenstein, l’Afrique du sud, l’Éthiopie, Israël, Puerto Rico, le Japon ou encore la Fédération de Russie et la République populaire de Chine ont transposé dans leur droit une institution s’en inspirant fortement.
Comme la fiducie, le trust concerne trois acteurs, puisqu’il permet à une personne (le « settlor ») de transférer des biens à une autre personne (le « trustee »), pour qu’elle les administre ou en dispose d’une manière déterminée en faveur d’un ou de plusieurs tiers (les bénéficiaires). A la différence de la fiducie, en revanche, gestion des biens et jouissance des profits qu’ils engendrent sont clairement dissociés : l’administration et la libre disposition des biens placés sous trust relèvent du trustee mais le pouvoir de prétendre au profit et à l’usage desdits biens appartient exclusivement aux bénéficiaires.
La logique intrinsèque du trust apparaît dès lors incompatible avec les fondements des pays de tradition civiliste, pour qui possession et jouissance de biens sont étroitement liés. Il n’est pas étonnant, dans ces conditions, que ces pays aient développé (et tout particulièrement en Europe) une alternative plus conforme à leur ordonnancement juridique : la fiducie. Or, force est de reconnaître que cette dernière a elle aussi connu un relatif essor ces derniers temps.
L’Allemagne a promu une fiducie (Treuhand) de nature essentiellement jurisprudentielle. Il n’existe pas de réglementation générale, l’instrument recouvrant un large spectre de cas de figure. Le contrat fiduciaire se compose de deux actes distincts (l’acte fiduciaire créateur d’obligations et l’acte translatif de propriété des biens) mais la forme reste en principe assez libre. Le transfert de propriété vis-à-vis du fiduciaire apparaît entier.
Au Luxembourg, la fiducie existe depuis un règlement grand-ducal datant du 19 juillet 1983. Ce type de contrat y était initialement restreint aux seuls établissements de crédit, toute pratique fiduciaire envisagée dans un autre domaine étant le plus souvent requalifiée en mandat. La réglementation luxembourgeoise a néanmoins profondément évolué à travers l’adoption de la loi du 27 juillet 2003, relative au trust et aux contrats de fiducie. Cette dernière a notablement élargi l’objet de la relation fiduciaire.
Enfin, très récemment, l’Italie a elle aussi adopté une loi donnant une nouvelle impulsion à la fiducie dans son droit interne. Ce texte, du 23 février 2006, a modifié le code civil italien, afin de dépasser les limites posées par l’absence d’autonomie du patrimoine d’affectation, en ouvrant la possibilité de créer, pour une durée maximale de 90 ans ou jusqu’au décès du bénéficiaire, un véritable patrimoine de destination distinct du patrimoine personnel.
En définitive, la plupart des États frontaliers de la France offrent aujourd’hui une alternative au trust. A noter également, qu’en dehors de l’Europe aussi, la fiducie a reçu un écho favorable, puisque le Liban, à travers une loi du 6 juin 1993, et le Québec, dans les articles 1260 et suivants de son code civil, l’ont mise en place.
2. La tentation des entreprises françaises à recourir aux facilités offertes par le droit de nos voisins
Notre pays restant l’un des derniers à ne pas disposer d’une institution fiduciaire sur le continent européen, le risque est grand de voir les opérateurs économiques ou financiers hexagonaux se tourner hors de nos frontières pour mettre en place des projets mobilisant leurs capitaux. Tel est justement un travers auquel la proposition de loi de M. Philippe Marini ambitionne de mettre un terme.
Déjà, certaines opérations financières importantes impliquant des sociétés ou des groupes relevant du droit français ont été menées sur la base de montages juridiques effectués à l’étranger :
— en 1987, le groupe Peugeot Société Anonyme s’est ainsi tourné vers le mécanisme américain du trust pour réaliser un transfert d’actifs et de dettes vers une structure de défaisance (« defeasance »), chargée de les gérer pendant que l’entreprise se concentrait, avec efficacité au demeurant, sur son redressement commercial et industriel ;
— plus récemment, dans le cadre de sa récente restructuration, le groupe Alstom, dont l’État français reprenait une partie du capital, créait lui aussi un trust anglo-saxon ;
— enfin, à l’occasion du lancement de son nouveau jeu « Euromillions », la société Française des Jeux se voyait contrainte de s’associer à ses homologues européennes dans le cadre d’un trust de droit anglais.
De tels exemples, pour symboliques qu’ils soient, n’en sont pas moins révélateurs des contraintes juridiques de plus en plus manifestes qu’une absence d’harmonisation de notre droit national avec nos principaux partenaires européens et internationaux fait peser sur les milieux d’affaires français. Faute de réforme, la tendance pourrait rapidement s’accentuer.
A bien des égards, la fiducie peut représenter un mécanisme juridique moderne pour des milieux économiques qui agissent sur des marchés fortement concurrentiels. Il deviendra en effet possible, par son intermédiaire, de créer des structures de défaisance, de mettre sur pied la préfiguration d’un rapprochement industriel ou capitalistique ultérieur, de développer des modalités de gestion alternatives aux holding ou d’instaurer une entité chargée de prendre à sa charge des engagements futurs (financement de la dépollution de sites industriels ou structure d’indemnisation de certains dommages causés aux particuliers, notamment).
Restreindre l’intérêt de la mise en place de la fiducie à la seule attractivité économique de notre territoire est incontestablement réducteur, puisque la fiducie peut également, dans l’absolu, concerner la vie quotidienne de tout un chacun de nos concitoyens. Il n’empêche que cet argument de l’attractivité compte beaucoup, à telle enseigne que le Gouvernement s’est laissé convaincre de sauter le pas, pour les secteurs économique et financier à tout le moins.
Il convient de saluer la volonté du Sénat de garantir la transparence et la neutralité fiscale du dispositif mis en place. La persévérance des sénateurs a néanmoins achoppé sur une divergence de vues fondamentale avec le Gouvernement, concernant la limitation du mécanisme aux seules personnes morales redevables de l’impôt sur les sociétés. Si l’on peut comprendre la volonté légitime d’éviter un détournement de la fiducie à des fins d’évasion fiscale ou de blanchiment de capitaux privés, mise en avant par M. Pascal Clément, garde des Sceaux, et Mme Christine Lagarde, ministre délégué en charge du commerce extérieur, lors de la discussion générale, on ne peut s’empêcher de penser que les conclusions de la commission des lois étaient entourées de suffisamment de précautions pour éviter une telle dérive.
Le souhait d’aboutir a finalement été plus fort que l’intime conviction. Le rapporteur se gardera bien, toutefois, d’en blâmer les sénateurs car ceux-ci ont bien compris que, faute de s’en remettre à la position du Gouvernement, la consécration de la fiducie dans notre droit risquait fort de se voir reportée une fois de plus, devenant ainsi de nouveau victime de l’obsession fiscale des gouvernements successifs et de l’administration des finances.
Aussi bien l’auteur de la proposition de loi que la commission des lois du Sénat se sont efforcés d’encadrer le mécanisme de fiducie tel qu’il est proposé, afin d’éviter toute fraude.
Deux travers opposés menacent toute démarche visant à créer un instrument juridique de type fiduciaire : un excès de laxisme, d’une part, de nature à alimenter toutes sortes de soupçons et toutes dérives inacceptables, et un excès de précautions, d’autre part, induisant par la même occasion une rigidité contraire à l’esprit de la fiducie. La commission des lois du Sénat s’est évertuée à éviter ces deux écueils, en recherchant le meilleur équilibre possible.
Les travaux du Sénat ont permis de donner à l’institution fiduciaire prévue par la proposition de loi suffisamment de flexibilité pour assurer son succès auprès des praticiens.
En effet, alors que la proposition de loi distinguait initialement les deux finalités reconnues à la fiducie à la française, à savoir la gestion et la constitution d’une sûreté, il a finalement été décidé de lui attribuer un cadre unique, plus large et plus souple d’emploi (article 1er). Rien n’interdira donc à un même contrat de fiducie de poursuivre à la fois des buts de gestion et de garantie.
Par ailleurs, le Sénat a souhaité limiter autant que possible les règles impératives, dans le but de favoriser l’exercice de la liberté contractuelle, ainsi que les régimes spécifiques pouvant être avantageusement régis par le droit commun actuel, en matière de transfert de risques, de transport des créances ou d’exercice d’actions en responsabilité. De fait, la fiducie doit conserver une relative simplicité d’utilisation, faute de quoi le public auquel elle se trouve destinée se tournera inévitablement vers le trust, à l’emploi réputé facile, c’est-à-dire vers une délocalisation des opérations.
Enfin, il a été prévu d’élargir le champ d’application de la fiducie à la création, la gestion et la réalisation de sûretés réelles détenues par plusieurs créanciers (article 16). Ce faisant, un fiduciaire unique, similaire à l’« agent des sûretés » déjà reconnu dans d’autres droits, sera appelé à s’occuper d’une fiducie constituée à fin de sûreté réelle pour le compte de bénéficiaires multiples, dont le rang et l’importance des créances consenties détermineront l’ordre de remboursement, le cas échéant.
Le Sénat a veillé à maintenir le nécessaire équilibre entre flexibilité de la fiducie et garanties contre un usage frauduleux. Ces garanties portent aussi bien sur le contrat fiduciaire lui-même que sur les qualités des intervenants.
Pour ce qui concerne les aménagements apportés au contrat, il convient plus particulièrement de souligner :
— l’interdiction de la fiducie constituée à des fins de libéralité, à peine de nullité (article 1er). Tout contournement des règles applicables au droit des successions et des libéralités par ce biais sera ainsi impossible. Pour être valable, le transfert des biens en fin de fiducie sera subordonné à l’existence d’une contrepartie équivalente à la valeur des biens, apportée par le bénéficiaire au fiduciaire. Rappelons que, d’ores et déjà, la Cour de cassation sanctionne lourdement la tentative de modifier les règles impératives de dévolution par le recours frauduleux à un trust (6) ;
— la limitation de la portée du droit des titulaires de créances sur le patrimoine fiduciaire aux seules créances nées de la conservation ou de la gestion de celui-ci (article 1er), étant entendu qu’ils pourront exercer des poursuites à l’encontre du patrimoine fiduciaire en cas de transfert frauduleux ou de droit de suite sur les biens transférés. Une précision a néanmoins été apportée sur le fait que le patrimoine du constituant constitue le gage commun des créanciers, sauf stipulation contraire du contrat de fiducie, qui peut également limiter au seul patrimoine fiduciaire l’obligation au passif fiduciaire, sous réserve d’un accord des créanciers ;
— le conditionnement de toute modification ou révocation à l’accord préalable du bénéficiaire, dès lors que ce dernier a expressément accepté le contrat et ses contreparties (article 1er), l’idée étant d’empêcher une révocation infondée qui serait décidée unilatéralement par le constituant ;
— la prohibition du transfert de biens dans un patrimoine au cours de la période suspecte dans le cadre des procédures collectives (article 18). Se trouveront ainsi sanctionnés par la solidarité aux obligations légales et réglementaires tous fiduciaires et constituants créant une fiducie destinée à soustraire certains biens du règlement des créances du constituant. De même, sera nul tout transfert de biens ou de droits dans un patrimoine fiduciaire effectué depuis la date de cessation des paiements.
S’agissant des exigences portant sur les intervenants à la fiducie, on soulignera plus particulièrement le choix de la commission des lois du Sénat de limiter la possibilité de devenir fiduciaire à des organismes financiers agréés (article 1er). Alors que la proposition de loi offrait un éventail assez large de possibilités, compte tenu du fait que des personnes morales mais aussi physiques pouvaient exercer la charge de gérer les biens mis en fiducie, il a été convenu de ne réserver cette faculté qu’aux établissements de crédit, aux entreprises d’assurance et aux entreprises d’investissement, qui font d’ores et déjà l’objet de contrôles administratifs rigoureux. Les acteurs de la fiducie sont donc très restreints.
Il eut sans doute été souhaitable d’englober les professions juridiques réglementées, au premier rang desquelles figurent les avocats, parmi les catégories éligibles à la fonction de fiduciaire. Le rapporteur considère néanmoins, comme son homologue du Sénat, que ce point est susceptible d’évoluer dans un avenir plus ou moins proche.
A par ailleurs été prévue, la faculté pour le constituant de nommer un tiers, chargé de protéger ses intérêts au cours de l’exécution du contrat et disposant des mêmes pouvoirs que lui (article 1er).
Bien évidemment, l’impact fiscal de la réforme ne pouvait échapper à la sagacité du rapporteur général de la commission des finances du Sénat, à l’origine de la proposition de loi. Pas moins de 20 articles, sur un total de 33, étaient ainsi consacrés à la question dans le texte d’origine. Si le Sénat, en grande partie à l’initiative de sa commission des lois, a remanié l’ensemble de ces dispositions au sein des articles 3 à 11 du texte soumis à l’examen de l’Assemblée nationale, il n’en a pas altéré les objectifs, qui consistent à assurer la neutralité et la transparence fiscales des activités concernées par la fiducie.
Deux raisons expliquent que tout risque d’évasion fiscale pouvant découler de la fiducie ait été écarté : en premier lieu, la limitation du procédé aux seules personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés rend mécaniquement plus facile la taxation et le contrôle des constituants ; en second lieu, le Sénat et le Gouvernement ont prévu un ensemble de dispositions particulièrement complet, qui couvre l’ensemble des aspects susceptibles de donner lieu à recette fiscale.
Ainsi, s’agissant de l’enregistrement et de la publicité foncière, devront être soumis à la formalité de l’enregistrement tous les actes constatant la formation, la modification ou l’extinction d’un contrat de fiducie, ainsi que le transfert de biens et de droits complémentaires au fiduciaire. L’application du droit d’enregistrement et de la taxe de publicité foncière concernera l’ensemble de ces actes ou transferts. Il convient de souligner cependant que le retour de tout ou partie du patrimoine fiduciaire au constituant ne donnera pas lieu à la taxe sur la publicité foncière (article 3). En cas de transmission dans une intention libérale de biens ou de droits immobiliers, les droits de mutation à titre gratuit s’appliqueront sur la valeur des biens, droits ou fruits transférés, appréciés à la date du transfert. Il en ira de même dans l’hypothèse d’une dissolution du constituant, lorsque les ayants droits ne sont pas des personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés (article 4).
En matière de taxation directe, le Sénat a veillé à ce que le constituant soit imposé sur les résultats de la fiducie, imposition qui se trouvera imputée sur l’impôt sur les sociétés uniquement, compte tenu de l’exclusion des personnes physiques du champ de la fiducie (article 6). A noter que le transfert de biens et de droits dans un patrimoine fiduciaire n’entraînera pas l’imposition des gains ou des pertes afférents à la valeur réelle des droits dans le résultat d’exercice du transfert. Par contre, ces gains ou pertes se trouveront imposés lors de la transmission du contrat de fiducie par le constituant ou lors de la cession des biens par le fiduciaire.
Pour ce qui concerne l’application de la taxe sur la valeur ajoutée, le Sénat a bien précisé que c’est le fiduciaire qui devra acquitter cette taxe, dont l’assise portera sur son activité au titre de la fiducie (article 8). Le fiduciaire sera également redevable de la taxe professionnelle et de la taxe foncière, au titre de la fiscalité locale (article 9). Ce faisant, la neutralité fiscale de la gestion fiduciaire se trouve effectivement garantie.
Le contrôle et la sanction des irrégularités commises participent à l’effectivité de toute règle posée par le législateur. Il en va ainsi dans le domaine fiscal comme dans les autres secteurs du droit. Les travaux du Sénat ont accordé une certaine place à cette question, puisque deux articles de la proposition de loi lui sont consacrés.
Le premier vise à renforcer le droit de contrôle et de communication de l’administration fiscale, en permettant à cette dernière de vérifier les éléments du patrimoine fiduciaire, ainsi que leur exploitation, dans les conditions de droit commun prévues par le livre des procédures fiscales (article 10). En outre, il est clairement précisé que l’administration fiscale ne saurait se voir opposer des contrats de fiducie consentis dans une intention libérale et qu’elle se trouvera en droit de leur restituer leur véritable caractère, avec toutes les conséquences que cela implique en termes de sanctions.
Le second traite justement des sanctions appliquées aux transferts fiduciaires effectués dans une intention de libéralité (article 11). Celles-ci seront identiques à celles applicables en cas d’abus de droit et elles conduiront à une majoration substantielle des droits éludés.
Par son objet (le transfert de propriété), la fiducie fait nécessairement naître des soupçons sur les raisons qui poussent certaines structures économiques ou financières à y recourir. La transparence constituant l’un des moyens permettant de lever ces suspicions, le Sénat l’a largement promue dans le dispositif en débat aujourd’hui.
La rédaction originelle de la proposition de loi consacrait pas moins de 5 articles très détaillés et précis à la transparence comptable des opérations de fiducie. Le fiduciaire s’y voyait contraint d’établir un état des droits, créances et dettes concernant l’exécution du contrat, ainsi qu’un état des produits et charges y afférant, de manière à faire apparaître un résultat d’exploitation du patrimoine fiduciaire. Ces éléments devaient être communiqués annuellement aux constituant et bénéficiaire.
La commission des lois du Sénat a repris l’esprit des dispositions les plus importantes, tout en les synthétisant au sein d’un article unique (article 12), constitutif d’un chapitre spécifique aux opérations comptables. Plusieurs éléments essentiels y figurent, tel le principe de l’établissement d’une comptabilité autonome par le fiduciaire, la remise de comptes annuels sur le modèle de ce qui est déjà prévu par le code de commerce et le contrôle par un commissaire aux comptes, le cas échéant.
Bien évidemment, le rapporteur ne peut que souscrire à ces exigences. Sans elles, la notion de transparence n’aurait aucune portée pratique.
Cette préoccupation figurait déjà dans la proposition de loi déposée par M. Philippe Marini. Le Sénat s’est donc contenté d’avaliser le principe d’une soumission des fiduciaires, ainsi que des professions juridiques ou judiciaires les assistant, à l’obligation de déclarer les sommes ou les opérations fiduciaires soupçonnées d’être d’origine illicite (article 2).
Un certain nombre de dispositions connexes ont également été adoptées afin de conforter les garanties prévues en la matière. C’est ainsi qu’un registre national recensant l’ensemble des contrats de fiducie a été mis en place (article 1er), de manière à centraliser les informations et permettre, en tant que de besoin, un suivi plus efficace des services de l’État (cellule Tracfin, entre autres) chargés de lutter contre les activités de blanchiment de capitaux, de financement du terrorisme ou d’évasion fiscale. Par cohérence, un droit de communication spécifique a été institué afin de permettre aux autorités administratives ou judiciaires d’obtenir les documents relatifs à une opération fiduciaire (article 16).
Enfin, la possibilité de constituer une fiducie de droit français a été restreinte aux seules personnes résidant dans un État de l’Union européenne ou dans un État ayant conclu une convention fiscale prévoyant une clause d’assistance administrative, en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale (article 13).
Au total, le dispositif a considérablement été encadré par le Sénat, de sorte que les inquiétudes qui ont parfois pu se faire jour sur les détournements possibles de la fiducie devraient être dissipées. Ainsi conçue, la fiducie ne sera ni un trust, ni un instrument de fiscalité, mais bien un outil juridique au service des sociétés françaises.
Le texte de la proposition de loi, tel qu’il a été adopté par les sénateurs et déposé sur le Bureau de l’Assemblée nationale, ne porte pas une ambition aussi large que la version initiale de M. Philippe Marini, ni même que les conclusions de la commission des lois du Sénat, loin s’en faut. Il traduit une vision économique de la fiducie en laissant de côté ses aspects civilistes, ce qui place la France au rang des curiosités en la matière.
Comme le Sénat, toutefois, l’Assemblée nationale se trouve placée dans une position embarrassante. En effet, le Gouvernement n’entend accepter aucune modification substantielle qui viendrait affecter l’économie générale du texte. Or, en cette fin de XIIème législature, la poursuite de la navette déboucherait sur un abandon pur et simple de la réforme. Autrement dit, l’adoption conforme des dispositions déjà votées par le Sénat est le plus sûr moyen de permettre à la fiducie à la française de voir enfin le jour, quitte à ce qu’elle fasse ultérieurement l’objet des aménagements législatifs à l’évidence nécessaires.
Tant les conclusions de la commission des lois du Sénat que la rédaction initiale du texte déposé par le rapporteur général de la commission des finances ambitionnaient d’ouvrir, sous certaines conditions, le mécanisme fiduciaire aux personnes physiques comme aux personnes morales. Le Gouvernement s’y est opposé, pour plusieurs raisons :
— en premier lieu, l’absence de besoin d’une telle faculté pour les personnes physiques, au motif que la réforme du droit des sûretés opérée par l’ordonnance du 23 mars 2006 (7) leur offre désormais un éventail d’instruments rénovés et diversifiés pour garantir le recouvrement des créances et faciliter leur accès au crédit ;
— en deuxième lieu, les interférences qu’une telle initiative engendrerait sur certaines garanties particulières accordées aux personnes physiques vulnérables, pour qui les pactes commissoires ont été interdits en matière de crédit à la consommation et la garantie autonome s’est trouvée fortement cantonnée en matière de bail d’habitation ;
— en troisième lieu, les risques de contournement de l’interdiction de fiducie-libéralité, ouvrant par la même occasion la voie à une remise en cause des dispositions d’ordre public du droit des successions ;
— en quatrième et dernier lieu, les inconvénients d’un système plus opaque que les différents régimes de protection juridique des majeurs incapables, le contrôle des comptes de la personne vulnérable s’en trouvant énormément complexifié pour le juge.
A ces différentes considérations, on peut néanmoins opposer certains arguments. Tout d’abord, s’il est exact que l’ordonnance du 23 mars 2006 a profondément modernisé le droit français des sûretés, il semble moins certain qu’elle offre des avantages aussi forts qu’une fiducie, en ce que le transfert de propriété, même temporaire, confère une efficacité sans égale à la sûreté mise en œuvre, même lorsqu’il s’agit d’un prêt viager hypothécaire.
De même, il apparaît techniquement possible d’empêcher, sur un plan fiscal et déclaratoire notamment, les fraudes auxquelles certaines personnes physiques pourraient être tentées de s’adonner, s’agissant de la prohibition des fiducies-libéralités.
Enfin, il n’est pas sûr que le placement systématique de personnes vulnérables sous un régime de protection juridique soit compatible tant avec les différentes alarmes sur le sujet des inspections générales des finances, des services judiciaires et des affaires sociales, du médiateur de la République et du Conseil économique et social, qu’avec la réforme législative en cours de la protection juridique des majeurs (8). A cet égard, le recours de la fiducie aurait pu représenter une alternative pour les familles qui ne se trouvent pas disposées à se placer sous l’empire du droit des tutelles pour prendre en considération la situation de tel ou tel enfant plus ou moins favorisé par la nature. D’ailleurs, traditionnellement, dans les États inspirés par le droit anglo-saxon, mais aussi dans la quasi-totalité des États de l’Europe continentale, c’est également à cela que sert la fiducie ou le trust.
Le choix du Gouvernement ne va donc pas nécessairement de soi et le débat parlementaire aurait pu l’amener à reconsidérer sa position, voire à trouver des réponses à ses inquiétudes. Il n’en est malheureusement pas ainsi, essentiellement faute de temps, ce que l’on ne peut que regretter.
2. Amélioration sans lendemain ou adoption d’une réforme déjà souvent reportée : l’alternative devant laquelle se trouve l’Assemblée nationale
Il n’est de plus grand paradoxe pour le législateur que celui de déplorer certaines insuffisances d’un texte et de ne pouvoir les corriger, sous peine de voir une réforme attendue et utile, bien que partielle, une nouvelle fois abandonnée. Il s’agit pourtant de la situation dans laquelle se trouve l’Assemblée nationale.
On l’a déjà dit, l’introduction de la fiducie dans notre droit est attendue depuis la rédaction du code civil. Elle a déjà échoué à trois reprises et n’a fait l’objet d’aucun texte soumis au Parlement depuis 1994. Autant dire que l’occasion qui se présente avec l’examen de la proposition de loi de M. Philippe Marini ne se renouvellera sans doute pas de sitôt.
Sur le fond, la commission des lois du Sénat avait adopté une attitude prudente, en entourant de multiples précautions juridiques et fiscales la possibilité pour les personnes physiques de recourir à la fiducie en qualité de constituant. Las, la réponse du Gouvernement fut pourtant sans appel, conditionnant la poursuite de la navette à l’adoption d’amendements visant à exclure cette éventualité.
Il reste que, comme l’a souligné le garde des Sceaux dans l’hémicycle du palais du Luxembourg, lors de la séance publique du 17 octobre 2006 : « Même limitée aux constituants personnes morales, la fiducie représentera déjà une réelle avancée pour les opérations commerciales ou de financement international, principaux domaines dans lesquels le besoin de fiducie se fait sentir » (9). Le rapporteur considère qu’à ce titre, l’Assemblée nationale ne peut prendre la responsabilité d’empêcher l’aboutissement de la réforme qui lui est proposée, même si elle l’estime insuffisante.
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La Commission a examiné la proposition de loi, adoptée par le Sénat, au cours de sa réunion du jeudi 1er février 2007. Après l’exposé du rapporteur, elle est passée à l’examen des articles.
Chapitre Ier
Dispositions générales
Le chapitre premier de la proposition de loi en constitue l’élément substantiel. Il comporte un titre nouveau consacré à la fiducie, qu’il insère après le titre XIII du livre troisième du code civil, relatif aux différentes manières dont on acquiert la propriété.
Article Premier
(art. 2011 à 2031 [nouveaux] du code civil)
Régime juridique de la fiducie
A l’initiative de sa commission des lois, le Sénat a profondément remanié et amélioré les dispositions de la proposition de loi de M. Philippe Marini visant à introduire un chapitre spécifiquement consacré à la fiducie dans le code civil. Le Gouvernement a néanmoins pesé de tout son poids pour restreindre autant que possible la portée d’un dispositif pourtant marqué, à l’issue du travail de la commission des lois sénatoriale, par son caractère mesuré et équilibré. Soucieux d’éviter un nouvel échec à une réforme nécessaire, les sénateurs se sont laissés convaincre, du moins provisoirement. Le rapporteur regrette lui aussi un certain manque d’ambition mais il ne peut que se rallier au souci général de permettre à la fiducie de voir enfin le jour dans notre droit civil.
Le texte déposé par M. Philippe Marini sur le Bureau du Sénat tendait initialement à insérer 16 nouveaux articles 2062 à 2070-7, au sein d’un chapitre XVI figurant dans le livre troisième du code civil, afin de régir les modalités de conclusion et les effets juridiques, au plan civil, de la fiducie. Il n’est pas question, ici, de détailler les dispositions suggérées par le rapporteur général de la commission des finances du Sénat, auxquelles la commission des lois puis le Sénat lui même ont apporté de profonds changements de forme et de fond. Il apparaît cependant nécessaire d’en esquisser les grandes lignes, de manière à mieux apprécier le cheminement de la réflexion des sénateurs ainsi que son aboutissement, sur lequel l’Assemblée nationale est appelée à se prononcer.
La version originelle de la proposition de loi définissait la fiducie comme la relation résultant d’un contrat par lequel un constituant transfère tout ou partie de ses droits à un fiduciaire, à charge pour celui-ci d’agir, dans un but déterminé au profit de bénéficiaires. L’objet poursuivi par le contrat consistait en un transfert de propriété au fiduciaire d’un ou de plusieurs biens de toute nature (c’est-à-dire meubles ou immeubles) détenus par le constituant, sous plusieurs réserves : tout d’abord, le fiduciaire était tenu de transmettre par la suite le ou les biens mis en fiducie au bénéficiaire désigné par le constituant, ses prérogatives ne devant pas excéder une durée de 99 ans ; ensuite, il ne pouvait exercer son droit de propriété, c’est-à-dire jouir ou transmettre les biens confiés à sa charge, qu’en se conformant aux stipulations du contrat de fiducie. Ces éléments conduisaient d’ailleurs M. Philippe Marini à assimiler le processus fiduciaire à une « forme de propriété modelée » (10).
Nouveau type de contrat spécial, la fiducie donnait ainsi lieu à l’apparition d’un patrimoine d’affectation, innovation majeure dans notre droit civil marqué jusqu’alors par l’unicité du patrimoine. Il en résultait, pour le fiduciaire, un ensemble d’obligations destinées à garantir la séparation entre son patrimoine personnel et le patrimoine fiduciaire (ouverture d’un compte spécifique pour les opérations fiduciaires dans un établissement de crédit, exonération des droits compris dans le patrimoine fiduciaire d’une liquidation judiciaire ou d’une succession, notamment).
L’objet du contrat de fiducie était relativement étendu, puisque la proposition de loi consacrait aussi bien la fiducie-gestion que la fiducie-sûreté et la fiducie à des fins de transmission à titre onéreux.
Pour ce qui concerne les parties au contrat fiduciaire, M. Philippe Marini avait résolument fait le choix d’une très grande ouverture puisque les qualités de constituant, de bénéficiaire et de fiduciaire étaient permises pour les personnes morales et physiques, sans restriction. Certaines garanties se trouvaient néanmoins posées au sujet du fiduciaire, notamment par le biais d’un régime strict d’incompatibilités (pour les personnes faisant l’objet d’une interdiction de diriger ou de gérer une entreprise, d’une faillite personnelle, d’une condamnation pénale ou d’une sanction professionnelle, notamment). En outre, le cumul des qualités de constituant et de bénéficiaire, d’une part, ou de fiduciaire et de bénéficiaire, d’autre part, se trouvait permis (quel que soit l’objet du contrat dans le premier cas, uniquement pour les fiducies-sûretés dans le second).
Compte tenu de son objet et de sa portée, le contrat fiduciaire devait répondre à certaines exigences de formalisme. Conclu par écrit, pour faciliter l’administration de la preuve en cas de contestation, il devait reprendre un certain nombre de mentions, dont certaines revêtaient un caractère obligatoire à peine de nullité (droits faisant l’objet du transfert, finalité, prérogatives du fiduciaire, l’identité du ou des bénéficiaires, conditions de transmission des droits au fiduciaire, durée de la fiducie) et dont les autres se trouvaient simplement facultatives (transfert de droits supplémentaires par le constituant après l’entrée en vigueur du contrat, rémunération du fiduciaire et pouvoirs de celui-ci en matière de répartition de tout ou partie des droits aux bénéficiaires).
La proposition de loi détaillait aussi les prérogatives du fiduciaire, qu’il lui appartenait d’exercer avec diligence et loyauté en évitant autant que possible tout conflit d’intérêts. Outre le fait qu’il devait exécuter personnellement le contrat, toute délégation de cette tâche devant répondre à des règles assez encadrées de forme (acte écrit) et de fond (obligation de contrôle et responsabilité inchangée), il se voyait attribuer les pouvoirs les plus étendus sur les droits compris dans le patrimoine fiduciaire, dans ses rapports avec les tiers notamment. En cas de faute, sa responsabilité était appréciée de manière semblable à celle d’un mandataire, le juge saisi par le bénéficiaire ou le constituant pouvant alors soit désigner un administrateur provisoire, soit remplacer le fiduciaire, soit mettre un terme à l’exécution de la fiducie. En outre, une extension de l’incrimination pénale relative à l’abus de confiance était prévue.
S’agissant, enfin, de l’extinction de la fiducie, la proposition de loi reconnaissait deux cas de figure. Le premier, relatif à la fin de plein droit, intervenait dès lors que l’échéance du contrat se trouvait atteinte ou que son objectif avait été réalisé. Le second, résultant d’une décision de justice, était consécutif à la renonciation de la totalité des bénéficiaires, au décès de l’un des fiduciaires, à la dissolution ou à la disparition de l’une des personnes morales parties au contrat en qualité de fiduciaire. Cependant, le contrat lui-même pouvait aménager d’autres éventualités. En l’absence de bénéficiaires, les droits et le passif du patrimoine fiduciaire faisaient retour au constituant ou à ses ayants droits, en cas de succession.
La commission des lois du Sénat a largement réécrit l’article 1er de la proposition de loi, en y apportant des améliorations de forme et de fond.
Sur la forme, tout d’abord, elle a tiré parti de la recodification de l’ensemble du droit des sûretés au sein du livre quatrième du code civil par l’ordonnance du 23 mars 2006, précédemment citée (11). Compte tenu de la disparition du titre XIV du livre troisième du même code, relatif aux cautionnements, il lui est apparu plus cohérent de situer le nouveau chapitre relatif à la fiducie à cette place laissée vacante. Elle a eu, en cela, parfaitement raison.
Sur le fond, ensuite, elle s’est attachée à définir un régime juridique assorti de suffisamment de garanties pour légitimer une institution fiduciaire trop souvent victime en France, à la différence des pays anglo-saxons et d’autres pays de droit romano-germanique, d’une certaine forme de défiance. C’est ainsi qu’elle a été amenée à rectifier le texte initial sur des points essentiels, en prévoyant notamment :
— l’existence de plusieurs constituants et fiduciaires pour une même fiducie ;
— la prohibition de la fiducie à des fins de libéralité, y compris à titre onéreux, de manière à éviter toute suspicion de recours frauduleux au nouveau dispositif ;
— la restriction de la qualité de fiduciaire aux seuls établissements de crédit, entreprises d’assurances et institutions monétaires ou bancaires agréés et contrôlés par l’État avec, en contrepartie, la disparition des dispositions d’incompatibilités initialement envisagées pour les fiduciaires personnes physiques, le but étant de diminuer tout risque de contournement des règles de contrôle et de déontologie prévues ;
— la possibilité pour le constituant de désigner un protecteur chargé de défendre ses intérêts dans le cadre de l’exécution du contrat et disposant pour ce faire des mêmes pouvoirs que lui ;
— une formalité d’enregistrement auprès de l’administration des impôts de tout contrat de fiducie dans un délai d’un mois après sa conclusion, ainsi que la centralisation des informations en la matière sur un registre national des fiducies ;
— la non-affectation du patrimoine fiduciaire par l’ouverture d’une procédure de sauvegarde au profit du fiduciaire, au même titre que le redressement ou la liquidation judiciaires, la proposition de loi ayant été déposée avant l’adoption définitive puis l’entrée en vigueur de la loi du 26 juillet 2005, de sauvegarde des entreprises (12).
A ces modifications les plus importantes, se sont ajoutés divers aménagements à vocation simplificatrice. Cette démarche participait d’une préoccupation consistant tout à la fois à éviter autant que possible les mesures trop spécifiques et à laisser s’appliquer largement les régles existantes du droit commun des obligations.
Au total, la commission des lois du Sénat a limité l’objet du dispositif, en estimant que la récente réforme des successions et des libéralités apportait des réponses sufisamment appropriées dans notre droit pour éviter l’instauration de la fiducie-libéralité, et restreint l’étendue des personnes éligibles à la qualité de fiduciaire. Mais elle a aussi cherché à conserver à la fiducie à la française suffisamment de souplesse et d’attractivité, en ménageant une grande liberté contractuelle aux parties, de manière à en assurer le succès.
Lors de la séance du 17 octobre 2006, le Sénat a adopté cinq amendements aux conclusions de la commission des lois sur l’article 1er de la proposition de loi : un à l’initiative du Gouvernement, qui a eu pour conséquence d’ajouter deux articles codifiés et d’en supprimer un, et quatre à celle de M. Robert Badinter.
De ces cinq amendements, celui du Gouvernement a incontestablement eu la portée la plus importante, car :
— il a introduit un article codifié restreignant la qualité de constituant aux seules personnes morales soumises de plein droit ou sur option à l’impôt sur les sociétés. Cette question a donné lieu à un débat approfondi, au cours duquel il a été sous-entendu que, faute de s’en remettre à la position gouvernementale, les sénateurs risquaient de compromettre le dénouement de la navette parlementaire. De fait, les appels à la responsabilité ont primé sur les arguments de la raison car on voit mal en quoi les garde-fous apportés par la commission des lois du Sénat rendaient la solution des constituants personnes physiques insatisfaisante ;
— il a supprimé l’article codifié aux termes duquel le fiduciaire pouvait demander, en cas de disparition du constituant en cours d’exécution de la fiducie, la révision du contrat en application des dispositions relatives aux legs, telles qu’elles sont définies par les articles 900-2 à 900-7 du code civil. Cette mesure a été présentée comme une coordination avec la restriction de la possibilité d’être fiduciaire aux seules personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés, les sociétés n’apparaissant pas devoir bénéficier des mêmes protections que les personnes physiques, alors même que celles-ci auraient pu être utilisées pour remettre en cause indûment des fiducies-sûretés ;
— il a enfin introduit un nouvel article dans le titre XIV du livre troisième du code civil, régissant le cas particulier de la dissolution du constituant. A partir du moment où seules les personnes morales étaient admises à devenir constituant, cette hypothèse devait effectivement être examinée.
Les amendements de M. Robert Badinter, quoique de moindre importance dans leurs effets, n’ont pas été, eux aussi, sans incidence sur le texte. Outre trois modifications de nature rédactionnelle, visant à remplacer la notion de « protecteur », dont la connotation peut apparaître péjorative, par celle de « tiers », qui présente l’avantage d’être déjà bien connue des praticiens et plus neutre, d’un point de vue sémantique, ils ont conduit à une réduction significative de la durée légale maximum de la fiducie, qui est passée de 99 à 33 ans. La durée de 99 ans s’expliquait par son alignement sur la durée de vie des personnes morales. Le Sénat, sans que le Gouvernement ne trouve à y redire, a finalement considéré que 33 ans représentaient déjà une période suffisante pour conférer à la fiducie un minimum de continuité. D’un strict point de vue juridique, la solution retenue ne pose pas de difficulté, dans la mesure où rien n’empêchera les parties de conclure un contrat identique à l’expiration du délai légal de la fiducie.
A l’issue de l’examen du Sénat, force est, malgré tout, de reconnaître que la proposition de loi a perdu en souplesse. Les conclusions de la commission des lois constituaient un bon compromis, certes peut-être perfectible, mais équilibré dans ses principes et suffisamment responsabilisant. Les nouvelles limites apportées par amendements en séance publique ont notablement affecté l’économie du dispositif. Cependant, même ainsi modifiée, la proposition de loi n’en comporte pas moins de réels attraits. L’analyse des dispositions de l’article premier devrait, si besoin, permettre de convaincre sur ce point.
Art. 2011 du code civil : Définition de la fiducie
Cet article donne une définition juridique à la fiducie. Il la qualifie d’opération et non pas de contrat, terme pourtant plus approprié sur le plan juridique et que M. Philippe Marini avait employé dans le texte tel qu’il l’avait déposé. Rappelons qu’aux termes de l’article 1101 du code civil : « Le contrat est une convention par laquelle une ou plusieurs personnes s’obligent, envers une ou plusieurs autres, à donner, à faire ou à ne pas faire quelque chose ».
Le rapporteur de la proposition de loi au Sénat, M. Henri de Richemont, justifie le recours au qualificatif d’« opération » par la souplesse d’emploi qu’il donne, rien n’interdisant ainsi que la loi puisse créer, ultérieurement, des catégories nouvelles de fiducies qui s’inscriraient dans cet article 2011 du code civil sans nécessairement imposer la conclusion d’un contrat. Cette interprétation ne lasse pas de surprendre, dans la mesure où l’instauration de la fiducie se voit entourée, dans cette proposition de loi, de tant de précautions qu’on se prend à douter que le législateur puisse raisonnablement, à une échéance encore inconnue, priver les parties de la plus élémentaire des protections, à savoir la reconnaissance de leurs engagements réciproques dans un acte écrit ayant une certaine valeur solennelle et servant de base en cas de contentieux.
Chaque fiducie pourra être le fait d’un ou de plusieurs constituants, avec un ou plusieurs fiduciaires, au profit d’un ou de plusieurs bénéficiaires. Cette disposition tranche avec la rédaction initiale, qui n’envisageait que l’existence d’un seul constituant. Elle apparaît néanmoins parfaitement justifiée, dans la mesure où, dans le cadre d’une fiducie-sûreté portant sur une opérations financière de grande ampleur, il n’est pas inconcevable que plusieurs débiteurs et créanciers interviennent. Dans le cas d’une fiducie-gestion aussi, cette pluralité de constituants s’avère intéressante, comme le démontre le cas du trust Euromillions auquel plusieurs loteries nationales participent en tant que settlors.
L’objet de la fiducie consiste à transférer des biens, des droits ou des sûretés, voire un ensemble de biens, droits ou sûretés, présents ou futurs. La finalité de la fiducie reste, quant à elle, volontairement large : il n’est en effet question ni de fiducie-gestion, ni de fiducie-libéralité, le texte se contentant d’indiquer que le ou les fiduciaires, à qui s’effectue le transfert susmentionné, agissent dans un but déterminé, au profit d’un ou de plusieurs bénéficiaires. De fait, la finalité de la fiducie relèvera de la signification que les parties lui accorderont, dans le respect toutefois des limites fixées par la loi, et notamment la prohibition des fiducies-libéralités, à l’article 2013 du code civil.
Le choix du Sénat de ne pas figer dans la loi les modalités que peut revêtir la technique fiduciaire est indéniablement justifié. Il ne saurait être exclu que, au fur et à mesure de son développement, la fiducie prenne des formes nouvelles, soit en panachant des finalités de gestion et de garantie, soit en poursuivant un but non encore découvert à ce jour mais que l’ingéniosité des professionnels de la finance ne tardera pas à lui assigner.
Il convient de préciser, à ce stade, que les biens ou ensembles de biens concernés sont constitués de meubles et d’immeubles. Les droits, pour leur part, englobent tout à la fois les droits personnels (portant sur des créances, des contrats ou des droits de propriété intellectuelle par exemple), les droits réels principaux (à l’instar des droits de propriété, des droits d’usufruit ou des servitudes) et les droits réels accessoires. Le rapporteur de la proposition de loi au Sénat estime que ce vocable pourrait englober, en particulier, les droits spécifiques tels que les droits à polluer issus du protocole à la convention-cadre des Nations Unies sur les changements climatiques, adopté le 11 décembre 1997 à Kyoto (13). En ce sens, la disposition fait preuve d’une évolutivité intéressante. Les sûretés se trouvent aussi explicitement visées, alors qu’on aurait pu tout aussi bien considérer qu’elles relèvent de la catégorie des droits réels accessoires. M. Henri de Richemont ne cache d’ailleurs pas, dans son rapport, que cette mention figure davantage pour rassurer les milieux économiques concernés que par véritable nécessité juridique.
En l’état de sa rédaction, le présent article 2011 du code civil permet d’autoriser un transfert de dettes. Rien n’interdit en effet que le patrimoine fiduciaire soit composé d’un passif supérieur à son actif ; pour autant, le transfert de dettes ne pourra prendre uniquement la forme d’un transfert d’éléments du passif. De fait, la fiducie pourra être utilisée dans le cadre d’opérations de défaisance (« defeasance »), conférant à un fiduciaire le soin de gérer la dette d’un constituant désireux de se concentrer sur son redressement.
L’alternative entre le transfert de biens, droits ou sûretés et le transfert d’un ensemble de ces éléments n’est pas anodine. La référence à un ensemble de biens, droits ou sûretés vise à faciliter les démarches liées à la détermination de l’assiette de la fiducie. Dès lors qu’un bien, un droit ou une sûreté se rattachera à l’ensemble désigné pour le transfert, il sera réputé faire partie du patrimoine fiduciaire, alors qu’une désignation de chaque élément mis en fiducie se révélerait bien plus lourde dans ses implications formelles.
L’article précise que le ou les fiduciaires seront obligés de tenir les biens, droits ou sûretés transférés dans un patrimoine séparé de leur patrimoine propre. Il s’agit là de la consécration juridique de la notion, nouvelle pour notre droit, de patrimoine d’affectation. Jusqu’à présent, en droit français, seules les personnes juridiques possédaient un patrimoine et toutes n’avaient qu’un seul et unique patrimoine. Avec l’adoption de cette disposition, le fiduciaire deviendra titulaire d’au moins deux patrimoines distincts.
Contrairement à la logique initiale de la proposition de loi, qui s’en remettait aux stipulations contractuelles, risquant ainsi de donner lieu à autant de régimes spécifiques que de contrats de fiducie conclus, le transfert des biens, des droits ou des sûretés, ainsi que celui des risques y afférent s’effectueront conformément aux principes du droit commun. Il s’agit là d’une implication à laquelle la commission des lois du Sénat était très attachée.
Par voie de conséquence, s’agissant des biens ou des droits, le régime juridique applicable variera en fonction de la créance transférée au patrimoine fiduciaire par le constituant : ainsi, les règles des articles 1689 et suivants du code civil s’appliqueront aux créances civiles et celles des articles L. 313-23 et suivants du code monétaire et financier s’imposeront en matière de créances professionnelles. Les risques, quant à eux, se trouveront, sauf stipulation contraire de la fiducie, à la charge du fiduciaire devenu titulaire à l’issue du transfert, en application de l’adage res perit domino (14).
Art. 2012 du code civil : Caractère contractuel et exprès de la fiducie
Cet article précise les fondements juridiques de la fiducie. La fiducie y apparaît puiser ses origines dans la loi ou le contrat.
Naturellement, nul ne peut contester le pouvoir souverain du législateur de décider la création de nouvelles catégories de fiducies, assorties le cas échéant de règles propres et éloignées des dispositions du titre XIV du livre troisième du code civil. A bien y réfléchir, c’est ainsi qu’il a été procédé jusqu’à présent, faute de régime général du droit des fiducies, pour la mise en place de « fiducies innommées » (cession Dailly, prêt ou prise à pension de titres financiers, remise d’instruments financiers dans le cadre de systèmes de règlement interbancaires, mécanismes de compensation de créances, entre autres).
Dans son rapport, M. Henri de Richemont va jusqu’à considérer que des dispositions législatives très récentes ont instauré des mécanismes comparables en beaucoup de points à des fiducies, sans passer par la formalisation d’un contrat, ce qui justifierait à ses yeux de la nécessité de ne pas prévoir un fondement contractuel par trop systématique. Et le rapporteur du texte au Sénat de prendre l’exemple de l’article 29 de la loi du 13 juin 2006 (15), relative aux installations nucléaires, qui a prévu l’affectation obligatoire d’actifs par des exploitants d’installations nucléaires aux fins de financement futur du démantèlement de ces installations, nul sauf l’État ne pouvant se prévaloir d’un droit sur ces actifs, y compris en cas de procédure collective.
Sur le principe, on ne saurait s’opposer à ce que la rédaction du présent article conserve un minimum de flexibilité juridique, de manière à laisser la possibilité au législateur d’apprécier de l’opportunité de faire reposer ou non les fiducies futures sur un contrat. Il reste que l’exemple employé n’est peut-être pas la meilleure illustration de ce à quoi peut ressembler une fiducie légale sans fondement contractuel. En effet, dans le cas de l’affectation d’actifs au démantèlement futur des centrales nucléaires, la relation n’est nullement pluripartite comme dans toute fiducie : les actifs concernés s’analysent davantage comme une provision pour une charge prévisible de moyen à long terme et non comme un transfert à un tiers, en vue d’une gestion ou d’une garantie concernant le démantèlement desdites installations.
Quant aux fiducies innommées actuellement en vigueur dans notre code monétaire et financier, toutes procèdent d’une relation contractuelle.
Pour toutes ces raisons, l’affirmation selon laquelle la fiducie est aussi établie par contrat reste fondamentale. Non seulement elle conduira à placer les fiducies de droit commun sous l’empire des garanties et des règles posées aux articles du titre XIV du livre troisième du code civil mais, de surcroît, elle pose un principe qui, s’il peut souffrir des exceptions législatives, doit demeurer la règle dans la grande majorité des cas. Il en résultera une meilleure protection des parties, l’échange de consentements ne trouvant pas de meilleure traduction formelle. D’ailleurs, le fait que l’article insiste sur le caractère exprès de la fiducie, c’est-à-dire sur la manifestation de la volonté des parties à travers un acte juridique, en dit long sur la nature intrinsèque de la relation fiduciaire.
Art. 2013 du code civil : Nullité de la fiducie procédant d’une intention libérale
Le présent article pose le principe de l’interdiction des fiducies à fin de libéralité. La question de l’opportunité d’une telle disposition fait débat, notamment parmi les praticiens du droit (16). D’un côté, la consécration récente du mandat à effet posthume (article 812 du code civil), de la libéralité graduelle (article 1048 du même code) et de la libéralité résiduelle (article 1049) font perdre de son intérêt à la perspective d’une fiducie-libéralité ; de l’autre, cependant, on ne peut que reconnaître que les mécanismes fiduciaires offrent malgré tout davantage de souplesse.
La rédaction de cet article 2013 du code civil présente néanmoins l’avantage de trancher une difficulté non négligeable, qui aurait pu anéantir la légitimité de l’institution fiduciaire dès sa mise en œuvre dans notre droit. Reconnaître les fiducies-libéralités eut sans doute mis à mal l’ensemble des fondements du droit français des successions et libéralités. Mieux vaut donc s’en tenir à une approche prudente et graduelle, quitte à envisager ultérieurement de nouveaux aménagements.
Aux termes de l’article 893 du code civil, la libéralité se définit comme un acte par lequel une personne dispose à titre gratuit de tout ou partie de ses biens ou de ses droits au profit d’une autre personne. En outre, il ne peut être consenti de libéralité que par donation entre vifs ou testament.
Par définition, ne relèvera pas de la prohibition, toute fiducie dont le constituant sera le bénéficiaire, la libéralité impliquant une autre personne. En revanche, entrera dans le champ de l’interdiction, tout contrat fiduciaire conclu sans contrepartie égale à la valeur des biens ou des droits figurant au patrimoine fiduciaire pour le bénéficiaire, lorsque ce dernier se trouve être un tiers. Il n’est pas nécessaire que cette contrepartie soit financière, une simple prestation de services pouvant faire l’affaire, sous réserve qu’elle corresponde aux avantages consentis au tiers bénéficiaire. C’est donc au juge qu’il appartiendra d’en apprécier le bien-fondé ou non.
Il convient de souligner que le bénéficiaire, s’il se trouve désigné par le contrat de fiducie, n’y est pas, à proprement parler, partie. La nature de la contrepartie qu’il lui faudra consentir au constituant pour se voir transférer la propriété du patrimoine fiduciaire à la fin de l’exécution du contrat relève donc d’une relation contractuelle extra-fiduciaire. C’est ainsi que le bénéficiaire pourra être un fournisseur ou un sous-traitant du constituant mais aussi l’un de ses créanciers, dans le cas d’une fiducie-sûreté.
La sanction juridique de tout contrat de fiducie procédant à des fins de libéralité est sa nullité. Celle-ci sera d’ordre public, de manière à ne laisser aucune place possible pour des effets relatifs à l’encontre des tiers (seules les parties pouvant invoquer la nullité relative devant les juridictions). La nullité pourra donc être excipée par tout intéressé.
Ces dispositions empêcheront également le recours à la fiducie en vue de gratifier des associations et fondations d’utilité publique. La législation française sur les fondations et le mécénat, reposant sur la loi du 23 juillet 1987 (17), relative au développement du mécénat, permet d’ores et déjà à des personnes morales d’employer des biens, des droits et des ressources à la réalisation d’une œuvre d’intérêt général. Par conséquent, il ne semble effectivement pas indispensable de transposer en France l’utilisation, constatée dans certains États étrangers, des trusts ou des fiducies dans un but de mécénat ou d’utilité publique.
Art. 2013-1 du code civil (nouveau) : Qualité des constituants du contrat de fiducie
Cet article constitue l’une des modifications les plus substantielles que le Sénat ait apportées en séance publique aux conclusions de sa commission des lois. Résultat d’une initiative du Gouvernement, il change profondément la nature de l’institution fiduciaire que la proposition de loi visait à introduire dans notre droit.
Sur le fond, la disposition précise que la qualité de constituant sera réservée aux seules personnes morales soumises de plein droit ou sur option à l’impôt sur les sociétés. Aux termes de l’article 206 du code général des impôts, sont normalement assujetties à cet impôt : les sociétés anonymes et les sociétés par actions simplifiées, les sociétés en commandite par actions et en commandite simple, les sociétés à responsabilité limitée, les sociétés civiles immobilières assimilées aux sociétés de capitaux, les sociétés coopératives et leurs unions, les sociétés civiles qui ont la forme d’une société de capitaux ou qui ont un objet commercial, ainsi que les établissements publics, les organismes de l’État jouissant de l’autonomie financière, les organismes des départements et des communes ou toutes autres personnes morales (notamment une association) qui se livrent à une activité lucrative. Par ailleurs, l’article 8 du code général des impôts offre la faculté aux sociétés dites de personnes (sociétés civiles, sociétés en nom collectif, sociétés en participation, sociétés en commandite simple pour la part des commandités, entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée), dont le régime normal consiste en une imposition directe de leurs membres à l’impôt sur le revenu, d’opter pour l’imposition de la société elle-même au titre de l’impôt sur les sociétés.
Toutes ces personnes morales se verront donc autorisées, de manière systématique pour les premières et de façon conditionnelle, c’est-à-dire sous réserve qu’elles se soient placées sous le régime de l’impôt sur les sociétés, pour les secondes, à constituer un patrimoine fiduciaire et à le transférer à une autre personne morale désignée comme fiduciaire dans une fiducie légale ou contractuelle. L’article ajoute que les droits du constituant ne sont ni transmissibles à titre gratuit, ni cessibles à titre onéreux à des personnes autres que des personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés, de manière à éviter un contournement de la règle posée à la première phrase par une quelconque mutation de la fiducie.
La conséquence majeure de cet article réside dans l’exclusion des personnes physiques de la qualité de constituant, y compris à travers la création d’une société transparente du type de certaines sociétés en nom collectif ou sociétés civiles immobilières. Tant la version originelle du texte que celle résultant des conclusions de la commission des lois du Sénat ne souhaitaient pas aller dans un sens aussi restrictif, le rapport de M. Henri de Richemont soulignant notamment que : « bien que ne pouvant conduire à consentir des libéralités, le contrat de fiducie pourrait malgré tout être utilisé avec profit dans des opérations de gestion patrimoniale intéressant des personnes physiques et pouvant se combiner, le cas échéant, tant avec les dispositions du droit des successions et des libéralités [NDLR les libéralités graduelles ou résiduelles des articles 1048 à 1061 du code civil] qu’avec celles du droit des tutelles » (18).
Il est probable que des fiducies créées à l’initiative de personnes physiques n’auraient représenté qu’une part marginale du recours à ce nouveau mécanisme juridique, 90 % des trusts anglo-saxons ayant une finalité commerciale. Cependant, on ne saurait exclure que la fiducie aurait pu, dans certains cas, représenter une alternative séduisante au recours à un placement de personnes majeures sous protection juridique, considéré comme parfois abusif et pénalisant pour les finances publiques.
Cependant, le Gouvernement n’a pas partagé cette analyse, motivant sa position par deux arguments. Selon lui, l’exclusion des personnes physiques du dispositif permet, d’une part, de les protéger contre une utilisation de l’institution fiduciaire à titre de garantie et d’éviter une remise en cause des règles protectrices du droit des sûretés qui sont énoncées en leur faveur. De même, ces dispositions sont censées empêcher, d’autre part, que la fiducie soit employée pour contourner les règles concernant les majeurs protégés et les mineurs, celles liées à la dévolution successorale ainsi que celles qui garantissent la protection des droits des héritiers réservataires. Sur ce second point, on observera néanmoins que la prohibition de la fiducie-libéralité, à l’article 2013 du code civil, assortie du régime fiscal prévu aux articles 4 et 10 de la proposition de loi, apportait déjà une réponse satisfaisante en la matière.
Avec cet article 2013-1 du code civil, la fiducie à la française se singularisera significativement par rapport aux mécanismes juridiques équivalents à l’étranger. Plus par résignation que par véritable adhésion aux arguments avancés par le Gouvernement, le Parlement est amené à se ranger à la restriction du dispositif aux seules personnes morales. Il y a fort à parier, néanmoins, que l’avenir démontre la nécessité d’un élargissement.
Art. 2014 du code civil : Qualité des fiduciaires du contrat de fiducie
L’article 2014 du code civil détaille les caractéristiques de la seconde partie au contrat de fiducie après le constituant, à savoir le fiduciaire. D’emblée, on indiquera que le fiduciaire et le constituant ne pourront se confondre lorsqu’ils entretiendront une relation contractuelle, qui suppose par définition deux parties distinctes. Pour autant, on ne saurait exclure que la rédaction de l’article 2011 du code civil permette, dans le cas de fiducies légales ne reposant pas sur un contrat, telles qu’admises implicitement par l’article 2012 du même code, une confusion au moins partielle des fonctions, puisqu’il n’y est nullement précisé que constituant et fiduciaire sont nécessairement deux personnes juridiques distinctes.
Initialement, M. Philippe Marini n’excluait personne pour assumer le rôle de fiduciaire mais la commission des lois du Sénat, suivie en cela par les sénateurs en séance publique, a préféré limiter la possibilité de remplir cette fonction à une catégorie bien précise de personnes morales, de manière à garantir un minimum de transparence et de déontologie. Il faut reconnaître que l’objet même de toute fiducie, qui réside dans la gestion et la valorisation d’un patrimoine pour le compte d’un tiers, justifie une certaine prudence s’agissant de la qualité des fiduciaires, afin d’assurer la protection des constituants contre d’éventuels abus de confiance et les conséquences d’une insolvabilité mais aussi pour éviter un dévoiement du patrimoine transféré à des fins de blanchiment de capitaux ou de financement d’activités terroristes.
La solution trouvée par le Sénat apporte de réelles garanties. Elle consiste à réserver la qualité de fiduciaire uniquement à des personnes morales du secteur de la banque et de l’assurance, qui font l’objet d’un contrôle étroit des autorités de régulation compétentes et répondent à des exigences sévères en matière de lutte contre le blanchiment de capitaux, ainsi qu’à des institutions monétaires et financières agréées par l’État.
Se trouvent ainsi plus particulièrement éligibles à la compétence de fiduciaire, aux termes de la rédaction de cet article 2014 du code civil :
— en premier lieu, les établissements de crédit qui effectuent à titre de profession habituelle des opérations de banque au sens de l’article L. 311-1 du code monétaire et financier (soit la réception de fonds du public, des opérations de crédit et de mise à la disposition de la clientèle ou de gestion de moyens de paiement), ainsi que des opérations connexes à leurs activités, au sens de l’article L. 311-2 du même code (soit des opérations de change ou sur les métaux précieux, le placement, la souscription, l’achat, la gestion, la garde et la vente de valeurs mobilières ou de tout produit financier, de même que le conseil et l’assistance en matière de gestion du patrimoine ou encore l’ingénierie financière) ;
— en deuxième lieu, le Trésor public, la Banque de France, La Poste, la Caisse des dépôts et consignations, ainsi que les instituts d’émission d’outre-mer et des départements d’outre-mer (IOM et IEOM) ;
— en troisième lieu, les entreprises d’investissement autres que les établissements de crédit, qui fournissent des services d'investissement à titre de profession habituelle, c’est-à-dire, aux termes de l’article L. 312-1 du code monétaire et financier, la réception, la transmission et l’exécution d’ordres pour le compte de tiers, la négociation pour compte propre, la gestion de portefeuille pour le compte de tiers, la prise ferme et le placement ;
— en dernier lieu, les entreprises d’assurance sur la vie, sur les risques corporels liés aux accidents et à la maladie ou sur des risques impliquant une forme d’assistance, qui sont soumises au contrôle de l’État. Se trouvent exclues, d’une part, les mutuelles régies par le code de la mutualité et les institutions de retraite complémentaire et de prévoyance régies par le livre IX du code de la sécurité sociale ainsi que par l’article L. 727-2 du code rural et, d’autre part, les entreprises de réassurance, qui ne se voient pas contraintes aux obligations relatives à la lutte contre le blanchiment de capitaux et le financement du terrorisme.
Toutes ces personnes morales répondent d’un double contrôle. Soumises à un agrément ou à une déclaration à l’occasion de leur constitution, elles relèvent du suivi de différentes autorités administratives compétentes pour leurs secteurs respectifs (Autorité des marchés financiers, Commission bancaire, Autorité de contrôle des assurances et des mutuelles), dotées d’un pouvoir de sanction administrative en cas de violation caractérisée de leurs obligations déontologiques. En outre, ces autorités peuvent le cas échéant saisir la justice en cas d’infraction de nature pénale. Par ailleurs, ces différentes personnes morales doivent observer un ensemble de règles très précises en matière de lutte contre le blanchiment de capitaux : l’obligation de vigilance sur l’identité et la réalité de leurs clients, aux termes de l’article L. 563-1 du code monétaire et financier ; la déclaration de soupçons à la cellule spécialisée de renseignement du ministère de l’économie, des finances et de l’industrie, en matière de blanchiment de capitaux (Tracfin), aux termes de l’article 562-2 du code monétaire et financier ; la consignation et la conservation de données écrites afférentes à leurs clients et aux opérations effectuées pour leur compte pendant une durée de cinq ans, aux termes de l’article L. 563-4 du code monétaire et financier.
Au total, la qualité des fiduciaires apparaît entourée de solides précautions. Tout au plus pourrait-on s’interroger sur l’opportunité d’inclure dans cette énumération certaines professions juridiques réglementées, tels les avocats ou les notaires. Il semble cependant que les principaux concernés ne soient pas demandeurs, dans le cas des notaires, ou n’aient pas achevé leur réflexion sur les conséquences qu’une telle évolution de leur métier pourrait avoir sur les règles déontologiques qu’ils doivent observer, pour ce qui concerne les avocats. Rien ne presse donc pour englober les professions réglementées parmi les catégories éligibles à la fonction de fiduciaire, d’autant qu’il existe une forte probabilité pour que la question resurgisse assez rapidement, à l’occasion d’un aménagement du décret du 26 juin 2006, relatif à la lutte contre le blanchiment (19), ou lors de la transposition, d’ici la fin de l’année 2007, de la directive du 26 octobre 2005 (20), du Parlement européen et du Conseil, relative à la prévention de l’utilisation du système financier aux fins de blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme.
Art. 2015 du code civil : Qualité des bénéficiaires du contrat de fiducie
Cet article concerne les bénéficiaires de la fiducie. A la différence des constituant et fiduciaire, ni la version originelle de la proposition de loi, ni les conclusions de la commission des lois du Sénat n’ont envisagé limiter l’étendue de cette catégorie importante dans la fiducie.
On soulignera tout d’abord qu’il n’est aucunement fait allusion à la nature de la personnalité juridique des bénéficiaires, de sorte que, en l’absence de toute disposition expresse, le bénéficiaire pourra être aussi bien une personne physique qu’une personne morale, quelle que soit sa forme juridique (société, association, établissement public etc.).
L’article 2015 du code civil précise explicitement, en outre, que le constituant ou le fiduciaire peuvent être le ou l’un des bénéficiaires de la fiducie. La démarche s’explique aisément pour le constituant : dès lors que la fiducie revêt une finalité de sûreté, il apparaît légitime qu’il puisse récupérer son patrimoine et les droits y afférents à l’issue du remboursement de ses créances auprès du fiduciaire-créancier ; en cas de fiducie-gestion, il peut également s’avérer utile pour le constituant de recouvrer ses biens une fois ceux-ci valorisés par le fiduciaire.
Pour ce qui concerne le fiduciaire, la confusion de la qualité de bénéficiaire n’est pas sans rappeler certains aspects du régime de cession des créances professionnelles par bordereau « Dailly », à titre de garantie. En l’occurrence, la possibilité ainsi offerte présente un intérêt principalement dans le contexte d’une fiducie-sûrété, puisqu’elle vise à apporter une garantie supplémentaire au créancier en lui conférant l’assurance d’un transfert définitif de tout ou partie du patrimoine fiduciaire en cas de défaillance de paiement du constituant-débiteur.
Le rapporteur du texte au Sénat ne cache pas s’être interrogé sur l’opportunité de limiter aux seules fiducies-sûretés la possibilité d’une confusion des qualités de fiduciaire et de bénéficiaire, afin d’empêcher clairement que des fiduciaires s’appuient sur cet article 2015 du code civil pour priver leurs créanciers personnels de la possibilité de saisir, en cours d’exécution de la fiducie, les biens formant le patrimoine fiduciaire. Tant le droit anglais que la législation suisse excluent d’ailleurs que le trustee ou le fiduciaire soit le seul bénéficiaire du trust ou de la fiducie.
Le souci de conserver un régime unitaire à la fiducie à la française l’a finalement emporté, au motif que le principe général du droit « fraus omnia corrumpit » (21) permettra de rendre inopposable aux créanciers lésés toute fiducie-gestion dont le fiduciaire se servirait afin de soustraire des voies d’action de ses créanciers personnels un patrimoine dont il serait également le bénéficiaire (22). En l’espèce, c’est donc à l’appréciation souveraine du juge, au cas par cas, que le Sénat s’en est remis. Compte tenu de l’abondance de la jurisprudence sur le maniement de ce principe, cette voie paraît justifiée.
Art. 2016 du code civil : Faculté de désigner un tiers chargé de veiller
sur les intérêts du constituant
Par l’adoption de cet article, le Sénat a voulu instaurer dans notre droit une institution similaire au « protecteur » qui existe dans le droit anglais et se trouve chargé de surveiller la gestion des biens du settlor par le trustee. Sans reprendre la même dénomination, puisque M. Robert Badinter a fait valoir à cet effet, lors de la séance publique du 17 octobre 2006, toutes les ambiguïtés du terme, le tiers que le constituant se verra ainsi autorisé à désigner devra s’assurer de la préservation des intérêts de son mandant.
Il faut bien reconnaître que la restriction de la fiducie aux seules personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés a quelque peu réduit l’intérêt de la mise en place de ce tiers chargé de veiller sur les intérêts du constituant. Celle-ci se révèle néanmoins utile pour éviter les conflits d’intérêts possibles, surtout dans le cas où le fiduciaire cumule sa fonction avec la qualité de bénéficiaire unique ou partiel de la fiducie conclue à fin de sûreté.
Un autre argument milite pour cette disposition : sa souplesse. Tout d’abord, la désignation du tiers protecteur présentera un caractère facultatif. En effet, rien n’obligera le constituant à y recourir, l’article évoquant une faculté et non une obligation. En outre, la possibilité d’effectuer à tout moment cette désignation offrira un réel avantage au constituant, dans la mesure où c’est bien évidemment lorsqu’il éprouvera des doutes sur l’action du fiduciaire, et non à la conclusion de la fiducie, qu’il se tournera vers cette éventualité. Enfin, le contrat de fiducie ne devra pas comporter une éventuelle stipulation contraire à cette désignation, ce qui signifie clairement que le fiduciaire ne devra pas s’y opposer.
On observera, à toutes fins utiles, que l’article évoque le contrat fiduciaire et n’envisage aucun cas de fiducie légale extracontractuelle, ce qui conforte les observations formulées plus haut par le rapporteur, à l’occasion de ses commentaires des articles 2011 et 2012 du code civil, sur la nature intrinsèquement conventionnelle de la fiducie.
La notion de tiers recouvre une acception relativement large : on peut en effet envisager que le constituant décide de désigner une autre personne morale ou choisisse au contraire de recourir à une personne physique. L’idée, bien entendu, consiste à permettre aux professions réglementées, et notamment aux avocats, d’agir pour le compte de sociétés recourant à une fiducie.
Le tiers chargé par le constituant de veiller au respect de ses intérêts verra l’objet de sa mission limité à l’exécution de la fiducie. Il disposera également des pouvoirs que le présent titre XIV du livre troisième du code civil reconnaît au constituant (en matière d’avenants ou de révocation en cas de non acceptation par le bénéficiaire, entre autres). Rien n’interdit, au surplus, que la fiducie elle-même puisse déterminer les prérogatives de ce tiers protecteur, d’un commun accord entre le constituant et le fiduciaire.
Art. 2017 du code civil : Mentions obligatoires du contrat de fiducie
Il est d’usage que le législateur précise les mentions obligatoires qui doivent figurer dans tout contrat emportant des effets juridiques d’une nature nouvelle. La fiducie ne saurait déroger à cette règle, de manière à donner au juge et aux administrations de l’État chargées de veiller à l’application de la loi les moyens d’exercer leurs contrôles.
Les stipulations de base de la fiducie, que le Sénat a souhaité instaurer, correspondent, moyennant quelques précisions et aménagements formels, aux éléments qui figuraient dans la version initiale de la proposition de loi.
La première mention obligatoire, dans l’ordre d’énumération mais aussi en importance, porte sur les biens, droits ou sûretés transférés. Par cohérence avec la rédaction de l’article 2011 du code civil, il eût sans doute été préférable d’évoquer également les ensembles de biens, droits et sûretés transférés. Le texte précise que, si ces biens, droits ou sûretés revêtent un caractère futur, ils doivent présenter un caractère déterminable et être spécifiés dans le contrat.
La deuxième mention obligatoire concerne la durée du transfert. Celui-ci doit s’inscrire dans la limite du plafond légal, fixé par le Sénat, à l’initiative de M. Robert Badinter, à 33 ans à compter de la signature du contrat, contre 99 ans initialement. La durée légale originellement envisagée présentait le mérite de la cohérence avec celle applicable aux sociétés appelées à être parties au contrat de fiducie, fixée par l’article L. 210-2 du code de commerce. Mais, bien évidemment, la concordance des deux durées ne revêt pas une portée essentielle et le délai de 99 ans pouvait effectivement apparaître trop long pour des activités de gestion de patrimoine sous une forme juridique inédite dans notre pays. Le choix d’une durée maximum de 33 ans offre à cet égard davantage de précautions sans pour autant entraver l’action des parties, qui pourront reconduire le dispositif en concluant un nouveau contrat à l’expiration du délai.
Les troisième, quatrième et cinquième mentions obligatoires sont les identités respectives du ou des constituants, du ou des fiduciaires, du ou des bénéficiaires ou à tout le moins, pour ces derniers, les règles de leur désignation. Dans les faits, le Sénat a souhaité permettre une désignation des bénéficiaires en cours d’exécution du contrat, et non lors de sa signature. Cette souplesse apparaît bienvenue, surtout qu’elle se trouve encadrée par des garanties quant aux modalités et aux critères de désignation qui devront figurer dans le contrat en cas d’absence de bénéficiaires nommément désignés. Il s’agit là d’une exigence parfaitement justifiée pour éviter la création de ce que le groupe d’action financière (GAFI) a qualifié, dans son rapport 2000-2001 sur les typologies de capitaux, de « fiducies dites de "trou noir" ou "en aveugle" » (23), dans lesquelles ni les bénéficiaires ni l’objet poursuivi ne peuvent être identifiés.
La dernière mention obligatoire vise à préciser la mission du ou des fiduciaires ainsi que l’étendue de leurs pouvoirs d’administration et de disposition. Cette disposition impose en fait aux parties de définir la finalité de la fiducie et de fixer, communément, les prérogatives que le fiduciaire pourra exercer afin de remplir le rôle qui lui est assigné. Le renvoi aux pouvoirs de disposition vise plus particulièrement à faire apparaître, dans le contrat, les mesures que le fiduciaire devra prendre pour se conformer à l’exigence de séparation entre son patrimoine propre et le patrimoine fiduciaire. En cas de pluralité de fiduciaires, il va de soi que le contrat devra indiquer les pouvoirs de chacun d’entre eux.
Le Sénat n’a pas souhaité pousser plus avant les éléments devant figurer dans la fiducie, comme l’y invitait pourtant l’auteur de la proposition de loi, qui souhaitait également ouvrir, dans le contrat, la possibilité de transférer au fiduciaire des droits supplémentaires en cours d’exercice ainsi que l’option pour le fiduciaire de transférer aux bénéficiaires tout ou partie des droits sur le patrimoine mis en fiducie. Ces deux dispositions relevaient assurément de la faculté et non de l’obligation et c’est à bon escient que le Sénat n’a pas voulu les prévoir explicitement dans le contrat, les parties ayant libre choix de le faire ou non puisque cela ne leur sera nullement interdit.
La stipulation relative à la rémunération du fiduciaire n’a pas non plus été retenue, ce qui peut davantage donner lieu à discussion. Dans sa version initiale, la proposition de loi disposait en effet que le contrat de fiducie prévoyait la rémunération du fiduciaire et que, en l’absence de stipulation sur le sujet, la fiducie était gratuite. En laissant toute latitude aux parties, y compris celle de ne rien prévoir, l’article 2016 du code civil ne permettra pas de régler les contentieux qui se heurteraient au silence du contrat. Pour cette raison, il eut sans doute été souhaitable d’inclure la rémunération dans le 6° de cet article, de manière à obliger les parties à s’accorder sur ce point et à éclairer, le cas échéant, le juge dans le règlement des litiges éventuels.
Art. 2018 du code civil : Enregistrement du contrat de fiducie
et de ses avenants
A la différence de la rédaction initiale de la proposition de loi, le texte adopté par le Sénat prévoit un enregistrement obligatoire de tout contrat de fiducie et de ses avenants. Cette formalité apparaît effectivement nécessaire à la transparence et au contrôle du recours à un instrument juridique aussi flexible.
La formalité de l’enregistrement doit être accomplie dans un délai d’un mois à compter de la conclusion de la fiducie, auprès du service des impôts du siège du fiduciaire. L’article ne précise pas qui du constituant ou du fiduciaire doit réaliser la démarche. Le rapporteur de la proposition de loi au Sénat s’en explique par le souci de laisser aux parties un maximum de latitude en la matière. Cependant, M. Henri de Richemont convient lui-même que, dans les faits, c’est le fiduciaire qui se chargera d’enregistrer la fiducie. Cette prémonition justifie d’ailleurs la précision selon laquelle, en cas de non domiciliation du fiduciaire en France, le service des impôts compétent pour procéder à l’enregistrement sera, par définition, celui des non résidents. On peut donc penser qu’il eut été plus cohérent d’imputer par principe ces formalités au fiduciaire dans le texte.
Surtout, il convient de souligner que, en l’état actuel de sa rédaction, le présent article 2018 du code civil n’envisage pas le cas de figure dans lequel plusieurs constituants ou fiduciaires sont parties au contrat et relèvent de services des impôts territorialement différents. Se pose donc le problème du ressort administratif compétent en cas de pluralité de parties amenées à enregistrer la fiducie. A tout le moins, cette question devra trouver sa réponse dans le décret d’application de ces dispositions.
L’exigence et les modalités d’enregistrement sont exactement les mêmes pour deux autres types d’actes directement liés à la mise en œuvre de la fiducie : ceux transmettant des droits résultant du contrat fiduciaire, d’une part ; l’acte écrit désignant le bénéficiaire dès lors que celui-ci ne se trouve pas initialement visé par le contrat de fiducie, d’autre part. Ces précisions apparaissent parfaitement logiques dans la mesure où, dans le premier cas, l’exécution de la fiducie se trouve inévitablement affectée et où, dans le second cas, la mention du bénéficiaire est obligatoire et revêt une valeur contractuelle, aux termes de l’article 2017 du code civil, ce qui suppose un parallélisme des formes quant à sa publicité vis-à-vis de l’administration fiscale.
A défaut d’être enregistrés dans les conditions décrites ci-dessus, le contrat de fiducie, la transmission de droits en découlant ainsi que l’acte écrit identifiant le bénéficiaire en cas de désignation postérieure à la date de signature du contrat se trouvent sanctionnés de nullité.
Dans le cas particulier des fiducies et de leurs avenants portant sur des immeubles ou des droits réels immobiliers, le Sénat a souhaité que les formalités fusionnées prévues aux articles 647 et 657 du code général des impôts – c’est-à-dire la simplification en une seule démarche – puissent jouer pour l’enregistrement et la publicité foncière. De fait, cette publicité devra intervenir auprès du bureau des hypothèques de la situation des biens concernés dans les deux mois suivant la conclusion de la fiducie ou de ses avenants prévoyant un transfert de biens immobiliers ou de droits réels immobiliers. Le rapporteur juge cette disposition très pertinente.
Art. 2019 du code civil : Registre national des contrats de fiducie
Le présent article 2019 du code civil vise à créer un registre national des fiducies. Le Sénat a en effet considéré qu’une centralisation des informations relatives à la constitution, la nature, les parties et l’évolution de ces contrats permettra de faciliter le contrôle de l’autorité judiciaire et des administrations concernées dans la lutte contre le blanchiment de capitaux et le financement du terrorisme. Une telle initiative ne peut que recueillir l’adhésion dans son principe et ses modalités.
Les conditions de création et les modalités de fonctionnement du fichier recensant au plan national les différentes fiducies et les actes en découlant enregistrés par les services des impôts seront précisées par décret en Conseil d’État. Il n’y a là rien que de très normal au regard de la nature règlementaire de ces éléments. Tout au plus le rapporteur peut-il, à l’instar de son homologue du Sénat, inviter le Gouvernement à prévoir, lors de l’élaboration de ce décret en Conseil d’État, que toutes les informations pertinentes concernant chaque fiducie, c’est-à-dire tous les éléments enregistrés ainsi que les clauses obligatoires, figureront bien dans ce fichier. De même, il apparaît nécessaire de restreindre l’accès à ce registre aux seuls autorités judiciaires et services impliqués dans la lutte contre le blanchiment de capitaux, les tiers bénéficiant de suffisamment d’information au titre de l’article 2021 du code civil, commenté plus loin. Enfin, mais cette précision semble aller de soi, l’alimentation du registre en informations devrait incomber aux services des impôts ayant procédé aux formalités d’enregistrement prévues à l’article 2017 du code civil.
Art. 2020 du code civil : Obligation faite au fiduciaire d’agir ès qualités
Cet article a pour objet d’assurer une bonne information des tiers sur la qualité que prend le fiduciaire dans ses relations avec eux. Il est en effet indispensable d’assurer cette information dès lors que le fiduciaire peut agir en son nom propre et le cas échéant consentir des droits sur son patrimoine propre, mais aussi agir pour le compte de la fiducie avec toutes les conséquences potentielles que cela engendre sur le patrimoine fiduciaire, distinct de son patrimoine propre.
Pour remédier à cette dualité intrinsèque à la personne du fiduciaire, le présent article 2020 du code civil pose deux principes utiles, destinés à régir les situations dans lesquelles le fiduciaire intervient au titre de la fiducie.
Tout d’abord, il est prévu qu’il doit faire expressément mention, dans ses relations avec ses interlocuteurs, des cas dans lesquels il agit pour le compte de la fiducie. Il s’agit ici de permettre aux tiers de bien distinguer les situations où le fiduciaire engage sa responsabilité personnelle de celles où il se conforme à la mission qui lui a été assignée par le contrat de fiducie.
Ensuite, son nom devra figurer ès qualités dans toute mesure de publicité touchant à une mutation des biens ou des droits du patrimoine fiduciaire devant répondre à cette formalité. En l’occurrence, cette précision vise à apporter des éclaircissements utiles pour les tiers lors d’une cession ou d’une acquisition de biens immobiliers ou mobiliers spécifiquement soumise à une obligation de publicité et s’inscrivant dans l’objet du contrat fiduciaire. Il en va notamment ainsi des aéronefs, aux termes de l’article L. 121-11 du code de l’aviation civile, des navires, aux termes de l’article 101 du code du domaine public fluvial et de la navigation intérieure, et des logiciels donnés en nantissement, aux termes de l’article R. 312-11 du code de la propriété intellectuelle.
De ces dispositions, il découle que lorsque le fiduciaire ne fera pas explicitement mention du fait que sa démarche obéit à sa fonction de fiduciaire ou lorsque sa qualité ne figurera pas sur des mesures de publicité afférentes à des opérations dictées par l’intérêt de la fiducie, il agira dans un cadre personnel et obéira, de ce fait, à d’autres impératifs de droit civil pour ce qui concerne ses obligations, sa responsabilité et, de manière plus générale, tous ses rapports avec les tiers.
Art. 2021 du code civil : Information du constituant, du bénéficiaire et du tiers protecteur
sur l’exécution du contrat de fiducie
Le présent article 2021 du code civil organise les modalités d’information des différents intervenants dans la fiducie, par le fiduciaire. Dès lors que le fiduciaire se trouve placé dans une obligation de faire à l’égard du constituant et du bénéficiaire, il importe que ces derniers disposent de la meilleure information possible sur les conditions d’exécution du contrat. Tel est notamment l’objet de cet article.
Le Sénat a souhaité, en cette matière comme dans de nombreuses autres, conférer aux parties le soin de définir les modalités concrètes de l’information donnée par le fiduciaire. Par voie de conséquence, c’est le contrat de fiducie qui déterminera la manière dont le constituant est tenu avisé de sa bonne exécution. Sur le fond, le rapporteur ne peut qu’être satisfait qu’une large place soit laissée aux parties. Pour autant, il aurait peut-être été sage de prévoir une régularité minimale (d’un an par exemple) à l’obligation pour le fiduciaire de rendre des comptes, ce qui n’a pas été le cas.
Les modalités d’information du bénéficiaire et du tiers protecteur diffèrent sensiblement de celles du constituant. L’information ne peut ainsi être réalisée qu’à leur demande, selon une périodicité fixée cette fois-ci par le contrat.
La motivation avancée par la commission des lois du Sénat pour l’adoption de cette disposition réside dans les coûts et la lourdeur procédurale, pour le fiduciaire, d’un alignement sur le régime du constituant dans l’hypothèse d’un très grand nombre de bénéficiaires. Aucun plafond n’est en effet fixé par la loi, de sorte qu’on pourrait tout à fait concevoir une fiducie dont le constituant serait une société et les bénéficiaires l’ensemble de ses associés, soit un nombre potentiel de personnes pouvant dépasser plusieurs milliers d’individus. Dans un tel cas de figure, en effet, une information par trop systématique de chacun des bénéficiaires pourrait pénaliser le fiduciaire.
Le risque apparaît bien moindre s’agissant de l’éventualité de multiples constituants, pour la simple et bonne raison que ceux-ci possèderont la personnalité morale et devront être soumis à l’impôt sur les sociétés. Si l’on ne saurait exclure l’hypothèse d’une fiducie constituée par plusieurs filiales autonomes d’une société désignée comme bénéficiaire, il apparaît assez improbable que le nombre de constituants atteigne un chiffre aussi conséquent que celui évoqué plus haut s’agissant des bénéficiaires.
Il semble quelque peu surprenant que l’information du tiers protecteur relève des mêmes modalités que celle des bénéficiaires. L’argument du nombre et de la charge que cela représenterait pour le fiduciaire est, en l’occurrence, irrecevable, puisque ce tiers est une seule personne. De surcroît, dans la mesure où il est chargé de veiller au respect des intérêts du constituant et qu’il peut exercer, le cas échéant, les mêmes pouvoirs que lui, il peut paraître préjudiciable qu’il n’ait pas accès à la même information dans des conditions similaires. Cette difficulté pourra toutefois être levée si le tiers protecteur demande au constituant de lui remettre une copie de tous les éléments d’information en sa possession, dès que ceux-ci lui sont adressés.
Art. 2023 du code civil : Pouvoir du fiduciaire à l’égard des tiers
Cet article précise les pouvoirs du fiduciaire à l’égard des tiers, lorsqu’il intervient ès qualités. A l’instar de ce que prévoyait la rédaction initiale de la proposition de loi, le fiduciaire se voit réputé disposer des pouvoirs les plus étendus sur le patrimoine fiduciaire, l’objectif étant de donner aux tiers les possibilités de contestation les plus larges devant le juge.
Une restriction est toutefois admise : celle dans laquelle les tiers avaient connaissance de la limitation des pouvoirs du fiduciaire, aux termes du contrat de fiducie. Dans ce cas, il incombera au fiduciaire d’administrer la preuve de cette connaissance des tiers a priori. Cette disposition n’est que la reprise d’une règle déjà existante, notamment :
— dans le droit des mandats, l’article 1997 du code civil disposant que : « Le mandataire qui a donné à la partie avec laquelle il contracte en cette qualité une suffisante connaissance de ses pouvoirs, n’est tenu d’aucune garantie pour ce qui a été fait au-delà, s’il ne s’y est personnellement soumis » ;
— dans le droit civil des sociétés, comme l’illustre le troisième alinéa de l’article 1849 du même code, aux termes duquel : « Les clauses statutaires limitant les pouvoirs des gérants sont inopposables aux tiers ».
Dans sa rédaction initiale, la proposition de loi indiquait que la connaissance de la fiducie par les tiers ne suffisait pas à renverser la présomption de connaissance de la limitation des pouvoirs du fiduciaire. La commission des lois du Sénat, suivie sur ce point par l’ensemble des sénateurs, a considéré qu’une telle précision apparaissait inutile au regard de l’état de la jurisprudence sur les dispositions existantes à portée similaire, notamment telle qu’elle ressort d’un arrêt de la Cour de cassation du 24 janvier 2001, rappelant que « les clauses statutaires limitant les pouvoirs des gérants sont inopposables aux tiers, sans qu’il importe qu’ils en aient eu connaissance ou non » (24). Cette position apparaît pleinement justifiée, la rédaction du présent article, telle qu’elle résulte du vote du Sénat, se suffisant à elle-même.
Art. 2024 du code civil : Absence d’effet d’une procédure collective
ouverte à l’égard du fiduciaire
Le transfert patrimonial opéré par la fiducie doit faire l’objet de garanties concernant les éventuelles défaillances du fiduciaire. La rédaction initiale de la proposition de loi suggérait à cet effet des mesures que la commission des lois du Sénat a complétées pour tenir compte de la récente réforme des procédures collectives, avec l’adoption de la loi n° 2005-845 du 26 juillet 2005, de sauvegarde des entreprises, précédemment citée.
Cet article 2024 du code civil dispose que l’ouverture d’une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire au profit d’une société fiduciaire n’affecte pas le patrimoine fiduciaire. M. Philippe Marini, qui avait déposé sa proposition de loi sur le Bureau du Sénat le 8 février 2005, ne se référait, quant à lui, qu’au redressement et à la liquidation judiciaires. Pour mémoire, on rappellera que :
— la procédure de sauvegarde, ouverte aux seules entreprises non encore en cessation des paiements, peut donner lieu à des cessions partielles d’actifs destinées à permettre à la société en difficultés qui en bénéficie de se rétablir ;
— le redressement judiciaire, engagé lorsque l’entreprise se trouve en cessation des paiements, peut déboucher sur un plan de cession d’actifs afin de permettre la continuation de l’activité de la société en difficultés ;
— la liquidation judiciaire, intervenant lorsque le redressement s’avère impossible, conduit à l’élaboration d’un plan de cession partielle ou totale du patrimoine de la société en difficultés, dans le but d’honorer les créances impayées.
La propriété du fiduciaire sur le patrimoine qui lui est transféré étant temporaire, conditionnée à la réalisation d’un objectif et distincte de son patrimoine propre, il ne saurait être question de permettre qu’elle puisse servir de garantie ou d’actif susceptible d’être cédé par le fiduciaire, en vue de son redressement ou pour le paiement de ses créances personnelles. Grâce à cet article 2024, toute incertitude se trouvera ainsi levée quant à la séparation entre patrimoine fiduciaire et patrimoine propre du fiduciaire.
Il reste que les procédures collectives éventuellement engagées sur le fondement du livre VI du code de commerce en faveur de sociétés fiduciaires pourront avoir des effets sur la destination du patrimoine fiduciaire. L’article 2029 du code civil prévoit en effet la fin de la fiducie si le fiduciaire fait l’objet d’une liquidation judiciaire, les droits ou biens étant alors transmis au bénéficiaire ou, à défaut, au constituant, voire à ses ayants droits, si lui-même est dissout.
Art. 2025 du code civil : Droits des créanciers sur le patrimoine fiduciaire
Cet article précise les conditions d’exercice de leurs droits par les créanciers du fiduciaire et, dans une moindre mesure, du constituant. Ces dispositions sont rendues nécessaires par l’innovation juridique que constitue la création d’un patrimoine fiduciaire distinct du patrimoine personnel du fiduciaire. Il convient effectivement de préciser quel patrimoine pourra faire l’objet de mesures de saisie, étant entendu qu’il ne saurait être question de fragiliser la situation juridique du patrimoine fiduciaire sous peine de remettre en cause l’intérêt même de la fiducie.
Le principe posé par l’article 2025 du code civil est on ne peut plus clair et logique : le patrimoine fiduciaire ne pourra être saisi que par les titulaires de créances nées de la conservation ou de la gestion de ce patrimoine. Ces deux finalités reconnues aux créances rendant leurs titulaires éligibles à des mesures conservatoires comportent indéniablement une dimension économique forte. Ce constat est manifeste pour le concept immatériel de gestion, qui induit une valorisation des biens ou des droits considérés, mais il s’applique aussi à la notion plus matérielle de conservation, qui ne saurait se réduire à la préservation de l’existence ou de l’intégrité du patrimoine. L’idée a d’ailleurs été émise depuis bien longtemps, par la Cour de cassation, que la conservation doit embrasser les interventions sans lesquelles « la chose aurait cessé de remplir sa destination » (25). Le rapporteur du texte au Sénat a lui-même indiqué qu’il convenait d’entendre les deux termes dans leur acception la plus large, en évoquant notamment le cas d’un prêt consenti par une banque au fiduciaire pour l’entretien d’un immeuble transféré dans le patrimoine fiduciaire. Il aurait tout aussi bien pu citer le cas d’un nantissement ou d’une hypothèque consentis à un tiers par le fiduciaire dans le même but, par exemple.
La principale conséquence de la règle ainsi posée réside dans l’impossibilité pour les titulaires de créances sur le patrimoine propre du fiduciaire de se tourner vers le patrimoine fiduciaire pour réaliser leurs droits. Autrement dit, les créanciers personnels du fiduciaire ne pourront faire valoir leurs droits qu’à l’encontre du seul patrimoine propre de celui-ci.
Le Sénat a également cru bon de préciser certains effets à l’égard des créanciers du constituant. Leur action à l’encontre du patrimoine fiduciaire ne sera pas recevable. Deux exceptions figurent néanmoins dans le texte. La première concerne les créanciers titulaires d’un droit de suite attaché à une sûreté publiée antérieurement au contrat de fiducie, c’est-à-dire les titulaires d’un gage, d’un nantissement ou d’une hypothèque valablement publiés avant la conclusion de la fiducie. La seconde renvoie à la fraude aux droits des créanciers, l’idée étant d’empêcher que la fiducie soit constituée afin d’organiser une insolvabilité provisoire du constituant à l’égard de ses créanciers ne disposant pas d’un droit de suite. Ces deux exceptions apparaissent parfaitement justifiées et il est heureux que le Sénat les ait prévues, alors que la rédaction initiale de la proposition de loi ne les envisageait pas.
L’article 2025 du code civil envisage également l’hypothèse, importante, selon laquelle la valeur des actifs du patrimoine fiduciaire ne suffirait pas à couvrir les créances nées régulièrement de sa gestion et de sa conservation ou celles des créanciers du constituant que la proposition de loi admet. En la matière, le texte prévoit un principe légal général, assorti de deux aménagements contractuels.
Le principe légal consiste à permettre aux créanciers susmentionnés d’engager une action en recouvrement sur le patrimoine personnel du constituant. Il s’agit là d’une garantie significative, dans la mesure où les actifs de ce dernier, cumulés à ceux du patrimoine fiduciaire, devraient nécessairement, dans la plupart des cas, couvrir la valeur des créances nées de la gestion et de la conservation du patrimoine fiduciaire. Ce principe s’appliquera sauf stipulation contraire de la fiducie.
Deux options contractuelles ouvertes aux parties peuvent néanmoins contredire la mise en œuvre de la disposition de portée générale, dès lors que les intéressés y trouvent leur intérêt.
En premier lieu, les parties disposeront de la faculté de stipuler dans le contrat que, en cas d’insuffisance du patrimoine fiduciaire pour répondre aux créances nées de sa gestion ou de sa conservation ainsi qu’à certaines créances contractées par le constituant antérieurement à la conclusion de la fiducie, le passif se verra imputé en tout ou partie sur le patrimoine personnel du fiduciaire. A vrai dire, il apparaît peu probable que cette éventualité soit, dans les faits, la plus fréquente.
En second lieu, les parties pourront contractuellement limiter au seul patrimoine du fiduciaire l’obligation au passif fiduciaire. Cette option vise implicitement les opérations de défaisance (defeasance), dans lesquelles le constituant transfère sa dette à un patrimoine fiduciaire et ne souhaite pas, bien évidemment, retomber dans le droit commun des sûretés. Compte tenu de ses effets limitatifs pour les créanciers, cette éventualité ne pourra néanmoins leur être opposée que s’ils l’ont expressément acceptée, par acte écrit. C’est là, semble-t-il, la moindre des précautions à prévoir.
Art. 2026 du code civil : Responsabilité personnelle du fiduciaire
La question de la responsabilité du fiduciaire vis-à-vis du constituant, mais aussi vis-à-vis du bénéficiaire et des tiers, revêt une importance essentielle pour au moins deux raisons : la première a trait à la détermination du patrimoine sur lequel le fiduciaire pourra s’appuyer pour répondre de ses fautes personnelles ; la seconde concerne le régime de responsabilité applicable, le droit français distinguant traditionnellement régimes de responsabilité contractuelle (aux articles 1147 et suivants du code civil) et de responsabilité délictuelle (aux articles 1382 et suivants du code civil).
Cet article 2026 du code civil pose le principe de la responsabilité du fiduciaire sur son patrimoine propre, dans l’exercice de sa mission. Cette solution apparaît effectivement la plus logique car le patrimoine fiduciaire ne lui est transféré qu’à titre temporaire et doit faire l’objet d’une restitution, au constituant ou au bénéficiaire désigné par lui. Le fiduciaire se trouve donc dans une situation qui n’est pas sans rappeler celle d’un prestataire de service : dans la mesure où il valorise un patrimoine d’affectation, clairement séparé de son patrimoine personnel, dans un objectif bien précis et moyennant, dans la plupart des cas, une rémunération, il n’existe aucune contre-indication à ce que sa responsabilité personnelle soit engagée sur son patrimoine propre.
Le texte reste silencieux, en revanche, sur le régime de responsabilité applicable. Il s’agit là d’un choix effectué à dessein, le droit existant permettant de couvrir toute l’étendue de la relation « triangulaire » (constituant-fiduciaire-bénéficiaire) qui caractérise une fiducie.
La responsabilité contractuelle suppose l’inexécution d’un contrat. Elle se trouve appréciée selon le type de contrat et les accords particuliers convenus entre les parties. Le lien entre le constituant et le fiduciaire s’inscrit incontestablement dans ce cadre, la fiducie étant définie comme une convention de nature contractuelle à moins que la loi n’en dispose autrement à titre exceptionnel. Par voie de conséquence, l’ensemble des règles appliquées par le juge s’agissant de la responsabilité contractuelle restera valable dans le cas précis de la faute du fiduciaire. A vrai dire, on voit mal quel intérêt il y aurait eu à définir un régime particulier alors que le droit existant est bien connu et qu’il s’avère tout à la fois efficace et suffisamment protecteur.
Les tiers, pour leur part, se placent dans une situation extérieure à la relation fiduciaire. Leurs rapports avec le fiduciaire et le régime applicable en cas de faute de ce dernier dans l’exercice de ses fonctions se trouveront par conséquent régis par les règles de la responsabilité délictuelle. En la matière, il s’agira plus particulièrement d’une application de la responsabilité du fait personnel (faute intentionnelle ou non) ou du fait des choses (incluses dans le patrimoine fiduciaire).
Pour ce qui concerne le bénéficiaire, on indiquera que ce dernier peut être assimilé à une partie au contrat, puisqu’il est désigné par lui, mais seulement dans le cas où il en accepte les conséquences. Dès lors, la responsabilité contractuelle du fiduciaire pourra être engagée en cas de faute ayant engendré un préjudice à son encontre. Néanmoins, s’il n’accepte pas la fiducie, le bénéficiaire se trouvera alors dans une position identique à un tiers et les dommages induits par la faute du fiduciaire relèveront alors du régime de la responsabilité délictuelle.
Dans sa rédaction initiale, la proposition de loi prévoyait une gradation de la gravité de la responsabilité du fiduciaire, en fonction de certains critères atténuants ou au contraire aggravants. Ainsi, en écho à l’article 1992 du code civil, relatif à la responsabilité du mandataire, la responsabilité relative aux fautes se trouvait atténuée en cas de fiducie assumée à titre gratuit et non en contrepartie d’une rémunération. Par contre, en cas de manquement grave du fiduciaire à ses obligations ou d’une mise en péril des intérêts mis en fiducie, il pouvait se voir remplacé par le juge ou assisté d’un administrateur provisoire.
Le Sénat a estimé que ce luxe de détails était rendu inutile par la limitation de la fiducie aux seules personnes morales des secteurs de la banque, de la finance et des assurances, qui se trouvent agréées et contrôlées par l’État. Il a surtout souhaité conserver au juge une forte marge d’appréciation pour chaque cas d’espèce. De fait, les silences de cet article y conduiront nécessairement.
Art. 2027 du code civil : Remplacement du fiduciaire
et désignation d’un fiduciaire provisoire
La confiance des constituant et bénéficiaire dans le fiduciaire est au cœur de l’efficacité de la fiducie. Or, au fil du temps et au gré de certaines circonstances, cette confiance peut disparaître. Cet article, comme la rédaction initiale de la proposition de loi d’ailleurs, vise justement à favoriser une solution pour la rétablir, notamment par le changement du fiduciaire ou, à tout le moins, la désignation d’un fiduciaire provisoire.
Deux cas de figure exclusifs et alternatifs mentionnés par le texte autorisent le constituant, le bénéficiaire mais aussi le tiers de confiance du constituant, chargé le cas échéant de veiller sur l’exécution de la fiducie, à saisir à cette fin la justice, c’est-à-dire le tribunal de grande instance et le juge des référés en cas d’urgence, conformément aux règles de droit commun du livre troisième du code civil :
— en premier lieu, un manquement du fiduciaire à ses devoirs. Les devoirs en question sont fixés tant par le nouveau titre XIV du livre troisième du code civil que par les stipulations contractuelles arrêtées par les parties. Le rapporteur du texte au Sénat a considéré qu’une certaine gradation de la sanction prononcée par le juge devrait intervenir en fonction du degré de gravité du manquement du fiduciaire. C’est là la raison même. Il convient d’ajouter que l’application de cet article 2027 du code civil n’empêchera nullement, en parallèle, la mise en cause de la responsabilité personnelle du fiduciaire, sur le fondement de l’article 2026 du même code ;
— en second lieu, la mise en péril des intérêts confiés au fiduciaire. Cette éventualité a plus particulièrement trait à la pertinence des choix du fiduciaire en sa qualité de gestionnaire du patrimoine fiduciaire, sans qu’il ait nécessairement commis une faute.
La formulation retenue dans la rédaction de cet article, qui consiste à donner la faculté au constituant, au bénéficiaire et au tiers protecteur de demander la nomination d’un fiduciaire provisoire ou de solliciter le remplacement du fiduciaire existant, laisse entendre qu’ils conserveront un pouvoir de proposition quant au nouveau fiduciaire. Il apparaît probable que, si les parties tombent d’accord sur l’identité d’un nouveau fiduciaire, le juge se contera de vérifier, avant de valider leur choix, que la personne morale envisagée répond aux exigences de l’article 2014 du code civil. Si aucun accord ne se dessine entre les différents intéressés, le juge disposera alors de la possibilité de désigner un fiduciaire provisoire, le temps qu’un consensus se dégage.
L’article 2027 du code civil prévoit également que la décision judiciaire qui fait droit à la demande du constituant, du bénéficiaire et du tiers protecteur, emporte de plein droit le dessaisissement du fiduciaire. Il s’agit là d’une mesure utile de simplification des formalités auxquelles le juge est trop souvent astreint.
Art. 2028 du code civil : Modification et révocation du contrat de fiducie
Cet article régit les conditions de modification et de révocation du contrat de fiducie. La rédaction initiale de la proposition de loi prévoyait que le fiduciaire, et seulement lui, puisse demander la résiliation ou la révision du contrat de fiducie dans les conditions des articles 900-1 à 900-8 du code civil, relatifs aux donations entre vifs et aux libéralités, à compter du dixième anniversaire de la signature du contrat. Le Sénat lui a substitué une version à la portée plus large, puisque tenant compte de l’accord ou non du bénéficiaire, et plus adaptée, en se fondant sur un raisonnement analogue au dispositif de la stipulation pour autrui, prévu à l’article 1121 du code civil.
On rappellera que, comme l’a affirmé la Cour de cassation (26), l’acceptation du bénéficiaire ne représente pas une condition de validité de la stipulation pour autrui. La stipulation pour autrui, lorsqu’elle est pure et simple, confère immédiatement un droit au tiers au profit duquel elle a eu lieu. Ce droit peut être révoqué par le stipulant mais il devient irrévocable au jour où le tiers a déclaré vouloir en profiter.
S’inspirant de la stipulation pour autrui, le présent article 2028 du code civil dispose donc que la révocation de la fiducie peut intervenir à l’initiative unilatérale du constituant, tant que le bénéficiaire n’a pas expressément accepté les conséquences du contrat. En revanche, après acceptation par le bénéficiaire, le contrat ne pourra être modifié ou révoqué qu’avec l’accord de celui-ci. Cette disposition devrait inviter les bénéficiaires de fiducie-sûreté à la plus grande célérité dans la manifestation de leur acceptation, faute de quoi les garanties apportées présenteront un caractère virtuel.
Les cas de modification ou de révocation du contrat par la justice constituent bien évidemment une exception à l’impossibilité prévue en cas d’acceptation du bénéficiaire. Ils concernent, pour les modifications, la désignation d’un nouveau fiduciaire et, pour les révocations, la nullité résultant de l’intention libérale du constituant, du non-respect des mentions obligatoires dans le contrat ou du défaut d’enregistrement dans les délais impartis.
Art. 2029 du code civil : Causes d’extinction du contrat de fiducie
Il apparaît opportun de définir clairement les causes possibles d’extinction de la fiducie. Le présent article les énumère, en distinguant l’expiration de plein droit de celle consécutive à une décision de justice.
Ainsi, le contrat de fiducie prendra fin, de plein droit, dans trois cas au moins : la survenance du terme fixé par le contrat ; la réalisation du but poursuivi, si celle-ci intervient avant le terme du contrat ; la révocation par le constituant de l’option pour l’impôt sur les sociétés, cette mention ayant été incluse à l’initiative du Gouvernement par cohérence avec les dispositions de l’article 2013-1 du code civil, qui limite la qualité de constituant aux seules personnes morales soumises, de droit ou sur option, à l’impôt sur les sociétés.
La fiducie pourra également prendre fin sur décision judiciaire dans quatre autres cas :
— la renonciation de la totalité des bénéficiaires à la fiducie en l’absence de stipulations permettant sa poursuite, le juge intervenant alors dans le silence du contrat. Le patrimoine fiduciaire fera ainsi retour au constituant comme le rapporteur l’expliquera à l’occasion de son commentaire de l’article 2030 du code civil ;
— la liquidation judiciaire du fiduciaire ;
— sa dissolution ;
— sa disparition à la suite d’une absorption ou d’une cession par une autre société.
Le Sénat a néanmoins conféré un caractère subsidiaire à l’extinction judiciaire, en prévoyant que les parties puissent convenir, dans les stipulations du contrat, que l’exécution de la fiducie se poursuive sous des modalités fixées a priori ou que, au contraire, l’extinction intervienne de plein droit dès la survenance de la renonciation de la totalité des bénéficiaires à la fiducie, de la liquidation judiciaire du fiduciaire, de sa dissolution ou de sa disparition.
Dans son souci de préserver le plus largement possible les libertés des parties, le Sénat a adopté un dispositif relativement complexe, dont la mise en œuvre pourrait donner lieu à des difficultés. Il eut sans doute été plus clair et plus simple de ne prévoir aucune passerelle contractuelle entre les deux catégories d’extinction du contrat de fiducie ou de ne prévoir qu’une disposition plus générale relative à l’extinction judiciaire, qui, par exemple, aurait pu n’intervenir que dans le silence du contrat dans les cas énumérés plus haut.
Art. 2030 du code civil : Sort du patrimoine fiduciaire en cas d’extinction de la fiducie
pour absence de bénéficiaire
L’hypothèse régie par cet article 2030 du code civil n’est ni anecdotique, ni anodine. Elle concerne le devenir du patrimoine fiduciaire en cas d’absence de bénéficiaire. La rédaction initiale de la proposition de loi n’envisageait que le cas de la renonciation du bénéficiaire à la fiducie. Le texte adopté par le Sénat a une portée plus large, puisqu’il vise tous les cas d’inexistence du bénéficiaire.
Il a été précisé plus haut que le contrat de fiducie ne mentionne pas nécessairement, au jour de sa signature, le bénéficiaire du patrimoine transféré. Cette désignation peut intervenir en cours d’exécution du contrat, la seule contrainte imposée par la loi étant qu’elle ait lieu avant l’expiration du terme fixé par les parties ou, à défaut, avant le terme légal. Plus que l’absence de bénéficiaire désigné au terme du contrat, qui apparaît somme toute peu probable en raison des garanties apportées sur ce point à l’article 2017 du code civil, le présent article 2030 règle le problème posé par une absence de fiduciaire constatée soit au moment d’une révocation intempestive par le constituant de l’option pour l’impôt sur les sociétés, soit à la suite d’une décision de justice, d’une liquidation judiciaire du fiduciaire, d’une dissolution ou d’une disparition de ce dernier. Ces éventualités, prévues à l’article 2029 du code civil, sont par nature imprévisibles et pourraient, dans l’absolu, intervenir avant que le bénéficiaire ait été désigné. Pour cette raison, les dispositions inscrites à l’article 2030 du code civil constituent un gage de sécurité juridique quant au devenir du patrimoine fiduciaire.
Compte tenu de la rédaction retenue par le Sénat, l’absence de bénéficiaire ne se limitera pas seulement à la non-désignation de celui-ci. Elle englobera également les cas de décès, pour les personnes physiques, et de dissolution ou de disparition (par cession ou absorption), pour les personnes morales.
L’objet de cet article 2030 du code civil n’est pas non plus anodin, dans la mesure où la destination du patrimoine fiduciaire emporte des conséquences fiscales qui seront exposées plus loin. Il importe par conséquent d’assurer une solution de repli à une situation aussi exceptionnelle – du moins l’est-elle au regard des principes cardinaux de la fiducie – pour éviter tout détournement à des fins frauduleuses.
Art. 2031 du code civil (nouveau) : Sort du patrimoine fiduciaire
en cas de dissolution du constituant
Cet article s’inscrit dans le prolongement de la limitation de la qualité de fiduciaire aux seules personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés, à l’article 2013-1 du code civil. Il vise à régler le sort du patrimoine fiduciaire dans le cas très particulier d’une dissolution du constituant dont les ayants droits ne sont pas des personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés. Avec la prohibition de la fiducie pour les personnes physiques, un problème se pose effectivement dans cette éventualité et, en parfaite cohérence avec la logique qu’il a défendue devant les sénateurs, le Gouvernement a fait adopter les présentes dispositions.
Concrètement, l’attribution du patrimoine fiduciaire aux ayants droits personnes physiques d’un constituant dissout ne pourra intervenir avant la date à laquelle le contrat de fiducie prend fin, en fonction des stipulations ou de la procédure engagée devant le juge, en vertu de l’article 2029 du code civil déjà analysé plus haut. Autrement dit, la fiducie ne pourra se poursuivre qu’à titre transitoire ou exceptionnel avec des ayants droits personnes physiques qui se subrogeraient, en quelque sorte, au fiduciaire dissout. La précision emporte une autre conséquence, en ce que les ayants droits du constituant pourront recevoir tout ou partie du patrimoine fiduciaire uniquement sous réserve que le constituant se soit désigné comme bénéficiaire, faute de quoi le transfert de patrimoine interviendra au profit du ou des bénéficiaires prévus par le contrat.
L’article 2031 du code civil prévoit de même que, entre la dissolution du constituant et la fin de la fiducie, moment de la restitution du patrimoine fiduciaire aux ayants droits personnes physiques, ces derniers ne peuvent transmettre ni à titre gratuit entre vifs, ni à titre onéreux, les droits sur le patrimoine fiduciaire qu’ils tiennent de la disparition du constituant.
Rappelons qu’aux termes de la réforme des successions et des libéralités, mise en œuvre par la loi nº 2006-728 du 23 juin 2006, le régime de la donation entre vifs a subi des aménagements, entrés en vigueur au 1er janvier 2007. La nouvelle rédaction de l’article 894 du code civil dispose notamment que la donation entre vifs « est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée en faveur du donataire qui l’accepte ». Il s’agit d’une forme de libéralité et l’on a déjà expliqué pourquoi la fiducie ne saurait donner lieu à des libéralités.
A la lumière de ces précisions, le cas de figure envisagé par le présent article 2031 apparaît limpide : il vise à empêcher qu’une personne physique ayant droit d’un constituant dissout et susceptible de récupérer un patrimoine fiduciaire ne profite de la période où cette attribution n’a pas encore eu lieu pour transmettre les droits qu’elle pourra in fine faire valoir à l’un de des descendants ou à une autre personne physique. Empêcher une telle éventualité n’est pas neutre sur le plan fiscal, puisque le ou les ayants droits personnes physiques seront tenus de s’acquitter de droits de mutation à titre gratuit sur la valeur des biens ou des droits mis en fiducie, comme cela sera expliqué lors de l’analyse de l’article 792 ter du code général des impôts, introduit à l’article 4 de la proposition de loi. Ce n’est qu’une fois la neutralité fiscale de la fiducie pleinement réalisée que les personnes physiques ayants droits du constituant pourront procéder, dans une seconde étape, à une donation entre vifs, sous le régime fiscal propre à celle-ci.
La prohibition de la cession à titre onéreux de droits qu’une personne physique tirerait de la dissolution du constituant procède des mêmes préoccupations fiscales. Il convient en outre de s’assurer que l’ayant droit ne puisse consentir des sûretés sur le fondement de droits sur le patrimoine fiduciaire qui demeurent, jusqu’à l’expiration de la fiducie, totalement virtuels.
La Commission a adopté l’article premier sans modification.
Chapitre II
Dispositions relatives à la lutte contre le blanchiment de capitaux
Comme tout instrument juridique destiné à faciliter des opérations financières, la fiducie pourrait, si l’on n’y prenait garde, être détournée à des fins de blanchiment de capitaux. Un tel travers n’est bien évidemment pas acceptable et il justifie que des précautions juridiques spécifiques soient prévues en parallèle de l’instauration de l’institution fiduciaire dans notre droit. C’est là l’objet de ce chapitre II, composé d’un article unique visant à entourer la constitution de fiducies de règles concernant la déclaration des activités de nature suspecte, en vue de permettre, le cas échéant, des contrôles approfondis.
Article 2
(art. L. 562-2-1 du code monétaire et financier)
Déclaration de sommes ou d’opérations soupçonnées d’être illicites
En l’état actuel de notre droit, l’article L. 562-2-1 du code monétaire et financier énumère déjà six cas de figure dans lesquels les professions réglementées qui participent à la préparation ou à l’aboutissement de transactions financières et immobilières (27) sont tenues d’alerter la cellule spécialisée du ministère de l’économie, des finances et de l’industrie dans le renseignement contre le blanchiment d’argent et les activités financières illégales (Tracfin (28), en application de l’article L. 562-4 du même code) sur des opérations ou des versements de capitaux soupçonnés d’être d’origine illicite. Les opérations visées sont l’achat et la vente de biens immeubles ou de fonds de commerce (1°), la gestion de fonds, titres ou autres actifs appartenant au client (2°), l’ouverture de comptes bancaires, d’épargne ou de titres (3°), l’organisation des apports nécessaires à la création de sociétés (4°), la constitution, la gestion ou la direction de sociétés (5°) et la constitution, la gestion ou la direction de fiducies de droit étranger ou de toute autre structure similaire (6°).
Les règles nationales s’imposant aux intermédiaires juridiques de montages financiers complexes afin de lutter plus efficacement contre le blanchiment de capitaux englobent donc, d’ores et déjà, les fiducies de droit étranger dans leur champ d’application. Ce constat ne saurait surprendre, dans la mesure où les institutions spécialisées dans la lutte contre les opérations financières illicites ont, de longue date, mis en exergue les risques de détournement pesant sur les fiducies.
C’est ainsi que, dans son rapport 2000-2001 sur les typologies de capitaux, le GAFI indiquait que « Les fiducies sont (…) parfois utilisées comme une composante de mécanismes visant à faciliter ou dissimuler une activité illégale, notamment du blanchiment de capitaux ». Et le document d’expliquer plus loin : « Les paiements au profit des bénéficiaires d’une fiducie pourraient servir au processus de blanchiment de capitaux dans la mesure où ces paiements n’ont pas à être justifiés par un transfert d’actifs ou une prestation de services » (29). Il résulte de cette dernière observation que la déclaration à Tracfin des soupçons des professions réglementées sur certaines opérations financières constitue un moyen relativement efficace de contrarier les avantages que la fiducie semble susceptible de procurer aux fraudeurs.
Par cohérence avec l’instauration de la fiducie dans notre droit interne, au nouveau titre XIV du livre troisième du code civil, il apparaît nécessaire d’élargir aux fiducies de droit français le dispositif existant à l’article L. 562-2-1 du code monétaire et financier. Tel est justement l’objet du présent article de la proposition de loi, qui modifie la rédaction du 6° de l’article L. 562-2-1 pour ne plus viser exclusivement les fiducies de droit étranger mais également celles régies par les articles introduits dans le code civil par l’article premier de la proposition de loi.
Dans sa rédaction initiale, la proposition de loi prévoyait également d’imposer au fiduciaire, ès qualité, le respect des obligations de surveillance, de conservation de données et de déclaration des soupçons découlant de l’article L. 562-2 du code monétaire et financier, en complétant la liste des organismes soumis à ces obligations, figurant à l’article L. 562-1 du même code. Cette orientation se justifiait par le fait que l’auteur de la proposition de loi souhaitait que la fonction de fiduciaire soit exercée par toute personne morale ou physique. Le Sénat ayant restreint, à l’initiative de sa commission des lois, la qualité de fiduciaire aux établissements de crédit, aux entreprises d’assurance, ainsi qu’au Trésor public, à la Banque de France, à la Caisse des dépôts et consignations, à la Poste et aux établissements d’émission d’outre mer et des départements d’outre mer (IEOM et IEDOM), la modification de l’article L. 562-1 du code monétaire et financier ne s’imposait plus et c’est en toute logique qu’elle a été supprimée.
En effet, les structures pouvant exercer la fonction de fiduciaire, aux termes de la rédaction de l’article 2014 du code civil, se voient déjà opposer les dispositions de l’article L. 562-2 du code monétaire et financier. Ainsi, sans même qu’il soit nécessaire d’aménager le droit existant, lorsqu’elles agiront en qualité de fiduciaire, elles se trouveront dans l’obligation de déclarer à Tracfin les opérations mettant en œuvre des fonds provenant du trafic de stupéfiants, de la fraude financière, de la corruption ou d’activités criminelles, ainsi que celles dont l’identité du donneur d’ordres ou du bénéficiaire reste douteuse et celles réalisées pour des fonds fiduciaires dont les constituants et les bénéficiaires ne sont pas identifiés.
La Commission a adopté l’article 2 sans modification.
Chapitre III
Dispositions fiscales
Le chapitre relatif aux dispositions fiscales accompagnant la mise en place de la fiducie dans notre droit apparaît très étoffé. En l’occurrence, l’essentiel du spectre des impôts directs et indirects, d’État ou locaux, a été couvert. L’enjeu est d’importance, il est vrai, tant la neutralité fiscale de la réforme conditionne sa légitimité aux yeux des plus réticents et, partant, son ancrage dans la pratique ainsi que son succès.
Concrètement, le constituant restera réputé fiscalement titulaire des droits mis en fiducie et s’acquittera des impôts à verser à ce titre. Un tel principe poursuit un double objectif de transparence et de limitation des risques d’évasion fiscale. Une exception sera néanmoins admise, s’agissant de l’imposition des activités autonomes au sein du patrimoine fiduciaire, au titre de la taxe sur la valeur ajoutée et de la taxe professionnelle.
Section 1
Enregistrement et publicité foncière
Les formalités d’enregistrement auprès des services des impôts (service des impôts des entreprises ou conservation des hypothèques) portent soit sur des actes, soit sur des mutations (résultant de conventions verbales ou de décès). Elles donnent lieu à la perception d’un droit ou d’une taxe de publicité foncière. La proposition de loi vise à englober certains actes relatifs aux fiducies au sein de l’assiette de ces prélèvements fiscaux.
Article 3
(art. 635, art. 668 bis, art. 1115, art. 1020, art. 1133 quater [nouveau],
art. 1378 septies [nouveau] du code général des impôts)
Régime applicable en matière d’enregistrement et de publicité foncière
Cet article de la proposition de loi se réfère à plusieurs articles du code général des impôts pour définir un régime fiscal cohérent s’agissant des droits d’enregistrement et de la taxe de publicité foncière relatifs aux actes concernant les fiducies. Initialement, M. Philippe Marini avait opté pour la création d’une division particulière dans le A du I de la section première du chapitre Ier du titre IV de la première partie du livre Ier du même code. Le Sénat n’a pas jugé utile, à bon escient d’ailleurs, de singulariser le régime de la fiducie, dès lors que les dispositions en question pouvaient tout aussi bien figurer dans les articles existants du code, relatifs à l’enregistrement et à la publicité foncière.
Le I modifie ainsi l’article 635 du code général des impôts en vue de soumettre à la formalité de l’enregistrement les actes constatant la formation, la modification ou l’extinction d’un contrat de fiducie ainsi que le transfert au fiduciaire de biens ou de droits supplémentaires. Jusqu’à présent, aux termes de la rédaction de cet article 635, ne devaient être enregistrés, dans un délai d’un mois à compter de leur date, que les actes notariés (1°), ceux des huissiers de justice (2°), ceux portant transmission de propriété ou d’usufruit de biens immeubles (3°), ceux portant mutation de jouissance à vie ou à durée illimitée de biens immeubles de fonds de commerce ou de clientèles (4°), les actes constatant la formation, la prorogation, la transformation ou la dissolution d’une société ainsi que l’évolution de son capital (5°), ceux constatant la formation d’un groupement d’intérêt économique (6°) et les actes constatant un partage de biens à quelque titre que ce soit (7°). Une huitième catégorie d’actes assujettis par nature à la formalité de l’enregistrement verra donc le jour : ceux relatifs à la fiducie et à son évolution. La démarche devra s’effectuer soit auprès du service des impôts du siège social du fiduciaire, soit au service des impôts des non résidents, lorsque le fiduciaire ne se trouvera pas domicilié en France.
Il convient toutefois de distinguer deux cas de figure, selon que la formalité portera sur un acte emportant ou non transfert de droits réels et immobiliers :
— en l’absence de transfert de biens ou de droits réels immobiliers, un droit fixe de 125 euros sera perçu par l’administration fiscale. Tel est ce qui résulte du V de cet article 3 de la proposition de loi, qui crée à cet effet un article 1133 quater dans le code général des impôts. On indiquera, pour mémoire que les droits d’enregistrement peuvent être fixes (25 euros pour les baux à durée limitée d’immeubles ou de fonds de commerce, 125 euros pour les testaments, les contrats de mariage, les contrats afférents à des ventes d’immeubles ou des acquisitions de terrains, et 375 ou 500 euros pour les actes se rapportant aux sociétés, par exemple), proportionnels (en cas de ventes publiques de meubles, de cessions d’actions, de ventes d’immeubles ou de droits immobiliers, notamment) ou progressifs (en matière de droit de successions). On observera que, s’agissant des fiducies, une solution intermédiaire a finalement prévalu, conformément au souhait initial de M. Philippe Marini, qui renvoyait la question à l’article 680 du code général des impôts et aboutissait ainsi au même résultat ;
— dès lors que la formation, la modification ou l’extinction d’un contrat de fiducie ou que le transfert au fiduciaire de biens ou de droits supplémentaires comprendra des biens ou des droits réels immobiliers, c’est la perception de la taxe de publicité foncière qui s’imposera car le contrat de fiducie devra être publié au fichier immobilier. Compte tenu du renvoi implicite du V à l’article 1020 du code général des impôts, le taux de cette taxe s’établira à un pourcentage bien inférieur à celui du droit commun pour les transmissions de propriété (0,60 % au lieu de 5 %). En outre, lors de la restitution du patrimoine au constituant ou au bénéficiaire désigné par le contrat de fiducie, la taxe de publicité foncière ne s’appliquera pas de nouveau, évitant ainsi un phénomène de double imposition contraire à l’objectif de neutralité fiscale recherché par l’auteur de la proposition de loi.
Le II de l’article 3 de la proposition de loi insère un article 668 bis dans le code général des impôts, afin de déterminer les conditions d’évaluation de la créance détenue sur la fiducie pour la liquidation des droits d’enregistrement ou de la taxe de publicité foncière. En l’occurrence, devra plus particulièrement être prise en compte la valeur vénale réelle nette, c’est-à-dire le montant de la vente déduction faite de frais divers, ou celle des biens acquis en remploi. Naturellement, cette évaluation ne saurait être réalisée qu’à la date du fait générateur de l’impôt.
Le III, quant à lui, modifie la rédaction du sixième alinéa de l’article 1115 du code général des impôts, relatif au régime fiscal des achats en vue de la revente. En l’état actuel, celui-ci prévoit que les achats effectués par les personnes réalisant des opérations qui portent sur des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou des parts de sociétés immobilières sont exonérés des droits et taxes de mutation, sous certaines conditions (intention de revendre dans un délai de quatre ans et obligation d’enregistrement). La mention ajoutée par la proposition de loi permet à l’article 1115 de viser aussi les transferts de droits ou de biens dans un patrimoine fiduciaire. Ce faisant, l’hypothèse de fiduciaires exerçant une activité de marchands de biens se trouvera mieux prise en compte.
Enfin, nonobstant une modification de coordination apportée par le IV à l’article 1020 du code général des impôts, tirant les conséquences de l’insertion de l’article 1133 quater par le V, le paragraphe VI de cet article 3 de la proposition de loi introduit un article 1378 septies au sein du code général des impôts. Cet article revêt une importance significative dans la mesure où il pose deux principes essentiels pour la neutralité fiscale du dispositif prévu aux paragraphes précédents. Le premier consiste à reconnaître l’imputabilité des droits d’enregistrement au constituant, étant entendu que les prérogatives de ce dernier sont réputées concerner les biens formant le patrimoine fiduciaire. Le second précise que, lors de la transmission par le constituant, tant à titre onéreux que gratuit, de ses prérogatives, les droits de mutation demeurent exigibles selon la nature des biens et des prérogatives transmis.
Toutes ces précisions sont de nature à conforter la transparence du régime fiscal applicable à la fiducie en matière de formalités d’enregistrement et de publicité foncière.
La Commission a adopté l’article 3 sans modification.
Article 4
(art. 792 bis [nouveau] et art. 792 ter [nouveau] du code général des impôts)
Garanties contre la fraude et l’évasion fiscales
Le présent article est le fruit d’une initiative de la commission des lois du Sénat, qui a proposé la rédaction d’un article 792 bis dans le code général des impôts, complétée par le Gouvernement, auteur de l’article 792 ter. Chacun à leur manière, ces deux nouveaux articles du code général des impôts poursuivent un même but : éviter tout risque de fraude ou d’évasion fiscale.
Art. 792 bis du code général des impôts :
Sanction fiscale applicable en cas de fiducie-libéralité
L’article 792 bis prolonge l’effet de nullité des fiducies consenties dans une intention de libéralité, prévu à l’article 2013 du code civil, par une sanction fiscale bien plus dissuasive dans la pratique. Le mécanisme retenu par le Sénat apparaît relativement simple : dès lors que l’administration fiscale se trouvera en présence d’une fiducie-libéralité, elle pourra appliquer les droits de mutation à titre gratuit sur la valeur des biens ou droits ainsi transférés de même que sur les fruits tirés de leur exploitation, cette assiette se trouvant appréciée à la date du transfert. La liquidation des droits s’effectuera sur la base du barème applicable aux mutations entre personnes non parentes (tableau III de l’article 777 du code général des impôts), soit à un taux de 60 %.
A l’initiative de la commission des lois du Sénat, l’article 792 bis apporte une définition de l’intention libérale dans le cadre de l’utilisation d’un contrat de fiducie. Ces éléments d’appréciation apparaissent bienvenus, dans la mesure où l’article 2013 du code civil reste très elliptique sur la question. Deux critères ont plus particulièrement été retenus :
— en premier lieu, l’absence de contrepartie réelle à la transmission des biens ou des droits mis en fiducie. La contrepartie consiste, en l’occurrence, en une rémunération du fiduciaire pour les services fournis au constituant, faute de quoi des soupçons de transmission déguisée du patrimoine ne manqueraient pas de se faire jour ;
— en second lieu, l’existence d’un avantage accordé par le fiduciaire à un tiers, soit en nature, soit par minoration du prix de cession des biens ou des droits mis en fiducie. Le second aliéna de l’article 792 bis précise que, dans ce dernier cas, les droits de mutation à titre gratuit s’appliqueraient à la valeur de cet avantage.
La sanction fiscale présente un caractère cumulatif avec la nullité prévue par le droit civil. Ainsi, non seulement la fiducie-libéralité se verra opposer sa nullité d’effets mais, de surcroît, ses parties devront s’acquitter de pénalités financières substantielles (en pratique, avant même que le juge ait statué). Le rapporteur du texte au Sénat a indiqué, dans ses conclusions, que dans le cas où le juge exclurait le motif de libéralité présenté devant lui à l’encontre d’une fiducie et, par voie de conséquence, la nullité de cette dernière, l’administration fiscale se verrait contrainte de restituer les sommes perçues (30). Un tel enchaînement apparaît parfaitement logique mais il eût sans doute été préférable de le prévoir explicitement dans la loi, ce qui n’est pas le cas en l’état, le juge étant appelé à fonder sa décision sur un code civil peu disert tandis que l’administration fiscale se verra guidée par un code général des impôts plus précis.
Art. 792 ter du code général des impôts (nouveau) : Imposition des ayants droits
personnes physiques du constituant dissout
L’article 792 ter, adopté à l’initiative du Gouvernement, se place, quant à lui, dans le cas de la dissolution du constituant, lorsque les ayant droits de ce dernier ne sont pas des personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés, et il vise à régler le délicat problème de l’imposition finale. On a déjà souligné précédemment, pour garantir la transparence et la neutralité fiscale de la réforme, le constituant est réputé fiscalement redevable des droits et impôts engendrés au titre de la fiducie, à l’exception de ce qui concerne les revenus du fiduciaire générés par ses prestations. Se pose donc la question de ce qu’il advient sur le plan fiscal lorsque le constituant, personne morale, cesse d’exister à la suite d’une liquidation judiciaire ou d’une dissolution volontaire et que ses ayants droits sont des personnes physiques non soumises à l’impôt sur les sociétés, cas de figure réglé sur le plan civil avec l’insertion de l’article 2031 dans le titre XIV du livre troisième du code civil.
La réponse à ce problème tient en cet article 792 ter du code général des impôts, qui fait écho en quelque sorte à l’article 2031 du code civil. Il prévoit qu’à la fin de la durée fixée par le contrat de fiducie, lorsque les ayants droits du constituant dissout se voient transférer les biens et les droits du patrimoine fiduciaire, l’administration fiscale doit appliquer les droits de mutation à titre gratuit sur la valeur des biens ou des droits mis en fiducie, appréciée à la date de ce transfert.
Techniquement, cette méthode se comprend et peut paraître nécessaire pour assurer la totale neutralité fiscale de la fiducie à la française. Le rapporteur s’interroge néanmoins sur le bien-fondé des barèmes retenus à l’encontre des ayants droits personnes physiques du constituant, qui correspondent en tous points à ceux sanctionnant une intention frauduleuse de libéralité. En effet, comme à l’article 792 bis du code général des impôts, les droits de mutation seront liquidés selon le tarif applicable entre personnes non parentes, lequel se trouve mentionné au tableau III de l’article 777 du code général des impôts, c’est-à-dire à un taux de 60 %.
Autant ce taux peut paraître justifié dans le cas d’une fraude à des dispositions d’ordre public, autant il semble excessif dans le cas d’ayants droits qui peuvent n’avoir pas même eu connaissance de l’existence de la fiducie dont ils se trouvent bénéficiaires avant que le constituant disparaisse. Lors de la séance publique du Sénat, le 17 octobre 2006, Mme Christine Lagarde, ministre délégué en charge du commerce extérieur, a assuré les sénateurs qu’il ne fallait pas voir dans cette disposition de « l’acharnement thérapeutique fiscal » (31). Cette affirmation eût sans doute gagné en force si le dispositif proposé s’était mieux différencié de celui sanctionnant les fiducies à fin de libéralité.
La Commission a adopté l’article 4 sans modification.
La fiscalité directe applicable à la fiducie constitue une question centrale. Il n’est d’ailleurs pas étonnant que tant l’auteur de la proposition de loi que la commission des lois du Sénat y aient consacré une large place dans l’élaboration du dispositif. On soulignera néanmoins que, sur ce point précis, le texte, tel qu’il vient en première lecture devant l’Assemblée nationale, a profondément été remanié par rapport à sa version originelle.
Sur le fond, M. Philippe Marini et le rapporteur de la commission des lois, M. Henri de Richemont, ont poursuivi un même objectif : appliquer un strict principe de transparence fiscale et d’imposition du constituant au titre de la fiducie. Sans entrer trop longuement dans le détail, on rappellera que l’auteur de la proposition de loi articulait ses suggestions en 7 articles, regroupés au sein d’un chapitre traitant du régime particulier de la fiducie dans le titre Ier de la première partie du livre Ier du code général des impôts (articles 249 à 249 F). Ces articles disposaient, en substance, que :
— le fiduciaire devait se voir imposé en son nom pour la rémunération qu’il tirerait de son activité, soit au titre des bénéfices industriels et commerciaux (M. Philippe Marini désirant permettre aux personnes physiques d’être fiduciaires), soit à celui de l’impôt sur les sociétés ;
— le constituant restait redevable de l’impôt pendant la durée du contrat et jusqu’à ce que le bénéficiaire se voie transférer les biens mis en fiducie, moyennant quelques aménagements en cas de transmission à titre onéreux de tout ou partie du patrimoine réalisée par le fiduciaire ;
— le fiduciaire avait la responsabilité de déterminer le résultat de l’exploitation des droits placés au sein du patrimoine fiduciaire, en tenant compte de certaines exigences en termes d’amortissement, de provision, de variation et d’appréciation des créances. De manière plus générale, il lui appartenait également de tenir des états concernant les droits, les créances et les dettes relatifs à l’exécution du contrat ainsi que les produits et les charges y afférents ;
— les bénéfices professionnels étaient soumis à un régime réel d’imposition ;
— enfin, les activités exercées dans le cadre d’une opération fiduciaire et celles du fiduciaire agissant ès qualités n’étaient pas éligibles à certains régimes d’exonérations spécifiques (entreprises commerciales, industrielles ou artisanales de moins de vingt-trois mois, jeunes entreprises innovantes et sociétés créées pour la reprise d’entreprises en difficultés et désignées cessionnaires par un tribunal dans le cadre d’une procédure collective, notamment).
La commission des lois du Sénat a repris une large part des suggestions du rapporteur général de la commission des finances, non sans leur apporter quelques aménagements substantiels de forme et de fond. Elle s’est surtout interrogée sur la pertinence du choix du constituant comme redevable des impôts directs sur les fruits tirés d’un patrimoine dont il n’est plus propriétaire au regard du droit civil. On aurait pu fort bien, en effet, défendre le principe d’une imposition du fiduciaire, mais cela soulevait des difficultés rédhibitoires en termes de report de déficits d’un exercice à l’autre.
Des débats qui ont eu lieu au Sénat, il ressort que le principe de l’imposition du constituant, qui n’est finalement que la transposition aux fiducies du régime fiscal des sociétés de personnes (lequel est d’ores et déjà applicable à des entités juridiques comme les sociétés en nom collectif ou les sociétés civiles immobilières), présente plusieurs mérites : il garantira la totale transparence fiscale des fruits tirés de la fiducie, d’une part ; il offrira davantage de souplesse aux différentes parties, d’autre part, rien ne les empêchant, par exemple, de prévoir dans les clauses une contribution des fruits du patrimoine fiduciaire aux charges fiscales du constituant. Pour tous ces motifs, même s’il ne tend pas à la perfection, le dispositif adopté par le Sénat présente de réels intérêts.
Article 5
(art. 150-0 D, art. 150-0 D bis, art. 150 VB du code général des impôts)
Régime applicable aux titulaires de droits sur la fiducie
non soumis à l’impôt sur les sociétés
La version de cet article que les sénateurs ont adoptée lors de la séance publique du 17 octobre 2006 est très différente de celle initialement suggérée par la commission des lois du Sénat. Et pour cause, puisque le Gouvernement a clairement refusé d’admettre la possibilité pour les personnes physiques de devenir constituants d’une fiducie, alors que telle était pourtant l’ambition du rapporteur du texte au Sénat.
Dans ses conclusions, la commission des lois du Sénat avait élaboré un chapitre spécifique, dans la première partie du livre Ier du code général des impôts, définissant un véritable régime applicable en matière d’impôts directs aux titulaires de droits sur la fiducie non soumis à l’impôt sur les sociétés, qu’ils soient personnes physiques ou morales. Il était notamment prévu que les résultats du patrimoine fiduciaire seraient imposés au titre de l’impôt sur les revenus à la fin de chaque exercice ou de chaque année civile, au nom de chaque titulaire d’une créance sur la fiducie. De même, à l’occasion d’une cession à titre onéreux d’une créance sur la fiducie, il devait être fait application des règles applicables aux cessions des biens ou droits formant le patrimoine fiduciaire, les gains ou les pertes étant déterminés par rapport à la valeur d’acquisition des biens ou droits par le constituant ou, en cas de transmission, à la valeur estimée au moment de cette dernière. Enfin, pour garantir la neutralité fiscale du dispositif, le retour de biens ou de droits dans le patrimoine d’un titulaire d’une créance au titre de la fiducie n’était pas considéré comme un fait générateur d’impôt sur le revenu, sous réserve du respect de certaines exigences comptables.
Las, tout ce bel édifice juridique n’a pas eu l’heur de rassurer le Gouvernement quant aux risques de contournements de leurs devoirs fiscaux par les contribuables non soumis à l’impôt sur les sociétés. Au demeurant, de surcroît, à partir du moment où la qualité de constituant avait été exclusivement réservée aux personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés, à l’article 2013-1 du code civil, il convenait d’en tirer les conséquences sur les conclusions de la commission des lois du Sénat. C’est ce que les sénateurs ont fait, en substituant à l’article 5 que leur proposait leur rapporteur, un article de coordination avec l’article 2031 du code civil, inséré plus haut à l’initiative du Gouvernement.
Les dispositions complétées par l’article 5 de la proposition de loi, tel qu’il a été adopté en première lecture par le Sénat, portent plus particulièrement sur le régime des plus-values imposables au titre de l’impôt sur le revenu.
Le I concerne la détermination du prix d’acquisition des titres ou droits reçus par des personnes physiques, ayants droits d’un constituant dissout dans les conditions prévues à l’article 2031 du code civil. Il apparaît effectivement nécessaire de définir les modalités de calcul des plus ou des moins-values réalisées par ces ayants droits non soumis à l’impôt sur les sociétés car l’article 792 ter du code général des impôts, introduit à l’article 4 de la proposition de loi, se borne à déterminer les modalités de l’imposition, sans préciser la base retenue pour la liquidation de l’impôt. Le 1 de l’article 150-0 D du code général des impôts se trouve donc complété par un 1 bis, indiquant que le prix d’acquisition des titres ou des droits transmis à des personnes physiques du fait de la dissolution du constituant doit s’entendre de leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation à titre gratuit, prévus à l’article 792 ter du même code.
Le II, pour sa part, complète le V de l’article 150-0 D bis du code général des impôts, qui précise le régime des abattements applicables aux gains nets imposables sur les biens meubles et immeubles, en lui ajoutant un 7° dévolu au transfert de titres ou de droits du patrimoine fiduciaire cédés aux ayants droits du constituant. Ces gains se trouvent annuellement réduits d’un tiers de leur valeur au-delà de la cinquième année de détention des biens ou des droits concernés, à condition toutefois que les contribuables puissent justifier du caractère continu de cette détention et que les sociétés dont les titres sont cédés soient passibles de l’impôt sur les sociétés, exercent une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, et aient leur siège social dans un État membre de la Communauté européenne. L’objet de la disposition introduite par la proposition de loi vise à déterminer la date du fait générateur ouvrant droit à l’abattement sur les plus-values sur cessions de biens ou droits issus du patrimoine fiduciaire : celle-ci se trouve fixée au 1er janvier de l’année du transfert.
Enfin, le III apporte une précision au I de l’article 150 VB du code général des impôts, afin de définir le prix d’acquisition des biens immobiliers, bâtis ou non, des biens mobiliers ou des droits y afférents et des droits sociaux de sociétés ou de groupements de sociétés reçus par les ayants droits du constituant lors du transfert du patrimoine fiduciaire. Cette définition emporte des conséquences déterminantes en termes de calcul des gains ou des pertes enregistrés et, partant, du montant de l’impôt exigible. En l’espèce, il est prévu que le prix d’acquisition soit égal à la valeur des biens ou des droits reçus telle qu’elle est stipulée dans l’acte de vente. Cette solution s’inscrit en parfaite cohérence avec celle d’ores et déjà retenue par le premier paragraphe du I de l’article 150 VB du code général des impôts pour les cessions d’autres biens ou droits.
La Commission a adopté l’article 5 sans modification.
Article 6
(art. 223 V à art. 223 VI [nouveaux] du code général des impôts)
Régime applicable aux titulaires de droits sur la fiducie
soumis à l’impôt sur les sociétés
La définition du régime fiscal des titulaires de droits sur la fiducie soumis à l’impôt sur les sociétés est au cœur de l’exigence de neutralité et d’efficacité fiscale de la réforme. Elle a donné lieu à un important travail de réflexion de la part de l’auteur de la proposition de loi et de la commission des lois du Sénat, dont les conclusions ont débouché sur la création d’une nouvelle section au sein du chapitre II du titre Ier de la première partie du livre Ier du code général des impôts, constituée des articles 223 V à 223 VI.
Section 9
Fiducie
Sous-section 1
Constitution du patrimoine fiduciaire
Art. 223 V du code général des impôts : Imposition
lors de la constitution du patrimoine fiduciaire
Il est possible de se faire une certaine idée de la portée du présent article 223 V du code général des impôts à travers sa longueur, puisqu’il s’agit assurément d’un des articles codifiés les plus étoffés de la proposition de loi. Il faut dire que son objet consiste à définir les règles d’imposition applicables lors de la constitution du patrimoine fiduciaire. L’enjeu est donc, d’emblée, rien moins que de poser les jalons structurants de la réforme sur le plan fiscal.
Le premier paragraphe de l’article 223 V exclut du résultat imposable de l’exercice de transfert dans un patrimoine fiduciaire de biens et de droits inscrits à l’actif du bilan du constituant les profits et les pertes ainsi que les plus ou moins-values résultant de ce transfert, sous quatre conditions cumulatives.
Tout d’abord, le contrat de fiducie doit répondre aux conditions fixées par le nouveau titre XIV du livre troisième du code civil. Cette précision consiste en fait à exiger la licéité de la fiducie, faute de quoi l’administration fiscale ne saurait se considérer tenue par les dispositions de l’article 223 V du code général des impôts.
Ensuite, le constituant doit être désigné comme le ou l’un des bénéficiaires dans le contrat de fiducie. Il s’agit là d’un critère qui restreint la portée de la mesure dans un sens bien compréhensible, puisque la neutralité fiscale ainsi garantie par la non double comptabilisation des pertes ou profits engendrés par le patrimoine fiduciaire ne peut être admise que si le constituant, redevable de l’impôt, reste in fine, au moins partiellement, le bénéficiaire des fruits du patrimoine fiduciaire. Faute d’une telle précision, des soupçons d’évasion ou de fraude fiscales risqueraient de se faire jour.
Parallèlement, le fiduciaire doit respecter un certain nombre d’engagements pris dans le contrat de fiducie et énumérés par la loi, à savoir :
— l’inscription dans les écritures du patrimoine fiduciaire, en vue d’une réelle transparence, des biens ou des droits transférés ainsi que des amortissements et provisions de toutes nature y afférents ;
— sa substitution au constituant pour la réintégration des provisions et résultats afférents aux biens ou droits transférés, dont la prise en compte avait été différée pour l’imposition du constituant ;
— le calcul des plus-values réalisées ultérieurement à l’occasion de la cession des immobilisations non amortissables, qu’elle soient corporelles (actifs physiques, aux termes de l’article 211-1 du plan général comptable) ou incorporelles (actifs non monétaires sans substance physique, selon ce même article 211-1 du plan général comptable), transférées dans le patrimoine fiduciaire, d’après la valeur qu’elles avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant ;
— la réintégration, dans les bénéfices imposables au titre du patrimoine fiduciaire, des plus ou moins-values dégagées lors du transfert des biens amortissables. Et le texte d’indiquer les modalités de cette opération comptable : elle s’effectuera par parts égales, dans la limite de la durée initiale du contrat de fiducie, soit sur une période de quinze ans pour les constructions et les droits se rapportant à des constructions ainsi que pour les plantations, agencements et aménagements des terrains amortissables sur une période au moins égale à cette durée, soit sur une période de cinq ans dans les autres cas. L’éventualité de la cession d’un bien amortissable est naturellement prévue : elle donne lieu à l’imposition immédiate de la fraction de la plus-value afférente à ce bien qui n’a pas encore été intégrée ; en contrepartie, fort logiquement, les amortissements et les plus-values ultérieurs afférents aux éléments amortissables se voient calculés d’après la valeur d’inscription dans les écritures du patrimoine fiduciaire.
La quatrième condition exigée par le I de l’article 223 V est l’inscription, dans les écritures du patrimoine fiduciaire, des éléments autres que les immobilisations transférées pour la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant. La raison en est évidente : il s’agit, en l’occurrence, d’éviter toute fraude fiscale par le jeu des évaluations des éléments transférés dans le patrimoine fiduciaire. En cas de non-correspondance des valeurs, le profit correspondant à la différence entre la valeur d’inscription dans les écritures du patrimoine fiduciaire de ces éléments et la valeur qu’ils avaient du point de vue fiscal dans les écritures du constituant se verra inclus dans le résultat imposable du constituant, au titre de l’exercice au cours duquel la fiducie a été constituée. Ce faisant, il n’existe aucune possibilité de voir une quelconque plus-value ou un profit échapper à l’imposition au cours de la mise en place de la fiducie.
Le deuxième paragraphe de l’article 223 V traite du cas spécifique des droits afférents à des contrats de crédit-bail, et tout particulièrement ceux portant sur des éléments incorporels amortissables d’un fonds de commerce. Assimilant ces droits à des composants de l’actif immobilisé, amortissables ou non, dans les conditions prévues à l’article 39 duodecies A du code général des impôts, il précise que la plus-value réalisée lors de leur cession postérieure au transfert dans le patrimoine fiduciaire sera calculée d’après la valeur que ces droits avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant. Le raisonnement technique est ici le même que celui du c du 3° du I de l’article 223 V, ce qui apparaît somme toute logique pour un paragraphe qui s’en veut une interprétation particulière, et non une exception.
Le troisième et dernier paragraphe de l’article 223 V concerne lui aussi un cas particulier : celui des titres de portefeuille dont le résultat de cession est exclu du régime des plus ou moins-values à long terme, conformément à l’article 219 du code général des impôts. Pour l’application de l’article 223 V, ils se trouveront assimilés par l’administration fiscale à des éléments non amortissables de l’actif immobilisé, relevant à ce titre, pour ce qui concerne les obligations du fiduciaire, des dispositions du c du 3° du I de l’article 223 V. Autrement dit, il reviendra au fiduciaire de calculer les plus-values éventuellement réalisées à l’occasion d’une cession postérieure au transfert de ces titres de portefeuille dans le patrimoine fiduciaire d’après leur valeur, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant.
Sous-section 2
Dispositions applicables durant le contrat de fiducie
1° Résultat du patrimoine fiduciaire
Art. 223 VA du code général des impôts :
Détermination du bénéfice imposable de la fiducie
Cet article précise les modalités de détermination du bénéfice imposable de la fiducie. Pour ce faire, son premier paragraphe pose le principe de l’observation des règles applicables au bénéfice réalisé par le constituant et imposé en son nom. Il en résulte deux conséquences méthodologiques importantes :
— en premier lieu, la notion de bénéfice imposable de la fiducie doit s’apprécier au regard des critères fixés à l’article 38 du code général des impôts, qui prévoit deux méthodes de calcul équivalentes quant à leurs résultats : celle du bénéfice net d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature (somme des revenus et plus-values, déduction faite des charges et des moins-values), d’une part, et celle du bénéfice net issu des différences constatées de l’actif net au cours d’un exercice (actif dont sont déduits les amortissements, les provisions et les dettes dues aux tiers), d’autre part ;
— en second lieu, selon la taille du constituant, le régime retenu différera entre le bénéfice réel normal, exigeant des conditions de formalisme et de production de documents comptables plus fortes (sociétés réalisant un chiffre d’affaires supérieur à 763 000 euros hors taxes pour la vente de marchandises ou la fourniture de logements et 230 000 euros hors taxes dans les autres cas) et le bénéfice réel simplifié, recourant à un système de déclaration allégé (PME-PMI).
Sur le fond, c’est donc le constituant et non le fiduciaire qui sera le redevable de l’impôt. Cette solution a pu faire l’objet d’interrogations légitimes mais elle a paru la plus simple à mettre en œuvre et à contrôler, tout en garantissant la transparence du dispositif. Pour cette raison, il n’y a pas lieu d’y revenir.
Le second paragraphe envisage le cas d’une fiducie ayant plusieurs constituants. L’article 2011 du code civil permettant cette éventualité, il convient effectivement d’en préciser la traduction sur le plan fiscal. En l’espèce, le mécanisme retenu procède du bon sens, puisqu’il consiste à individualiser l’imposition de chaque constituant au titre du bénéfice de la fiducie, de manière proportionnelle à la valeur réelle du ou des biens ou droits mis en fiducie et à la date à laquelle chacun a procédé au transfert de ces éléments dans le patrimoine fiduciaire. Cette disposition apparaît en cela en totale cohérence avec la précédente.
Art. 223 VA bis (nouveau) du code général des impôts :
Détermination du bénéfice imposable de la fiducie en cas de dissolution du constituant
Le présent article 223 VA bis du code général des impôts a été adopté par le Sénat à l’initiative du Gouvernement, qui souhaitait, par son biais, régler les conséquences fiscales d’une dissolution éventuelle du constituant, soit à la suite d’une procédure collective, soit de manière volontaire, conformément à l’article 2031 du code civil.
A l’instar de l’article 223 VA, le bénéfice imposable de la fiducie restera celui réalisé par le constituant et imposé en son nom. Il n’en demeure pas moins que la dissolution du constituant pourrait, si aucune disposition spécifique n’était prévue, laisser planer la menace d’un non acquittement de l’impôt dû, ce qui ouvrirait la voie à des déviances frauduleuses. L’article 223 VA bis comporte trois dispositions pour remédier à ce risque.
La première prévoit des règles de calcul de l’impôt dû par renvoi aux dispositions générales du I de l’article 219 du code général des impôts, qui fixent notamment le taux normal, le régime des plus ou moins-values ainsi que les règles d’arrondis.
La seconde, plus substantielle dans sa portée, fait du fiduciaire le redevable de l’impôt dû. Il s’agit là d’une exception de taille au principe de l’imputation au constituant. Elle peut paraître justifiée, dans la mesure où le fiduciaire est une personne morale identifiée et identifiable vers qui l’État a la possibilité de se retourner avant que le patrimoine fiduciaire ne soit transmis à son bénéficiaire ou aux ayants droits personnes physiques du constituant. On aurait cependant pu aussi imaginer que le redevable de l’impôt dû, en pareilles circonstances, soit le bénéficiaire, dès lors que celui-ci était une personne morale soumise à l’impôt sur les sociétés ou, seulement à défaut, le fiduciaire.
La troisième disposition rappelle que les garanties, contrôles et sanctions qui entourent l’établissement et le recouvrement de l’impôt sur les sociétés s’appliquent au cas d’espèce.
Art. 223 VB du code général des impôts :
Incidence des créances sur le bénéfice imposable de la fiducie
Une fois le contrat de fiducie conclu, le constituant transfère sa propriété sur certains biens ou droits et obtient en retour une ou plusieurs créances sur le patrimoine fiduciaire. L’article 223 VB du code général des impôts évoque la question des incidences de la variation du montant de ces créances sur le bénéfice imposable.
En l’espèce, il est précisé que toute variation (à la hausse) ou toute dépréciation (à la baisse) du montant de la créance ou des créances du constituant sur la fiducie demeure sans effet sur le résultat imposable, pour lequel le constituant devra s’acquitter de l’impôt. La mesure s’avère logique pour au moins deux raisons :
— en premier lieu, le niveau du bénéfice imposable n’est pas nécessairement intégralement corrélé à la valeur du patrimoine fiduciaire (notamment pour ce qui concerne les fruits tirés de biens immobiliers, par exemple), de sorte que l’imposition de ce bénéfice ne saurait dépendre de l’évolution des estimations du patrimoine. Elle s’applique au bénéfice déclaré et constaté ;
— en second lieu, s’il est titulaire d’une ou plusieurs créances sur le patrimoine fiduciaire, le constituant n’en jouit pas ni n’en tire aucun profit, ce qui signifie que le régime d’imposition, dans son principe, opère déjà intrinsèquement une déconnexion entre le redevable des bénéfices et le propriétaire du patrimoine. Ainsi, sur le plan juridique aussi, une évolution de la valeur du patrimoine fiduciaire n’emporte pas d’incidence sur le bénéfice imposable.
Art. 223 VC du code général des impôts :
Imputation du chiffre d’affaires de la fiducie
Cet article 223 VC du code général des impôts dispose que le constituant se verra imputer le chiffre d’affaires provenant de la gestion du patrimoine fiduciaire, lequel s’ajoutera ainsi à son chiffre d’affaires propre. Un tel précepte peut paraître a priori surprenant du point de vue comptable, dans la mesure où le chiffre d’affaires provenant de la gestion du patrimoine fiduciaire sera réalisé par le fiduciaire et non par le constituant. Cependant, compte tenu du fait que le constituant est reconnu redevable de l’impôt sur l’activité engendrée par le patrimoine fiduciaire, il n’existe pas d’alternative techniquement satisfaisante.
Dans l’éventualité d’une pluralité de constituants, à l’instar de ce qui est prévu à l’article 223 VA pour la détermination du bénéfice imposable, le présent article 223 VC pose le principe d’une répartition du chiffre d’affaires fiduciaire selon une règle de calcul proportionnelle à la valeur réelle des biens ou des droits mis dans la fiducie par chacun de ses initiateurs. Une fois encore, la date de chaque transfert de ces éléments dans le patrimoine fiduciaire sera prise en compte dans les calculs.
Sous-section 3
Fin de la fiducie
Art. 223 VD du code général des impôts :
Détermination et imposition des résultats en cas de fin de la fiducie
L’article 223 VD du code général des impôts précise les modalités selon lesquelles les résultats de la fiducie sont déterminés et imposés dans les différents cas d’expiration du contrat fiduciaire. Se trouvent plus particulièrement visées par cet article :
— la cession par le constituant de ses créances sur le patrimoine fiduciaire à un tiers ainsi que l’annulation de tout ou partie de celles-ci, au I ;
— la cessation d’activité ou la dissolution du constituant, la résiliation ou l’annulation du contrat de fiducie, voire la fin normale de ce même contrat, au II.
Dans tous les cas, les résultats du patrimoine fiduciaire, qui ne sauraient échapper à l’impôt du fait de l’extinction de la fiducie, seront évalués dans les conditions prévues par les articles 201 à 204 du code général des impôts, relatives à la détermination du revenu imposable en cas de cession, cessation ou décès du redevable. Il en résulte que, en cas de cession, l’administration fiscale devra obtenir, dans un délai de soixante jours, les renseignements utiles sur la date et l’identité du cessionnaire, ainsi que les déclarations sur le bénéfice réel et les principales données du compte de résultat. En cas de cessation d’activité ou de dissolution du constituant, il conviendra de lui fournir dans le même délai, notamment, la date à laquelle la cessation est devenue effective ainsi qu’une déclaration sur les revenus et bénéfices.
L’imposition s’effectuera, quant à elle, au nom du cédant. En outre, le résultat imposable ne se trouvera pas affecté par une éventuelle différence entre le prix de revient et le prix de cession, c’est-à-dire par une plus ou un moins-value sur la valeur des biens ou des droits mis en fiducie.
Art. 223 VE du code général des impôts :
Exception en cas de transfert de biens au cours d’une fusion ou scission
Cet article introduit une première exception aux dispositions prévues à l’article 223 VD du code général des impôts. Il dispose en effet que les règles spécifiques d’imposition applicables dans le cas des opérations de fusion restent valables lors d’un transfert de créance du constituant sur la fiducie s’inscrivant dans une fusion de sociétés (cas particulier de dissolution du constituant).
Aux termes de l’article 210 A du code général des impôts, auquel le présent article 223 VE du même code fait directement référence, les plus-values nettes et les profits dégagés sur l’ensemble des éléments d’actif apportés du fait d’une fusion ne sont pas soumis à l’impôt sur les sociétés. La société absorbée se voit ainsi exonérée du paiement de cette imposition, sous réserve que la société absorbante observe certaines prescriptions (reprise des provisions de la société absorbée et dont l’imposition est reportée à son passif ; reprise à son compte des résultats différés pour l’imposition ; calcul des plus-values réalisées sur la cession des biens amortissables de la société absorbée d’après leur valeur dans les écritures de cette dernière ; réintégration des plus-values dégagées lors de l’apport des biens amortissables dans ses bénéfices imposables ; inscription à son bilan des éléments autres que les immobilisations d’après leur valeur dans les inscriptions de la société absorbée).
Il apparaît parfaitement logique que ces dispositions demeurent applicables en cas de transfert de biens ou de droits mis en fiducie résultant du seul fait d’une absorption du constituant par une autre société.
Art. 223 VF du code général des impôts :
Exceptions lorsque le contrat de fiducie prend fin
L’article 223 VF du code général des impôts prévoit une seconde exception au principe posé par l’article 223 VD du même code. Celle-ci porte sur la fin normale du contrat de fiducie et exige, pour que les profits ou les pertes ainsi que les plus ou moins-values résultant du transfert des biens ou droits du patrimoine fiduciaire au constituant ne soient pas compris dans le résultat imposable de l’exercice de transfert, l’observation de trois conditions cumulatives énoncées au premier paragraphe.
En premier lieu, la fin du contrat de fiducie ne peut pas s’accompagner d’une liquidation du patrimoine fiduciaire (1°). Sans cette précaution, la disposition induirait fatalement une perte fiscale.
En second lieu, le constituant a l’obligation de respecter quatre engagements, énumérés par le texte (2°). Il lui appartient, en l’espèce :
— d’inscrire à son bilan les biens ou droits transférés ainsi que les amortissements et provisions de toute nature y afférents. Il s’agit là d’une exigence classique de transparence à l’égard du fisc ;
— de se substituer au fiduciaire pour la réintégration des provisions et des résultats afférents aux biens et aux droits transférés, dont la prise en compte aurait été différée pour l’imposition du patrimoine fiduciaire. Cette précision a pour but de garantir la pérennité de l’imposition due ;
— de calculer les plus-values réalisées ultérieurement à l’occasion de la cession des immobilisations non amortissables qui lui ont été transférées, d’après la valeur qu’elles avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du patrimoine fiduciaire. Là, le texte assure une certaine continuité dans la prise en compte de la valeur des éléments cédés, base d’estimation des plus ou moins-values imposables ;
— de réintégrer dans ses bénéfices imposables les plus ou moins-values dégagées lors du transfert des biens amortissables. Cette réintégration s’effectue par parts égales sur une période de quinze ans pour les constructions et les droits y afférents, les plantations, les agencements et aménagements de terrains amortissables sur une période au moins égale à cette durée, et sur une période de cinq ans dans les autres cas. Il reste que la cession d’un bien amortissable entraîne l’imposition immédiate de la fraction de plus-value afférente à ce bien, qui n’a pas encore été réintégrée ; en contrepartie, les amortissements et les plus-values ultérieurs afférents aux éléments amortissables sont calculés d’après la valeur d’inscription au bilan du constituant.
Ces engagements ne sont pas sans rappeler, dans leur contenu, ceux du fiduciaire au 3° du premier paragraphe de l’article 223 V, détaillés plus haut. Ces similitudes ne sont guères étonnantes, dans la mesure où les deux articles poursuivent un objectif assez proche, à savoir éviter une double imposition, tout en posant un certain nombre de garanties destinées à assurer la neutralité fiscale du dispositif.
Enfin, troisième et dernière condition pour l’application de l’exception prévue au présent article 223 VF, les éléments autres que les immobilisations doivent être inscrits au bilan du constituant pour la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du patrimoine fiduciaire (3°). A défaut, le profit correspondant à la différence entre la valeur d’inscription au bilan du constituant de ces éléments et la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du patrimoine fiduciaire est compris dans le résultat imposable de ce même patrimoine, au titre de l’exercice au cours duquel intervient le retour des biens au constituant.
Le deuxième paragraphe de cet article 223 VF apporte une précision importante sur le formalisme que doivent revêtir les quatre engagements du constituant, qui se trouvent énumérés au 2° du I. Ceux-ci doivent figurer dans l’acte constatant le transfert des biens ou des droits du patrimoine fiduciaire au constituant ou, à défaut, dans un acte sous seing privé ayant date certaine et établi à cette occasion. Autrement dit, le constituant sera tenu de respecter une certaine solennité juridique lorsqu’il prendra les engagements exigés par le présent article du code général des impôts, sous peine de s’exposer à la contestation de l’administration fiscale.
A l’instar des deuxième et troisième paragraphes de l’article 223 V du code général des impôts, les troisième et quatrième paragraphes du présent article traitent des cas spécifiques des droits résultant de contrats de crédit-bail et des cessions de titres de portefeuille dont le résultat est exclu du régime des plus ou moins-values à long terme. Les droits afférents à des contrats de crédit-bail se trouvant assimilés à des composants de l’actif immobilisé, amortissables ou non, dans les conditions prévues à l’article 39 duodecies A du code général des impôts, la plus-value réalisée lors de leur cession postérieure au transfert dans le patrimoine fiduciaire sera calculée d’après la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant. Par ailleurs, les titres de portefeuille dont le résultat de cession est exclu du régime des plus ou moins-values à long terme seront considérés par l’administration fiscale comme des éléments non amortissables de l’actif immobilisé, relevant à ce titre, pour ce qui concerne les obligations du constituant, des dispositions du c du 2° du I de l’article 223 VE.
Sous-section 4
Obligations déclaratives incombant au fiduciaire ès qualités
Art. 223 VG du code général des impôts :
Déclaration d’existence pour chaque patrimoine fiduciaire géré
L’article 223 VG du code général des impôts est le premier d’une série de dispositions ayant pour objet de renforcer la transparence fiscale des fiducies, en instituant des obligations déclaratives spécifiques pour les fiduciaires agissant ès qualités. A cet effet, il pose le principe d’une déclaration d’existence de tout contrat de fiducie, réalisée par le fiduciaire dans des conditions et des délais fixés par décret.
Cet article est à mettre en relation avec les articles 2018 et 2019 du code civil, commentés plus haut, qui instaurent une obligation de déclaration auprès de l’administration fiscale et créent à cet effet un registre national des fiducies. Cet éparpillement au sein de deux codes différents de dispositions poursuivant un objet commun ou, à tout le moins, similaire ne participe assurément pas de la simplification et de la parfaite lisibilité de la loi. Le Sénat a considéré qu’il n’était pas inutile de rappeler, dans le code général des impôts, l’obligation de déclaration de l’existence de tout contrat de fiducie, quand dans le même temps il avait déjà prévu dans le code civil un enregistrement centralisé à l’échelle nationale des contrats de fiducie conclus et de leur avenants.
La répétition serait sans incidence si les dispositions s’articulaient de manière harmonieuse ; il est toutefois permis d’en douter puisque l’article 2018 du code civil fixe des conditions de délais (un mois) et apporte des précisions importantes sur les formalités à suivre alors que l’article 223 VG opère sur ces questions un renvoi au décret. Cette petite incohérence n’est pas en soi rédhibitoire, dans la mesure où le décret pourra s’inspirer des dispositions de l’article 2018 civil. Il n’y a donc pas lieu de modifier ce point mais il appartiendra toutefois au Gouvernement de veiller à cette cohérence, le moment venu.
Au surplus, on constatera qu’il eût peut-être été plus cohérent d’harmoniser les renvois aux actes règlementaires effectués par les articles 2019 du code civil (décret en Conseil d’État) et 223 VG du code général des impôts (décret simple), de manière à faciliter l’adoption des mesures d’application de la loi.
Art. 223 VH du code général des impôts :
Obligations déclaratives du fiduciaire
Cet article impose au fiduciaire de respecter les obligations déclaratives qui incombent normalement aux sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de personnes (sociétés en nom collectif et sociétés en commandite simple). Ce régime fiscal se trouve défini à l’article 8 du code général des impôts.
Il convient de préciser à cet égard que, lorsque les sociétés de personnes n’ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, leurs associés sont personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. En cas de démembrement de la propriété de tout ou partie des parts sociales, l’usufruitier est soumis à l’impôt sur le revenu pour la quote-part correspondant aux droits dans les bénéfices que lui confère sa qualité d’usufruitier. Le nu-propriétaire, en revanche, n’est pas soumis à l’impôt sur le revenu à raison du résultat imposé au nom de l’usufruitier.
Du strict point de vue des obligations déclaratives, si le fiduciaire opte pour le régime normal d’imposition directe des associés au titre de l’impôt sur le revenu, les associés tomberont sous l’empire des dispositions des articles 170 à 175 A du code général des impôts, aux termes desquels ils devront transmettre à l’administration fiscale, qui disposera alors d’un pouvoir de contrôle et de rectification, une déclaration détaillée de leurs revenus et bénéfices (y compris exonérés) ainsi que de leurs charges de famille. Si le fiduciaire opte, en revanche, pour l’imposition au titre de l’impôt sur les sociétés, il se conformera aux prescriptions spécifiques à ce mode d’imposition (bénéfice réel normal ou simplifié).
Art. 223 VI du code général des impôts :
Bilan et compte de résultat de chaque patrimoine fiduciaire
Cet article 223 VI du code général des impôts dispose que les états retraçant les écritures du patrimoine d’affectation sur l’exercice tiennent lieu de bilan et de compte de résultat pour chaque patrimoine fiduciaire.
On rappellera, pour mémoire, que l’article L. 123-13 du code de commerce définit le bilan comme un document qui décrit de manière séparée les éléments actifs et passifs de la société et fait apparaître, de façon distincte, les capitaux propres. Aux termes du même article, le compte de résultat, quant à lui, récapitule les produits et les charges de l’exercice, sans qu’il soit tenu compte de leur date d’encaissement ou de paiement. Il fait apparaître, par différence, après déduction des amortissements et des provisions, le bénéfice ou la perte de l’exercice comptable.
De fait, l’article 223 VI du code général des impôts instaure un régime comptable simplifié pour les fiduciaires, fondé sur le présupposé que les écritures du patrimoine d’affectation sur l’exercice suffiront à retracer l’ensemble des flux affectant le patrimoine mis en fiducie ou engendrés par lui. Ce régime ne vaudra néanmoins que pour l’application des dispositions du code général des impôts ainsi que pour celle de ses annexes.
La Commission a adopté l’article 6 sans modification.
Article 7
(art. 54 septies du code général des impôts)
Obligations déclaratives
Cet article de la proposition de loi procède à des modifications de coordination dans l’article 54 septies du code général des impôts, pour harmoniser les obligations déclaratives des entreprises exerçant une activité de fiduciaire avec celles de leurs homologues actuellement imposables au titre de leur activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière.
Il s’agit tout d’abord, au 1°, de prévoir que les personnes morales agissant en qualité de fiduciaire devront, elles aussi, à l’issue de leur activité (c’est-à-dire au terme du contrat de fiducie), joindre à la déclaration de résultat qu’elles adresseront à l’administration fiscale un état conforme au modèle fourni par cette dernière faisant plus particulièrement apparaître, pour chaque élément, les renseignements nécessaires au calcul du résultat imposable de la cession des biens ou droits considérés, d’une part, et la valeur du mali technique de fusion mentionné au 1 de l’article 210 A du code général des impôts, d’autre part. Une telle obligation présente un intérêt certain pour le contrôle exercé par l’administration fiscale.
Il est aussi question, au 2°, d’aligner le régime des plus values dégagées sur des éléments d’actifs non amortissables résultant du transfert dans ou hors du patrimoine fiduciaire et dont l’imposition a été reportée sur l’obligation de déclaration sur un registre spécial des plus-values dégagées sur des éléments d’actif non amortissables à l’occasion d’opérations d’échange, de fusion, d’apport, de scission, de transmission et dont l’imposition a été reportée. Alors que ce sont les entreprises qui tiennent le registre dans le cas général, ce sont les fiduciaires qui s’acquitteront de cette tâche pour les fiducies.
La Commission a adopté l’article 7 sans modification.
Section 3
Taxe sur la valeur ajoutée
Corrélée avec l’évolution de la consommation intérieure, la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) représente l’un des impôts les plus dynamiques et les plus importants pour les recettes de l’État. Elle ne pouvait être oubliée à l’occasion de la mise en place du régime fiscal de la fiducie, sous peine de donner lieu à certaines situations contestables. La version originelle de la proposition de loi y consacrait 4 articles ; la commission des lois du Sénat les a synthétisés et améliorés au sein d’un article unique.
Article 8
(art. 256, art. 257, art. 266, art. 268 et art. 285 A [nouveau] du code général des impôts)
Régime applicable en matière de taxe sur la valeur ajoutée
La taxe sur la valeur ajoutée est l’aboutissement technique du principe de l’imposition de la dépense. Avant d’en retenir les modalités, en 1954, la législation française a auparavant successivement appliqué :
— une taxation en cascade, à travers la taxe sur le chiffre d’affaires de 1920 ;
— une taxe à la production, en 1936, à laquelle s’ajoutaient des taxes en cascade sur les services et la distribution ;
— une taxe unique avec paiements fractionnés, en 1948 ;
La TVA avec déduction des taxes grevant les investissements et les services, qui a vu le jour au milieu des années 1950, a rapidement fait des émules, à telle enseigne que la Communauté européenne en a adopté le principe pour la taxation du chiffre d’affaires dans tous les États membres, en 1967. Sous l’influence communautaire, le champ d’application de la TVA a donc évolué, en s’élargissant aux prestations de services et au commerce de détail, puis à l’ensemble des activités économiques, depuis le 1er janvier 1979.
Le champ d’application de la TVA se trouve défini aux articles 256 et suivants du code général des impôts. Ce n’est d’ailleurs pas un hasard si les I et II de cet article 8 de la proposition de loi concernent ces dispositions, leur objet consistant justement à préciser les modalités d’assujettissement des activités liées à la fiducie.
En l’état actuel du droit, sont soumises à la TVA, les opérations économiques réalisées à titre onéreux, c’est-à-dire avec contrepartie financière, par un assujetti agissant en tant que tel et énumérées ci-après :
— les livraisons de biens (articles 256 I et 256 A du code général des impôts) ;
— les prestations de services (articles 256 I et 256 IV) ;
— les acquisitions communautaires (article 256) ;
— les opérations des intermédiaires, assimilées à des prestations de services d’entremise.
Le I de l’article 8 de la proposition de loi assimile expressément l’exécution par un fiduciaire de ses obligations contractuelles à une prestation de services, au sein du 1° du IV de l’article 256 du code général des impôts. L’activité du fiduciaire rejoint en cela la cession ou la concession de meubles incorporels, les opérations à façon ou les travaux immobiliers, notamment. Par voie de conséquence, le fiduciaire se verra considéré comme redevable de la TVA sur sa rémunération, dès lors qu’il exercera à titre onéreux.
Le II, quant à lui, porte non pas sur les opérations sujettes par nature à la TVA mais sur certaines qui le sont en vertu d’une disposition législative particulière. Il consiste notamment à soumettre explicitement à la TVA, par la création d’un b au 6° de l’article 257 du code général des impôts, les cessions onéreuses, au titre d’un contrat de fiducie, de droits représentatifs d’immeubles, de fonds de commerce ou d’actions ou parts de sociétés civiles immobilières, dont les résultats se trouvent compris dans les bases de l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux. Cet assujettissement concernera également les cessions à titre onéreux, par le constituant, de droits représentatifs de terrains à bâtir ou de biens assimilés, en vertu d’un b bis inséré dans le 1 du 7° du même article.
Néanmoins, la TVA ne sera pas applicable aux opérations portant sur les droits résultant d’un contrat de fiducie afférents à des immeubles ou à des parties d’immeubles achevés depuis plus de cinq ans ou qui, dans l’intervalle, ont déjà fait l’objet d’une cession à titre onéreux à une personne n’intervenant pas en qualité de marchand de biens. Il s’agit là simplement d’un alignement sur les exceptions actuellement en vigueur pour les droits sociaux répondant aux mêmes conditions.
La base d’imposition de la TVA est régie par les articles 266 à 268 quater du code général des impôts. Elle est relativement large puisqu’elle comprend, de manière générale, toutes les sommes et les valeurs ainsi que tous les biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire, à titre de contrepartie, de la part de l’acheteur, du preneur ou d’un tiers. Se trouvent ainsi compris les impôts, taxes, droits et prélèvements de toute nature, les frais accessoires, les compléments de prix et certaines subventions.
Le III de l’article 8 de la proposition de loi a pour objet de préciser les éléments tangibles sur lesquels l’administration fiscale pourra se fonder pour apprécier le calcul de la TVA applicable aux activités des fiduciaires, lorsqu’elles sont exercées de manière onéreuse. Il insère à cet effet un f bis dans le 1 de l’article 266 du code général des impôts, qui énumère les bases d’imposition pour chaque activité soumise à la TVA. En l’espèce, la taxation se verra appliquée soit à la rémunération versée au fiduciaire par le constituant, soit à la rémunération retenue par le fiduciaire, conformément aux clauses contractuelles de la fiducie, sur les recettes d’exploitation des droits et biens du patrimoine mis en fiducie.
Le IV, pour sa part, concerne le cas particulier de la base d’imposition des opérations qui portent sur un immeuble ou des droits immobiliers et qui se trouvent visées au 6° de l’article 257 du code général des impôts. Actuellement, cette base d’imposition est constituée de la différence entre, d’une part, le prix exprimé et les charges qui viennent s’y ajouter ou la valeur vénale du bien, si elle est supérieure au prix majoré des charges, et, d’autre part, selon le cas, soit les sommes que le cédant a versé pour l’acquisition du bien, soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu’il a effectués. Le Sénat a souhaité prévoir que ces sommes s’apprécient le cas échéant, lorsque l’opération est réalisée par un fiduciaire, chez le constituant. Cette précision n’est pas sans importance, notamment dans le cas des activités de marchands de biens. Pour éviter toute entorse à la neutralité fiscale recherchée à travers les dispositions fiscales de la proposition de loi, il apparaît tout à fait justifié de prendre en considération, dans ce cas de figure bien précis, le prix d’acquisition payé par le constituant.
Il convient de préciser, à titre liminaire, que le redevable de l’impôt, c’est-à-dire celui qui l’acquitte, se distingue de l’assujetti qui, s’il est soumis à un certain nombre de formalités fiscales importantes (déclaratives notamment), peut néanmoins se voir exonéré de payer par la loi. Le V de l’article 8 de la proposition de loi reprend l’article 5 de la version déposée par M. Philippe Marini. Il vise à insérer un nouvel article au sein de la section VI du I du chapitre Ier du titre II de la première partie du livre Ier du code général des impôts, afin de préciser que le fiduciaire se verra considéré par l’administration fiscale comme redevable de la TVA au titre de chaque contrat de fiducie auquel il est partie.
Le Sénat a souhaité, en l’occurrence, qu’une personne morale accomplissant les fonctions de fiduciaire sur le fondement de plusieurs contrats de fiducie soit imposée, au titre de la TVA, sur les rémunérations perçues dans le cadre de chaque contrat. La même personne restera donc redevable, mais selon des modalités individualisant chaque opération fiduciaire. Cette disposition n’aura pas de conséquence en termes de recettes fiscales mais elle favorisera la transparence des prestations du fiduciaire, ce qui n’est pas négligeable.
En outre, il est également précisé que le principe de l’individualisation des montants de TVA dus par le fiduciaire qui est partie à plusieurs fiducies ne s’appliquera pas pour l’appréciation des limites des régimes d’imposition et de franchise. Dans ce dernier cas, c’est le chiffre d’affaires réalisé par l’ensemble des patrimoines fiduciaires ayant un même constituant qui se trouvera retenu. Cette précision a une portée assez conséquente, étant donné la surface financière des sociétés appelées soit à souscrire une fiducie, soit à exercer le rôle de fiduciaire.
La Commission a adopté l’article 8 sans modification.
L’instauration de la fiducie ne sera pas neutre en termes de fiscalité locale directe. Il convient en effet de tirer les conséquences de l’activité et des ressources qu’elle est susceptible d’engendrer, notamment au regard de l’application de la taxe professionnelle et de la taxe foncière.
Article 9
(art. 1400, art. 1467, art. 1476 et art. 1518 C [nouveau] du code général des impôts)
Régime applicable en matière de fiscalité locale
A l’instigation de sa commission des lois, le Sénat a pris le parti de regrouper en un seul article les trois dispositions originelles de la proposition de loi de M. Philippe Marini, relatives à la taxe professionnelle. Il les a complétées par un paragraphe spécifique sur la taxe foncière, de manière à prendre en considération une hypothèse particulière mais non négligeable quant à son objet.
Mise en place en 1976, la taxe professionnelle a remplacé l’ancienne patente dont le caractère antiéconomique était fortement décrié. Ce même reproche lui a été souvent fait depuis, dans la mesure où elle consiste à taxer l’outil de travail des entreprises, pour un rendement brut annuel équivalent à une trentaine de milliards d’euros. C’est la raison pour laquelle, au cours de la présente année 2007, à la demande du Président de la République, une réforme des bases d’imposition doit progressivement entrer en vigueur.
Le Sénat a adopté des dispositions destinées à assujettir les fiducies à cet impôt direct important pour les collectivités locales. Pour l’essentiel, il a repris les suggestions initialement formulées par le rapporteur général de sa commission des finances, aux articles 9 à 11 de sa proposition de loi.
C’est ainsi que le I de cet article rend le fiduciaire redevable du paiement de cette taxe. On rappellera que, aux termes de l’article 1467 du code général des impôts, elle est due chaque année par les personnes physiques ou morales qui exercent à titre habituel une activité professionnelle non salariée, sous réserve des exceptions énumérées aux articles 1451 à 1466 du même code général, qui concernent les artisans qui ne recourent ni aux compagnons, ni aux apprentis munis de contrats d’apprentissage, ainsi que les exploitants agricoles, les artistes et auteurs-compositeurs ou les éditeurs de journaux. Les activités de gestion de biens mis en fiducie relèvent assurément du champ de la taxe professionnelle et il apparaît tout à fait cohérent de préciser au nom de qui s’effectue l’établissement de l’imposition. Le choix du fiduciaire s’explique parfaitement, en ce qu’il se borne à tirer les conséquences du transfert patrimonial opéré à travers le contrat de fiducie. Tel est justement l’objet de la modification apportée à l’article 1476 du code général des impôts.
Dans le même dessein, le II vise à préciser les bases d’imposition qui se verront appliquées aux activités de fiducie soumises au prélèvement de la taxe professionnelle. On rappellera pour mémoire que la base d’imposition de cette taxe est composée de deux éléments : la valeur locative des immobilisations corporelles, d’une part, lesquelles doivent servir de moyens d’exploitation, être affectées à un usage professionnel et situées sur le territoire national, ainsi qu’un certain pourcentage des recettes, d’autre part. Le Sénat a décidé d’aligner le sort des fiduciaires sur celui des titulaires de bénéfices non commerciaux, des agents d’affaires et des intermédiaires du commerce employant moins de cinq salariés et n’étant pas soumis de plein droit ou sur option à l’impôt sur les sociétés, en modifiant à cet effet l’article 1467 du code général des impôts. En conséquence, seront retenus comme base d’imposition : 10 % des recettes et la valeur locative des seules immobilisations passibles des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties, dont le contribuable a disposé pour l’exercice de son activité.
Enfin, le III garantit la neutralité des transferts et des transmissions de biens effectués en application du contrat de fiducie sur la valeur locative de ces mêmes biens. Un article spécifique, l’article 1518 C, se trouve inséré dans le code général des impôts à cette fin. De la sorte, comme dans le cas des autres impositions directes ou indirectes, le régime de la fiducie en matière de taxe professionnelle ne pourra donner lieu à une évasion fiscale.
La taxe foncière est établie annuellement soit sur les propriétés bâties sises en France, soit sur les propriétés non bâties de toutes natures également sises sur le territoire national, sauf exceptions expresses. Par propriétés bâties, on entend toutes les installations fixées au sol à perpétuelle demeure, qui présentent le caractère de véritables constructions. Il peut également s’agir d’ouvrages d’art, d’installations de stockage, de bateaux ou de certains sols. Les propriétés non bâties s’entendent, quant à elles, principalement comme des terrains à vocation agricole, des carrières, des étangs ou marais salants.
Aux termes des articles 1399 et 1400 du code général des impôts, les propriétés foncières sont imposées dans la commune où elles sont sises, au nom du propriétaire au 1er janvier de l’année d’imposition. Par exception à ce principe, lorsqu’un immeuble est grevé d’usufruit ou loué, soit par bail emphytéotique, soit par bail à construction, soit par bail à réhabilitation, la taxe foncière se voit établie au nom de l’usufruitier, de l’emphytéote, du preneur à bail à construction ou à réhabilitation. Dans les cas de vente en viager avec réserve du seul droit d’usage et d’habitation, au profit du vendeur le plus généralement, c’est l’acheteur qui devient passible de la taxe.
Le IV de l’article 9 de la proposition de loi vise à compléter l’article 1400 du code général des impôts, afin d’indiquer que le fiduciaire est la personne redevable de la taxe foncière en cas de transfert d’un bien immeuble dans le cadre d’une fiducie. Il n’est pas certain que la question mérite une précision législative car l’on pourrait fort bien considérer que, dans un tel cas de figure, le fiduciaire revêt tous les attributs du propriétaire et se verrait donc, dans le silence de la loi, appliquer la taxe foncière. En outre, l’auteur de la proposition de loi n’avait pas jugé utile d’inscrire une telle disposition dans son texte. Cependant, même si elle peut sembler aller de soi, la disposition proposée n’en présente pas moins le mérite de la clarté et de la logique.
La Commission a adopté l’article 9 sans modification.
Section 5
Droit de contrôle et droit de communication
L’effectivité de la norme se trouve garantie par son contrôle et sa sanction. Il en va ainsi dans le domaine fiscal comme dans les autres aspects du droit. La présente section de la proposition de loi, qui poursuit le dessein de rendre aussi difficile et coûteux que possible le contournement frauduleux du régime fiscal de la fiducie, en apporte à sa manière la démonstration.
Article 10
(art. L. 12, art. L. 13, art. L. 53, art. L. 64 C [nouveau], art. L. 68, art. L. 73,
art. L. 96 F [nouveau] du livre des procédures fiscales)
Droit de contrôle et de communication
Cet article de la proposition de loi modifie plusieurs dispositions du livre des procédures fiscales, afin d’assurer l’effectivité des règles d’imposition énoncées précédemment. La version déposée par M. Philippe Marini sur le Bureau du Sénat comportait un certain nombre de dispositions spécifiques, détaillées aux articles 12 à 23 du texte initial et régissant notamment la solidarité entre fiduciaire et constituant, mais la commission des lois les a jugées « surabondantes », conduisant le Sénat à adopter un article à portée plus générale, inspiré pour partie de l’article 22 du texte originel.
L’administration fiscale possède des prérogatives de contrôle importantes. Avant d’envisager comment la proposition de loi prévoit leur application vis-à-vis de la fiducie, il convient d’en rappeler la teneur. Nonobstant les vérifications formelles des déclarations fiscales, destinés à détecter les erreurs matérielles évidentes, les contrôles du fisc peuvent revêtir, lorsqu’ils sont approfondis, des formes assez variées. On mentionnera plus particulièrement à cet égard :
— les contrôles sur pièces, réalisés sans que le contribuable en ait connaissance, aux cours desquels il est procédé à un examen critique des déclarations à l’aide des renseignements en possession de l’administration. Ces contrôles représentent une part importante de l’activité de vérification du fisc, puisqu’ils ont permis de collecter plus de 4,6 milliards d’euros en 2004 ;
— les vérifications de comptabilité chez les contribuables astreints à l’obligation de tenue de documents comptables, à savoir les industriels, commerçants, professions libérales ou associations, notamment (article L. 13 du livre des procédures fiscales) ;
— l’examen contradictoire de l’ensemble de la situation fiscale personnelle des contribuables, se fondant sur les renseignements personnels fournis par les intéressés, et tout particulièrement les relevés bancaires (article L. 12 du livre des procédures fiscales) ;
— les contrôles matériels autorisant certaines catégories d’agents à intervenir dans des locaux professionnels, sur la voie publique, voire plus exceptionnellement dans les lieux d’habitation, en vertu des dispositions relatives au droit de visite et de saisie (article L. 16 B du livre des procédures fiscales) et au droit d’enquête (article L. 80 C du livre des procédures fiscales).
Découle aussi du caractère déclaratif de l’impôt, la possibilité pour l’administration fiscale de demander des renseignements (pouvoir général prévu à l’article L. 10 du livre des procédures fiscales), des éclaircissements, c’est-à-dire des explications (article L. 16 du livre des procédures fiscales), ou des justifications, c’est-à-dire des preuves (article L. 16 du livre des procédures fiscales). Les demandes d’éclaircissements ou de justifications ont un caractère contraignant : en cas de non réponse dans un délais de deux mois, le fisc peut engager une procédure d’imposition d’office.
Les trois premiers paragraphes de l’article 10 de la proposition de loi portent directement sur les droits de contrôle et de vérification de l’administration fiscale en matière de fiducies.
Le I vise à insérer une disposition nouvelle au sein de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales dans le but de préciser les conditions dans lesquelles s’effectue l’examen contradictoire de la situation des contribuables (personnes physiques) parties ou tenant des droits d’une fiducie, au regard de l’impôt sur le revenu. Se trouvent ainsi plus particulièrement concernés les bénéficiaires.
Normalement, cet examen contradictoire ne peut s’étendre sur une période supérieure à un an, à compter de la réception de l’avis d’imposition. L’alinéa introduit par le Sénat permet une prorogation de ce délai d’une durée équivalente au nombre de jours écoulés entre la date de réception de l’avis de vérification et l’enregistrement ou la révélation de l’information dans deux circonstances alternatives expressément énoncées : d’une part, lorsqu’un contrat de fiducie ou les actes le modifiant n’ont pas été enregistrés dans les conditions prévues à l’article 2018 du code civil, dont il a déjà été question précédemment, ou, d’autre part, quand ces mêmes actes n’ont été pas révélées à l’administration fiscale avant l’engagement de la procédure d’examen contradictoire. L’idée consiste, bien entendu, à permettre au fisc d’apprécier pleinement les éléments portés à sa connaissance par le contribuable concerné.
Le II complète, quant à lui, l’article L. 13 du livre des procédures fiscales, qui traite plus particulièrement du droit de l’administration fiscale à vérifier, sur place, la comptabilité des contribuables. Il est question de préciser que ces vérifications concernent également les fiducies et s’appliquent par conséquent aux documents comptables des fiduciaires, au siège social de ces derniers.
Enfin, le III étend au cas des fiducies les dispositions de l’article L. 53 du livre des procédures fiscales, relatives au suivi conjoint par l’administration fiscale et toute société concernée de la vérification des déclarations concernant la part des bénéfices attribuée à chaque associé. Aux termes du droit actuel, si les associés se trouvent personnellement soumis à une imposition correspondant aux bénéfices qui leur ont été versés sur la base des parts sociales qu’ils possèdent, c’est la société qui s’acquitte de l’obligation déclarative. Pour cette même raison, la procédure de vérification s’exerce entre l’administration des impôts et la société. Dans les cas de fiducie, en vertu du monopole des établissements de crédit, des entreprises d’assurance et de certaines institutions monétaires et financières pour l’exercice des fonctions de fiduciaire, le processus déclaratif ne peut être différent. C’est au fiduciaire qu’il incombera logiquement d’effectuer les déclarations pour le compte de la fiducie ; la vérification de ces dernières devra donc être suivie entre l’administration des impôts et la personne morale fiduciaire.
Le droit de reprise est la faculté reconnue à l’administration fiscale de rectifier les revenus déclarés par un contribuable et de lui réclamer, de ce fait, un supplément d’impôt. Cette faculté ne peut être exercée que dans un certain délai, au-delà duquel les impositions se trouvent prescrites. Les paragraphes IV à VI de cet article 10 de la proposition de loi s’inscrivent dans ce cadre, en traitant plus particulièrement, pour les fiducies, du redressement fiscal, de la procédure de taxation d’office et de l’évaluation d’office de l’assiette imposable.
Le IV porte plus particulièrement sur les prérogatives du fisc face aux contrats de fiducie conclus à des fins de libéralité. Il crée une procédure de redressement spécifique, au sein d’un article L. 64 C, figurant dans un nouveau paragraphe dans la quatrième section du chapitre Ier du titre II de la première partie du livre des procédures fiscales.
Sur le fond, l’administration fiscale se verra reconnaître la possibilité de restituer son véritable caractère à une fiducie frauduleusement constituée dans une intention libérale et, par voie de conséquence, de lui appliquer les barèmes qu’elle juge appropriés. L’intention de libéralité est définie par renvoi aux dispositions de l’article 792 bis du code général des impôts, qui précise, comme cela a déjà été expliqué précédemment, les critères sur lesquels l’administration devra fonder sa décision. L’article ajoute que, pour que le redressement fiscal puisse intervenir, il convient également que la fiducie litigieuse ait donné lieu à une minoration des droits au titre des impôts et taxes dus par l’une des parties au contrat fiduciaire ou par une personne tenant des droits de celui-ci. La perte de recettes fiscales constituera ainsi un facteur déterminant dans le comportement de l’administration. Enfin, il est indiqué que ces dispositions s’appliquent sans préjudice de la sanction qui frappe de nullité la fiducie-libéralité, aux termes de l’article 2013 du code civil, ce qui soulève une nouvelle fois la question de l’enchaînement de la décision administrative et de la décision judiciaire, la seconde obligeant à une reformulation de la première et à une restitution des impositions indûment payées en cas de validation de la fiducie contestée.
Le V, pour sa part, apporte un complément à l’article L. 68 du livre des procédures fiscales, qui concerne la taxation d’office. Il convient de souligner, à titre liminaire que, dans une situation de taxation d’office, l’administration fiscale détermine unilatéralement les bases d’imposition. Elle le fait de manière motivée, en laissant un délai de trente jours au contribuable pour qu’il puisse lui présenter ses observations et elle peut être conduite à réviser sa décision, sous réserve que le contribuable apporte la preuve du bien fondé de sa contestation.
Très rigoureuse, la procédure trouve à s’appliquer dans un certain nombre de cas de figure assez graves, tels que :
— le défaut ou le dépôt tardif d’une déclaration dans les trente jours qui suivent une mise en demeure de payer (articles L. 66 à L. 68 du livre des procédures fiscales) ;
— l’absence ou l’insuffisance de réponse à une demande d’éclaircissements ou de justifications (articles L. 69 à L. 70 du livre des procédures fiscales) ;
— le défaut de désignation d’un représentant en France pour les non résidents qui n’ont pas satisfait à la demande qui leur est faite par l’administration (articles L. 72 à L. 72 A du livre des procédures fiscales).
La disposition visée par le V de cet article 10 de la proposition de loi est la première de cette énumération. Le premier paragraphe de l’article L. 68 du livre des procédures fiscales pose le principe de l’application de la taxation d’office dès lors que le contribuable n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d’une mise en demeure. Le second paragraphe prévoit néanmoins des exceptions à la mise en demeure : en cas de changements fréquents de lieux de résidence ou de principal établissement ; en cas de transfert d’une activité à l’étranger sans dépôt de déclaration de résultats ou de revenus ; en cas d’opposition à un contrôle fiscal. A ces différents cas de figure, destinés à abréger les formalités auxquelles l’administration fiscale est obligée de se conformer pour appliquer la taxation d’office, il est proposé d’ajouter l’hypothèse d’une absence d’enregistrement des actes constatant la formation, la modification ou l’extinction d’un contrat de fiducie ainsi que le transfert de biens ou de droits supplémentaires au fiduciaire, en violation de l’article 635 du code général des impôts.
L’évaluation d’office aboutit au même résultat que la taxation d’office. Elle intervient dans des cas énumérés à l’article L. 73 du livre des procédures fiscales, que le VI de l’article 10 de la proposition de loi se propose justement de compléter. Il s’agit en l’occurrence de prévoir que le bénéfice imposable d’un patrimoine fiduciaire puisse être évalué d’office par le fisc lorsque la déclaration annuelle de résultats, prévue à l’article 223 VH du code général des impôts (dont il a été précédemment question, à l’article 6 de la proposition de loi), n’a pas été déposée par le fiduciaire dans le délai légal.
Toutes ces mesures apparaissent tout à fait justifiées pour permettre de corriger et de sanctionner toute tentative de contournement du régime fiscal de la fiducie.
L’administration fiscale dispose d’un droit de communication qui lui permet, indépendamment des contrôles qu’elle exerce, de prendre connaissance de documents afin de rassembler des informations sur la situation des contribuables. Elle peut, dans ce cadre, demander des relevés bancaires par exemple.
Ce droit de communication fait l’objet d’une réglementation particulière, prévue au livre des procédures fiscales. Il est opposable aux commerçants, aux entreprises, aux banques, aux tribunaux, aux administrations publiques ainsi qu’aux établissements concédés ou contrôlés par l’État (Sécurité sociale, registres d’état-civil, archives etc.). Les artisans et les particuliers s’en trouvent toutefois exclus.
A noter enfin que le droit de communication peut s’exercer par écrit ou sur place et concerne soit le contribuable, soit un tiers.
Le VII de l’article 10 de la proposition de loi a pour objet d’étendre la liste des personnes soumises à ce droit de communication, afin de régir le cas particulier des fiducies. A cet effet, il est prévu de créer un article L. 96 F au sein du livre des procédures fiscales, disposant expressément que les parties à la fiducie ainsi que toute personne morale ou physique exerçant par quelque moyen que ce soit un pouvoir de décision direct ou indirect sur la fiducie sont tenues de se conformer au droit de communication reconnu à l’administration fiscale. Le champ de la demande de renseignement du fisc apparaît relativement large, puisqu’il porte sur tout document relatif au contrat de fiducie. Cette expression recouvre ainsi les aspects comptables et de gestion. Par ailleurs, l’article dispose clairement que les personnes concernées ne pourront exciper d’une quelconque obligation de secret professionnel ou à raison de leur état, les dispositions de l’article 226-13 du code pénal (32) se trouvant inapplicables au cas d’espèce.
La Commission a adopté l’article 10 sans modification.
Article 11
(art. 1729 du code général des impôts)
Majoration des droits en cas de découverte d’une fiducie-libéralité
Le Sénat a souhaité garantir l’efficacité de la prohibition des fiducies-libéralités. A cet effet, il a adopté des dispositions de nature fiscale qui devraient avoir un effet suffisamment dissuasif pour empêcher les contournements des principes posés plus haut par le texte ou, du moins, en minimiser grandement l’ampleur.
Le présent article 11 de la proposition de loi vise à compléter l’article 1729 du code général des impôts, qui fixe le niveau de majoration applicable aux impôts et aux restitutions de nature fiscale à la suite d’omissions ou d’inexactitudes dans la déclaration qui permet de calculer et de liquider ce dont le contribuable est redevable à l’État.
En l’état actuel, deux niveaux de gravité de la sanction fiscale sont distingués par l’article 1729 du code général des impôts :
— le premier (a), moins grave, concerne les manquements délibérés du contribuable à ses obligations de sincérité dans ses déclarations fiscales. Il se voit pour cela appliquer une majoration de 40 % ;
— le second (b), plus regrettable, concerne les manœuvres frauduleuses, l’abus de droit au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales (c’est-à-dire des clauses contractuelles qui minorent artificiellement les droits d’enregistrement ou la taxe de publicité foncière, l’imposition sur les bénéfices ou les revenus, et la taxe sur le chiffre d’affaires) ainsi que la dissimulation d’une partie d’un prix stipulé dans un contrat. La majoration s’élève dans tous ces cas, à 80 %, soit le double de ce qui est prévu au a).
Le Sénat a considéré que lorsque l’administration fiscale découvrira un cas avéré de fiducie-libéralité, en totale infraction de l’article 2013 du code civil, il lui reviendra d’appliquer une sanction exemplaire, relevant du b de l’article 1729 du code général des impôts. Le niveau de majoration retenu s’explique par le fait que le recours à une fiducie à des fins de libéralité est assimilable à une manœuvre frauduleuse, dont le seul but consiste à soustraire des biens ou des droits à la taxation qui devrait normalement leur être appliquée. A la lumière de ces considérations, une majoration de 80 % des droits éludés (portant à 108 % – 60 % + 80 % de 60 %, soit 48 % – le niveau de taxation global, droits de mutation inclus) apparaît effectivement légitime.
La Commission a adopté l’article 11 sans modification.
Chapitre IV
Dispositions comptables
Le volet comptable de l’introduction de la fiducie dans notre droit apparaît essentiel en raison de la reconnaissance juridique d’un patrimoine d’affectation distinct du patrimoine du fiduciaire. Alors que l’auteur de la proposition de loi avait pris le parti de détailler très précisément les obligations auxquelles le fiduciaire lui paraissait devoir être tenu, le Sénat a considéré, sur la suggestion de sa commission des lois, qu’il semblait préférable de s’en remettre à des dispositions d’ordre plus général, notamment pour tenir compte de la compétence du comité de la réglementation comptable, à qui il revient d’entrer dans ce genre de contingences. Ces dispositions ont été regroupées au sein d’un article unique.
Article 12
Obligations comptables
Le présent article énonce un certain nombre de principes de bon sens qui ont trait à la tenue de la comptabilité des fiducies et s’imposent, de ce fait, aux parties du contrat, c’est-à-dire au constituant et au fiduciaire.
Précisant la notion de patrimoine fiduciaire, composé des actifs et passifs transférés au sein de la fiducie, le premier paragraphe rappelle que celui-ci constitue un patrimoine d’affectation distinct de celui du fiduciaire. Il en tire la conclusion logique sur le plan comptable, à savoir l’obligation pour la personne morale qui a la charge de conserver et de gérer ce patrimoine de tenir une comptabilité autonome, disposition qui était déjà prévue à l’article 26 de la proposition de loi dans sa version originale. Il s’agit là d’une règle élémentaire de transparence, qui garantira, de surcroît, l’absence de confusion des opérations affectant l’un ou l’autre patrimoine du fiduciaire.
Le second paragraphe dispose que les personnes morales fiduciaires doivent établir des comptes annuels conformément aux articles L. 123-12 à L. 123-15 du code de commerce, qui concernent plus spécifiquement les personnes physiques ou morales ayant la qualité de commerçant. Il en découle concrètement :
— une obligation d’enregistrement comptable des flux affectant le patrimoine fiduciaire, assortie d’un inventaire annuel permettant de contrôler les éléments de passif et d’actif retranscrits à la clôture de chaque exercice dans le bilan, le compte de résultat et une annexe (par analogie avec l’article L. 123-12 du code de commerce) ;
— une exigence de régularité et de sincérité des comptes, qui doivent donner une image aussi fidèle que possible du patrimoine, de la situation financière et des résultats de la fiducie (par analogie avec l’article L. 123-14 du code de commerce) ;
— le respect de certaines normes de présentation : le bilan revêt ainsi une dimension descriptive des actif et passif, tandis que le compte de résultat récapitule les produits et charges, toutes ces informations se trouvant complétées et détaillées par l’annexe (articles L. 123-13 et L. 123-15 du code de commerce).
Ces dispositions étaient déjà contenues dans la version originelle de la proposition de loi, à son article 24, à la différence près que M. Philippe Marini souhaitait prévoir expressément la communication des documents comptables au constituant et au bénéficiaire dans un délai de deux mois. Le Sénat a finalement préféré s’en remettre sur ce point, comme sur de nombreux autres détails d’ailleurs, au comité de la réglementation comptable, le quatrième paragraphe de cet article 12 laissant le soin à cette instance de préciser les dispositions des deux premiers paragraphes précédemment exposés. Il s’agit là d’un choix sage, dans la mesure où le législateur n’a vocation qu’à déterminer les principes fondamentaux en la matière. Depuis l’entrée en vigueur de la loi du 6 avril 1998, portant réforme de la réglementation comptable et adaptation du régime de la publicité foncière (33), c’est au comité de la réglementation comptable qu’incombe la responsabilité d’édicter les prescriptions générales et sectorielles qui s’imposent à toutes les personnes physiques et morales sujettes à l’obligation d’établir des comptes (à l’exception bien entendu des personnes morales de droit public soumises aux règles de la comptabilité publique). Il n’y a donc pas lieu de faire exception pour la fiducie.
Enfin, le troisième paragraphe de cet article de la proposition de loi n’est pas le moins important, puisqu’il soumet la comptabilité du patrimoine fiduciaire à un contrôle de certification par un ou plusieurs commissaires aux comptes. Cette sujétion reste néanmoins conditionnée, puisqu’il faut que le constituant soit lui-même tenu de désigner un commissaire aux comptes pour que le fiduciaire en nomme au moins un. Les résultats de la certification seront uniquement transmis au fiduciaire, ce qui apparaît logique dans la mesure où c’est lui qui assume la responsabilité de l’établissement des documents comptables. Le constituant et le bénéficiaire ne se trouveront pas pour autant exclus de toute information car ce paragraphe précise également que le commissaire aux comptes certifiant les documents relatifs à la fiducie ne se trouvera pas lié par le secret professionnel à l’égard de ses homologues exerçant leur compétence auprès des autres parties au contrat fiduciaire.
La Commission a adopté l’article 12 sans modification.
Chapitre V
Dispositions communes
Ce chapitre comporte diverses dispositions transversales ou de coordination avec les dispositions introduites auparavant. Certaines figuraient déjà dans la proposition de loi telle qu’elle avait été déposée par M. Philippe Marini ; d’autres sont le fruit du travail de la commission des lois du Sénat. Toutes visent à parachever l’édifice fiduciaire dans notre droit.
Article 13
Obligation de résidence du constituant et du fiduciaire
Très judicieusement, le Sénat a instauré une obligation de résidence pour les constituants de la fiducie, établissant par la même occasion des critères de moralité se fondant sur le comportement des autres États en matière de lutte contre la fraude et l’évasion fiscale.
Il apparaît en effet important de prévoir des règles de ce type pour les constituants, qui restent redevables de l’ensemble des droits d’enregistrement, des taxes de publicité foncière et des impôts directs. Les fiduciaires apparaissent eux aussi concernés en ce qu’ils peuvent être appelés à s’acquitter d’un impôt sur la rétribution dont ils auraient bénéficié au titre de la gestion des biens en fiducie. En revanche, les bénéficiaires ne sont pas en cause du fait qu’ils ne se trouvent pas tenus à une quelconque obligation fiscale sur le résultat ou les opérations du patrimoine fiduciaire.
L’article 13 de la proposition de loi restreint donc la possibilité d’être constituant ou fiduciaire d’une fiducie de droit français :
— aux résidents d’un État membre de la Communauté européenne, d’une part ;
— aux résidents de la centaine d’États ou de territoires qui, au 1er janvier 2006, avaient conclu avec la France une convention fiscale, destinée à éliminer les doubles impositions et comportant une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale, d’autre part.
Les résidents d’États membres de l’Espace économique européen se trouveront soumis aux critères applicables aux résidents des États n’appartenant pas à la Communauté européenne. Ils ne pourront ainsi souscrire une fiducie de droit français ou en devenir fiduciaire que si l’État où ils ont établi leur lieu de résidence a conclu avec la France une convention fiscale comportant une clause administrative. Cette précision est d’importance, dans la mesure où elle permet d’effectuer une sorte de sélection entre des États du continent européen qui, comme la Norvège ou l’Islande, se conforment à une coopération bilatérale de qualité avec notre pays en matière de transparence fiscale, et d’autres, tel le Lichtenstein, dont le comportement est moins exemplaire dans ce domaine.
La Commission a adopté l’article 13 sans modification.
Article 14
Utilisation de la fiducie aux fins
de couvrir des risques d’assurance ou de réassurance
La fiducie revêt un intérêt certain pour les entreprises d’assurance et de réassurance. Le Sénat a néanmoins souhaité expressément encadrer son champ d’application en la matière, par l’adoption d’une disposition qui rappelle la prédominance des règles posées par le code des assurances lorsque le but du contrat est précisément la couverture d’un risque.
Cette précision n’est pas anodine, dans la mesure où il en découle que toute fiducie conclue en vue d’une opération d’assurance ou de réassurance devra se conformer aux prescriptions spécifiques du code des assurances s’agissant, notamment :
— de la forme juridique des structures éligibles à cette activité ;
— de l’agrément préalable de cette même activité par l’État ;
— du contrôle prudentiel destiné à assurer la protection des intérêts des personnes assurées.
Naturellement, les dispositions du code civil régissant la fiducie s’appliqueront dans leur intégralité aux entreprises d’assurance et de réassurance dès lors que les contrats fiduciaires poursuivront une finalité de gestion, et non de couverture de risques. Par ailleurs, certaines règles du droit civil s’imposeront en toutes circonstances, pour ce qui concerne les prohibitions et le formalisme de la procédure.
La Commission a adopté l’article 14 sans modification.
Article 15
Droit de communication des documents
aux autorités administratives et judiciaires
Le présent article instaure un droit de communication des documents relatifs au contrat de fiducie à plusieurs administrations ou services de l’État, sur simple demande de ces derniers et sans que leur soit opposable le secret professionnel. Il s’agit d’une disposition destinée à accroître la transparence du mécanisme fiduciaire, dont on a déjà précisé plus haut les suspicions dont il est l’objet aujourd’hui encore.
Se verront tenus de se soumettre à cette obligation de communication, toutes les parties au contrat fiduciaire (constituant et fiduciaire), bien sûr, mais également le bénéficiaire ainsi que toute personne physique ou morale exerçant, de quelque manière que ce soit, un pouvoir de décision direct ou indirect sur la fiducie. On voit mal quel sera l’intérêt de cette extension, dans la mesure où, d’une part, le constituant et le fiduciaire, signataires du contrat, devraient disposer de l’ensemble des documents visés sans pouvoir s’opposer à leur communication et, d’autre part, il appartiendra sans doute de démontrer l’existence du pouvoir de décision exercé par un tiers avant de s’adresser à ce dernier.
Aucun motif particulier n’est exigé au sujet de la démarche engagée, rompant en cela assez notablement avec les procédures existantes. En outre, les bénéficiaires de ces informations seront assez nombreux, puisque se trouveront plus particulièrement habilités à exercer ce droit à communication :
— la cellule spécialisée du ministère de l’économie, des finances et de l’industrie dans le renseignement contre le blanchiment d’argent et les activités financières illicites (Tracfin), mentionnée à l’article L. 562-4 du code monétaire et financier. Il convient de souligner, en l’occurrence, que Tracfin dispose d’ores et déjà d’un droit de communication, par les organismes financiers et les professions soumises à l’obligation déclarative de soupçons, portant sur les documents relatifs à l’identité de leurs clients et leurs opérations, pendant cinq ans à compter de la clôture des comptes ou de la réalisation de ces opérations. Il reste que ce droit est strictement encadré, puisqu’il ne s’exerce que dans une procédure faisant suite à une déclaration de soupçons ou dans le cadre d’une coopération internationale. A cet égard, le dispositif proposé pour la fiducie se révèle plus général et beaucoup moins conditionné ;
— divers autres services du ministère de l’économie, des finances et de l’industrie, au premier rang desquels les administrations des douanes et du fisc. Là aussi, on rappellera que l’administration fiscale jouit actuellement de prérogatives non négligeables en termes de communication de documents à ses agents, selon l’article L. 81 du livre des procédures fiscales ;
— les autorités de contrôle compétentes en matière de lutte contre le blanchiment de capitaux, parmi lesquelles figurent incontestablement l’Autorité des marchés financiers (article L. 621-1 du code monétaire et financier), l’Autorité de contrôle des assurances et des mutuelles (article L. 310-12 du code des assurances) et la Commission bancaire (article L 613-1 du code monétaire et financier). La formulation retenue par le Sénat apparaît somme toute un peu vague, de sorte qu’on ne saurait exclure qu’elle englobe les structures européennes et internationales compétentes ;
— les officiers de police judiciaire et le juge, les premiers agissant le plus souvent à l’instigation du second, dans le cadre d’une procédure judiciaire ouverte.
La durée de dix ans qui a été retenue pour l’exigibilité des documents relatifs au contrat de fiducie semble relativement longue, dans la mesure où elle est égale au double de celle actuellement en vigueur dans le cadre des communications obtenues à la suite d’une déclaration de soupçons par un professionnel. Gageons, cependant, que cette rigueur va de pair avec la volonté de garantir la respectabilité de la fiducie à la française.
La Commission a adopté l’article 15 sans modification.
Article 16
(art. 2328-1 [nouveau] du code civil)
Constitution, gestion et réalisation des sûretés réelles
pour le compte de plusieurs créanciers
Cet article est le fruit d’une innovation fort opportune de la commission des lois du Sénat. Il part du constat des insuffisances du droit français en matière de sûretés pour ce qui concerne les financements syndiqués, dans lesquels un débiteur a une pluralité de créanciers détenant chacun une quote-part de la créance de remboursement. En l’état des usages bancaires internationaux, les sûretés constituées sur ce type de créances sont généralement établies et gérées par un « agent des sûretés », qui réalise toutes démarches en ce sens par délégation de l’ensemble des créanciers. Cependant, le droit interne n’offre pas un cadre juridique pertinent et adapté au fonctionnement d’une telle institution.
Il existe plusieurs explications à cela :
— en premier lieu, la technique du mandat, si elle paraît pouvoir constituer un substitut intéressant, soulève des limites importantes. Tout d’abord, les sûretés constituées dans un tel cadre demeurent un droit conféré intuitu personae aux créanciers, et non à leur mandataire, qui de ce fait ne peut effectuer valablement un grand nombre de démarches sans obtenir au préalable l’aval de ses mandants (signature individuelle des contrats, garanties prises au nom de chaque mandant etc.). A cette lourdeur procédurale, s’ajoutent les nombreuses formalités requises pour le transfert des sûretés accessoires lors d’une cession de participation dans un crédit syndiqué ;
— en second lieu, la solidarité active entre créanciers, permettant à l’un d’entre eux de prendre, gérer et réaliser des sûretés pour l’ensemble de ses homologues, à charge pour lui de répartir ensuite le produit de sa réalisation, soulève elle aussi de sérieuses difficultés. En cas d’insolvabilité de l’intermédiaire à qui le débiteur rembourse la totalité de ses créances et se libère ainsi de ses obligations, les créanciers se trouvent concrètement privés de leurs droits. De même, l’effet de la chose jugée à l’égard de l’un des créanciers est susceptible de prévaloir pour tous les autres, qui lui sont solidaires. Pour toutes ces raisons, la technique de la solidarité active n’apparaît pas adaptée pour des opérations financières impliquant un grand nombre de créanciers.
Dans les faits, la pratique ne démontre d’ailleurs pas une franche adhésion aux mécanismes permis par notre droit. Elle se tourne parfois vers des procédés étrangers, qui présentent l’inconvénient de déboucher sur une certaine forme de délocalisation juridique des grandes opérations financières. Il en va ainsi de la technique de la « parallel debt », initiée en Allemagne et aux Pays-Bas, qui dédouble la créance du débiteur à l’égard de plusieurs créanciers en une seconde créance aux caractéristiques identiques vis-à-vis de l’agent des sûretés de l’ensemble desdits créanciers. Il reste que cette technique est fort coûteuse.
Combler les carences de notre droit suppose qu’une véritable base juridique soit enfin donnée à l’agent des sûretés. Tel est l’objet de cet article de la proposition de loi, qui vise à insérer un article 2328-1 dévolu à cette question, à la fin du sous-titre Ier du titre II du livre quatrième du code civil, relatif aux dispositions générales sur les sûretés réelles. Une telle disposition n’a pas directement trait à la fiducie mais s’interprète plutôt comme un complément utile, notamment dans la perspective de financements internationaux mettant aux prises plusieurs créanciers titulaires de sûretés réelles.
Concrètement, le dispositif proposé consiste à autoriser les créanciers à désigner, dans l’acte constitutif des sûretés réelles consenties par leur débiteur, une personne chargée de les gérer et, éventuellement, de les réaliser pour leur compte. L’agent des sûretés aura ainsi une existence officielle et les démarches qu’il sera amené à entreprendre n’en auront que davantage de sécurité juridique, au regard des juridictions nationales notamment. Cette disposition était attendue des praticiens de la finance.
La Commission a adopté l’article 16 sans modification.
Article 17
(art. 1596 du code civil)
Coordination au sein du code civil
Cet article de la proposition de loi vise à compléter l’énumération de l’article 1596 du code civil s’agissant des personnes qui, ès qualités, ne peuvent être adjudicataires à une vente, par elles-mêmes ou par personnes interposées, à peine de nullité relative prescrite au bout de cinq ans (34). Actuellement, cette interdiction concerne :
— les tuteurs, lorsque la vente porte sur les biens dont ils ont la tutelle ;
— les mandataires, pour les biens qu’ils sont chargés de vendre ;
— les administrateurs, quand sont concernés les biens des communes ou des établissements publics confiés à leurs soins ;
— les officiers publics pour les biens nationaux dont les ventes se font par leur ministère.
Il est prévu d’ajouter à cette liste les fiduciaires, s’agissant des biens ou des droits composant le patrimoine fiduciaire. Cette précision apparaît utile, pour lever tout risque de collusion d’intérêts. Au demeurant, rien n’interdira aux fiduciaires de se voir transmettre la propriété définitive des droits ou des biens du patrimoine fiduciaire s’ils sont désignés bénéficiaires par le constituant.
Initialement, la commission des lois avait prévu d’autres mesures de coordination au sein du code civil, dans cet article. Elles étaient dictées par le souci d’assurer une protection optimale des biens des mineurs et des époux dans le cadre de fiducies constituées, dans le premier cas, à l’initiative d’une personne trop influençable parce que n’ayant pas encore atteint sa majorité juridique et, dans le second cas, par un seul des époux mariés sous le régime de la communauté. Par cohérence avec la restriction aux seules personnes morales de la faculté de constituer une fiducie, à l’article 2013-1 du code civil, le Sénat a finalement supprimé ces autres dispositions devenues inutiles.
La Commission a adopté l’article 17 sans modification.
Article 18
(art. L. 233-10 et art. L. 632-1 du code de commerce)
Coordinations au sein du code de commerce
Le présent article 18 procède à des modifications de coordination au sein du code de commerce.
La première était déjà prévue à l’article 31 de la proposition de loi déposée par M. Philippe Marini et consiste à instituer une présomption d’action de concert entre le fiduciaire et le bénéficiaire d’un contrat de fiducie, si ce bénéficiaire est le constituant. L’action de concert, introduite par la loi du 2 août 1989 (35), relative à la sécurité et a la transparence du marché financier, et codifiée à l’article L. 233-10 du code de commerce, permet de tenir compte des collusions, implicites ou non, entre plusieurs personnes détentrices d’actions ou de droits de vote, notamment au regard des règles d’information de la société et de l’Autorité des marchés financiers lors du franchissement de certains seuils légaux de participation au sein du capital social ; elle sert également à déterminer les cas d’offres publiques obligatoires. La procédure n’est pas sans rappeler les pratiques concertées, visées par le droit de la concurrence, et la collusion frauduleuse dans l’action paulienne.
Englober les fiduciaires et les constituants qui se trouvent être également les bénéficiaires d’une fiducie dans les présomptions énumérées au II de l’article L. 233-10 du code de commerce devrait permettre d’empêcher des sociétés peu scrupuleuses de constituer une fiducie, par transfert d’actifs ou de titres notamment, à seule fin de s’exonérer des règles de franchissements de seuils prévues par le droit commercial. Il s’agit là d’une précaution utile et bienvenue, qui mérite effectivement de se voir concrétisée.
La deuxième coordination concerne l’article L. 632-1 du code de commerce, introduit par la loi n° 2005-845 du 26 juillet 2005, de sauvegarde des entreprises, et vise à prévoir une nouvelle hypothèse de nullité lorsqu’un transfert de biens ou de droits vers un patrimoine fiduciaire intervient postérieurement à la date de cessation des paiements et avant le jugement d’ouverture du redressement judiciaire. La version originelle de la proposition de loi envisageait un dispositif similaire mais qui s’appliquait aux anciennes dispositions du livre VI du code de commerce, dont l’ordonnancement a été profondément modifié depuis l’entrée en vigueur de la loi de sauvegarde des entreprises, le 1er janvier 2006.
On rappellera pour mémoire que la période qui s’étend entre la date de cessation des paiements et la date d’ouverture de la procédure collective est communément qualifiée de « suspecte » en raison des suspicions de fraude à l’encontre des créanciers qui s’attachent aux actes accomplis par le débiteur durant cet intervalle. Fort logiquement, certains de ces actes encourent donc la nullité de manière à reconstituer le patrimoine du débiteur pour rembourser les créanciers, voire pour favoriser le sauvetage de l’entreprise concernée.
Les huit types d’actes frappés de nullité aux termes de l’article L. 632-1 du code de commerce relèvent de deux catégories distinctes : ceux qui ne comportent pas d’utilité pour le débiteur, d’une part, et ceux qui confèrent un avantage excessif à certains créanciers. L’ajout qu’il est suggéré de faire, par l’intermédiaire du 2° de cet article 18 de la proposition de loi relève de ces deux catégories, puisqu’il vise non seulement l’hypothèse des fiducies-sûretés mais aussi celle de la dissimulation frauduleuse de biens ou de droits du débiteur avant l’ouverture de la procédure collective. En ce sens, la rédaction retenue par le Sénat apparaît plus large que celle initialement imaginée par M. Philippe Marini.
La Commission a adopté l’article 18 sans modification.
Elle a ensuite adopté l’ensemble de la proposition de loi sans modification.
*
* *
En conséquence, la commission des Lois constitutionnelles, de la législation et de l’administration générale de la République vous demande d’adopter sans modification la proposition de loi (n° 3385), adoptée par le Sénat, instituant la fiducie.
___
Texte en vigueur ___ |
Texte adopté ___ |
Texte adopté ___ |
Propositions ___ |
CHAPITRE IER |
CHAPITRE IER |
CHAPITRE IER | |
Dispositions générales |
Dispositions générales |
Dispositions générales | |
Article 1er |
Article 1er |
Article 1er | |
Il est rétabli, dans le livre troisième du code civil, un titre XIV intitulé : « De la fiducie », comprenant les articles 2011 à 2030 ainsi rédigés : |
Dans le livre III du code civil, il est rétabli un titre XIV ainsi rédigé : |
(Sans modification) | |
« Titre XVI |
(Alinéa sans modification) |
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« De la fiducie |
(Alinéa sans modification) |
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« Art. 2011. — La fiducie est l’opération par laquelle un ou plusieurs constituants transfèrent des biens, des droits ou des sûretés, ou un ensemble de biens, de droits ou de sûretés, présents ou futurs, à un ou plusieurs fiduciaires qui, les tenant séparés de leur patrimoine propre, agissent dans un but déterminé au profit d’un ou plusieurs bénéficiaires. |
« Art. 2011. — (Sans modification) |
||
« Art. 2012. — La fiducie est établie par la loi ou par contrat. Elle doit être expresse. |
« Art. 2012. — (Sans modification) |
||
« Art. 2013. — Le contrat de fiducie est nul s’il procède d’une intention libérale au profit du bénéficiaire. Cette nullité est d’ordre public. |
« Art. 2013. — (Sans modification) |
||
« Art. 2013-1 (nouveau). — Seules peuvent être constituants les personnes morales soumises de plein droit ou sur option à l’impôt sur les sociétés. Les droits du constituant au titre de la fiducie ne sont ni transmissibles à titre gratuit, ni cessibles à titre onéreux à des personnes autres que des personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés. |
|||
|
Code monétaire et financier Art. L. 511-1, L. 518-1 et L. 531-4. — Cf. annexe. Code des assurances Art. L. 310-1. — Cf. annexe. |
« Art. 2014. — Seuls peuvent avoir la qualité de fiduciaires les établissements de crédit mentionnés à l’article L. 511-1 du code monétaire et financier, les institutions et services énumérés à l’article L. 518-1 du même code, les entreprises d’investissement mentionnées à l’article L. 531-4 du même code ainsi que les entreprises d’assurance régies par l’article L. 310-1 du code des assurances. |
« Art. 2014. — (Sans modification) |
|
« Art. 2015. — Le constituant ou le fiduciaire peut être le bénéficiaire ou l’un des bénéficiaires du contrat de fiducie. |
« Art. 2015. — (Sans modification) |
||
« Art. 2016. — Sauf stipulation contraire du contrat de fiducie, le constituant peut, à tout moment, désigner un protecteur chargé de s’assurer de la préservation de ses intérêts dans le cadre de l’exécution du contrat et qui peut disposer des pouvoirs que la loi accorde au constituant. |
« Art. 2016. — |
||
« Art. 2017. — Le contrat de fiducie détermine, à peine de nullité : |
« Art. 2017. — (Alinéa sans modification) |
||
« 1° Les biens, droits ou sûretés transférés. S’ils sont futurs, ils doivent être déterminables ; |
« 1° (Sans modification) |
||
« 2° La durée du transfert, qui ne peut excéder quatre-vingt dix-neuf ans à compter de la signature du contrat ; |
« 2° |
||
« 3° L’identité du ou des constituants ; |
« 3° (Sans modification) |
||
« 4° L’identité du ou des fiduciaires ; |
« 4° (Sans modification) |
||
« 5° L’identité du ou des bénéficiaires, ou à défaut les règles permettant leur désignation ; |
« 5° (Sans modification) |
||
« 6° La mission du ou des fiduciaires et l’étendue de leurs pouvoirs d’administration et de disposition. |
« 6° (Sans modification) |
||
« Art. 2018. — À peine de nullité, le contrat de fiducie et ses avenants sont enregistrés dans le délai d’un mois à compter de leur date au service des impôts du siège du fiduciaire, ou au service des impôts des non-résidents si le fiduciaire n’est pas domicilié en France. |
« Art. 2018. — (Sans modification) |
||
|
Code général des impôts Art. 647 et 657. — Cf. annexe. |
« Lorsqu’ils portent sur des immeubles ou des droits réels immobiliers, ils sont, sous la même sanction, publiés dans les conditions prévues aux articles 647 et 657 du code général des impôts. |
||
« La transmission des droits résultant du contrat de fiducie et, si le bénéficiaire n’est pas désigné dans le contrat de fiducie, sa désignation ultérieure doivent, à peine de nullité, donner lieu à un acte écrit enregistré dans les mêmes conditions. |
|||
« Art. 2019. — Un registre national des fiducies est constitué selon des modalités précisées par décret en Conseil d’État. |
« Art. 2019. — (Sans modification) |
||
« Art. 2020. — Lorsque le fiduciaire agit pour le compte de la fiducie, il doit en faire expressément mention. |
« Art. 2020. — (Alinéa sans modification) |
||
« De même, lorsque le patrimoine fiduciaire comprend des biens ou des droits dont la mutation est soumise à publicité, celle-ci doit mentionner le nom du fiduciaire ès qualité. |
|
||
« Art. 2021. — Le contrat de fiducie définit les conditions dans lesquelles le fiduciaire rend compte de sa mission au constituant. Le fiduciaire rend compte de sa mission au bénéficiaire et au protecteur désigné en application de l’article 2016, à leur demande, selon une périodicité fixée par le contrat. |
« Art. 2021. — |
||
|
Code civil Art. 900-2 à 900-7. — Cf. annexe. |
« Art. 2022. — En cas de disparition du constituant en cours d’exécution du contrat de fiducie, le fiduciaire peut demander la révision du contrat dans les conditions prévues aux articles 900-2 à 900-7. |
« Art. 2022. — Supprimé. |
|
« Art. 2023. — Dans ses rapports avec les tiers, le fiduciaire est réputé disposer des pouvoirs les plus étendus sur le patrimoine fiduciaire, à moins qu’il ne soit démontré que les tiers avaient connaissance de la limitation de ses pouvoirs. |
« Art. 2023. — (Sans modification) |
||
« Art. 2024. — L’ouverture d’une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire au profit du fiduciaire n’affecte pas le patrimoine fiduciaire. |
« Art. 2024. — (Sans modification) |
||
« Art. 2025. — Sans préjudice des droits des créanciers du constituant titulaires d’un droit de suite attaché à une sûreté publiée antérieurement au contrat de fiducie et hors les cas de fraude aux droits des créanciers du constituant, le patrimoine fiduciaire ne peut être saisi que par les titulaires de créances nées de la conservation ou de la gestion de ce patrimoine. |
« Art. 2025. — (Sans modification) |
||
« En cas d’insuffisance du patrimoine fiduciaire, le patrimoine du constituant constitue le gage commun de ces créanciers, sauf stipulation contraire du contrat de fiducie mettant tout ou partie du passif à la charge du fiduciaire. |
|||
« Le contrat de fiducie peut également limiter l’obligation au passif fiduciaire au seul patrimoine fiduciaire. Une telle clause n’est opposable qu’aux créanciers qui l’ont expressément acceptée. |
|||
« Art. 2026. — Le fiduciaire est responsable, sur son patrimoine propre, des fautes qu’il commet dans l’exercice de sa mission. |
« Art. 2026. — (Sans modification) |
||
« Art. 2027. — Si le fiduciaire manque à ses devoirs ou met en péril les intérêts qui lui sont confiés, le constituant, le bénéficiaire ou le protecteur désigné en application de l’article 2016 peut demander en justice la nomination d’un fiduciaire provisoire ou solliciter le remplacement du fiduciaire. La décision judiciaire faisant droit à la demande emporte de plein droit dessaisissement du fiduciaire. |
« Art. 2027. — |
||
« Art. 2028. — Le contrat de fiducie peut être révoqué par le constituant tant qu’il n’a pas été accepté par le bénéficiaire. |
« Art. 2028. — (Sans modification) |
||
« Après acceptation par le bénéficiaire, le contrat ne peut être modifié ou révoqué qu’avec son accord ou par décision de justice. |
|||
« Art. 2029. — Le contrat de fiducie prend fin par la survenance du terme ou la réalisation du but poursuivi quand celle-ci a lieu avant le terme. |
« Art. 2029. — |
||
« Il prend également fin de plein droit si le contrat le prévoit ou, à défaut, par une décision de justice, si, en l’absence de stipulations prévoyant les conditions dans lesquelles le contrat se poursuivra, la totalité des bénéficiaires renonce à la fiducie. Il en va de même si le fiduciaire fait l’objet d’une liquidation judiciaire ou d’une dissolution, ou disparaît par suite d’une cession ou d’une absorption. |
(Alinéa sans modification) |
||
« Art. 2030. — Lorsque le contrat de fiducie prend fin en l’absence de bénéficiaire, les droits, biens ou sûretés présents dans le patrimoine fiduciaire font de plein droit retour au constituant. |
« Art. 2030. — (Sans modification) |
||
« Art. 2031 (nouveau). — En cas de dissolution du constituant, lorsque les ayants droit ne sont pas des personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés, le patrimoine fiduciaire ne peut être attribué à ces ayants droit ès qualités avant la date à laquelle le contrat de fiducie prend fin. Dans cette situation, les droits des ayants droit au titre de la fiducie ne sont pas transmissibles à titre gratuit entre vifs ni cessibles à titre onéreux. » |
|||
CHAPITRE II |
CHAPITRE II |
CHAPITRE II | |
Dispositions relatives à la lutte contre le blanchiment de capitaux |
Dispositions relatives à la lutte contre le blanchiment de capitaux |
Dispositions relatives à la lutte contre le blanchiment de capitaux | |
Code monétaire et financier |
Article 2 |
Article 2 |
Article 2 |
Art. L. 562-2-1. — Les personnes mentionnées au 12 de l’article L. 562-1 sont tenues de procéder à la déclaration prévue à l’article L. 562-2 lorsque, dans le cadre de leur activité professionnelle, elles réalisent au nom et pour le compte de leur client toute transaction financière ou immobilière ou lorsqu’elles participent en assistant leur client à la préparation ou à la réalisation des transactions concernant : . . . . . . . . . . . . . . . . . . |
Le septième alinéa de l’article L. 562-2-1 du code monétaire et financier est ainsi rédigé : |
… alinéa (6°) de … |
(Sans modification) |
6º La constitution, la gestion ou la direction de fiducies de droit étranger ou de toute autre structure similaire. |
« 6° La constitution, la gestion ou la direction de fiducies régies par les articles 2011 à 2030 du code civil ou par un droit étranger ou de toute autre structure similaire. » |
« 6°
|
|
. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
CHAPITRE III |
CHAPITRE III |
CHAPITRE III | |
Dispositions fiscales |
Dispositions fiscales |
Dispositions fiscales | |
Section 1 |
Section 1 |
Section 1 | |
Enregistrement et |
Enregistrement et |
Enregistrement et | |
Code général des impôts |
Article 3 |
Article 3 |
Article 3 |
Art. 635. — Doivent être enregistrés dans le délai d’un mois à compter de leur date : |
I. — Le 1 de l’article 635 du code général des impôts est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
I. — |
(Sans modification) |
1. Sous réserve des dispositions des articles 637 et 647 : |
|||
|
|||
1º Les actes des notaires à l’exception de ceux visés à l’article 636 ; |
|||
2º Les actes des huissiers de justice ; |
|||
3º Les actes portant transmission de propriété ou d’usufruit de biens immeubles ; |
|||
4º Les actes portant mutation de jouissance à vie ou à durée illimitée de biens immeubles de fonds de commerce ou de clientèles ; |
|||
5º Les actes constatant la formation, la prorogation, la transformation ou la dissolution d’une société, l’augmentation, l’amortissement ou la réduction de son capital ; |
|||
6º Les actes constatant la formation de groupement d’intérêt économique ; |
|||
7º Les actes constatant un partage de biens à quelque titre que ce soit. |
|||
|
|
« 8° Les actes constatant la formation, la modification ou l’extinction d’un contrat de fiducie, et le transfert de biens ou droits supplémentaires au fiduciaire dans les conditions prévues par l’article 2018 du code civil. » |
« 8° (Sans modification) |
|
Code civil Art. 2018. — Cf. supra art. 1er. |
|||
II. — Après l’article 668 du même code, il est inséré un article 668 bis ainsi rédigé: |
II. — Avant l’article 669 du … |
||
« Art. 668 bis. — Pour la liquidation des droits d’enregistrement et de la taxe de publicité foncière, la valeur de la créance détenue sur une fiducie est évaluée à la valeur vénale réelle nette des biens mis en fiducie ou des biens acquis en remploi, à la date du fait générateur de l’impôt. ». |
« Art. 668 bis. — (Sans modification) |
||
Code général des impôts |
|||
Art. 1115. — Sous réserve des dispositions de l’article 1020, les achats effectués par les personnes qui réalisent les affaires définies au 6º de l’article 257 sont exonérés des droits et taxes de mutation à condition : |
III. — Le sixième alinéa de l’article 1115 du même code est ainsi rédigé : |
III. — (Sans modification) |
|
a) d’une part, qu’elles se conforment aux obligations particulières qui leur sont faites par l’article 290 ; |
|||
b) d’autre part, qu’elles fassent connaître leur intention de revendre dans un délai de quatre ans. |
|||
En cas d’acquisitions successives par des personnes mentionnées aux premier à troisième alinéas, le délai imparti au premier acquéreur s’impose à chacune de ces personnes. |
|||
Pour les biens acquis avant le 1er janvier 1993, le délai mentionné aux troisième et quatrième alinéas et en cours à cette date est prorogé jusqu’au 31 décembre 1998. |
|||
Pour l’application de la condition de revente, les apports purs et simples effectués à compter du 1er janvier 1996 ne sont pas considérés comme des ventes. |
« Pour l’application de la condition de revente, les transferts de droits ou de biens dans un patrimoine fiduciaire et les apports purs et simples effectués à compter du 1er janvier 1996 ne sont pas considérés comme des ventes. ». |
||
Pour les reventes consistant en des ventes par lots déclenchant le droit de préemption prévu à l'article 10 de la loi nº 75-1351 du 31 décembre 1975 relative à la protection des occupants de locaux à usage d'habitation ou celui prévu à l'article 15 de la loi nº 89-462 du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et portant modification de la loi nº 86-1290 du 23 décem-bre 1986, le délai prévu pour l'application de la condition de revente visée au b est ramené à deux ans. |
|||
Art. 1020. — Les dispositions sujettes à publicité foncière des actes visés aux articles 1025, 1030, 1031, 1053, 1054, 1055, 1066, 1067, 1087 et 1088 ainsi que de ceux relatifs aux opérations visées aux articles 1028, 1029, 1037 et 1065 au II de l’article 1069 et aux articles 1070, 1071, 1115, 1131, 1133 et 1133 ter sont assujetties à une taxe de publicité foncière ou à un droit d’enregistrement de 0,60 % lorsqu’elles entrent dans les prévisions des 1º à 4º de l’article 677. Dans le cas contraire, et sauf exonération, ces dispositions sont soumises à une imposition fixe de 25 €. Celle-ci s’applique, dans tous les cas, aux dispositions sujettes à publicité foncière des actes relatifs aux transmissions de biens visés à l’article 1039. |
|
|
|
V. — Après l’article 1133 ter du même code, il est inséré un article 1133 quater ainsi rédigé : |
V. — (Sans modification) |
||
« Art. 1133 quater. — Sous réserve des dispositions de l’article 1020, les actes constatant la formation, la modification ou l’extinction d’un contrat de fiducie, ou constatant le transfert de biens ou droits supplémentaires au fiduciaire sont soumis à un droit fixe de 125 €. |
|||
« Toutefois, les dispositions de l’article 1020 ne s’appliquent pas aux actes constatant le retour de tout ou partie du patrimoine fiduciaire au constituant. ». |
|||
VI. — Après l’article 1378 sexies du même code, il est inséré un article 1378 septies ainsi rédigé : |
VI. — (Sans modification) |
||
« Art. 1378 septies. — Pour l’application des droits d’enregistrement, les droits du constituant résultant du contrat de fiducie sont réputés porter sur les biens formant le patrimoine fiduciaire. Lors de la transmission de ces droits, les droits de mutation sont exigibles selon la nature des biens et droits transmis. » |
|||
Article 4 |
Article 4 |
Article 4 | |
Après l’article 792 du code général des impôts, il est inséré un article 792 bis ainsi rédigé : |
Après l’article 792 du même code, sont insérés deux articles 792 bis et 792 ter ainsi rédigés : |
(Sans modification) | |
|
Art. 777. — Cf. annexe. |
« Art. 792 bis. — Lorsqu’il est constaté une transmission dans une intention libérale, de biens ou droits faisant l’objet d’un contrat de fiducie ou des fruits tirés de l’exploitation de ces biens ou droits, les droits de mutation à titre gratuit s’appliquent sur la valeur des biens, droits ou fruits ainsi transférés, appréciée à la date de ce transfert. Ils sont liquidés selon le tarif applicable entre personnes non parentes, mentionné au tableau III de l’article 777. |
« Art. 792 bis. —(Alinéa sans modification) |
|
« Pour l’application des dispositions mentionnées à l’alinéa précédent, l’intention libérale est notamment caractérisée lorsque la transmission est dénuée de contrepartie réelle ou lorsqu’un avantage en nature ou résultant d’une minoration du prix de cession est accordé à un tiers par le fiduciaire dans le cadre de la gestion du patrimoine fiduciaire. Dans ce dernier cas, les droits de mutation à titre gratuit s’appliquent sur la valeur de cet avantage. » |
|
||
Code civil Art. 2031. — Cf. supra art. 1er. |
« Art. 792 ter (nouveau). — Dans le cas mentionné à l’article 2031 du code civil, lors du transfert, à la fin du contrat, du patrimoine fiduciaire aux personnes physiques ou aux personnes morales non soumises à l’impôt sur les sociétés, ayants droit du constituant, les droits de mutation à titre gratuit s’appliquent sur la valeur des biens ou droits objets de la fiducie, appréciée à la date de ce transfert. Ils sont liquidés selon le tarif applicable entre personnes non parentes, mentionné au tableau III de l’article 777. » |
||
Section 2 |
Section 2 |
Section 2 | |
Impôts directs |
Impôts directs |
Impôts directs | |
Article 5 |
Article 5 |
Article 5 | |
Il est inséré dans le titre premier de la première partie du livre premier du code général des impôts, un chapitre Ier quinquies intitulé « Régime applicable aux titulaires de droits au titre d’une fiducie » et comprenant les articles 204 C à 204 F ainsi rédigés : |
Alinéa supprimé. |
(Sans modification) | |
« Chapitre Ier quinquies |
Alinéa supprimé. |
||
« Régime applicable aux |
Alinéa supprimé. |
||
« Section I |
Alinéa supprimé. |
||
« Le transfert de biens ou droits en fiducie |
Alinéa supprimé. |
||
« Art. 204 C. — Le transfert de biens ou droits dans un patrimoine fiduciaire n’est pas un fait générateur d’impôt sur le revenu à la condition que le fiduciaire inscrive, dans les écritures du patrimoine fiduciaire, les biens ou droits transférés pour leur valeur nette comptable figurant dans les écritures du constituant si ce dernier est une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l’impôt sur le revenu selon un régime de bénéfice réel. Lorsque cette dernière condition n’est pas satisfaite, les plus ou moins-values et, plus généralement, les gains ou pertes sont déterminés, en cas de cession à titre onéreux au bénéficiaire ou à un tiers des biens ou droits en cause, par référence à la valeur d’acquisition des biens ou droits par le constituant. |
Alinéa supprimé. |
||
« Section II |
Alinéa supprimé. |
||
« Le résultat du patrimoine fiduciaire |
Alinéa supprimé. |
||
« Art. 204 D. — I. — Le bénéfice de la fiducie est imposé à la fin de chaque exercice ou année civile au nom de chaque titulaire d’une créance au titre de celle-ci proportionnellement à la valeur réelle des biens ou droits mis en fiducie par chacun des titulaires appréciée à la date du transfert des éléments dans le patrimoine fiduciaire. |
Alinéa supprimé. |
||
« II. — Lorsque la créance au titre de la fiducie est inscrite à l’actif d’une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l’impôt sur le revenu selon un régime de bénéfice réel, la part de bénéfice correspondant à cette créance est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par le titulaire de la créance et selon un régime de bénéfice réel. Dans tous les autres cas, la part de bénéfice est déterminée et imposée en tenant compte de l’activité de la fiducie. |
Alinéa supprimé. |
||
« Toute variation ou dépréciation du montant de la créance au titre de la fiducie demeure sans incidence sur le résultat imposable du titulaire de cette créance. |
Alinéa supprimé. |
||
« Section III |
Alinéa supprimé. |
||
|
Code général des impôts |
« Le résultat de cession des créances au titre de la |
I. — Après le 1 de l’article 150-0 D du code général des impôts, il est inséré un 1 bis ainsi rédigé : |
|
|
|||
|
. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
« Art. 204 E. — En cas de transmission à titre onéreux de la créance au titre de la fiducie, il est fait application des règles applicables aux cessions des biens ou droits formant le patrimoine fiduciaire. |
« 1 bis. En cas de cession de titres ou droits reçus dans les conditions prévues à l’article 792 ter, le prix d’acquisition de ces titres ou droits s’entend de leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation à titre gratuit prévus à ce même article 792 ter. » |
|
Art. 792 ter. — Cf. supra art. 4. |
« Les plus ou moins-values et, plus généralement, les gains ou pertes sont déterminés par rapport, selon le cas, à la valeur d’acquisition des biens ou droits par le constituant initial ou, en cas de transmission par ce dernier de sa créance au titre de la fiducie, à la valeur d’acquisition de cette créance par le nouveau titulaire ou, en cas de transmission à titre gratuit, à la valeur de cette créance retenue pour la détermination des droits de mutation à titre gratuit. |
||
|
|||
Art. 150-0 D bis. —I. — 1. Les gains nets mentionnés au 1 de l’article 150-0 D et déterminés dans les conditions du même article retirés des cessions à titre onéreux d’actions, de parts de sociétés ou de droits démembrés portant sur ces actions ou parts sont réduits d’un abattement d’un tiers pour chaque année de détention au-delà de la cinquième, lorsque les conditions prévues au II sont remplies. . . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
V. — Pour l’application du 1 du I, la durée de détention est décomptée à partir du 1er janvier de l’année d’acquisition ou de souscription des titres ou droits, et : . . . . . . . . . . . . . . . . . . |
II. — Le V de l’article 150-0 D bis du même code est complété par un 7° ainsi rédigé : |
||
« 7° En cas de cession de titres ou droits mentionnés au 1 bis de l’article 150-0 D, à partir du 1er janvier de l’année du transfert des titres ou droits cédés du patrimoine fiduciaire aux ayants droit. » |
|||
Art. 150 VB. — I. — Le prix d'acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu'il a été stipulé dans l'acte. Lorsqu'une dissimulation du prix est établie, le prix porté dans l'acte doit être majoré du montant de cette dissimulation. En cas d'acquisition à titre gratuit, le prix d'acquisition s'entend de la valeur retenue pour la détermination des droits de mutation à titre gratuit. |
III. — Le I de l’article 150 VB du même code est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
||
Lorsqu'un bien a été acquis moyennant le paiement d'une rente viagère, le prix d'acquisition retenu pour ce bien est la valeur en capital de la rente, à l'exclusion des intérêts. |
|||
En cas de vente ultérieure de titres reçus à l'occasion d'une opération mentionnée à l'article 150-0 B, au quatrième alinéa de l'article 150 A bis en vigueur avant la date de promulgation de la loi de finances pour 2004 précitée ou au II de l'article 150 UB, la plus-value imposable en application du I de l'article 150 UB est calculée par référence, le cas échéant, au prix ou à la valeur d'acquisition des titres échangés, diminué de la soulte reçue ou majoré de la soulte versée lors de l'échange. |
|||
En cas de cession d'un bien ou d'un droit mentionné aux articles 150 U à 150 UB, dont le droit de propriété est démembré à la suite d'une succession intervenue avant le 1er janvier 2004, le prix d'acquisition est déterminé en appliquant le barème prévu à l'article 669, apprécié à la date de la cession. |
|||
|
. . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 150 U à 150 UB. — Cf. annexe. |
« Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, lorsque la créance au titre de la fiducie est inscrite à l’actif d’une entreprise industrielle, commerciale, artisanale, ou agricole, sa cession est imposée dans les conditions prévues aux articles 39 duodecies et suivants. La plus-value est alors calculée à partir de la valeur nette comptable des éléments qui figuraient dans les écritures du constituant au jour du transfert dans le patrimoine fiduciaire. |
« En cas de cession d’un bien ou d’un droit mentionné aux articles 150 U à 150 UB, reçu lors du transfert du patrimoine fiduciaire aux ayants droit, à la fin du contrat de fiducie, le prix d’acquisition est égal à la valeur de ce bien ou de ce droit telle qu’elle est stipulée dans l’acte. » |
|
« Section IV |
Alinéa supprimé. |
||
« Le retour des biens ou droits |
Alinéa supprimé. |
||
« Art. 204 F. — Le retour de biens ou droits dans le patrimoine d’un titulaire d’une créance au titre de la fiducie n’est pas un fait générateur d’impôt sur le revenu lorsque la condition suivante est satisfaite : |
Alinéa supprimé. |
||
« a. Si le titulaire de la créance est une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l’impôt sur le revenu selon un régime de bénéfice réel, il inscrit les biens ou droits en cause pour leur valeur nette comptable figurant dans les écritures du patrimoine fiduciaire ; |
Alinéa supprimé. |
||
« b. Dans tous les autres cas, le titulaire prend, dans l’acte constatant le retour, l’engagement de déterminer, en cas de cession ultérieure des biens ou droits, les plus ou moins-values et, plus généralement, les gains ou pertes par référence, selon le cas, à la valeur d’acquisition des biens ou droits transférés initialement en fiducie ou, si le titulaire n’est pas le constituant initial, à la valeur d’acquisition de sa créance ou, en cas d’acquisition à titre gratuit, à la valeur de cette créance retenue pour la détermination des droits de mutation à titre gratuit. |
Alinéa supprimé. |
||
Article 6 |
Article 6 |
Article 6 | |
Au chapitre II du titre premier de la première partie du livre premier du code général des impôts, il est ajouté une section IX ainsi rédigée : |
Le chapitre II du titre Ier de la première partie du livre Ier du même code est complété par une section 9 ainsi rédigée : |
(Sans modification) | |
« Section 9 |
(Alinéa sans modification) |
||
« Fiducie |
(Alinéa sans modification) |
||
« 1ère Sous-section |
« Sous-section 1 |
||
« Constitution du patrimoine fiduciaire |
(Alinéa sans modification) |
||
« Art. 223 V. — I. — Les profits ou les pertes ainsi que les plus ou moins values résultant du transfert dans un patrimoine fiduciaire de biens et droits inscrits à l’actif du bilan du constituant de la fiducie ne sont pas compris dans le résultat imposable de l’exercice de transfert si les conditions suivantes sont réunies : |
« Art. 223 V. — I. — (Alinéa sans modification) |
||
Code civil Art. 2011 à 2031. — Cf. supra art. 1er |
« 1° Le contrat de fiducie répond aux conditions prévues aux articles 2011 à 2030 du code civil ; |
« 1° |
|
« 2° Le constituant est désigné comme le ou l’un des bénéficiaires dans le contrat de fiducie ; |
« 2° (Sans modification) |
||
« 3° Le fiduciaire doit respecter les engagements, pris dans le contrat de fiducie, suivants : |
« 3° (Sans modification) |
||
« a. Inscrire dans les écritures du patrimoine fiduciaire les biens ou droits transférés ainsi que les amortissements et provisions de toute nature y afférents ; |
|||
« b. Se substituer au constituant pour la réintégration des provisions et résultats afférents aux biens ou droits transférés dont la prise en compte avait été différée pour l’imposition de ce dernier ; |
|||
« c. Calculer les plus-values réalisées ultérieurement à l’occasion de la cession des immobilisations non amortissables qui ont été transférées dans le patrimoine fiduciaire d’après la valeur qu’elles avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant ; |
|||
« d. Réintégrer dans les bénéfices imposables au titre du patrimoine fiduciaire les plus ou moins-values dégagées lors du transfert de biens amortissables. La réintégration des plus-values est effectuée par parts égales, dans la limite de la durée initiale du contrat de fiducie, sur une période de quinze ans pour les constructions et les droits qui se rapportent à des constructions ainsi que pour les plantations et les agencements et aménagements des terrains amortissables sur une période au moins égale à cette durée. Cette période est de cinq ans dans les autres cas. |
|||
« Toutefois, la cession d’un bien amortissable entraîne l’imposition immédiate de la fraction de la plus-value afférente à ce bien qui n’a pas encore été réintégrée. |
|||
« En contrepartie, les amortissements et les plus-values ultérieurs afférents aux éléments amortissables sont calculés d’après la valeur d’inscription dans les écritures du patrimoine fiduciaire ; |
|||
« 4° Les éléments autres que les immobilisations transférés dans le patrimoine fiduciaire doivent être inscrits dans les écritures du patrimoine fiduciaire pour la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant. |
« 4° (Sans modification) |
||
« À défaut, le profit correspondant à la différence entre la valeur d’inscription dans les écritures du patrimoine fiduciaire de ces éléments et la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant est compris dans le résultat imposable de ce dernier au titre de l’exercice au cours duquel intervient le transfert dans le patrimoine fiduciaire. |
|||
|
Code monétaire et financier Art. L. 313-7. — Cf. annexe. Code général des impôts Art. 39 duodecies A. — Cf. annexe. |
« II. — Les droits afférents à un contrat de crédit-bail conclu dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l’article L. 313-7 du code monétaire et financier sont assimilés à des éléments de l’actif immobilisé, amortissables ou non amortissables dans les conditions prévues à l’article 39 duodecies A. |
« II. — (Alinéa sans modification) |
|
« Pour l’application du c. du 3°, en cas de cession ultérieure des droits mentionnés à l’alinéa précédent qui sont assimilés à des éléments non amortissables ou de cession du terrain, la plus-value est calculée d’après la valeur que ces droits avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du constituant. |
« Pour l’application du c du 3° du I du présent article, en cas de cession ultérieure des droits mentionnés au premier alinéa du présent II qui … |
||
« Ces dispositions s’appliquent aux droits afférents aux contrats de crédit-bail portant sur des éléments incorporels amortissables d’un fonds de commerce ou assimilé. |
(Alinéa sans modification) |
||
|
Art. 219. — Cf. annexe. |
« III. — Pour l’application du présent article, les titres du portefeuille dont le résultat de cession est exclu du régime des plus ou moins-values à long terme conformément à l’article 219 sont assimilés à des éléments non amortissables de l’actif immobilisé. |
« III. — (Sans modification) |
|
« 2ème sous-section |
« Sous-section 2 |
||
« Dispositions applicables durant le contrat de fiducie |
(Alinéa sans modification) |
||
« 1° Résultat du patrimoine fiduciaire |
(Alinéa sans modification) |
||
« Art. 223 VA. — Le bénéfice imposable de la fiducie est déterminé selon les règles applicables au bénéfice réalisé par le titulaire d’une créance au titre de celle-ci et imposé au nom de ce titulaire. |
« Art. 223 VA. — (Sans modification) |
||
« En cas de pluralité de titulaires, le bénéfice de la fiducie est imposé au nom de chaque titulaire proportionnellement à la valeur réelle du ou des biens ou droits mis en fiducie par chacun des constituants à la date à laquelle celui-ci a transféré des éléments dans le patrimoine fiduciaire. |
|||
Code civil Art. 2031. — Cf. supra art. 1er |
« Art. 223 VA bis (nouveau). — Dans le cas visé à l’article 2031 du code civil, le bénéfice imposable de la fiducie est déterminé selon les règles applicables aux bénéfices passibles de l’impôt sur les sociétés. L’impôt dû est calculé dans les conditions mentionnées au I de l’article 219 et acquitté par le fiduciaire. Cet impôt est établi et contrôlé comme l’impôt sur les sociétés et sous les mêmes garanties et sanctions. |
||
« 2° Situation du constituant |
(Alinéa sans modification) |
||
« Art. 223 VB. — Toute variation ou dépréciation du montant de la créance ou des créances au titre de la fiducie demeure sans incidence sur le résultat imposable du titulaire de cette créance. |
« Art. 223 VB. — (Sans modification) |
||
« Art. 223 VC. — Pour l’application du code général des impôts et de ses annexes, le chiffre d’affaires provenant de la gestion du patrimoine fiduciaire s’ajoute à celui réalisé par le constituant. |
« Art. 223 VC. — Pour l’application du présent code et de … |
||
« En cas de pluralité de constituants, le chiffre d’affaires est réparti proportionnellement à la valeur réelle du ou des biens ou droits mis en fiducie par chacun des constituants à la date à laquelle celui-ci a transféré des éléments dans le patrimoine fiduciaire. |
(Alinéa sans modification) |
||
« 3ème Sous-section |
« Sous-section 3 |
||
« Fin de la fiducie |
(Alinéa sans modification) |
||
|
Code général des impôts Art. 201 à 204. — Cf. annexe. |
« Art. 223 VD. — I. — En cas de cession ou d’annulation de tout ou partie de la créance constatée au titre du contrat de fiducie, les résultats du patrimoine fiduciaire sont déterminés, à la date de cession ou d’annulation, dans les conditions prévues aux articles 201 et suivants et imposés au nom du cédant. |
« Art. 223 VD. — (Sans modification) |
|
« La différence entre le prix de cession de la créance et le prix de revient n’a pas d’incidence sur le résultat imposable du cédant. |
|||
« II. — Les dispositions du I s’appliquent également en cas de cessation ou de dissolution du titulaire de la créance, en cas de résiliation ou d’annulation du contrat de fiducie ou lorsqu’il prend fin. |
. |
||
|
Art. 210 A. — Cf. annexe. |
« Art. 223 VE. — Les dispositions de l’article 223 VD ne s’appliquent pas en cas de transfert de la créance réalisé dans le cadre d’une opération bénéficiant des dispositions prévues à l’article 210 A. |
« Art. 223 VE. — (Sans modification) |
|
« Art. 223 VF. — I. — Par exception aux dispositions de l’article 223 VD, lorsque le contrat de fiducie prend fin, les profits ou les pertes ainsi que les plus ou moins-values résultant du transfert des biens ou droits du patrimoine fiduciaire au constituant ne sont pas compris dans le résultat imposable de l’exercice de transfert si les conditions suivantes sont réunies : |
« Art. 223 VF. — I. — (Sans modification) |
||
« 1° Le contrat de fiducie prend fin sans liquidation du patrimoine fiduciaire ; |
|||
« 2° Le constituant doit respecter les engagements suivants : |
|||
« a. Inscrire à son bilan les biens ou droits transférés ainsi que les amortissements et provisions de toute nature y afférents ; |
|||
« b. Se substituer au fiduciaire pour la réintégration des provisions et résultats afférents aux biens et droits transférés dont la prise en compte avait été différée pour l’imposition du patrimoine fiduciaire ; |
|||
« c. Calculer les plus-values réalisées ultérieurement à l’occasion de la cession des immobilisations non amortissables qui lui ont été transférées d’après la valeur qu’elles avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du patrimoine fiduciaire ; |
|||
« d. Réintégrer dans ses bénéfices imposables les plus ou moins-values dégagées lors du transfert de biens amortissables. La réintégration des plus-values est effectuée par parts égales sur une période de quinze ans pour les constructions et les droits qui se rapportent à des constructions ainsi que pour les plantations et les agencements et aménagements des terrains amortissables sur une période au moins égale à cette durée. Cette période est de cinq ans dans les autres cas. |
|||
« Toutefois, la cession d’un bien amortissable entraîne l’imposition immédiate de la fraction de la plus-value afférente à ce bien qui n’a pas encore été réintégrée. |
|||
« En contrepartie, les amortissements et les plus-values ultérieurs afférents aux éléments amortissables sont calculés d’après la valeur d’inscription à son bilan ; |
|||
« 3° Les éléments autres que les immobilisations doivent être inscrits au bilan du constituant pour la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du patrimoine fiduciaire. À défaut, le profit correspondant à la différence entre la valeur d’inscription au bilan du constituant de ces éléments et la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du patrimoine fiduciaire est compris dans le résultat imposable de ce dernier au titre de l’exercice au cours duquel intervient le retour des biens au constituant. |
|||
« II. — Pour l’application du I, les engagements mentionnés au 2° du I sont pris dans l’acte constatant le transfert des biens ou droits du patrimoine fiduciaire au constituant ou, à défaut, dans un acte sous seing privé ayant date certaine, établi à cette occasion. |
« II. — (Sans modification) |
||
|
Code monétaire et financier Art. L. 313-7. — Cf. annexe. Code général des impôts Art. 39 duodecies A. — Cf. annexe. |
« III. — Les droits afférents à un contrat de crédit-bail conclu dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l’article L. 313-7 du code monétaire et financier sont assimilés à des éléments de l’actif immobilisé, amortissables ou non amortissables dans les conditions prévues à l’article 39 duodecies A. |
« III. — (Alinéa sans modification) |
|
« Pour l’application du c du 2, en cas de cession ultérieure des droits mentionnés à l’alinéa précédent qui sont assimilés à des éléments non amortissables ou de cession du terrain, la plus-value est calculée d’après la valeur que ces droits avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures du patrimoine fiduciaire. |
« Pour l’application du c du 2° du I du présent article, en cas de cession ultérieure des droits mentionnés au premier alinéa du présent III qui … |
||
« Ces dispositions s’appliquent aux droits afférents aux contrats de crédit-bail portant sur des éléments incorporels amortissables d’un fonds de commerce ou assimilé. |
(Alinéa sans modification) |
||
|
Art. 219. — Cf. annexe. |
« IV. — Pour l’application du présent article, les titres du portefeuille dont le résultat de cession est exclu du régime des plus ou moins-values à long terme conformément à l’article 219 sont assimilés à des éléments non amortissables de l’actif immobilisé. |
« IV. — (Sans modification) |
|
« 4ème Sous-section |
« Sous-section 4 |
||
« Obligations déclaratives |
« Obligations déclaratives |
||
« Art. 223 VG. — La fiducie fait l’objet d’une déclaration d’existence par le fiduciaire dans des conditions et délais fixés par décret. |
« Art. 223 VG. —(Sans modification) |
||
|
Art. 8. — Cf. annexe. |
« Art. 223 VH. — Le fiduciaire est tenu aux obligations déclaratives qui incombent normalement aux sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de personnes défini à l’article 8. |
« Art. 223 VH. — (Sans modification) |
|
« Art. 223 VI. — Pour l’application du code général des impôts et de ses annexes, les états retraçant les écritures du patrimoine d’affectation sur l’exercice tiennent lieu de bilan et de compte de résultat pour chaque patrimoine fiduciaire. » |
« Art. 223 VI. — Pour l’application du présent code et de ses annexes … |
||
Article 7 |
Article 7 |
Article 7 | |
L’article 54 septies du code général des impôts est ainsi modifié : |
L’article 54 septies du même code est ainsi modifié : |
(Sans modification) | |
Art. 54 septies. — I. — Les entreprises placées sous l’un des régimes prévus par les 5 bis, 7 et 7 bis de l’article 38 et les articles 151 octies, 151 octies A, 210 A, 210 B et 210 D du présent code doivent joindre à leur déclaration de résultat un état conforme au modèle fourni par l’administration faisant apparaître, pour chaque nature d’élément, les renseignements nécessaires au calcul du résultat imposable de la cession ultérieure des éléments considérés, et la valeur du mali technique de fusion mentionné au troisième alinéa du 1 de l’article 210 A. Un décret précise le contenu de cet état. |
|
|
|
2° Le II est ainsi modifié : |
2° (Alinéa sans modification) |
||
II. — Les plus-values dégagées sur des éléments d’actif non amortissables à l’occasion d’opérations d’échange, de fusion, d’apport, de scission, de transformation et dont l’imposition a été reportée, par application des dispositions des 5 bis, 7, 7 bis de l’article 38 et de celles du 2 de l’article 115, de celles des articles 151 octies, 151 octies A, 210 A, 210 B, 210 D, 248 A et 248 E sont portées sur un registre tenu par l’entreprise qui a inscrit ces biens à l’actif de son bilan. |
a) Le premier alinéa est complété par une phrase ainsi rédigée : « Il en est de même des plus-values dégagées sur des éléments d’actif non amortissables résultant du transfert dans ou hors d’un patrimoine fiduciaire et dont l’imposition a été reportée par application de l’article 223 V ou de l’article 223 VF. Lorsque l’imposition est reportée en application de l’article 223 V, le registre est tenu par le fiduciaire qui a inscrit ces biens dans les écritures du patrimoine fiduciaire. » ; |
a) (Alinéa sans modification) |
|
Ce registre mentionne la date de l’opération, la nature des biens transférés, leur valeur comptable d’origine, leur valeur fiscale ainsi que leur valeur d’échange ou leur valeur d’apport. Il est conservé dans les conditions prévues à l’article L. 102 B du livre des procédures fiscales jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle le dernier bien porté sur le registre est sorti de l’actif de l’entreprise. Il est présenté à toute réquisition de l’administration. |
b) Au deuxième alinéa, après les mots : « de l’actif de l’entreprise », sont ajoutés les mots : « ou du patrimoine fiduciaire ». |
b) La deuxième phrase du second alinéa est complétée par les mots : « ou … |
|
. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
Art. 223 V et 223 VF. — Cf. supra art. 6. |
|||
Section 3 |
Section 3 |
Section 3 | |
Taxe sur la valeur ajoutée |
Taxe sur la valeur ajoutée |
Taxe sur la valeur ajoutée | |
Article 8 |
Article 8 |
Article 8 | |
Art. 256. — I. — Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. |
(Sans modification) | ||
II. — 1º Est considéré comme livraison d’un bien, le transfert du pouvoir de disposer d’un bien meuble corporel comme un propriétaire. |
|||
2º Sont notamment considérés comme des biens meubles corporels : l’électricité, le gaz, la chaleur, le froid et les biens similaires. |
|||
3º Sont également considérés comme livraisons de biens : |
|||
a) Le transfert de propriété d’un bien meuble corporel opéré en vertu d’une réquisition de l’autorité publique ; |
|||
b) Abrogé ; |
|||
c) La remise matérielle d’un bien meuble corporel en vertu d’un contrat qui prévoit la location de ce bien pendant une certaine période ou sa vente à tempérament et qui est assorti d’une clause selon laquelle la propriété de ce bien est normalement acquise au détenteur ou à ses ayants droit au plus tard lors du paiement de la dernière échéance ; |
|||
d) La remise matérielle d’un bien meuble corporel en vertu d’un contrat de vente qui comporte une clause de réserve de propriété. . . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
IV. — 1º Les opérations autres que celles qui sont définies au II, notamment la cession ou la concession de biens meubles incorporels, le fait de s’obliger à ne pas faire ou à tolérer un acte ou une situation, les opérations de façon et les travaux immobiliers, sont considérés comme des prestations de services ; |
I. — Dans le 1° du IV de l’article 256 du code général des impôts, les mots : « et les travaux immobiliers » sont remplacés par les mots : « , les travaux immobiliers et l’exécution des obligations du fiduciaire ». |
I. — (Sans modification) |
|
. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
Art. 257. — Sont également soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : |
II. — L’article 257 du même code est ainsi modifié : |
II. — (Alinéa sans modification) |
|
. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
1° Le 6° est ainsi rédigé : |
1° (Sans modification) |
||
« 6° sous réserve du 7° : |
|||
6º les opérations qui portent sur des immeubles, des fonds de commerce ou des actions ou parts de sociétés immobilières et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels ou commerciaux ; |
« a) Les opérations qui portent sur des immeubles, des fonds de commerce ou des actions ou parts de sociétés immobilières et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux ; |
||
« b) Les cessions de droits au titre d’un contrat de fiducie représentatifs de biens visés au premier alinéa et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux. » ; |
|||
7º Les opérations concourant à la production ou à la livraison d’immeubles. |
|||
Ces opérations sont imposables même lorsqu’elles revêtent un caractère civil. |
|||
1. Sont notamment visés : |
|||
a) Les ventes et les apports en société de terrains à bâtir, des biens assimilés à ces terrains par le A de l’article 1594-0 G ainsi que les indemnités de toute nature perçues par les personnes qui exercent sur ces immeubles un droit de propriété ou de jouissance, ou qui les occupent en droit ou en fait ; |
|||
Sont notamment visés par le premier alinéa, les terrains pour lesquels, dans un délai de quatre ans à compter de la date de l’acte qui constate l’opération, l’acquéreur ou le bénéficiaire de l’apport obtient le permis de construire ou commence les travaux nécessaires pour édifier un immeuble ou un groupe d’immeubles ou pour construire de nouveaux locaux en surélévation. |
|||
Ces dispositions ne sont pas applicables aux terrains acquis par des personnes physiques en vue de la construction d’immeubles que ces personnes affectent à un usage d’habitation. |
|||
Toutefois, lorsque le cédant est une collectivité territoriale ou un groupement de collectivités territoriales, il peut, sur option, soumettre la cession à la taxe sur la valeur ajoutée. |
|||
Un décret en Conseil d’État détermine les modalités d’application des troisième et quatrième alinéas ; |
|||
b) Les ventes d’immeubles et les cessions, sous forme de vente ou d’apport en société, de parts d’intérêt ou d’actions dont la possession assure en droit ou en fait l’attribution en propriété ou en jouissance d’un immeuble ou d’une fraction d’immeuble ; |
2° Dans le 1 du 7°, il est inséré un b bis ainsi rédigé : |
2° (Sans modification) |
|
« b bis) Les cessions par le constituant, dans le cadre d’un contrat de fiducie, de droits représentatifs de biens visés aux a et b. » ; |
|||
c) Les livraisons à soi-même d’immeubles. |
|||
. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
2. Les dispositions qui précèdent ne sont pas applicables : |
|||
— aux opérations portant sur des immeubles ou parties d’immeubles qui sont achevés depuis plus de cinq ans ou qui, dans les cinq ans de cet achèvement, ont déjà fait l’objet d’une cession à titre onéreux à une personne n’intervenant pas en qualité de marchand de biens ; |
|||
|
3° Dans le troisième alinéa du 2 du 7°, après les mots : « des droits sociaux », sont insérés les mots : « ou des droits résultant d’un contrat de fiducie ». |
3° Dans le dernier alinéa … |
|
. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
Art. 266. — 1. La base d’imposition est constituée : . . . . . . . . . . . . . . . . . . |
III. — Après le f du 1 de l’article 266 du même code, il est inséré un alinéa ainsi rédigé : |
III. — |
|
« g. Pour les prestations effectuées par un fiduciaire, par la rémunération versée par le constituant ou retenue sur les recettes de l’exploitation des droits et biens du patrimoine fiduciaire. ». |
« f bis) Pour … |
||
. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
|||
Art. 268. — En ce qui concerne les opérations visées au 6º de l’article 257, la base d’imposition à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par la différence entre : |
|||
a) d’une part, le prix exprimé et les charges qui viennent s’y ajouter, ou la valeur vénale du bien si elle est supérieure au prix majoré des charges ; |
|||
b) d’autre part, selon le cas : |
|||
— soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l’acquisition du bien ; |
|||
— soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu’il a effectués. |
IV. — Le b de l’article 268 du même code est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
IV. — (Sans modification) |
|
« Lorsque l’opération est réalisée par un fiduciaire, les sommes mentionnées aux deux précédents alinéas s’apprécient, le cas échéant, chez le constituant. ». |
|||
V. — Après l’article 285 du même code, il est inséré dans le code général des impôts un article 285 A ainsi rédigé : |
V. — Après l’article 285 du même code, il est inséré un article 285 A ainsi rédigé : |
||
« Art. 285 A. — Pour les opérations relatives à l’exploitation des biens ou droits d’un patrimoine fiduciaire, le fiduciaire est considéré comme un redevable distinct pour chaque contrat de fiducie, sauf pour l’appréciation des limites de régimes d’imposition et de franchises, pour lesquelles est retenu le chiffre d’affaires réalisé par l’ensemble des patrimoines fiduciaires ayant un même constituant. ». |
« Art. 285 A. — (Sans modification) |
||
Section 4 |
Section 4 |
Section 4 | |
Fiscalité locale |
Fiscalité locale |
Fiscalité locale | |
Article 9 |
Article 9 |
Article 9 | |
Art. 1476. — La taxe professionnelle est établie au nom des personnes qui exercent l’activité imposable, dans les conditions prévues en matière de contributions directes, sous les mêmes sanctions ou recours. |
I. — L’article 1476 du code général des impôts est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
I. — (Sans modification) |
(Sans modification) |
Pour les sociétés civiles professionnelles, les sociétés civiles de moyens et les groupements réunissant des membres de professions libérales, l’imposition est établie au nom de chacun des membres. Toutefois, ces dispositions ne s’appliquent pas aux sociétés civiles professionnelles, à compter de l’année qui suit celle où elles sont, pour la première fois, assujetties à l’impôt sur les sociétés. |
|||
« Lorsque l’activité est exercée en vertu d’un contrat de fiducie, elle est imposée au nom du fiduciaire. » |
|||
Art. 1467. — La taxe professionnelle a pour base : |
|||
1º Dans le cas des contribuables autres que ceux visés au 2º : |
|||
a) la valeur locative, telle qu’elle est définie aux articles 1469, 1518 A et 1518 B, des immobilisations corporelles dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478, à l’exception de celles qui ont été détruites ou cédées au cours de la même période ; |
|||
b) les rémunérations au sens du 1 de l’article 231 ainsi que celles allouées aux dirigeants de sociétés mentionnés aux articles 62 et 80 ter, versées pendant la période de référence définie au a à l’exclusion des salaires versés aux apprentis sous contrat et aux handicapés physiques ; ces éléments sont pris en compte pour 18 % de leur montant ; |
|||
II. — Le début du 2° de l’article 1467 du même code est ainsi rédigé : |
II. — (Sans modification) |
||
2º Dans le cas des titulaires de bénéfices non commerciaux, des agents d’affaires et intermédiaires de commerce, employant moins de cinq salariés et n’étant pas soumis de plein droit ou sur option à l’impôt sur les sociétés, le dixième des recettes et la valeur locative des seules immobilisations passibles des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties et dont le contribuable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie au a du 1º. |
« 2° Dans le cas des titulaires de bénéfices non commerciaux, des agents d’affaires, des fiduciaires pour l’accomplissement de leur mission et des intermédiaires de commerce employant moins de cinq salariés… (le reste sans changement) ». |
||
La fraction des recettes mentionnée au premier alinéa est fixée à 9 % au titre de 2003, 8 % au titre de 2004 et 6 % à compter de 2005. |
|||
Les éléments servant à la détermination des bases de la taxe professionnelle et des taxes additionnelles sont arrondis à l’euro le plus proche. La fraction d’euro égale à 0,50 est comptée pour 1. |
|||
III. — Après l’article 1518 B du même code, il est inséré un article 1518 C ainsi rédigé : |
III. — (Sans modification) |
||
« Art. 1518 C. — Les transferts et transmissions résultant de l’exécution d’un contrat de fiducie sont sans incidence sur la valeur locative des biens concernés. ». |
|||
Art. 1400. — I. — Sous réserve des dispositions des articles 1403 et 1404, toute propriété, bâtie ou non bâtie, doit être imposée au nom du propriétaire actuel. |
IV. — L’article 1400 du même code est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
IV. — |
|
II. — Lorsqu’un immeuble est grevé d’usufruit ou loué soit par bail emphytéotique, soit par bail à construction, soit par bail à réhabilitation ou fait l’objet d’une autorisation d’occupation temporaire du domaine public constitutive d’un droit réel, la taxe foncière est établie au nom de l’usufruitier, de l’emphytéote, du preneur à bail à construction ou à réhabilitation ou du titulaire de l’autorisation. |
|||
III. — Dans les sociétés immobilières de copropriété visées à l’article 1655 ter, la taxe foncière est établie au nom de chacun des membres de la société pour la part lui revenant dans les immeubles sociaux. |
|||
« IV. — Lorsqu’un immeuble a été transféré en application d’un contrat de fiducie, la taxe foncière est établie au nom du fiduciaire. ». |
« IV. — (Alinéa sans modification) |
||
Section 5 |
Section 5 |
Section 5 | |
Droit de contrôle et droit de communication |
Droit de contrôle et droit de communication |
Droit de contrôle et droit de communication | |
Livre des procédures |
|||
Art. L. 12. — Dans les conditions prévues au présent livre, l’administration des impôts peut procéder à l’examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l’impôt sur le revenu, qu’elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu’elles y ont des obligations au titre de cet impôt. |
|||
À l’occasion de cet examen, l’administration peut contrôler la cohérence entre, d’une part les revenus déclarés et, d’autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal. |
|
|
|
Sous peine de nullité de l’imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s’étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l’avis de vérification. |
I. — Après le troisième alinéa de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales, il est inséré un alinéa ainsi rédigé : |
I. — (Sans modification) |
(Sans modification) |
« Lorsqu’un contrat de fiducie ou les actes le modifiant n’ont pas été enregistrés dans les conditions prévues à l’article 2018 du code civil, ou révélés à l’administration fiscale avant l’engagement de l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’un contribuable qui y est partie ou en tient des droits, la période prévue au troisième alinéa est prorogée du délai écoulé entre la date de réception de l’avis de vérification et l’enregistrement ou la révélation de l’information. ». |
|||
Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l’article L. 16 A. |
|||
Elle est également prorogée des trente jours prévus à l’article L. 16 A et des délais nécessaires à l’administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n’a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l’administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l’étranger ou en provenance directe de l’étranger. |
|||
La période mentionnée au troisième alinéa est portée à deux ans en cas de découverte, en cours de contrôle, d’une activité occulte. Il en est de même lorsque, dans le délai initial d’un an, les articles L. 82 C ou L. 101 ont été mis en œuvre. |
|||
Code civil Art. 2018. — Cf. supra art. 1er. |
|||
Livre des procédures |
|||
Art. L. 13. — Les agents de l’administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. |
|||
Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l’ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l’élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l’exécution des traitements. |
II. — L’article L. 13 du même livre est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
II. — (Sans modification) |
|
« Les fiducies, en la personne de leur fiduciaire, sont soumises à vérification de comptabilité dans les conditions prévues au présent article. » |
|||
Art. L. 53. — En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l’impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l’administration des impôts et la société elle-même. |
III. — L’article L. 53 du même livre est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
III. — (Sans modification) |
|
« En ce qui concerne les fiducies, la procédure de vérification des déclarations déposées par le fiduciaire pour le compte de ces dernières est suivie entre l’administration des impôts et le fiduciaire. » |
|||
IV. — Dans la section IV du chapitre premier de la première partie (partie législative) du même livre, il est ajouté un V ainsi rédigé : |
IV. — La section 4 du chapitre Ier du titre II de la première partie du même livre est complétée par un V … |
||
« V. — Fiducie |
(Alinéa sans modification) |
||
|
Code civil Art. 2013. — Cf. supra art. 1er. Code général des impôts Art. 792 bis. — Cf. supra art. 4. Livre des procédures |
« Art. L. 64 C. — Sans préjudice de la sanction de nullité prévue à l’article 2013 du code civil, les contrats de fiducie consentis dans une intention libérale au sens de l’article 792 bis du code général des impôts, et qui conduisent à une minoration des droits au titre de tous impôts et taxes dus par l’une quelconque des personnes parties au contrat ou en tenant des droits, ne peuvent être opposés à l’administration, qui est en droit de restituer son véritable caractère à l’opération litigieuse. » |
« Art. L. 64 C. —
|
|
Art. L. 68. — La procédure de taxation d’office prévue aux 2º et 5º de l’article L. 66 n’est applicable que si le contribuable n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d’une mise en demeure. |
|||
Toutefois, il n’y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure si le contribuable change fréquemment son lieu de résidence ou de principal établissement, ou a transféré son activité à l’étranger sans déposer la déclaration de ses résultats ou de ses revenus non commerciaux, ou ne s’est pas fait connaître d’un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce, ou si un contrôle fiscal n’a pu avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. Code général des impôts Art. 635. — Cf. supra art. 3. |
V. — Le deuxième alinéa de l’article L. 68 du même livre est complété par les mots : « , ou, pour les fiducies, si les actes prévus à l’article 635 du code général des impôts n’ont pas été enregistrés ». |
V. — Le second alinéa … |
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Livre des procédures |
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Art. L. 73. — Peuvent être évalués d’office : |
|||
1º Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d’entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d’exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l’article 53 A du code général des impôts n’a pas été déposée dans le délai légal ; |
|||
1º bis Les résultats imposables selon le régime d’imposition défini à l’article 50-0 du code général des impôts dès lors : |
|||
a) Qu’un des éléments déclaratifs visé au 3 de l’article précité n’a pas été indiqué ; |
|||
b) Ou que la différence entre le montant du chiffre d’affaires déclaré et celui du chiffre d’affaires réel est supérieure à 10 % du premier chiffre ; |
|||
c) Ou que la différence entre le montant des achats figurant sur le registre prévu au même texte et le montant des achats réels est supérieure de 10 % au premier chiffre ; |
|||
d) Ou qu’il a été constaté des infractions aux interdictions mentionnées à l’article L. 324-9 du code du travail dans le cadre de l’article L. 324-12 du même code ; |
|||
VI. — Après le 1° bis de l’article L. 73 du même livre, il est inséré un alinéa ainsi rédigé : |
VI. — |
||
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. . . . . . . . . . . . . . . . . . |
« 1° ter Le bénéfice imposable des fiducies lorsque la déclaration annuelle prévue à l’article 223 VH du code général des impôts n’a pas été déposée dans le délai légal par le fiduciaire ; ». |
« 1° ter (Sans modification) |
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Code général des impôts Art. 223 VH. — Cf. supra art. 6. |
|||
VII. — Après l’article L. 96 E du même livre, il est inséré un article L. 96 F ainsi rédigé : |
VII. — (Sans modification) |
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Code pénal Art. 226-13. — Cf. annexe. |
« Art. L. 96 F. — Le fiduciaire, le constituant, le bénéficiaire, ou toute personne physique ou morale exerçant par quelque moyen, un pouvoir de décision direct ou indirect sur la fiducie, doivent communiquer sur sa demande à l’administration des impôts tout document relatif au contrat de fiducie, sans que puisse être opposée l’obligation de secret prévue à l’article 226-13 du code pénal. » |
||
Code général des impôts |
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Art. 1729. — Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’État entraînent l’application d’une majoration de : |
|||
a) 40 % en cas de manquement délibéré ; |
|||
b) 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses ou d’abus de droit au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ou de dissimulation d’une partie du prix stipulé dans un contrat. Art. 792 bis. — Cf. supra art. 4. |
Article 11 Le dernier alinéa de l’article 1729 du code général des impôts est complété par les mots : « ou en cas d’application des dispositions de l’article 792 bis ». |
Article 11 Le dernier alinéa (b) de l’article… |
Article 11 (Sans modification) |
CHAPITRE IV |
CHAPITRE IV |
CHAPITRE IV | |
Dispositions comptables |
Dispositions comptables |
Dispositions comptables | |
Article 12 |
Article 12 |
Article 12 | |
Code civil Art. 2011 et 2014. — Cf. supra art. 1er |
I. — Les éléments d’actif et de passif transférés dans le cadre de l’opération mentionnée à l’article 2011 du code civil forment un patrimoine d’affectation. Les opérations affectant ce dernier font l’objet d’une comptabilité autonome chez le fiduciaire. |
I. — (Sans modification) |
(Sans modification) |
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Code de commerce Art. L. 123-12 à L. 123-15. — Cf. annexe. |
II. — Les personnes morales mentionnées à l’article 2014 du code civil établissent des comptes annuels conformément aux dispositions des articles L. 123-12 à L. 123-15 du code de commerce. |
II. — (Sans modification) |
|
III. — Le contrôle de la comptabilité autonome mentionnée au premier alinéa est exercé par un ou plusieurs commissaires aux comptes nommés par le fiduciaire, lorsque le ou les constituants sont eux-mêmes tenus de désigner un commissaire aux comptes. Le rapport du commissaire aux comptes est présenté au fiduciaire. Le commissaire aux comptes est délié du secret professionnel à l’égard des commissaires aux comptes des parties au contrat de fiducie. |
III. — … mentionnée au I est … … fiduciaire lorsque … |
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IV. — Les dispositions des I et II sont précisées par un règlement du comité de la réglementation comptable. |
IV. — (Sans modification) |
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CHAPITRE V |
CHAPITRE V |
CHAPITRE V | |
Dispositions communes |
Dispositions communes |
Dispositions communes | |
Article 13 |
Article 13 |
Article 13 | |
Le constituant et le fiduciaire doivent être résidents d’un État de la Communauté européenne ou d’un État ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale en vue d’éliminer les doubles impositions qui contient une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale. |
(Sans modification) |
(Sans modification) | |
Article 14 |
Article 14 |
Article 14 | |
Lorsque le contrat de fiducie a pour objet de couvrir des risques d’assurance ou de réassurance, les dispositions de la présente loi s’appliquent sous réserve des dispositions du code des assurances. |
(Sans modification) |
(Sans modification) | |
Article 15 |
Article 15 |
Article 15 | |
|
Code monétaire et financier Art. L. 562-4. — Cf. annexe. |
Les documents relatifs au contrat de fiducie sont transmis, à leur demande et sans que puisse leur être opposé le secret professionnel, au service institué à l’article L. 562-4 du code monétaire et financier, aux services des douanes et aux officiers de police judiciaire, aux autorités de contrôle compétentes en matière de lutte contre le blanchiment de capitaux, à l’administration fiscale et au juge, par le fiduciaire, le constituant, le bénéficiaire ou par toute personne physique ou morale exerçant, de quelque manière que ce soit, un pouvoir de décision direct ou indirect sur la fiducie. |
(Sans modification) |
(Sans modification) |
Ces documents sont exigibles pendant une durée de dix ans après la fin du contrat de fiducie. |
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Article 16 |
Article 16 |
Article 16 | |
Après l’article 2328 du code civil, il est inséré un article 2328-1 ainsi rédigé : |
(Sans modification) |
(Sans modification) | |
« Art. 2328-1. — Toute sûreté réelle peut être inscrite, gérée et réalisée pour le compte des créanciers de l’obligation garantie par une personne qu’ils désignent à cette fin dans l’acte qui constate cette obligation. » |
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Article 17 |
Article 17 |
Article 17 | |
Le code civil est ainsi modifié : |
(Alinéa sans modification) |
(Sans modification) | |
1° Après l’article 468, il est inséré un article 468-1 ainsi rédigé : |
1° Supprimé. |
||
« Art. 468-1. — Les biens ou droits d’un mineur ne peuvent être transférés dans un patrimoine fiduciaire. » ; |
|||
Code civil |
|||
Art. 1424. — Les époux ne peuvent, l’un sans l’autre, aliéner ou grever de droits réels les immeubles, fonds de commerce et exploitations dépendant de la communauté, non plus que les droits sociaux non négociables et les meubles corporels dont l’aliénation est soumise à publicité. Ils ne peuvent, sans leur conjoint, percevoir les capitaux provenant de telles opérations. |
2° L’article 1424 est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
2° Supprimé |
|
« De même, ils ne peuvent, l’un sans l’autre, transférer un bien de la communauté dans un patrimoine fiduciaire. » ; |
|||
Art. 1596. — Ne peuvent se rendre adjudicataires, sous peine de nullité, ni par eux-mêmes, ni par personnes interposées : |
|||
Les tuteurs, des biens de ceux dont ils ont la tutelle ; |
|||
Les mandataires, des biens qu’ils sont chargés de vendre ; |
|||
Les administrateurs, de ceux des communes ou des établissements publics confiés à leurs soins ; |
|||
Les officiers publics, des biens nationaux dont les ventes se font par leur ministère. |
3° L’article 1596 est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
3° (Sans modification) |
|
« Les fiduciaires, des biens ou droits composant le patrimoine fiduciaire. ». |
|||
Article 18 |
Article 18 |
Article 18 | |
Code de commerce |
Le code de commerce est ainsi modifié : |
(Alinéa sans modification) |
(Sans modification) |
Art. L. 233-10. — I. — Sont considérées comme agissant de concert les personnes qui ont conclu un accord en vue d'acquérir ou de céder des droits de vote ou en vue d'exercer les droits de vote, pour mettre en oeuvre une politique vis-à-vis de la société. |
|||
II. — Un tel accord est présumé exister : |
1° Le II de l’article L. 233-10 est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
1° |
|
1º Entre une société, le président de son conseil d'administration et ses directeurs généraux ou les membres de son directoire ou ses gérants ; |
|||
2º Entre une société et les sociétés qu'elle contrôle au sens de l'article L. 233-3 ; |
|||
3º Entre des sociétés contrôlées par la même ou les mêmes personnes ; |
|||
4º Entre les associés d'une société par actions simplifiée à l'égard des sociétés que celle-ci contrôle. |
|||
« 5° Entre le fiduciaire et le bénéficiaire d’un contrat de fiducie, si ce bénéficiaire est le constituant » |
« 5° (Alinéa sans modification) |
||
III. — Les personnes agissant de concert sont tenues solidairement aux obligations qui leur sont faites par les lois et règlements. |
|||
Art. L. 632-1. — I. — Sont nuls, lorsqu'ils sont intervenus depuis la date de cessation des paiements, les actes suivants : |
2° Le I de l’article L. 632-1 est complété par un alinéa ainsi rédigé : |
2° |
|
1º Tous les actes à titre gratuit translatifs de propriété mobilière ou immobilière ; |
|||
2º Tout contrat commutatif dans lequel les obligations du débiteur excèdent notablement celles de l'autre partie ; |
|||
3º Tout paiement, quel qu'en ait été le mode, pour dettes non échues au jour du paiement ; |
|||
4º Tout paiement pour dettes échues, fait autrement qu'en espèces, effets de commerce, virements, bordereaux de cession visés par la loi nº 81-1 du 2 janvier 1981 facilitant le crédit aux entreprises ou tout autre mode de paiement communément admis dans les relations d'affaires ; |
|||
5º Tout dépôt et toute consignation de sommes effectués en application de l'article 2075-1 du code civil, à défaut d'une décision de justice ayant acquis force de chose jugée ; |
|||
6º Toute hypothèque conventionnelle, toute hypothèque judiciaire ainsi que l'hypothèque légale des époux et tout droit de nantissement ou de gage constitués sur les biens du débiteur pour dettes antérieurement contractées ; |
|||
7º Toute mesure conservatoire, à moins que l'inscription ou l'acte de saisie ne soit antérieur à la date de cessation de paiement ; |
|||
8º Toute autorisation, levée et revente d'options définies aux articles L. 225-177 et suivants du présent code. |
|||
« 9° Tout transfert de biens ou de droits dans un patrimoine fiduciaire en application des articles 2011 et suivants du code civil ». |
« 9° (Alinéa sans modification) |
||
II. — Le tribunal peut, en outre, demander les actes à titre gratuit visés au 1° du I faits dans les six mois précédant la date de cessation des paiements. Code civil Art. 2011 à 2031. — Cf. supra art. 1er. |
|||
Article 19 |
Article 19 |
Article 19 | |
|
Code général des impôts Art. 527. — Cf. annexe. |
Les conséquences financières entraînées par l’application des dispositions de la présente loi sont compensées à due concurrence par une majoration de la contribution prévue à l’article 527 du code général des impôts. |
Supprimé |
Maintien de la suppression |
Code des assurances 150
Art. L. 310-1.
Code civil 150
Art. 900-2 à 900-7.
Code de commerce 151
Art. L. 123-12 à L. 123-15.
Code général des impôts 152
Art. 8, 39 duodecies A, 150 U, 150 UA, 150 UB, 201 à 204, 210 A, 219, 527, 647, 657 et 777.
Code monétaire et financier 169
Art. L. 313-7, L. 511-1, L. 518-1, L. 531-4 et L. 562-4.
Code pénal 171
Art. 226-13.
Art. L. 310-1. — Le contrôle de l’État s’exerce dans l’intérêt des assurés, souscripteurs et bénéficiaires de contrats d’assurance et de capitalisation. Sont soumises à ce contrôle :
1º les entreprises qui sous forme d’assurance directe contractent des engagements dont l’exécution dépend de la durée de la vie humaine, s’engagent à verser un capital en cas de mariage ou de naissance d’enfants, ou font appel à l’épargne en vue de la capitalisation et contractent à cet effet des engagements déterminés ;
2º les entreprises qui sous forme d’assurance directe couvrent les risques de dommages corporels liés aux accidents et à la maladie ;
3º les entreprises qui sous forme d’assurance directe couvrent d’autres risques y compris ceux liés à une activité d’assistance.
Les mutuelles régies par le code de la mutualité, les institutions régies par le livre IX du code de la sécurité sociale et à l’article L. 727-2 du code rural ne sont pas soumises aux dispositions du présent code.
Sont également soumises au contrôle de l’État les entreprises agréées à la date du 1er janvier 1993 qui font appel à l’épargne en vue de la capitalisation sans souscrire d’engagements déterminés.
Art. 900-2. — Tout gratifié peut demander que soient révisées en justice les conditions et charges grevant les donations ou legs qu’il a reçus, lorsque, par suite d’un changement de circonstances, l’exécution en est devenue pour lui soit extrêmement difficile, soit sérieusement dommageable.
Art. 900-3. — La demande en révision est formée par voie principale ; elle peut l’être aussi par voie reconventionnelle, en réponse à l’action en exécution ou en révocation que les héritiers du disposant ont introduite.
Elle est formée contre les héritiers ; elle l’est en même temps contre le ministère public s’il y a doute sur l’existence ou l’identité de certains d’entre eux ; s’il n’y a pas d’héritier connu, elle est formée contre le ministère public.
Celui-ci doit, dans tous les cas, avoir communication de l’affaire.
Art. 900-4. — Le juge saisi de la demande en révision peut, selon les cas et même d’office, soit réduire en quantité ou périodicité les prestations grevant la libéralité, soit en modifier l’objet en s’inspirant de l’intention du disposant, soit même les regrouper, avec des prestations analogues résultant d’autres libéralités.
Il peut autoriser l’aliénation de tout ou partie des biens faisant l’objet de la libéralité en ordonnant que le prix en sera employé à des fins en rapport avec la volonté du disposant.
Il prescrit les mesures propres à maintenir, autant qu’il est possible, l’appellation que le disposant avait entendu donner à sa libéralité.
Art. 900-5. — La demande n’est recevable que dix années après la mort du disposant ou, en cas de demandes successives, dix années après le jugement qui a ordonné la précédente révision.
La personne gratifiée doit justifier des diligences qu’elle a faites, dans l’intervalle, pour exécuter ses obligations.
Art. 900-6. — La tierce opposition à l’encontre du jugement faisant droit à la demande en révision n’est recevable qu’en cas de fraude imputable au donataire ou légataire.
La rétractation ou la réformation du jugement attaqué n’ouvre droit à aucune action contre le tiers acquéreur de bonne foi.
Art. 900-7. — Si, postérieurement à la révision, l’exécution des conditions ou des charges, telle qu’elle était prévue à l’origine, redevient possible, elle pourra être demandée par les héritiers.
Art. L. 123-12. — Toute personne physique ou morale ayant la qualité de commerçant doit procéder à l’enregistrement comptable des mouvements affectant le patrimoine de son entreprise. Ces mouvements sont enregistrés chronologiquement.
Elle doit contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douze mois, l’existence et la valeur des éléments actifs et passifs du patrimoine de l’entreprise.
Elle doit établir des comptes annuels à la clôture de l’exercice au vu des enregistrements comptables et de l’inventaire. Ces comptes annuels comprennent le bilan, le compte de résultat et une annexe, qui forment un tout indissociable.
Art. L. 123-13. — Le bilan décrit séparément les éléments actifs et passifs de l’entreprise, et fait apparaître, de façon distincte, les capitaux propres.
Le compte de résultat récapitule les produits et les charges de l’exercice, sans qu’il soit tenu compte de leur date d’encaissement ou de paiement. Il fait apparaître, par différence après déduction des amortissements et des provisions, le bénéfice ou la perte de l’exercice. Les produits et les charges, classés par catégorie, doivent être présentés soit sous forme de tableaux, soit sous forme de liste.
Le montant des engagements de l’entreprise en matière de pension, de compléments de retraite, d’indemnités et d’allocations en raison du départ à la retraite ou avantages similaires des membres ou associés de son personnel et de ses mandataires sociaux est indiqué dans l’annexe. Par ailleurs, les entreprises peuvent décider d’inscrire au bilan, sous forme de provision, le montant correspondant à tout ou partie de ces engagements.
L’annexe complète et commente l’information donnée par le bilan et le compte de résultat.
Art. L. 123-14. — Les comptes annuels doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise.
Lorsque l’application d’une prescription comptable ne suffit pas pour donner l’image fidèle mentionnée au présent article, des informations complémentaires doivent être fournies dans l’annexe.
Si, dans un cas exceptionnel, l’application d’une prescription comptable se révèle impropre à donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ou du résultat, il doit y être dérogé. Cette dérogation est mentionnée à l’annexe et dûment motivée, avec l’indication de son influence sur le patrimoine, la situation financière et le résultat de l’entreprise.
Art. L. 123-15. — Le bilan, le compte de résultat et l’annexe doivent comprendre autant de rubriques et de postes qu’il est nécessaire pour donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise. Chacun des postes du bilan et du compte de résultat comporte l’indication du chiffre relatif au poste correspondant de l’exercice précédent.
Le classement des éléments du bilan et du compte de résultat, les éléments composant les capitaux propres ainsi que les mentions à inclure dans l’annexe sont fixés par décret.
Art. 8. — Sous réserve des dispositions de l’article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n’ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. En cas de démembrement de la propriété de tout ou partie des parts sociales, l’usufruitier est soumis à l’impôt sur le revenu pour la quote-part correspondant aux droits dans les bénéfices que lui confère sa qualité d’usufruitier. Le nu-propriétaire n’est pas soumis à l’impôt sur le revenu à raison du résultat imposé au nom de l’usufruitier.
Il en est de même, sous les mêmes conditions :
1º Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l’une des formes de sociétés visées au 1 de l’article 206 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l’article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 ;
2º Des membres des sociétés en participation - y compris les syndicats financiers - qui sont indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été indiqués à l’administration ;
3º Des membres des sociétés à responsabilité limitée qui ont opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l’article 3-IV du décret nº 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues par l’article 239 bis AA.
4º De l’associé unique d’une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique ;
5º De l’associé unique ou des associés d’une exploitation agricole à responsabilité limitée.
Art. 39 duodecies A. — 1. Dispositions applicables aux contrats conclus jusqu’au 31 décembre 1995.
La plus-value réalisée lors de la cession d’un contrat de crédit-bail conclu dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l’article L. 313-7 du code monétaire et financier est soumise au régime défini aux articles 39 duodecies et suivants. Elle est considérée comme une plus-value à court terme à concurrence de la fraction des loyers qui correspond aux amortissements que l’entreprise cédante aurait pu pratiquer selon le mode linéaire si elle avait été propriétaire du bien qui fait l’objet du contrat ; ces amortissements sont calculés sur le prix d’acquisition du bien par le bailleur diminué du prix prévu au contrat pour l’acceptation de la promesse unilatérale de vente en retenant une durée d’utilisation égale à celle du contrat.
Dispositions applicables aux contrats conclus à compter du 1er janvier 1996.
La plus-value réalisée lors de la cession d’un contrat de crédit-bail conclu dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l’article L. 313-7 du code monétaire et financier est soumise au régime défini aux articles 39 duodecies et suivants. Lorsque le contrat a été conclu dans les conditions du 1 de l’article L. 313-7 précité, elle est considérée comme une plus-value à court terme à concurrence de la fraction des loyers qui correspond aux amortissements que l’entreprise cédante aurait pu pratiquer selon le mode linéaire si elle avait été propriétaire du bien qui fait l’objet du contrat ; ces amortissements sont calculés sur le prix d’acquisition du bien par le bailleur diminué du prix prévu au contrat pour l’acceptation de la promesse unilatérale de vente en retenant une durée d’utilisation égale à celle du contrat. Lorsque le contrat a été conclu dans les conditions du 2 de l’article L. 313-7 précité, la plus-value est considérée comme une plus-value à court terme à concurrence de la fraction déduite, pour l’assiette de l’impôt, de la quote-part de loyers prise en compte pour la fixation du prix de vente convenu pour la cession éventuelle de l’immeuble à l’issue du contrat diminuée du montant des frais d’acquisition compris dans ces loyers.
2. Le prix d’acquisition des droits mentionnés au 1 réduit, le cas échéant, de la fraction définie au 6, est amorti selon le mode linéaire sur la durée normale d’utilisation du bien à cette date. Si ces droits sont à nouveau cédés, la fraction de la plus-value réalisée qui correspond aux amortissements ainsi pratiqués est également considérée comme une plus-value à court terme.
3. Lors de l’acceptation de la promesse unilatérale de vente par le titulaire des droits mentionnés au 1, le prix de revient du bien acquis est majoré du prix d’achat de ces mêmes droits. Ce bien est réputé amorti à concurrence des sommes déduites en application du 2. Il est fait application, le cas échéant, des dispositions de l’article 239 sexies C.
4. Dispositions applicables aux contrats conclus jusqu’au 31 décembre 1995.
En cas de cession ultérieure d’un bien acquis à l’échéance d’un contrat de crédit-bail, la plus-value réalisée est considérée comme une plus-value à court terme à hauteur des amortissements pratiqués sur le prix de revient du bien augmentés des amortissements que l’entreprise aurait pu pratiquer comme il est indiqué au 1 pendant la période au cours de laquelle elle a été titulaire du contrat.
Pour l’application du premier alinéa, l’amortissement que l’entreprise aurait pu pratiquer comme il est indiqué au 1 est diminué du montant des sommes réintégrées en application des articles 239 sexies et 239 sexies B.
Dispositions applicables aux contrats conclus à compter du 1er janvier 1996.
En cas de cession ultérieure d’un bien acquis à l’échéance d’un contrat de crédit-bail, la plus-value réalisée est considérée comme une plus-value à court terme à hauteur des amortissements pratiqués sur le prix de revient augmenté, selon le cas, des amortissements que l’entreprise aurait pu pratiquer comme il est indiqué au 1 pendant la période au cours de laquelle elle a été titulaire du contrat, soit de la fraction déduite pendant la même période de la quote-part de loyers prise en compte pour la fixation du prix de vente convenu pour la cession éventuelle de l’immeuble à l’issue du contrat.
Pour l’application du premier alinéa, la fraction déduite de la quote-part de loyers prise en compte pour la fixation du prix de vente convenu pour la cession éventuelle de l’immeuble à l’issue du contrat est diminuée du montant des sommes réintégrées en application des articles 239 sexies et 239 sexies B et du montant des frais d’acquisition compris dans ces loyers.
5. Les dispositions du premier alinéa du 4 (contrats conclus jusqu’au 31 décembre 1995) s’appliquent aux cessions de biens intervenues à compter du 1er octobre 1989.
6. Dispositions applicables aux contrats conclus jusqu’au 31 décembre 1995.
Pour l’application des dispositions du présent article, les droits afférents à un contrat de crédit-bail immobilier sont assimilés à des éléments non amortissables de l’actif immobilisé pour une fraction du prix auquel le contrat de crédit-bail a été acquis par le nouveau titulaire égale au rapport qui existe, à la date du transfert du contrat, entre la valeur réelle du terrain et celle de l’ensemble immobilier.
Dispositions applicables aux contrats conclus à compter du 1er janvier 1996.
Les droits afférents à un contrat de crédit-bail immobilier sont assimilés à des éléments non amortissables de l’actif immobilisé pour la fraction du prix auquel ils ont été acquis égale à la somme de la valeur réelle du terrain et des quotes-parts de loyers non déduites en application des dispositions du 10 de l’article 39 au titre des éléments non amortissables, à la date du transfert du contrat, diminuée de la valeur du terrain à la signature du contrat avec le crédit-bailleur.
7. Les dispositions des 1 à 5 s’appliquent aux droits afférents aux contrats de crédit-bail portant sur des éléments incorporels amortissables d’un fonds de commerce ou d’un fonds artisanal.
Un décret fixe les modalités d’application du présent article ainsi que les obligations déclaratives.
Art. 150 U. — I. — Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l’impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH.
Ces dispositions s’appliquent, sous réserve de celles prévues au 3º du I de l’article 35, aux plus-values réalisées lors de la cession d’un terrain divisé en lots destinés à être construits.
II. — Les dispositions du I ne s’appliquent pas aux immeubles, aux parties d’immeubles ou aux droits relatifs à ces biens :
1º Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession ;
2º Qui constituent l’habitation en France des personnes physiques, non résidentes en France, ressortissantes d’un État membre de la Communauté européenne, ou d’un autre État partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale, dans la limite, par contribuable, des deux premières cessions, à la double condition que le cédant ait été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession et qu’il ait la libre disposition du bien au moins depuis le 1er janvier de l’année précédant celle de cette cession. En outre, la seconde cession bénéficie de ces dispositions à la double condition que le contribuable ne dispose pas d’une autre propriété en France au jour de cette cession et qu’elle intervienne au moins cinq ans après la première ;
3º Qui constituent les dépendances immédiates et nécessaires des biens mentionnés aux 1º et 2º, à la condition que leur cession intervienne simultanément avec celle desdits immeubles ;
4º Pour lesquels une déclaration d’utilité publique a été prononcée en vue d’une expropriation, à condition qu’il soit procédé au remploi de l’intégralité de l’indemnité par l’acquisition, la construction, la reconstruction ou l’agrandissement d’un ou de plusieurs immeubles dans un délai de douze mois à compter de la date de perception de l’indemnité ;
5º Qui sont échangés dans le cadre d’opérations de remembrement mentionnées à l’article 1055, d’opérations effectuées conformément aux articles L. 123-1, L. 123-24 et L. 124-1 du code rural ainsi qu’aux soultes versées en application de l’article L. 123-4 du même code. En cas de vente de biens reçus à cette occasion, la plus-value est calculée à partir de la date et du prix d’acquisition du bien originel ou de la partie constitutive la plus ancienne dans les cas de vente de lots remembrés ;
6º Dont le prix de cession est inférieur ou égal à 15 000 €. Le seuil de 15 000 € s’apprécie en tenant compte de la valeur en pleine propriété de l’immeuble ou de la partie d’immeuble ;
7º Qui sont cédés avant le 31 décembre 2007 à un organisme d’habitations à loyer modéré, à une société d’économie mixte gérant des logements sociaux ou à un organisme mentionné à l’article L. 365-1 du code de la construction et de l’habitation.
8º Qui sont cédés avant le 31 décembre 2007 à une collectivité territoriale en vue de leur cession à l’un des organismes mentionnés au 7º ; en cas de non respect de cette condition dans un délai d’un an à compter de l’acquisition des biens, la collectivité territoriale reverse à l’État le montant dû au titre du I.
III. — Les dispositions du I ne s’appliquent pas aux plus-values réalisées par les titulaires de pensions de vieillesse ou de la carte d’invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l’article L. 341-4 du code de la sécurité sociale qui, au titre de l’avant-dernière année précédant celle de la cession, ne sont pas passibles de l’impôt de solidarité sur la fortune et dont le revenu fiscal de référence n’excède pas la limite prévue au I de l’article 1417, appréciés au titre de cette année.
Art. 150 UA. — I. — Sous réserve des dispositions de l’article 150 VI et de celles qui sont propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées lors de la cession à titre onéreux de biens meubles ou de droits relatifs à ces biens, par des personnes physiques, domiciliées en France au sens de l’article 4 B, ou des sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 quinquies dont le siège est situé en France, sont passibles de l’impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH.
II. — Les dispositions du I ne s’appliquent pas :
1º Aux meubles meublants, aux appareils ménagers et aux voitures automobiles. Toutefois, cette disposition n’est pas applicable à ces biens lorsqu’ils constituent des objets d’art, de collection ou d’antiquité pour lesquels l’option prévue à l’article 150 VL a été exercée ;
2º Aux meubles, autres que les métaux précieux mentionnés au 1º du I de l’article 150 VI, dont le prix de cession est inférieur ou égal à 5 000 €.
Art. 150 UB. — I. — Les gains nets retirés de cessions à titre onéreux de droits sociaux de sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, dont l’actif est principalement constitué d’immeubles ou de droits portant sur ces biens, sont soumis exclusivement au régime d’imposition prévu au I et au 1º du II de l’article 150 U. Pour l’application de cette disposition, sont considérées comme sociétés à prépondérance immobilière les sociétés dont l’actif est, à la clôture des trois exercices qui précèdent la cession, constitué pour plus de 50 % de sa valeur réelle par des immeubles ou des droits portant sur des immeubles, non affectés par ces sociétés à leur propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à l’exercice d’une profession non commerciale.
II. — Les dispositions du I ne sont pas applicables, au titre de l’année de l’échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre d’une opération de fusion, de scission ou d’un apport de titres à une société soumise à l’impôt sur les sociétés. Cette exception n’est pas applicable aux échanges avec soulte lorsque le montant de la soulte reçue par le contribuable excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus.
III. — Lorsque les titres reçus dans les cas prévus au II de l’article 92 B dans sa rédaction en vigueur avant le 1er janvier 2000, aux troisième et cinquième alinéas de l’article 150 A bis en vigueur avant la date de promulgation de la loi de finances pour 2004 (nº 2003-1311 du 30 décembre 2003) ou au I ter de l’article 160 dans sa rédaction en vigueur avant le 1er janvier 2000 font l’objet d’une nouvelle opération d’échange dans les conditions définies au II, l’imposition de la plus-value antérieurement reportée est reportée de plein droit au moment où s’opérera la cession, le rachat, le remboursement ou l’annulation des nouveaux titres reçus.
Art. 201. — 1. Dans le cas de cession ou de cessation, en totalité ou en partie, d’une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou minière, ou d’une exploitation agricole dont les résultats sont imposés d’après le régime du bénéfice réel, l’impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices réalisés dans cette entreprise ou exploitation et qui n’ont pas encore été imposés est immédiatement établi.
Les contribuables doivent, dans un délai de soixante jours déterminé comme il est indiqué ci-après, aviser l’administration de la cession ou de la cessation et lui faire connaître la date à laquelle elle a été ou sera effective, ainsi que, s’il y a lieu, les nom, prénoms, et adresse du cessionnaire.
Le délai de soixante jours commence à courir :
– lorsqu’il s’agit de la vente ou de la cession d’un fonds de commerce, du jour où la vente ou la cession a été publiée dans un journal d’annonces légales, conformément aux prescriptions de l’article L. 141-12 du code de commerce ;
– lorsqu’il s’agit de la vente ou de la cession d’autres entreprises, du jour où l’acquéreur ou le cessionnaire a pris effectivement la direction des exploitations ;
– lorsqu’il s’agit de la cessation d’entreprises, du jour de la fermeture définitive des établissements.
2. Abrogé.
3. Les contribuables assujettis à un régime réel d’imposition sont tenus de faire parvenir à l’administration, dans le délai de soixante jours déterminé comme indiqué au 1, la déclaration de leur bénéfice réel accompagnée d’un résumé de leur compte de résultat.
Pour la détermination du bénéfice réel, il est fait application des dispositions des articles 39 duodecies, des 1 et 2 de l’article 39 terdecies, et 39 quaterdecies à quindecies A.
Si les contribuables imposés d’après leur bénéfice réel ne produisent pas les déclarations ou renseignements visés au 1 et au premier alinéa du présent paragraphe, ou, si invités à fournir à l’appui de la déclaration de leur bénéfice réel les justifications nécessaires, ils s’abstiennent de les donner dans les trente jours qui suivent la réception de l’avis qui leur est adressé à cet effet, les bases d’imposition sont arrêtées d’office.
3 bis. Les contribuables soumis au régime défini à l’article 50-0 qui cessent leur activité en cours d’année sont tenus de faire parvenir à l’administration, dans le délai de soixante jours déterminé comme indiqué au 1, la déclaration prévue au 3 de l’article 50-0.
4. Les dispositions du présent article sont applicables dans le cas de décès de l’exploitant. Dans ce cas, les ayants droit du défunt doivent produire les renseignements nécessaires pour l’établissement de l’impôt dans les six mois de la date du décès.
Art. 201 ter. — En cas de cession ou de cessation d’entreprise, les provisions visées aux articles 39 bis et 39 bis A non encore employées sont considérées comme un élément du bénéfice immédiatement imposable dans les conditions fixées par l’article 201.
Art. 202. — 1. Dans le cas de cessation de l’exercice d’une profession non commerciale, l’impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices provenant de l’exercice de cette profession y compris ceux qui proviennent de créances acquises et non encore recouvrées et qui n’ont pas encore été imposés est immédiatement établi.
Les contribuables doivent, dans un délai de soixante jours déterminé comme il est indiqué ci-après, aviser l’administration de la cessation et lui faire connaître la date à laquelle elle a été ou sera effective, ainsi que, s’il y a lieu, les nom, prénoms et adresse du successeur.
Ce délai de soixante jours commence à courir :
a. lorsqu’il s’agit de la cessation de l’exercice d’une profession autre que l’exploitation d’une charge ou d’un office, du jour où la cessation a été effective ;
b. lorsqu’il s’agit de la cessation de l’exploitation d’une charge ou d’un office, du jour où a été publiée au Journal officiel la nomination du nouveau titulaire de la charge ou de l’office ou du jour de la cessation effective si elle est postérieure à cette publication.
2. Les contribuables sont tenus de faire parvenir à l’administration dans le délai prévu au 1 la déclaration visée à l’article 97 ou au 2 de l’article 102 ter.
Si les contribuables ne produisent pas la déclaration visée au premier alinéa, les bases d’imposition sont arrêtées d’office.
3. Les dispositions du 1 et du 2 sont applicables dans le cas de décès du contribuable. Dans ce cas, les renseignements nécessaires pour l’établissement de l’impôt sont produits par les ayants droit du défunt dans les six mois de la date du décès.
Art. 202 ter. — I. — L’impôt sur le revenu est établi dans les conditions prévues aux articles 201 et 202 lorsque les sociétés ou organismes placés sous le régime des sociétés de personnes défini aux articles 8 à 8 ter cessent totalement ou partiellement d’être soumis à ce régime ou s’ils changent leur objet social ou leur activité réelle ou lorsque les personnes morales mentionnées aux articles 238 ter, 239 quater A, 239 quater B, 239 quater C, 239 quater D, 239 septies et au paragraphe I des articles 239 quater et 239 quinquies deviennent passibles de l’impôt sur les sociétés.
Toutefois en l’absence de création d’une personne morale nouvelle, les bénéfices en sursis d’imposition, les plus-values latentes incluses dans l’actif social et les profits non encore imposés sur les stocks ne font pas l’objet d’une imposition immédiate à la double condition qu’aucune modification ne soit apportée aux écritures comptables et que l’imposition desdits bénéfices, plus-values et profits demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable à la société ou à l’organisme concerné.
II. — Si une société ou un organisme dont les revenus n’ont pas la nature de bénéfices d’une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou minière, d’une exploitation agricole ou d’une activité non commerciale cesse totalement ou partiellement d’être soumis à l’un des régimes définis aux articles 8 à 8 ter, 238 ter, 239 quater A, 239 quater B, 239 quater C, 239 quater D, 239 septies et au I des articles 239 quater et 239 quinquies, l’impôt sur le revenu est établi au titre de la période d’imposition précédant immédiatement le changement de régime, à raison des revenus et des plus-values non encore imposés à la date du changement de régime, y compris ceux qui proviennent des produits acquis et non encore perçus ainsi que des plus-values latentes incluses dans le patrimoine ou l’actif social.
Toutefois, en l’absence de création d’une personne morale nouvelle, ces dernières plus-values ne sont pas taxées dans les conditions prévues au premier alinéa du présent II si l’ensemble des éléments du patrimoine ou de l’actif sont inscrits au bilan d’ouverture de la première période d’imposition ou du premier exercice d’assujettissement à l’impôt sur les sociétés, en faisant apparaître distinctement, d’une part, leur valeur d’origine et, d’autre part, les amortissements et provisions y afférents qui auraient été admis en déduction si la société ou l’organisme avait été soumis à l’impôt sur les sociétés depuis sa création.
La société ou l’organisme doit, dans un délai de soixante jours à compter de la réalisation de l’événement qui a entraîné le changement de régime mentionné au premier alinéa du présent II, produire au service des impôts les déclarations et autres documents qu’il est normalement tenu de souscrire au titre d’une année d’imposition.
III. — Les sociétés et organismes définis aux I et II doivent, dans un délai de soixante jours à compter de la réalisation de l’événement qui entraîne le changement de régime ou d’activité mentionné auxdits I et II, produire le bilan d’ouverture de la première période d’imposition ou du premier exercice au titre duquel le changement prend effet.
IV. — Un décret précise les modalités d’application du présent article, notamment en vue d’éviter l’absence de prise en compte ou la double prise en compte de produits ou de charges dans le revenu ou le bénéfice de la société ou de l’organisme.
Art. 202 quater. — I. — Par dérogation aux dispositions de l’article 202, lorsqu’un contribuable imposable dans les conditions prévues au 1 de cet article devient, pour exercer sa profession, associé d’une société mentionnée aux articles 8 et 8 ter ou d’une société d’exercice libéral mentionnée à l’article 2 de la loi nº 90-1258 du 31 décembre 1990 relative à l’exercice sous forme de sociétés des professions libérales soumises à un statut législatif ou réglementaire ou dont le titre est protégé, le bénéfice imposable peut être déterminé en faisant abstraction des créances acquises au sens des dispositions des 2 et 2 bis de l’article 38 et des dépenses engagées, au titre des trois mois qui précèdent la réalisation de l’événement qui entraîne l’application de l’article 202, et qui n’ont pas été encore recouvrées ou payées au cours de cette même période, à condition qu’elles soient inscrites au bilan de cette société.
Ces dispositions sont également applicables, dans les mêmes conditions, en cas d’opérations visées au I de l’article 151 octies A.
Par dérogation au I de l’article 202 ter, ces mêmes dispositions s’appliquent lorsqu’une société mentionnée aux articles 8 et 8 ter, exerçant une activité libérale, cesse d’être soumise au régime prévu par ces articles du fait d’une option pour le régime applicable aux sociétés de capitaux, exercée dans les conditions prévues au 1 de l’article 239.
II. — Lorsque les dispositions du I s’appliquent, les créances et les dettes qui y sont mentionnées sont prises en compte pour la détermination du résultat imposable de la société qui les recouvre ou les acquitte, au titre de l’exercice en cours au premier jour du mois qui suit la période de trois mois mentionnée au premier alinéa de ce même I ou au titre de l’année de leur encaissement ou de leur paiement, lorsque le résultat de la société est déterminé selon les règles prévues à l’article 93.
III. — Les dispositions des I et II s’appliquent sur option conjointe du contribuable visé au I et des sociétés mentionnées au II.
IV. — Abrogé.
Art. 203. — Les impositions établies en cas de cession, de cessation ou de décès, par application des articles 201 et 202, viennent, le cas échéant, en déduction du montant de l’impôt sur le revenu ultérieurement calculé conformément aux dispositions des articles 156 à 168, en raison de l’ensemble des bénéfices et revenus réalisés ou perçus par les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l’article 6 au cours de l’année de la cession, de la cessation ou du décès.
Art. 204. — 1. Dans le cas de décès du contribuable ou de l’un ou l’autre des époux soumis à une imposition commune, l’impôt sur le revenu est établi en raison des revenus dont le défunt a disposé pendant l’année de son décès et des bénéfices industriels et commerciaux réalisés depuis la fin du dernier exercice taxé. L’impôt porte également sur les revenus dont la distribution ou le versement résulte du décès, s’ils n’ont pas été précédemment imposés et sur ceux que le défunt a acquis sans avoir la disposition antérieurement à son décès.
Toutefois, les revenus dont la disposition résulte du décès ou que le défunt a acquis sans en avoir la disposition avant son décès font l’objet d’une imposition distincte lorsqu’ils ne devaient échoir normalement qu’au cours d’une année postérieure au décès.
L’année du décès d’un pensionné imposé suivant les modalités prévues au e du 5 de l’article 158, l’impôt est établi à raison des arrérages courus depuis la dernière mensualité soumise à l’impôt au titre de l’année précédente.
1 bis. Les impositions établies après le décès dans les conditions prévues par l’article L. 172 du livre des procédures fiscales en cas d’omission ou d’insuffisance d’imposition, ainsi que toutes autres impositions dues par les héritiers du chef du défunt, ne sont pas admises en déduction du revenu des héritiers pour l’établissement de l’impôt sur le revenu dont ces derniers sont passibles.
2. La déclaration des revenus imposables en vertu du présent article est produite par les ayants droit du défunt dans les six mois de la date du décès. Elle est soumise aux règles et sanctions prévues à l’égard des déclarations annuelles. Les demandes d’éclaircissements et de justifications prévues par les articles L. 10 et L. 16 du livre des procédures fiscales ainsi que les propositions de rectification mentionnées à l’article L. 57 du même livre peuvent être valablement adressées à l’un quelconque des ayants droit ou des signataires de la déclaration de succession.
Art. 210 A. — 1. Les plus-values nettes et les profits dégagés sur l’ensemble des éléments d’actif apportés du fait d’une fusion ne sont pas soumis à l’impôt sur les sociétés.
Il en est de même de la plus-value éventuellement dégagée par la société absorbante lors de l’annulation des actions ou parts de son propre capital qu’elle reçoit ou qui correspondent à ses droits dans la société absorbée.
L’inscription à l’actif de la société absorbante du mali technique de fusion consécutif à l’annulation des titres de la société absorbée ne peut donner lieu à aucune déduction ultérieure.
2. L’impôt sur les sociétés n’est applicable aux provisions figurant au bilan de la société absorbée que si elles deviennent sans objet.
3. L’application de ces dispositions est subordonnée à la condition que la société absorbante s’engage, dans l’acte de fusion, à respecter les prescriptions suivantes :
a. Elle doit reprendre à son passif :
d’une part, les provisions dont l’imposition est différée ;
d’autre part, la réserve spéciale où la société absorbée a porté les plus-values à long terme soumises antérieurement au taux réduit de 10 %, de 15 %, de 18 %, de 19 % ou de 25 % ainsi que la réserve où ont été portées les provisions pour fluctuation des cours en application du sixième alinéa du 5º du 1 de l’article 39 ;
b. Elle doit se substituer à la société absorbée pour la réintégration des résultats dont la prise en compte avait été différée pour l’imposition de cette dernière ;
c. Elle doit calculer les plus-values réalisées ultérieurement à l’occasion de la cession des immobilisations non amortissables qui lui sont apportées d’après la valeur qu’elles avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société absorbée ;
d. Elle doit réintégrer dans ses bénéfices imposables les plus-values dégagées lors de l’apport des biens amortissables. La réintégration des plus-values est effectuée par parts égales sur une période de quinze ans pour les constructions et les droits qui se rapportent à des constructions ainsi que pour les plantations et les agencements et aménagements des terrains amortissables sur une période au moins égale à cette durée ; dans les autres cas, la réintégration s’effectue par parts égales sur une période de cinq ans. Lorsque le total des plus-values nettes sur les constructions, les plantations et les agencements et aménagements des terrains excède 90 % de la plus-value nette globale sur éléments amortissables, la réintégration des plus-values afférentes aux constructions, aux plantations et aux agencements et aménagements des terrains est effectuée par parts égales sur une période égale à la durée moyenne pondérée d’amortissement de ces biens. Toutefois, la cession d’un bien amortissable entraîne l’imposition immédiate de la fraction de la plus-value afférente à ce bien qui n’a pas encore été réintégrée. En contrepartie, les amortissements et les plus-values ultérieurs afférents aux éléments amortissables sont calculés d’après la valeur qui leur a été attribuée lors de l’apport ;
e. Elle doit inscrire à son bilan les éléments autres que les immobilisations pour la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société absorbée. À défaut, elle doit comprendre dans ses résultats de l’exercice au cours duquel intervient l’opération le profit correspondant à la différence entre la nouvelle valeur de ces éléments et la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société absorbée.
4. (Dispositions devenues sans objet).
5. Les droits afférents à un contrat de crédit-bail conclu dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l’article L. 313-7 du code monétaire et financier sont assimilés à des éléments de l’actif immobilisé, amortissables ou non amortissables dans les conditions prévues à l’article 39 duodecies A.
Pour l’application du c du 3, en cas de cession ultérieure des droits mentionnés à l’alinéa précédent qui sont assimilés à des éléments non amortissables ou de cession du terrain, la plus-value est calculée d’après la valeur que ces droits avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société absorbée.
Ces dispositions s’appliquent aux droits afférents aux contrats de crédit-bail portant sur des éléments incorporels amortissables d’un fonds de commerce ou d’un fonds artisanal.
6. Pour l’application du présent article, les titres du portefeuille dont le résultat de cession est exclu du régime des plus ou moins-values à long terme conformément à l’article 219 sont assimilés à des éléments de l’actif immobilisé.
Pour l’application du c du 3, en cas de cession ultérieure des titres mentionnés au premier alinéa, la plus-value est calculée d’après la valeur que ces titres avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société absorbée.
Art. 219. — I. — Pour le calcul de l’impôt, le bénéfice imposable est arrondi à l’euro le plus proche. La fraction d’euro égale à 0,50 est comptée pour 1.
Le taux normal de l’impôt est fixé à 33,1/3 %.
Toutefois :
a. Le montant net des plus-values à long terme fait l’objet d’une imposition séparée au taux de 19 %, dans les conditions prévues au 1 du I de l’article 39 quindecies et à l’article 209 quater.
Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005, le taux d’imposition visé au premier alinéa est fixé à 15 %.
L’excédent éventuel des moins-values à long terme ne peut être imputé que sur les plus-values à long terme réalisées au cours des dix exercices suivants.
a bis. Les moins-values à long terme existant à l’ouverture du premier des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1994 sont imputées sur les plus-values à long terme imposées au taux de 19 %. L’excédent des moins-values à long terme subies au cours d’un exercice ouvert à compter du 1er janvier 1994 peut être déduit des bénéfices de l’exercice de liquidation d’une entreprise à raison des 19/33,33e de son montant.
a ter. Le régime des plus-values et moins-values à long terme cesse de s’appliquer au résultat de la cession de titres du portefeuille réalisée au cours d’un exercice ouvert à compter du 1er janvier 1994 à l’exclusion des parts ou actions de sociétés revêtant le caractère de titres de participation et des parts de fonds commun de placement à risques ou de société de capital risque qui remplissent les conditions prévues au II de l’article 163 quinquies B ou aux articles 1er modifié ou 1er-1 de la loi nº 85-695 du 11 juillet 1985 portant diverses dispositions d’ordre économique et financier et qui sont détenues par l’entreprise depuis au moins cinq ans.
Pour les exercices ouverts à compter de la même date, le régime des plus ou moins-values à long terme cesse également de s’appliquer en ce qui concerne les titres de sociétés dont l’actif est constitué principalement par des titres exclus de ce régime ou dont l’activité consiste de manière prépondérante en la gestion des mêmes valeurs pour leur propre compte. Il ne s’applique pas non plus aux titres émis par les organismes de placement collectif immobilier ou par les organismes de droit étranger ayant un objet équivalent mentionnés au e du I de l’article L. 214-92 du code monétaire et financier.
Pour l’application des premier et deuxième alinéas, constituent des titres de participation les parts ou actions de sociétés revêtant ce caractère sur le plan comptable. Il en va de même des actions acquises en exécution d’une offre publique d’achat ou d’échange par l’entreprise qui en est l’initiatrice ainsi que des titres ouvrant droit au régime des sociétés mères ou, lorsque leur prix de revient est au moins égal à 22 800 000 €, qui remplissent les conditions ouvrant droit à ce régime autres que la détention de 5 % au moins du capital de la société émettrice, si ces actions ou titres sont inscrits en comptabilité au compte de titres de participation ou à une subdivision spéciale d’un autre compte du bilan correspondant à leur qualification comptable.
Les provisions pour dépréciation afférentes aux titres exclus du régime des plus ou moins-values en application des premier et deuxième alinéas cessent d’être soumises à ce même régime.
Lorsque l’entreprise transfère des titres du compte de titres de participation à un autre compte du bilan, la plus-value ou la moins-value, égale à la différence existant entre leur valeur réelle à la date du transfert et celle qu’ils avaient sur le plan fiscal, n’est pas retenue, pour le calcul du résultat ou de la plus-value ou moins-value nette à long terme, au titre de l’exercice de ce transfert ; elle est comprise dans le résultat imposable de l’exercice de cession des titres en cause et soumise au régime fiscal qui lui aurait été appliqué lors du transfert des titres. Le résultat imposable de la cession des titres transférés est calculé par référence à leur valeur réelle à la date du transfert. Le délai mentionné à l’article 39 duodecies est apprécié à cette date.
Ces règles s’appliquent lorsque l’entreprise transfère des titres d’un compte du bilan au compte de titres de participation ou procède à des transferts entre l’un des comptes du bilan et l’une des subdivisions spéciales mentionnées au troisième alinéa, sous réserve que le premier terme de la différence mentionnée au cinquième alinéa s’entend, pour les titres cotés, du cours moyen des trente derniers jours précédant celui du transfert et, pour les titres non cotés, de leur valeur probable de négociation et sans préjudice de l’application des dispositions de l’article 38 bis A.
Les dispositions des cinquième et sixième alinéas ne sont pas applicables aux transferts entre le compte de titres de participation et les subdivisions spéciales mentionnées au troisième alinéa.
Les titres inscrits au compte de titres de participation ou à l’une des subdivisions spéciales mentionnées au troisième alinéa qui cessent de remplir les conditions mentionnées à ce même alinéa doivent être transférés hors de ce compte ou de cette subdivision à la date à laquelle ces conditions ne sont plus remplies. À défaut d’un tel transfert, les titres maintenus à ce compte ou à cette subdivision sont réputés transférés pour l’application des cinquième, sixième et dixième alinéas ; les dispositions prévues au douzième alinéa en cas d’omission s’appliquent.
Lorsqu’elles reçoivent un emploi non conforme à leur objet ou qu’elles deviennent sans objet au cours d’un exercice clos après la date du transfert des titres, les provisions pour dépréciation constituées antérieurement à cette date à raison de ces titres sont rapportées aux plus-values à long terme ou au résultat imposable au taux prévu au deuxième alinéa du I, selon qu’elles sont afférentes à des titres qui, avant leur transfert, constituaient ou non des titres de participation ; les provisions rapportées s’imputent alors en priorité sur les dotations les plus anciennes.
Les provisions pour dépréciation constituées après le transfert à raison des titres transférés mentionnés aux cinquième et sixième alinéas sont déterminées par référence à la valeur des titres concernés à la date du transfert.
Les entreprises qui appliquent les dispositions des cinquième et sixième alinéas doivent, pour les titres transférés, joindre à la déclaration de résultats de l’exercice du transfert et des exercices suivants un état conforme au modèle fourni par l’administration faisant apparaître, pour chaque catégorie de titres de même nature, la date de transfert, le nombre et la valeur des titres transférés, le montant de la plus-value ou de la moins-value et le régime d’imposition qui lui est applicable, à cette date, le montant des provisions constituées avant ou après le transfert et le montant de ces provisions qui a été rapporté au résultat imposable.
Le défaut de production de l’état mentionné au onzième alinéa ou l’omission des valeurs ou provisions qui doivent y être portées entraînent l’imposition immédiate des plus-values et des provisions omises ; les moins-values ne peuvent être déduites que des résultats imposables de l’exercice au cours duquel les titres considérés sont cédés ;
a quater. Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1997, le régime des plus et moins-values à long terme cesse de s’appliquer à la plus ou moins-value provenant de la cession des éléments d’actif, à l’exception des parts ou actions visées aux premier et troisième alinéas du a ter.
Les moins-values à long terme afférentes à des éléments d’actif désormais exclus du régime des plus et moins-values à long terme en application du premier alinéa, et restant à reporter à l’ouverture du premier exercice ouvert à compter du 1er janvier 1997, peuvent, après compensation avec les plus-values et les résultats nets de la concession de licences d’exploitation continuant à bénéficier de ce régime, s’imputer à raison des 19/33,33e de leur montant sur les bénéfices imposables. Cette imputation n’est possible que dans la limite des gains nets retirés de la cession des éléments d’actifs exclus du régime des plus et moins-values à long terme en application du premier alinéa ;
a quinquies. Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2006, le montant net des plus-values à long terme afférentes à des titres de participation fait l’objet d’une imposition séparée au taux de 8 %. Ce taux est fixé à 0 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007.
Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007, une quote-part de frais et charges égale à 5 % du résultat net des plus-values de cession est prise en compte pour la détermination du résultat imposable.
Les titres de participation mentionnés au premier alinéa sont les titres de participation revêtant ce caractère sur le plan comptable, les actions acquises en exécution d’une offre publique d’achat ou d’échange par l’entreprise qui en est l’initiatrice et les titres ouvrant droit au régime des sociétés mères si ces actions ou titres sont inscrits en comptabilité au compte titres de participation ou à une subdivision spéciale d’un autre compte du bilan correspondant à leur qualification comptable, à l’exception des titres des sociétés à prépondérance immobilière.
La fraction des moins-values à long terme existant à l’ouverture du premier des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2006 afférente à des éléments exclus du bénéfice des taux définis au premier alinéa demeure imputable sur les plus-values à long terme imposées au taux visé au a, sous réserve de justifier la ou les cessions de ces éléments. Elle est majorée, le cas échéant, des provisions dotées au titre de ces mêmes éléments et non réintégrées à cette date, dans la limite des moins-values à long terme reportables à l’ouverture du premier des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2006.
La fraction des moins-values à long terme existant à l’ouverture du premier des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2006, non imputable en vertu des dispositions du quatrième alinéa, peut être déduite des plus-values à long terme afférentes aux titres de participation définis au troisième alinéa imposables au titre des seuls exercices ouverts en 2006. Le solde de cette fraction et l’excédent éventuel des moins-values à long terme afférentes aux titres de participation définis au troisième alinéa constaté au titre des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2006 ne sont plus imputables ou reportables à partir des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007.
a sexies. 1. Pour les exercices ouverts à compter du ler janvier 2006, les sommes réparties par un fonds commun de placement à risques et les distributions de sociétés de capital-risque soumises au régime fiscal des plus-values à long terme en application du deuxième alinéa du 5 de l’article 38 ou du 5 de l’article 39 terdecies sont soumises à l’impôt au taux de 8 % pour la fraction des sommes ou distributions afférentes aux cessions d’actions ou de parts de sociétés détenues directement depuis deux ans au moins et si le fonds ou la société a détenu directement au moins 5 % du capital de la société émettrice pendant deux ans au moins. Le taux de 8 % est fixé à 0 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007.
Pour l’appréciation du seuil de 5 % prévu au premier alinéa, sont également pris en compte les titres détenus par d’autres fonds communs de placement à risques ou sociétés de capital-risque qui ont agi de concert avec le fonds ou la société concerné dans le cadre d’un contrat conclu en vue d’acquérir ces titres.
Lorsque les actions ou parts cédées ont été reçues dans le cadre d’un échange, d’une conversion ou d’un remboursement d’un titre donnant accès au capital de la société, le délai de deux ans de détention des actions est décompté à partir de l’acquisition du titre donnant accès au capital de la société.
2. Pour les exercices ouverts à compter du ler janvier 2006, la plus-value réalisée sur la cession de parts de fonds communs de placement à risques ou d’actions de sociétés de capital-risque mentionnées au premier alinéa du a ter est soumise au taux de 8 % à hauteur du rapport existant à la date de la cession entre la valeur des actions ou parts de sociétés mentionnées au premier alinéa du 1 inscrites à l’actif du fonds ou de la société augmentée des sommes en instance de distribution depuis moins de six mois représentative de la cession d’actions ou de parts de sociétés mentionnées au premier alinéa du 1 et la valeur de l’actif total de ce fonds ou de cette société. Ce taux est fixé à 0 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007.
Un décret en Conseil d’État fixe les modalités d’appréciation du rapport précité.
b. Par exception au deuxième alinéa du présent I et au premier alinéa du a, pour les redevables ayant réalisé un chiffre d’affaires de moins de 7 630 000 € au cours de l’exercice ou de la période d’imposition, ramené s’il y a lieu à douze mois, le taux de l’impôt applicable au bénéfice imposable est fixé, dans la limite de 38 120 € de bénéfice imposable par période de douze mois, à 25 % pour les exercices ouverts en 2001 et à 15 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2002.
Pour la société mère d’un groupe mentionné à l’article 223 A, le chiffre d’affaires est apprécié en faisant la somme des chiffres d’affaires de chacune des sociétés membres de ce groupe. Le capital des sociétés mentionnées au premier alinéa du présent b doit être entièrement libéré et détenu de manière continue pour 75 % au moins par des personnes physiques ou par une société répondant aux mêmes conditions dont le capital est détenu, pour 75 % au moins, par des personnes physiques. Pour la détermination de ce pourcentage, les participations des sociétés de capital-risque, des fonds communs de placement à risques, des sociétés de développement régional et des sociétés financières d’innovation ne sont pas prises en compte à la condition qu’il n’existe pas de lien de dépendance au sens du 12 de l’article 39 entre la société en cause et ces dernières sociétés ou ces fonds.
c. Abrogé.
d. à e. Devenus sans objet.
f. Les sociétés mentionnées aux 1 à 3 de l’article 206, soumises à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, autres que les sociétés à capital variable et celles mentionnées à l’article 238 bis HE, peuvent bénéficier, pour une série comprenant un exercice bénéficiaire et les deux premiers exercices bénéficiaires suivant celui-ci, du taux fixé au a bis, à hauteur de la fraction de leurs résultats comptables qu’elles incorporent à leur capital au cours de l’exercice suivant celui de leur réalisation. Cette fraction doit représenter, pour chacun des trois exercices et dans la limite du résultat fiscal, le quart au plus du résultat comptable sans excéder la somme de 30 000 €. L’option ne peut plus être exercée pour l’imposition des résultats des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2001. Lorsque, à cette date, la série de trois exercices bénéficiaires est en cours, le taux d’imposition prévu par le dispositif ne s’applique pas aux résultats des exercices restants, sauf, sur option de l’entreprise, pour les exercices ouverts en 2001. Dans ce dernier cas, le taux de 25 % prévu au b s’applique à la fraction des résultats imposables comprise entre la part des résultats imposables selon les modalités prévues au présent alinéa et 38 120 €, lorsque les conditions prévues au b sont réunies.
Les dispositions du premier alinéa s’appliquent si les conditions suivantes sont remplies :
1º La société a réalisé un chiffre d’affaires de moins de 7 630 000 € et n’est pas mère d’un groupe mentionné à l’article 223 A, au cours du premier des exercices pour lequel le bénéfice du taux réduit est demandé ;
2º Le capital de la société, entièrement libéré, est détenu de manière continue, pour 75 % au moins par des personnes physiques ou par une société répondant aux conditions visées au 1º dont le capital est détenu, pour 75 % au moins, par des personnes physiques. Pour la détermination de ce pourcentage, les participations des sociétés de capital-risque, des fonds communs de placement à risques, des sociétés de développement régional et des sociétés financières d’innovation ne sont pas prises en compte à la condition qu’il n’existe pas de lien de dépendance au sens du 12 de l’article 39 entre la société en cause et ces dernières sociétés ou ces fonds.
Lorsque la société n’a pas dressé de bilan au cours d’un exercice, le bénéfice imposé provisoirement en application du deuxième alinéa de l’article 37 ne peut être soumis au taux réduit ; lorsqu’elle a dressé plusieurs bilans successifs au cours d’une même année, comme prévu au troisième alinéa de cet article, seule la fraction du bénéfice du dernier exercice clos au cours de ladite année est soumise aux dispositions du présent f.
Si l’une des trois incorporations au capital mentionnées au premier alinéa n’est pas effectuée, la société acquitte, dans les trois mois suivant la clôture de l’exercice au cours duquel elle aurait dû procéder à cette incorporation, l’impôt au taux normal sur la fraction de résultat du ou des exercices qui a été soumise au taux réduit, diminué de l’impôt payé à ce titre, majoré de l’intérêt de retard mentionné à l’article 1727. Il en va de même en cas de réduction de capital non motivée par des pertes ou de survenance d’un des événements mentionnés aux 2 à 3 de l’article 221, avant la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle est intervenue la dernière des incorporations au capital ayant ouvert droit au bénéfice du taux réduit ; en cas de réduction de capital, le montant de la reprise est, le cas échéant, limité au montant de cette réduction. Toutefois, si la société est absorbée dans le cadre d’une opération soumise à l’article 210 A, les sommes qui ont été incorporées à son capital ne sont pas rapportées à ses résultats au titre de l’exercice au cours duquel intervient cette opération si la société absorbante ne procède à aucune réduction de capital non motivée par des pertes avant l’expiration du délai précité.
Les dispositions du présent f sont également applicables sous les mêmes conditions et sanctions lorsque les sociétés visées au premier alinéa portent à une réserve spéciale la fraction du bénéfice mentionnée à la deuxième phrase de cet alinéa.
Cette réserve doit être incorporée au capital au plus tard au cours de l’exercice suivant le troisième exercice ayant bénéficié des dispositions du premier alinéa du présent f. En cas de prélèvement sur cette réserve ou d’absence d’incorporation au capital dans ce délai, les dispositions du sixième alinéa du présent f sont applicables. Lorsque les incorporations de capital afférentes à l’imposition de résultats d’exercices ouverts avant le 1er janvier 2001 ont été différées, elles doivent être effectuées au plus tard à la clôture du second exercice ouvert à compter de cette date.
Les conditions d’application du f ainsi que les obligations déclaratives qui en découlent sont fixées par décret.
II. — Les plus-values visées au I de l’article 238 octies sont soumises à l’impôt au taux de 15 % lorsque la société n’a pas demandé à bénéficier de l’exonération sous condition de remploi prévue audit article. L’application de la présente disposition est toutefois subordonnée à la double condition que :
a. Les opérations génératrices des plus-values présentent un caractère accessoire ou occasionnel pour la société intéressée ;
b. Les immeubles cédés aient fait l’objet d’un permis de construire délivré avant le 1er janvier 1966.
III. — Les dispositions du II sont étendues, sous les mêmes conditions, aux profits réalisés à l’occasion de la cession d’immeubles ayant fait l’objet d’un permis de construire délivré entre le 1er janvier 1966 et le 1er janvier 1972 ou pour lesquels aura été déposée, avant le 1er janvier 1972, la déclaration de construction visée à l’article L. 430-3 du code de l’urbanisme.
Toutefois, en ce qui concerne ces profits :
a. Le taux réduit de l’impôt sur les sociétés est fixé à 25 % ;
b. L’application de ce taux réduit est subordonnée à la condition que les opérations de construction correspondantes présentent un caractère accessoire pour la société intéressée.
IV. — Le taux de l’impôt est fixé à 16,5 % en ce qui concerne les plus-values imposables en application du 2 de l’article 221, du deuxième alinéa de l’article 223 F et de l’article 208 C ter, relatives aux immeubles, droits afférents à un contrat de crédit-bail et parts des organismes mentionnés au dernier alinéa du II de l’article 208 C inscrits à l’actif des sociétés qui ont opté pour le régime prévu au II de ce même article.
Art. 527. — Les ouvrages mentionnés à l’article 522 supportent une contribution fixée à :
a. Pour les ouvrages en or et platine, 8 € par ouvrage marqué ;
b. Pour les ouvrages en argent, 4 € par ouvrage marqué.
Toutefois, le montant de cette contribution est limité respectivement à 4 € et 2 € jusqu’au 30 juin 2005.
Dans les départements d’outre-mer, la contribution est fixée à :
a. Pour les ouvrages en or et platine, 2 € par ouvrage marqué ;
b. Pour les ouvrages en argent, 1 € par ouvrage marqué.
Le fait générateur de la contribution est constitué par l’apposition du poinçon sur les ouvrages par les bureaux de garantie.
L’exigibilité intervient lors du fait générateur.
Les redevables sont tenus de souscrire au plus tard le 15 du mois suivant la date d’exigibilité, auprès du service des douanes chargé du recouvrement, une déclaration conforme à un modèle fixé par l’administration et accompagnée du paiement de cette contribution. Toutefois, ils ont la possibilité d’acquitter la contribution au comptant en déposant ladite déclaration à la date du fait générateur. Les modalités d’application du présent article sont fixées par décret.
Art. 647. — I. — Les formalités de l’enregistrement et de la publicité foncière sont fusionnées pour les actes publiés au fichier immobilier. La nouvelle formalité prend nom de « formalité fusionnée ».
Sont exclus de ce régime : les décisions judiciaires, les mutations à titre gratuit, les baux de plus de douze ans à durée limitée, et les actes pour lesquels il est impossible de procéder à la formalité fusionnée.
II. — L’enregistrement des actes soumis à cette formalité et assujettis obligatoirement à la publicité foncière résulte de leur publicité. Il en est de même pour les actes admis à la publicité foncière à titre facultatif lorsque la publicité est requise en même temps que l’enregistrement.
III. — La formalité fusionnée doit être requise dans les deux mois de la date de l’acte. Toutefois, en ce qui concerne les actes dont la publication est facultative, les formalités de l’enregistrement et de la publicité foncière demeurent distinctes si la formalité fusionnée n’a pas été requise dans le délai prévu aux articles 634 et 635 pour la formalité de l’enregistrement.
IV. — En cas de rejet de la formalité de publicité foncière l’acte est néanmoins réputé enregistré à la date du dépôt.
Art. 657. — La formalité fusionnée a lieu au bureau des hypothèques de la situation de l’immeuble
Art. 777. — Les droits de mutation à titre gratuit sont fixés aux taux indiqués dans les tableaux ci-après, pour la part nette revenant à chaque ayant droit :
Tarif des droits applicables en ligne directe
Fraction de part nette taxable |
Tarif applicable |
N’excédant pas 7 600 € |
5 % |
Comprise entre 7 600 et 11 400 € |
10 % |
Comprise entre 11 400 € et 15 000 € |
15 % |
Comprise entre 15 000 € et 520 000 € |
20 % |
Comprise entre 520 000 € et 850 000 € |
30 % |
Comprise entre 850 000 € et 1 700 000 € |
35 % |
Au-delà de 1 700 000 € |
40 % |
Tarif des droits applicables entre époux
Fraction de part nette taxable |
Tarif applicable |
N’excédant pas 7 600 € |
5 % |
Comprise entre 7 600 et 15 000 € |
10 % |
Comprise entre 15 000 € et 30 000 € |
15 % |
Comprise entre 30 000 € et 520 000 € |
20 % |
Comprise entre 520 000 € et 850 000 € |
30 % |
Comprise entre 850 000 € et 1 700 000 € |
35 % |
Au-delà de 1 700 000 € |
40 % |
Les trois derniers tarifs sont applicables aux mutations à titre gratuit entre vifs consenties par actes passés à compter du 14 septembre 1983 et aux successions ouvertes à compter du 1er janvier 1984.
Tarif des droits applicables en ligne collatérale et entre non-parents
Fraction de part nette taxable |
Tarif applicable |
Entre frères et soeurs : |
|
N’excédant pas 23 000 € |
35 % |
Supérieure à 23 000 € |
45 % |
Entre parents jusqu’au quatrième degré inclusivement |
55 % |
Entre parents au-delà du quatrième degré et entre personnes non parentes |
60 % |
Sous réserve des exceptions prévues au I de l’article 794 et à l’article 795, les dons et legs faits aux établissements publics ou d’utilité publique sont soumis aux tarifs fixés pour les successions entre frères et soeurs.
Art. L. 313-7. — Les opérations de crédit-bail mentionnées par la présente sous-section sont :
1. Les opérations de location de biens d’équipement ou de matériel d’outillage achetés en vue de cette location par des entreprises qui en demeurent propriétaires, lorsque ces opérations, quelle que soit leur qualification, donnent au locataire la possibilité d’acquérir tout ou partie des biens loués, moyennant un prix convenu tenant compte, au moins pour partie, des versements effectués à titre de loyers ;
2. Les opérations par lesquelles une entreprise donne en location des biens immobiliers à usage professionnel, achetés par elle ou construits pour son compte, lorsque ces opérations, quelle que soit leur qualification, permettent aux locataires de devenir propriétaires de tout ou partie des biens loués, au plus tard à l’expiration du bail, soit par cession en exécution d’une promesse unilatérale de vente, soit par acquisition directe ou indirecte des droits de propriété du terrain sur lequel ont été édifiés le ou les immeubles loués, soit par transfert de plein droit de la propriété des constructions édifiées sur le terrain appartenant audit locataire.
En cas d’opération de crédit-bail sur le droit au renouvellement d’un bail, ce droit ne peut être invoqué que par le crédit-bailleur, par dérogation aux dispositions de l’article L. 145-8 du code de commerce. Les autres droits et obligations que le locataire tient des dispositions du décret précité sont répartis par contrat entre le propriétaire, le crédit-bailleur et le crédit-preneur.
3. Les opérations de location de fonds de commerce, d’établissement artisanal ou de l’un de leurs éléments incorporels, assorties d’une promesse unilatérale de vente moyennant un prix convenu tenant compte, au moins pour partie, des versements effectués à titre de loyers, à l’exclusion de toute opération de location à l’ancien propriétaire du fonds de commerce ou de l’établissement artisanal.
4. Les opérations de location de parts sociales ou d’actions prévues aux articles L. 239-1 à L. 239-5 du code de commerce, assorties d’une promesse unilatérale de vente moyennant un prix convenu tenant compte, au moins pour partie, des versements effectués à titre de loyers.
Art. L. 511-1. — Les établissements de crédit sont des personnes morales qui effectuent à titre de profession habituelle des opérations de banque au sens de l’article L. 311-1. Ils peuvent aussi effectuer des opérations connexes à leurs activités, au sens de l’article L. 311-2.
Art. L. 518-1. — Ne sont pas soumis aux dispositions des chapitres Ier à VII du présent titre : le Trésor public, la Banque de France, La Poste, dans les conditions définies à l’article L. 518-25, l’institut d’émission des départements d’outre-mer, l’institut d’émission d’outre-mer et la Caisse des dépôts et consignations.
La Caisse des dépôts et consignations et ses filiales constituent un groupe public au service de l’intérêt général et du développement économique du pays. Ce groupe remplit des missions d’intérêt général en appui des politiques publiques conduites par l’État et les collectivités locales et peut exercer des activités concurrentielles.
Dans ce cadre, la Caisse des dépôts et consignations est plus particulièrement chargée de la gestion des dépôts réglementés et des consignations, de la protection de l’épargne populaire, du financement du logement social et de la gestion d’organismes de retraite. Elle contribue également au développement économique local et national, particulièrement dans les domaines de l’emploi, de la politique de la ville, de la lutte contre l’exclusion bancaire et financière, de la création d’entreprise et du développement durable.
Ces institutions et services peuvent effectuer les opérations de banque prévues par les dispositions législatives et réglementaires qui les régissent.
Les arrêtés du ministre chargé de l’économie pris en application des articles L. 611-1, L. 611-3, L. 611-4 ainsi que les règlements du comité de la réglementation comptable peuvent, sous réserve des adaptations nécessaires et dans des conditions fixées par décret en Conseil d’État, être étendus à La Poste, dans les conditions définies à l’article L. 518-25, à la caisse des dépôts et consignations et aux comptables du Trésor.
Art. L. 531-4. — Les entreprises d’investissement sont des personnes morales, autres que les établissements de crédit, qui fournissent des services d’investissement à titre de profession habituelle.
Art. L. 562-4. — Un service, placé sous l’autorité du ministre chargé de l’économie, reçoit la déclaration prévue à l’article L. 562-2. Ce service est composé d’agents publics de l’État spécialement habilités par le ministre, dans les conditions fixées par décret en Conseil d’État. Ce service recueille et rassemble tous renseignements propres à établir l’origine des sommes ou la nature des opérations ayant fait l’objet d’une déclaration mentionnée à l’article L. 562-2, de l’examen particulier prévu à l’article L. 563-3 ou d’une information mentionnée à l’article L. 563-5. Dès que les informations recueillies mettent en évidence des faits susceptibles de relever du trafic de stupéfiants ou d’activités criminelles organisées ou du financement du terrorisme, il en réfère au procureur de la République en lui précisant, le cas échéant, que l’administration des douanes a été saisie en vue de procéder à des investigations pour la recherche et la constatation de l’infraction prévue à l’article 415 du code des douanes.
Le procureur de la République transmet au service mentionné ci-dessus toutes les décisions définitives prononcées dans les affaires ayant fait l’objet d’une déclaration de soupçon, en application du présent titre.
Art. 226-13. — La révélation d’une information à caractère secret par une personne qui en est dépositaire soit par état ou par profession, soit en raison d’une fonction ou d’une mission temporaire, est punie d’un an d’emprisonnement et de 15 000 € d’amende.
PERSONNES ENTENDUES PAR LE RAPPORTEUR
• Direction générale du Trésor et de la politique économique
— M. Xavier MUSCA, directeur général ;
— M. Franck DUMAILLE, secrétaire général adjoint du comité interministériel des restructurations industrielles (CIRI), adjoint au chef du bureau du financement des entreprises (Finent2).
• Direction des affaires civiles et du Sceau
— M. Marc GUILLAUME, directeur ;
— Mme Marie-Noëlle TEILLER, sous-directrice des affaires civiles.
• Fédération française des sociétés d’assurances
— M. Gérard de la MARTINIERE, président ;
— M. Philippe POIGET, directeur juridique.
• MEDEF
— M. Bernard FIELD, Président de la commission des affaires juridiques ;
— Mme Joëlle SIMON, directrice de la commission des affaires juridiques.
• Fédération bancaire française
— Mme Ariane OBOLENSKY, directrice générale ;
— Mme Annie BAC, directrice juridique.