N° 1833
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ASSEMBLÉE NATIONALE
CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958
TREIZIÈME LÉGISLATURE
Enregistré à la Présidence de l’Assemblée nationale le 15 juillet 2009.
RAPPORT
FAIT
AU NOM DE LA COMMISSION DES AFFAIRES ÉTRANGÈRES SUR LE PROJET DE LOI n° 1688, autorisant l’approbation de l’avenant à l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République de Malte tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune,
par Mme Chantal BOURRAGUÉ
Députée
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ET
ANNEXE : TEXTE DE LA COMMISSION DES AFFAIRES ÉTRANGÈRES
INTRODUCTION 5
I – MOTIVATIONS ET DISPOSITIONS TECHNIQUES DU PREMIER AVENANT À LA CONVENTION FISCALE DE 1977 7
II – LES DISPOSITIONS DU SECOND AVENANT À LA CONVENTION FISCALE DE 1977 9
C – CLAUSE ANTI-ABUS 10
D – ÉCHANGE DE RENSEIGNEMENTS 10
E – EFFECTIVITÉ DU VERSEMENT DES REVENUS OU DES GAINS 11
CONCLUSION 13
EXAMEN EN COMMISSION 15
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ANNEXE : TEXTE DE LA COMMISSION DES AFFAIRES ÉTRANGÈRES 17
Mesdames, Messieurs,
Depuis la publication, en 1998, du rapport de l’OCDE intitulé Concurrence fiscale dommageable : un problème mondial qui traitait des paradis fiscaux et des régimes fiscaux préférentiels et définissait, notamment, quatre critères principaux (absence d’impôts ou impôts insignifiants, absence d’échange effectif de renseignements, manque de transparence, absence d’activité substantielle et pratiques de cantonnement), Malte a non seulement pris l’engagement en mai 2000 (1) de supprimer, en coopération avec l’OCDE, les aspects dommageables de sa fiscalité sur la base de ces critères mais a même coprésidé, avec les Pays-Bas, le sous-groupe de travail du Forum mondial de l’OCDE pour un échange effectif de renseignements en matière fiscale. Ce sous-groupe a mis au point en 2002 un modèle d’accord, le Tax Information Exchange Agreements (TIEAS), visant à promouvoir la coopération internationale en matière fiscale par l’échange de renseignements fiscaux sur demande pour des motifs fiscaux civils ou pénaux qui a, depuis, été utilisé comme base pour la signature de plus de cinquante accords bilatéraux. De son côté, le Groupe d’action financière sur le blanchiment de capitaux GAFI avait noté dans son rapport de juin 2000 visant à identifier les pays ou territoires non coopératifs pour améliorer l’efficacité, au plan mondial, des mesures de lutte contre le blanchiment que le dispositif maltais anti-blanchiment était assez complet tout en identifiant une source de préoccupation majeure concernant le système maltais de sociétés prête-noms, l’invitant à en accélérer la suppression. Enfin, l’intégration de Malte à l’Union européenne en mai 2004 et les travaux de reprise de l’acquis communautaire ont permis de faire avancer le système fiscal maltais en matière de coopération et d’entraide administratives et en matière d’exigences fiscales.
Le projet de loi qui nous est soumis, portant sur un avenant modifiant, pour la seconde fois, la convention fiscale franco-maltaise du 25 juillet 1977 intervient ainsi dans un contexte différent de celui du premier avenant, datant de 1994, même si l’île fait particulièrement parler d’elle pour l’hébergement de jeux en ligne, attirés par une fiscalité attractive.
Par ailleurs, peu d’accords bilatéraux sont intervenus entre les gouvernements français et maltais. Si le premier d’entre eux, conclu en 1968, visait à développer les échanges dans les domaines de l’éducation, des sciences, des lettres et des arts, les sept suivants portaient davantage sur les échanges économiques et financiers ainsi que la circulation des personnes et des biens. C’est bien, en effet, sur ces deux volets que se concentre l’essentiel de nos relations bilatérales et l’accord de 1977 en est l’un des fondements.
I – MOTIVATIONS ET DISPOSITIONS TECHNIQUES DU PREMIER AVENANT À LA CONVENTION FISCALE DE 1977
L’accord initial, signé à La Valette le 25 juillet 1977, tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale, est composé des trente et un articles de l’accord proprement dit et d’un protocole venant le préciser (2).
Il contient les dispositions habituelles d’une convention fiscale et s’applique à toute personne résidente en France et/ou à Malte. Il précise les impôts visés et les notions fiscales nécessaires au déclenchement de l’imposition, comme le domicile fiscal, l’établissement stable, le bénéfice des entreprises ou les revenus immobiliers. Il définit, notamment, les règles d’imposition des dividendes, intérêts, redevances, revenus immobiliers, tantièmes et pensions ainsi que des bénéfices du transport maritime et aérien et traite de diverses situations comme les professions indépendantes, les artistes et sportifs, les fonctionnaires, étudiants ou enseignants. La méthode d’élimination de la double imposition est l’objet de son article 24. Les revenus non expressément mentionnés sont imposables dans l’Etat de résidence (art. 22). Il pose le principe de non-discrimination entre nationaux d’un Etat et nationaux de l’autre Etat. Il organise les procédures de recours amiable en cas d’imposition non conforme à ses dispositions. L’échange de renseignements est réglé par son article 27.
Le premier avenant à cet accord dont a été saisie notre Assemblée date du 8 juillet 1994. Il est entré en vigueur en septembre 1997 (3). Il se compose du texte de l’avenant et d’un échange de lettres, signés le 8 juillet 1994. Il modifie le titre de l’accord initial pour consacrer sa portée sur l’impôt sur la fortune et sept de ses articles. Le protocole est complété par un paragraphe concernant les personnes exclues du bénéfice des dispositions de la convention fiscale.
Comme le second, ce premier avenant avait été élaboré à la demande de la France. Il s’agissait alors de tenir compte de l’évolution fiscale tant en France qu’à Malte et de certaines dispositions maltaises susceptibles de créer des opportunités d’évasion fiscale en réservant aux seules véritables implantations industrielles et commerciales le bénéfice de l’accord de 1977 de non double imposition.
Il a ainsi été convenu d’exclure du bénéfice des dispositions de la convention fiscale les personnes bénéficiant d’avantages fiscaux particuliers en vertu de trois lois maltaises et de leurs amendements ultérieurs (article 10 et échange de lettres) : « the Malta International Business Activities Act 1988 » qui avait pour objet le développement des activités offshore avec une exonération d’impôts sur les bénéfices pour les société n’exerçant pas d’activité commerciale et un taux de 5 % pour les autres, « the Merchant Shipping Act 1973 » concernant l’exploitation de navires en trafic international et le pavillon maltais et « the Offshore Trusts Act 1988 » qui a d’ailleurs été amendé par « the Trusts and Trustees Act 2004 » contenant des obligations de transparence, non-discrimination et prévention du blanchiment de capitaux.
Rappelons que dès l’accession au pouvoir du parti nationaliste en 1987, les autorités maltaises décidèrent de la création, au sud-est de l’île, du port franc de Marsaxlokk afin de tirer le meilleur profit de la situation géographique de l’île et d’une zone d’activités offshore offrant aux sociétés qui s’y implanteraient de nombreuses incitations fiscales. La Malta International Business Authority – MIBA devait mettre en œuvre la volonté des politiques maltais de développer ce secteur. L’avenant a permis d’exclure du dispositif conventionnel les sociétés installées dans la zone offshore afin d’en diminuer l’attractivité fiscale.
Les modalités d’élimination de la double imposition ont été actualisées. C’est désormais le crédit d’impôt imputable qui permet de la traiter (article 7 de l’avenant modifiant l’article 24 de l’accord initial). Les revenus provenant de Malte deviennent imposables en France lorsque leur bénéficiaire est un résident de France. Le crédit d’impôt accordé est égal à l’impôt français pour tous les revenus imposables exclusivement par l’Etat maltais, permettant ainsi de les exonérer de l’impôt en France. Les dispositions fiscales françaises nouvelles intégrées à l’accord ont permis d’intégrer dans son champ d’application l’impôt de solidarité sur la fortune (article 2/article 2), avec la précision, pour les biens immobiliers, que ceux qui sont détenus par l’intermédiaire d’une personne morale sont imposables dans l’État où ils sont situés (article 4/article 6).
Concernant la règle de non discrimination contenue dans l’article 25 de l’accord initial, une distinction est opérée entre les personnes physiques ou morales résidentes et non résidentes d’un État (article 8).
Enfin, ce premier avenant a permis d’affirmer, en matière de définition des termes qui ne le seraient pas directement par l’accord, la prépondérance du droit fiscal sur les autres branches du droit (article 3/article 3).
II – LES DISPOSITIONS DU SECOND AVENANT À LA CONVENTION FISCALE DE 1977
L’avenant, dont le projet de loi que nous examinons propose d’autoriser la ratification, a été signé le 29 août 2008 à La Valette. Il a été ratifié par Malte le 30 octobre 2008. S’il comporte, avec neuf articles, peu de dispositions, celles-ci sont néanmoins importantes. Il intervient alors que Malte est membre de l’Union européenne depuis le 1er mai 2004 et qu’elle a rejoint la zone euro.
A – Actualisation des impôts concernés
L’avenant complète la liste des impôts français visés par la convention fiscale par la taxe sur les salaires, la contribution sociale généralisée et la contribution pour le remboursement de la dette sociale, portant leur nombre à six avec l’impôt sur le revenu, l’impôt sur les sociétés et l’impôt sur la fortune.
En effet, si la CSG et la CRDS sont implicitement visées par l’article 2 de la convention en tant qu’impôt de nature identique ou analogue à l’impôt sur le revenu, il a semblé préférable de les faire figurer de façon expresse. Leur prise en compte dans le cadre de la convention permettra d’imputer le crédit d’impôt, égal à l’impôt prélevé à Malte, sur l’impôt sur le revenu stricto sensu et sur la CSG et la CRDS. Dans le cas où le montant de l’impôt sur le revenu français serait inférieur au montant de l’impôt prélevé à Malte, l’imputation pourra désormais être effectuée sur une base élargie. Il s’agit ainsi d’une mesure favorable aux contribuables français.
Côté maltais, l’avenant supprime, la surtaxe, y compris les avances d’impôt effectuées par voie de retenue à la source ou d’une autre façon puisque la surtaxe n’existe plus dans le dispositif maltais depuis plus d’une dizaine d’années. Le seul impôt maltais concerné par la convention reste l’impôt sur le revenu.
B – Actualisation des taux de retenue à la source
Cette actualisation, à la demande de la France, concerne les dividendes et les intérêts payés.
Les dispositions en vigueur prévoyaient que, lorsque les dividendes sont payés par une société résidente en France à un résident de Malte qui en est le bénéficiaire effectif, l’impôt français ne peut excéder 15 % de leur montant brut, taux ramené à 5 % dans le cas d’une société bénéficiaire disposant directement d’au moins 10 % du capital de la société versant les dividendes. A la demande de la partie française, ces dividendes sont désormais exonérés de retenue à la source pour être exclusivement imposables à Malte (art. 2 de l’avenant modifiant l’article 10 de l’accord). En effet, tant le droit interne français que les directives européennes impliquaient une taxation inférieure à celle prévue par la convention de 1977. Ainsi, l'article 119 ter du Code Général des impôts prévoit, à compter du 1er janvier 2009, l'exonération de retenue à la source des dividendes versés à une entreprise qui a son siège de direction effective dans la Communauté Européenne et qui détient au moins 10% du capital de la personne morale distributrice. L’impact de cet allègement d’imposition devrait être très faible en montant, les placements maltais en France étant très rares.
L’état actuel de la convention fiscale prévoit que, si les intérêts sont normalement imposables dans l’État de résidence, ils peuvent être imposés dans l’État de provenance à un taux ne pouvant excéder 10 % de leur montant brut si la personne qui les perçoit en est le bénéficiaire effectif. L’article 131 quater du CGI exonérant du prélèvement obligatoire prévu à l’article 125 A III du même code les produits des emprunts contractés hors de France par des personnes morales françaises ou par des fonds communs de créances, la France a demandé que ce taux soit ramené de 10 % à 5 % (art. 3/art. 11) puisqu’au regard de ces dispositions, les intérêts versés à l'étranger et satisfaisant aux conditions de l’article 131 quater ne seront pas soumis à retenue à la source. Précisons que les intérêts visés par la convention fiscale s’entendent comme les revenus tirés des créances de toute nature et notamment les revenus des fonds publics et des obligations d’emprunt.
Une clause anti-abus est insérée dans les articles 10-Dividendes,
11-Intérêts et 12-Redevances de la convention fiscale. Cette clause est inspirée des commentaires du modèle de convention fiscale de l’OCDE et vise à lutter contre l’usage abusif de la convention. Elle permet de refuser la limitation de l’imposition à la source lorsque les transactions ont été principalement conclues dans le but de tirer profit des dispositions visées.
L’échange de renseignements était jusque là réglé par les dispositions de l’article 27 de la convention initiale et n’avait pas été modifié par le premier avenant. L’avenant de 2008 lui substitue une nouvelle rédaction portant des avancées significatives puisqu’en effet sa portée restait limitée en ne permettant pas d’obtenir des renseignements bancaires dont la communication n’était pas autorisée par la législation interne maltaise.
Depuis 2008, l’évolution législative maltaise, en amendant l'IncomeTax Management Act, a rendu possible les demandes administratives d’informations prévues par les traités internationaux en matière fiscale, ces demandes pouvant être adressées à "toute personne". Les transmissions d'informations ne sont plus limitées par l'intérêt domestique de l'État maltais et s'étendent aux informations bancaires.
Alors que la rédaction conventionnelle initiale limitait l’échange de renseignements à ceux nécessaires à l’application de l’accord, la nouvelle rédaction l’étend à tous ceux qui sont vraisemblablement pertinents, reprenant la rédaction de l’article 26 du modèle de convention concernant le revenu et la fortune de l’OCDE, rédaction qui est la norme la plus généralement retenue pour l’échange bilatéral de renseignements pour des motivations fiscales. Cependant, si la convention de l’OCDE proposait de ne pas restreindre l’échange de renseignements aux personnes ou aux impôts visés par l’accord, la rédaction retenue par l’avenant les limite aux impôts énumérés à l’article 2.
Par ailleurs, les renseignements pourront désormais être communiqués aux personnes ou autorités chargées du contrôle de l’établissement et du recouvrement ainsi qu’à celles contrôlant les procédures ou poursuites engagées à ce titre.
Cette communication doit toujours se faire dans le respect de la législation et de la pratique administrative des Etats concernés et sans révéler un secret commercial, industriel, professionnel ou commercial.
Enfin, deux paragraphes, issus de la nouvelle rédaction en 2005 du modèle de convention de l’OCDE, viennent compléter cet article. Le premier pose le principe de l’utilisation, par l’Etat auquel la demande est présentée, des pouvoirs dont il dispose pour y répondre même s’il n’en a pas besoin à ses propres fins fiscales. Le second permet notamment la levée du secret bancaire en précisant qu’il ne peut être tiré argument pour justifier un refus de communication de ce que les renseignements sont détenus par une banque, un établissement financier ou un fiduciaire ou parce qu’ils se rattachent aux droits de propriété. Cette nouvelle rédaction permettra désormais un échange d’informations sans restrictions entre les deux administrations fiscales et l’accès aux informations bancaires.
E – Effectivité du versement des revenus ou des gains
Le protocole annexé à la convention fiscale est complété par une demande française visant à limiter aux revenus effectivement imposés le bénéfice, en vertu de la convention, d’allègement total ou partiel d’impôts. L’allègement obtenu ne peut porter que sur la part des revenus ou des gains remise ou reçue dans l’autre État.
La convention fiscale signée avec Malte en 1977 a montré qu’elle répondait aux problématiques posées puisqu’elle n’a connu que deux demandes de modifications en plus de trente ans malgré l’évolution des situations respectives de nos deux pays et de leur législation fiscale et en matière de droit des sociétés.
Les dispositions contenues dans le présent avenant, ratifié par Malte depuis octobre 2008, et parmi elles l’introduction de la clause anti abus et l’extension du champ des échanges de renseignements, sont deux avancées majeures dans une période où la transparence des opérations est la garantie nécessaire d’un système financier mis en question par la crise actuelle. Il s’inscrit dans la volonté du président de la République et des institutions tant européennes qu’internationales de limiter les possibilités d’évasion fiscale. Il faut à ce titre saluer la rapidité avec laquelle le Gouvernement a soumis à la ratification par le Parlement le texte de l’avenant puisqu’il intervient moins d’un an après sa signature.
C’est un signe positif que le Parlement enverra en adoptant le projet de loi autorisant l’approbation de ce second avenant à la convention fiscale franco-maltaise.
La Commission a examiné le présent projet de loi au cours de sa réunion du mercredi 15 juillet 2009
Après l’exposé de M. Jean Roatta, suppléant la rapporteure, un débat a lieu.
M. Jacques Myard. L’article 2 de l’avenant stipule : « Lorsque les dividendes sont payés par une société qui est un résident de France à un résident de Malte qui en est le bénéficiaire effectif, l’impôt français ainsi établi ne peut excéder 15 % du montant brut des dividendes. » N’est-ce pas avouer que le niveau de l’IS est trop élevé en France ? Cela confine à la discrimination à l’envers.
M. Jean Roatta, suppléant la rapporteure. Cette stipulation figure classiquement dans les accords de ce type, mais je ne manquerai pas de faire part de votre remarque à Mme la Rapporteure.
Suivant ses conclusions, la Commission adopte le projet de loi (no 1688).
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La Commission vous demande donc d’adopter, dans les conditions prévues à l’article 128 du Règlement, le présent projet de loi.
TEXTE DE LA COMMISSION DES AFFAIRES ÉTRANGÈRES
Article unique
(Non modifié)
Est autorisée l’approbation de l’avenant à l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République de Malte tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune, signé à La Valette le 25 juillet 1977 et modifié par l’avenant signé à La Valette le 8 juillet 1994 et l’échange de lettres du 8 juillet 1994, signé à La Valette le 29 août 2008, et dont le texte est annexé à la présente loi.
NB : Le texte de l’avenant figure en annexe au projet de loi (n° 1688).
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