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N
° 404, N° 405 et N° 406

______

ASSEMBLÉE NATIONALE

CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958

QUATORZIÈME LÉGISLATURE

Enregistré à la Présidence de l'Assemblée nationale le 14 novembre 2012

RAPPORT

FAIT

AU NOM DE LA COMMISSION DES AFFAIRES ÉTRANGÈRES SUR :

– LE PROJET DE LOI, ADOPTÉ PAR LE SÉNAT APRÈS ENGAGEMENT DE LA PROCÉDURE ACCÉLÉRÉE, autorisant l’approbation de l’avenant à la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République des Philippines tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu,

– LE PROJET DE LOI n° 306, autorisant l’approbation de l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume des Pays-Bas pour ce qui est d’Aruba relatif à l’échange de renseignements en matière fiscale (PROCÉDURE ACCÉLÉRÉE),

– LE PROJET DE LOI n° 307, autorisant l’approbation de l’avenant à la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Sultanat d’Oman en vue d’éviter les doubles impositions (PROCÉDURE ACCÉLÉRÉE),

PAR M. Jean-Luc DRAPEAU

Député

——

ET

ANNEXE : TEXTES DE LA COMMISSION DES AFFAIRES ÉTRANGÈRES

Voir les numéros :

Sénat : 788 (2011-2012), 29, 30 et T.A. 11 (2012-2013).

Assemblée nationale : 295.

INTRODUCTION 5

I. UNE PROBLÉMATIQUE COMMUNE AUX TROIS ACCORDS : LA LUTTE CONTRE LA FRAUDE FISCALE INTERNATIONALE 7

A. Un cadre international qui valorise la signature d’accords sur les échanges de renseignements fiscaux 7

1. L’émergence de différentes listes de paradis fiscaux 8

2. Des listes officielles pour lesquelles la signature d’accords d’échange de renseignements est déterminante 8

a. La liste de l’OCDE 8

b. La liste du code général des impôts 10

B. Les normes de référence de l’OCDE 11

1. Le modèle de convention fiscale de l’OCDE 11

2. Les « termes de référence » guidant l’examen par les pairs 13

C. Les accords d’échange de renseignements fiscaux signés par la France 14

II. L’ACCORD CONCLU LE 14 NOVEMBRE 2011 AVEC LES PAYS-BAS CONCERNANT ARUBA 17

A. Un territoire bénéficiant d’une large autonomie dans le cadre du Royaume des Pays-Bas 17

B. Des relations économiques et financières limitées avec la France 18

C. Un territoire qui ne présente pas les caractéristiques les plus typiques des paradis fiscaux 18

1. Une fiscalité directe significative 18

2. Un secteur financier modérément développé 19

3. Cependant, encore des progrès à réaliser en matière de transparence fiscale 19

D. Un accord exigeant, qui imposera notamment une mise aux normes de la législation d’Aruba 20

1. Les stipulations de l’accord 20

a. L’objet et le champ de l’accord 20

b. Les mécanismes de coopération 21

c. Les restrictions 22

d. Les autres stipulations 22

2. Un accord qui va au-delà du modèle de l’OCDE 23

a. La précision des renseignements qui doivent être fournis et des procédures 23

b. La possibilité d’échanger spontanément des renseignements 23

c. La possibilité d’enquêtes sur place 23

d. Des clauses limitatives plus précises 24

e. L’obligation de mise en conformité des législations 24

III. L’AVENANT CONCLU LE 25 NOVEMBRE 2011 AVEC LES PHILIPPINES 25

A. Un pays émergent, bien que moins avancé que certains de ses voisins 25

B. Des relations économiques dynamiques avec la France 25

C. Le système fiscal et financier des Philippines 26

1. Une fiscalité directe significative 26

2. Une sphère financière assez peu développée 28

3. Une supervision jugée satisfaisante et des progrès récents en matière de secret bancaire 28

4. Cependant, encore quelques progrès à réaliser en matière de transparence fiscale 28

D. Un accord très proche du modèle de l’OCDE 29

1. L’accord préexistant 30

2. Une mise en conformité avec l’évolution des standards internationaux 30

3. Le maintien des restrictions prévues par le modèle de l’OCDE 31

4. Un accord allant cependant un peu au-delà de ce modèle 31

5. Les conditions d’entrée en vigueur 32

IV. L’AVENANT CONCLU LE 8 AVRIL 2012 AVEC LE SULTANAT D’OMAN 33

A. Une économie moins dépendante des hydrocarbures que ses voisines 33

B. Une présence économique française qui se renforce 34

C. Le système fiscal et financier d’Oman 34

1. Une fiscalité directe légère 34

2. Un système financier raisonnablement développé 35

3. Un bon système de supervision financière 35

4. Un droit des personnes morales favorable à la transparence 36

D. Un accord proche du modèle de l’OCDE 36

1. L’institution d’une faculté de retenue à la source sur certaines redevances 37

a. L’exclusion de toute retenue à la source par la convention fiscale de 1989 37

b. L’autorisation d’une retenue à la source à concurrence de 7 % 37

c. L’établissement en conséquence d’un crédit d’impôt pour les bénéficiaires français de redevances 38

2. Les stipulations relatives à l’échange de renseignements à des fins fiscales 39

a. Un dispositif inspiré du modèle de l’OCDE 39

b. La reprise des restrictions prévues par ce modèle 39

c. Cependant, des avancées par rapport à ce modèle 40

3. Les conditions d’entrée en vigueur 41

CONCLUSION 43

EXAMEN EN COMMISSION 45

ANNEXE : Texte de l’article 26 du modèle de convention fiscale de l’OCDE 49

_____

ANNEXE – TEXTES DE LA COMMISSION DES AFFAIRES ÉTRANGÈRES 51

INTRODUCTION

Mesdames, Messieurs,

Depuis une quinzaine d’années, la lutte contre la fraude fiscale, ainsi que contre les autres aspects de la délinquance et de la criminalité financières (blanchiment, financement du terrorisme), est devenue une préoccupation de la communauté internationale. En l’absence de moyens plus contraignants, l’action internationale en la matière privilégie la passation d’accords d’échange de renseignements fiscaux entre les États, afin de réduire progressivement l’opacité d’un certain nombre de « paradis fiscaux ». Cette démarche repose sur le volontariat des États, encouragé par la forme de pression morale exercée par la publication de « listes noires » ou « grises » ; peu active, il faut l’admettre, dans un premier temps, elle a été relancée après la crise financière de 2008, qui a permis une meilleure prise de conscience des risques qui résultent de la circulation opaque et incontrôlée des flux financiers, ainsi que des enjeux pour les ressources fiscales des grands pays.

Les trois accords dont la ratification est demandée à l’Assemblée nationale, passés respectivement avec le sultanat d’Oman, les Philippines et les Pays-Bas au titre de l’île autonome d’Aruba, s’inscrivent dans ce processus : ils visent l’échange de renseignements à des fins fiscales et s’inspirent des « standards » internationaux développés à cette fin (principalement dans le cadre de l’OCDE), voire pour deux d’entre eux les reprennent presque mot pour mot.

C’est pourquoi il est légitime qu’ils fassent l’objet d’un rapport commun, même s’il convient d’observer que l’avenant avec Oman comporte aussi des stipulations de nature différente, relatives à l’imposition à la source de certains flux financiers entre les deux pays. C’est pourquoi aussi votre rapporteur, avant de présenter chacun de ces accords, juge utile de rappeler ce qu’est l’action internationale en matière de lutte contre la fraude fiscale et ce que sont les standards internationaux qui guident la rédaction des accords relatifs aux renseignements fiscaux.

I. UNE PROBLÉMATIQUE COMMUNE AUX TROIS ACCORDS : LA LUTTE CONTRE LA FRAUDE FISCALE INTERNATIONALE

Les trois accords qui sont l’objet du présent rapport ont pour objet exclusif ou principal (dans le cas de celui avec Oman) la mise en place de mécanismes effectifs d’échange de renseignements à des fins fiscales. Ce type d’accords participe d’une démarche internationale de lutte contre la fraude fiscale.

A. UN CADRE INTERNATIONAL QUI VALORISE LA SIGNATURE D’ACCORDS SUR LES ÉCHANGES DE RENSEIGNEMENTS FISCAUX

La lutte contre la fraude fiscale a émergé en tant que préoccupation de la communauté internationale, et donc objet du droit international, il y a une quinzaine d’années.

Lors du sommet du « G7 » réuni à Lyon en 1996, la déclaration finale des chefs d’État et de gouvernement comportait ainsi un paragraphe consacré aux « nouveaux défis dans le domaine de la fiscalité » que génère la mondialisation. Il y était notamment relevé que « le développement de niches fiscales destinées à attirer des activités financières ou géographiquement mobiles peut produire une concurrence fiscale néfaste entre les États, en entraînant un risque de distorsion des échanges et des investissements et, à terme, d’effritement des assiettes fiscales nationales ». En conséquence, l’Organisation de coopération et de développements économiques (OCDE) était chargée de travailler à la mise en place d’« un cadre multilatéral, dans lequel les pays pourront agir individuellement et collectivement, afin de limiter la portée de ces pratiques ».

En 1998, l’OCDE a effectivement publié un rapport sur la « concurrence fiscale dommageable ». Quatre critères d’appréciation des « paradis fiscaux » ont alors été définis :

– une fiscalité insignifiante ou inexistante ;

– l’absence de transparence dans l’application des règles fiscales ;

– l’absence d’activités substantielles sur place (tolérance pour les sociétés-écran à l’activité fictive) ;

– l’absence de véritables échanges de renseignements en matière fiscales avec d’autres juridictions (1).

1. L’émergence de différentes listes de paradis fiscaux

Dès lors que les paradis fiscaux ont fait l’objet de définitions, dont certaines ayant un caractère officiel, puisqu’émanant d’organisations internationales, des listes ont été élaborées, avec des conséquences pratiques mais surtout symboliques pour ceux qui y figuraient.

Réduire le nombre de paradis fiscaux répertoriés sur les listes ad hoc est devenu un enjeu tant pour ces territoires que pour les grands États affichant la lutte contre la fraude fiscale parmi leurs priorités internationales. En l’absence de moyens dans le droit international pour contraindre juridiquement les paradis fiscaux à modifier leurs règles et leurs pratiques, la publication de listes a été conçue comme un instrument de pression sur eux.

2. Des listes officielles pour lesquelles la signature d’accords d’échange de renseignements est déterminante

Sans même mentionner les listes établies par des organisations non gouvernementales, un certain nombre de listes coexistent, qui ont des finalités légèrement différentes et qui, de fait, ne se recoupent qu’en partie. Ainsi, outre la liste de l’OCDE et la liste officielle française, sur lesquelles on reviendra :

– le Fonds monétaire international (FMI) a élaboré une liste des centres financiers off-shore ;

– le Groupe d’action financière (GAFI), structure créée en marge du « G7 » en 1989 pour lutter contre le blanchiment de capitaux et le financement du terrorisme, tient à jour une liste noire et une liste grise en fonction des législations et des pratiques des États dans ces domaines ;

– le Conseil de stabilité financière, créé lors de la réunion du « G20 » à Londres en avril 2009, a une mission prudentielle. Il s’agit d’« identifier les vulnérabilités du système financier mondial et mettre en place des principes en matière de régulation et de supervision dans le domaine de la stabilité financière ». Afin d’encourager les pays à la coopération en matière de supervision des activités financières, des listes blanche, grise et noire d’États respectant des normes suffisantes, en progrès ou non coopératifs ont également été publiées.

a. La liste de l’OCDE

Mandatée par le « G7 », l’OCDE a établi le « Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales » et publié dès 2000 une première « liste noire ».

La dénomination retenue pour le Forum mondial le montre, l’accent a été mis sur le développement de pratiques d’échange de renseignements fiscaux, d’autres objectifs, par exemple une harmonisation fiscale a minima, n’étant pas envisageables au plan international (l’Union européenne elle-même n’y parvenant pas en interne).

Développer effectivement les échanges de renseignements fiscaux implique que des accords internationaux les prévoient et les organisent, mais aussi un minimum de normalisation et d’exigence sur le contenu effectif. C’est là qu’intervient le Forum mondial, enceinte internationale spécialisée, à laquelle plus de cent juridictions participent aujourd’hui : il est chargé du « suivi approfondi » et de l’« examen par les pairs » de la mise en œuvre des normes en matière de transparence et d’échange de renseignements en matière fiscale par chacun de ses membres.

Les normes auxquelles il est renvoyé ne sont pas obligatoires, mais les États sont invités à les adopter sous la menace d’être montrés du doigt par l’inscription sur la liste noire. Elles prennent donc la forme de modèles à suivre. Il s’agit essentiellement du modèle d’accord d’échange de renseignements en matière fiscale élaboré en 2002 et de l’article 26 du modèle de convention fiscale, que l’OCDE a publiés et met à jour régulièrement, assortis de commentaires ; ces standards ont aussi été repris dans le modèle de convention fiscale des Nations-Unies. On y reviendra plus en détail dans le présent rapport.

Cependant, en l’absence d’une volonté politique internationale suffisamment forte, les réalisations en matière de développement et de normalisation de l’échange de renseignements pour lutter contre la fraude fiscale ont d’abord été limitées. On ne dénombrait que vingt-trois accords d’échange de renseignements fiscaux à la fin de l’année 2007.

La crise financière de 2008 a débouché sur une relance du processus, actée lors du sommet du « G20 » à Londres en avril 2009. L’accent a été mis sur la conclusion d’accords d’échange de renseignements fiscaux. En effet, il a été décidé de distinguer :

– une « liste noire », destinée aux États identifiés en 2000 comme paradis fiscaux et n’ayant pas encore pris l’engagement de respecter les standards internationaux de transparence fiscale ;

– une « liste grise » pour ceux n’ayant pas encore mis en œuvre substantiellement ces standards, c’est-à-dire en pratique n’ayant pas conclu douze accords d’échange de renseignements fiscaux conformes aux normes de l’OCDE ;

– enfin une « liste blanche ».

Les quatre États de la liste noire de 2009, parmi lesquels les Philippines (avec le Costa Rica, l’Uruguay et la Malaisie au titre de Labuan) en sont rapidement sortis en prenant des engagements de principe et cette liste est désormais vide.

Quant à la liste grise, qui comprenait, en 2009, trente-huit États ou territoires, dont Aruba, elle s’est également réduite rapidement au gré de la conclusion d’accords fiscaux. Aruba, notamment, n’y figure plus, ayant rejoint la liste blanche en 2010 suite à la conclusion de douze accords.

Depuis fin 2008, plus de sept-cents accords d’échange d’informations ou conventions de double imposition ont ainsi été, soit signés, soit révisés afin de les aligner sur les nouveaux standards.

b. La liste du code général des impôts

La France s’est dotée, en adoptant la loi de finances rectificative n° 2009-1674 du 30 décembre 2009, de sa propre liste de paradis fiscaux, ou plutôt, pour s’en tenir à la terminologie retenue, d’États et territoires « non coopératifs » (ETNC), liste qui est établie et révisée annuellement par arrêté interministériel, selon les critères qui figurent désormais à l’article 238-0 A du code général des impôts.

La procédure d’inscription ou radiation de cette liste nationale est directement liée aux procédures de l’OCDE et à la conclusion ou non d’accords d’échange de renseignements fiscaux :

– sont inscrits sur la liste les États et territoires ayant été examinés par l’OCDE et n’ayant pas conclu d’accord d’échange de renseignements fiscaux avec la France ni avec douze autres États et territoires, ainsi que ceux auxquels la France a proposé un tel accord et qui ne l’ont pas signé ;

– la signature d’un accord de cette nature avec la France entraîne donc retrait de la liste ;

– en revanche peuvent être ajoutés à la liste les États et territoires pour lesquels l’application d’un accord existant d’échange de renseignements avec la France n’a pas permis à l’administration fiscale française d’obtenir les informations nécessaires ;

– enfin, en l’absence d’accord d’échange de renseignements avec la France mais quand la conclusion d’un tel accord n’a pas été proposée, il est tenu compte, pour l’inscription ou non sur la liste, de l’appréciation du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales.

La première liste publiée pour 2010 comportait dix-huit ETNC, parmi lesquels les Philippines. La liste modifiée pour 2011 comportait encore dix-huit ETNC, dont toujours les Philippines et également le sultanat d’Oman. Enfin, la liste modifiée par un arrêté du 4 avril 2012, applicable en 2012, ne recense plus que huit ETNC, Oman notamment en ayant été retiré : il s’agit du Botswana, de Montserrat, de Brunei, de Nauru, du Guatemala, de Niue, des Îles Marshall et des Philippines.

L’inscription sur cette liste a plusieurs conséquences fiscales, notamment :

– les flux financiers (produits de placement, dividendes, rémunérations) à destination des ETNC sont l’objet d’une retenue à la source de 50 % pratiquée par le fisc français, alors que les mêmes flux à destination d’autres territoires sont soumis, en application des conventions fiscales bilatérales ou, à défaut, du code général des impôts, à des prélèvements forfaitaires plus faibles, voire sont parfois exonérés ;

– les personnes et entreprises soumises à l’impôt en France ne peuvent déduire en tant que charges les sommes payées ou dues à des personnes physiques ou morales domiciliées ou établies dans un ETNC, ainsi que les versements réalisés sur un compte bancaire tenu par un organisme financier qui y est établi, qu’à la condition qu’elles prouvent que ces sommes correspondent à des opérations réelles, ne présentent un caractère ni anormal ni exagéré et ont principalement un objet et un effet autres que de permettre la localisation de ces dépenses dans un ETNC ;

– le régime dit des sociétés mères-filles ne s’applique pas aux produits des titres d’une société établie dans un ETNC ; donc les sociétés imposées en France ne peuvent pas retrancher de leur bénéfice net les distributions de leurs filiales établies dans un ETNC. De même, le régime favorable des plus-values et moins-values à long terme n’est pas applicable.

B. LES NORMES DE RÉFÉRENCE DE L’OCDE

Les stipulations des accords qui sont l’objet du présent rapport étant inspirées par les normes de référence élaborées dans le cadre de l’OCDE (plus précisément du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales), il est utile de présenter rapidement ces normes.

1. Le modèle de convention fiscale de l’OCDE

C’est dès 1963 que l’OCDE a élaboré un modèle de convention fiscale, qui ne s’impose pas juridiquement, mais a été proposé pour faciliter et normaliser la rédaction et la conclusion de conventions fiscales bilatérales. L’objectif premier était d’éviter les situations de double imposition, préjudiciables au développement des activités internationales des entreprises. L’OCDE revendique avoir inspiré avec son modèle plus de trois-mille conventions fiscales bilatérales.

Ce modèle, constamment remis à jour depuis, et complété par des « commentaires » interprétatifs officiels, comporte désormais un « article 26 » consacré à l’échange de renseignements à des fins fiscales, qui est reproduit en annexe du présent rapport.

● Les autorités compétentes et le champ des renseignements qui peuvent être demandés en matière fiscale

Le modèle de l’OCDE dispose que « les autorités compétentes des États contractants échangent les renseignements vraisemblablement pertinents pour appliquer les dispositions de la présente convention ou pour l’administration ou l’application de la législation interne relative aux impôts de toute nature ou dénomination perçus pour le compte des États contractants, de leurs subdivisions politiques ou de leurs collectivités locales (…) ».

L’objet des échanges de renseignements étant l’administration et l’application de la législation fiscales, il est clair que les « autorités compétentes » sont de nature gouvernementale ou administrative et pas judiciaire : ce qui est visé est bien la coopération entre administrations fiscales.

Le champ des renseignements qui peuvent être demandés en matière fiscale apparaît large :

– l’objet des renseignements susceptibles d’être transmis est l’application de l’ensemble des législations fiscales internes, quelle que soit la nature des impôts et y compris s’agissant des impôts locaux ;

– ces renseignements doivent être « vraisemblablement pertinents », formule qui a été substituée en 2002 au mot « nécessaires », plus restrictif. Selon le commentaire officiel, « la norme de "pertinence vraisemblable" a pour but d’assurer un échange de renseignements en matière fiscale qui soit le plus large possible tout en indiquant clairement qu’il n’est pas loisible aux États contractants "d’aller à la pêche aux renseignements" ou de demander des renseignements dont il est peu probable qu’ils soient pertinents pour élucider les affaires fiscales d’un contribuable déterminé. Dans le contexte de l’échange de renseignements sur demande, la norme exige qu’au moment où la demande est formulée, il doive y avoir une possibilité raisonnable que les renseignements demandés se révèleront pertinents (…) ». Il est précisé qu’une demande ne peut être rejetée au seul motif qu’elle ne précise pas le nom et l’adresse du contribuable contrôlé.

Par ailleurs, le modèle de l’OCDE dispose que la partie requise doit utiliser les pouvoirs dont elle dispose pour obtenir et transmettre les renseignements demandés, même si elle n’en a pas besoin à ses propres fins fiscales.

● Les restrictions

Le modèle de l’OCDE prévoit des clauses de confidentialité des renseignements transmis, dans un souci compréhensible de respect des droits des contribuables, sans toutefois que cela empêche dans certains cas l’utilisation des renseignements obtenus à des fins autres que fiscales.

Surtout, le refus de demandes de renseignement est admis pour plusieurs motifs :

– la non-conformité à la législation de la partie requise ou de la partie réquérante ;

– mais aussi la non-conformité à la « pratique administrative normale » de l’une ou l’autre ;

– le secret commercial, industriel, professionnel et sur les procédés commerciaux ;

– enfin, le fait que la communication d’un renseignement « serait contraire à l’ordre public ».

● Les limitations à ces restrictions

Enfin, depuis 2005, le modèle intègre des limitations à ces restrictions :

– la partie requise ne peut invoquer les restrictions susmentionnées au motif que les renseignements demandés n’auraient pas d’intérêt pour elle dans son cadre national (sinon, il serait trop aisé d’opposer les « pratiques administratives normales », qui, par construction, ne comprennent pas la recherche d’informations inutiles à l’administration ; un paradis fiscal ne doit pas pouvoir exciper du fait que justement il ne se préoccupe pas de la fraude fiscale…) ;

– ces restrictions ne permettent pas non plus de refuser de communiquer des renseignements uniquement parce que ceux-ci sont détenus par une banque, un autre établissement financier, ou se rattachent aux droits de propriété d’une personne ; en d’autres termes, l’existence d’une législation nationale protégeant le secret bancaire n’est pas un motif valable de refus dans le modèle de l’OCDE.

2. Les « termes de référence » guidant l’examen par les pairs

Le Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales s’est engagé dans une démarche de vérification de l’engagement formel à coopérer fiscalement pris par ses membres. Elle consiste à examiner dans un premier temps la conformité du cadre normatif des pays aux standards de l’échange de renseignements, tandis qu’une seconde phase visera à évaluer la réalité de la coopération administrative.

Cette vérification « par les pairs » implique une démarche commune normalisée, pour laquelle les différents enjeux de la coopération en matière fiscale ont été distingués et définis dans des documents internes (2).

C’est ainsi que le Forum mondial a distingué trois exigences séquentielles pour que l’échange effectif de renseignements fiscaux soit possible :

– les renseignements doivent être disponibles, ce qui ne va pas de soi (par exemple, la présence ou non d’un cadastre affecte la possibilité de s’informer sur la propriété immobilière) ;

– les autorités fiscales doivent y avoir accès (nonobstant par exemple des règles de secret bancaire) ;

– enfin, il doit exister des mécanismes d’échange de renseignements.

Ensuite, chacune de ces trois exigences séquentielles peut être décomposée et qualifiée.

Par exemple, s’agissant de la disponibilité des renseignements, on peut distinguer : la question des renseignements relatifs à la propriété et à l’identité, plus ou moins disponibles selon notamment le droit local des sociétés, qui impose ou non des registres, permet ou non des formules plus ou moins opaques ; la question des renseignements comptables, liée aux obligations comptables ; celle des renseignements bancaires.

S’agissant des mécanismes d’échange de renseignements eux-mêmes, le Forum mondial a précisé les critères permettant d’apprécier leur efficacité, leur rapidité (il doit être répondu aux demandes en moins de trois mois), mais aussi le respect nécessaire de règles de confidentialité et des droits des contribuables et des tiers.

Les résultats partiels de la démarche d’examen par les pairs ont fait l’objet d’un « rapport de progrès » (progress report) au « G20 » de Los Cabos en juin 2012, lequel analyse notamment la situation d’environ quatre-vingt membres du Forum mondial (États de l’OCDE, grands pays et divers paradis fiscaux ou ex-paradis fiscaux, mais pas tous, puisque l’on est, on le rappelle, dans une démarche volontaire) par rapport à la mise en œuvre de la transparence fiscale. Cette analyse est présentée selon une dizaine d’items résultant de la décomposition des enjeux qui est décrite supra.

C. LES ACCORDS D’ÉCHANGE DE RENSEIGNEMENTS FISCAUX SIGNÉS PAR LA FRANCE

Depuis la relance en 2009 du processus de signature d’accords d’échange de renseignements fiscaux conformes aux standards de l’OCE, la France a passé de nombreux accords de cette nature.

Accords d’échange de renseignements signés par la France (2009-2011)

Juridiction

Date de signature

Andorre

22 septembre 2009

Anguilla

30 décembre 2010

Antigua-et-Barbuda

26 mars 2010

Antilles néerlandaises

10 septembre 2010

Aruba

14 novembre 2011

Bahamas

7 décembre 2009

Belize

22 novembre 2010

Bermudes

12 octobre 2009

Brunei

30 décembre 2010

Costa-Rica

16 décembre 2010

Dominique

24 décembre 2010

Gibraltar

24 septembre 2009

Grenade

31 mars 2010

Guernesey

24 mars 2009

Île de Man

26 mars 2009

Îles Caïman

5 octobre 2009

Îles Cook

15 septembre 2010

Îles turques et caïques

12 octobre 2009

Îles vierges britanniques

17 juin 2009

Jersey

23 mars 2009

Libéria

6 janvier 2011

Liechtenstein

22 septembre 2009

Saint-Christophe-et-Niévès

1er avril 2010

Saint-Marin

22 septembre 2009

Saint-Vincent-et-les-Grenadines

13 avril 2010

Sainte-Lucie

1er avril 2010

Uruguay

28 janvier 2010

Vanuatu

31 décembre 2009

Pour la plupart, ces accords ont commencé à produire leur effet en 2011, voire plus tard. Il est donc trop tôt pour demander à l’administration d’en produire un bilan.

II. L’ACCORD CONCLU LE 14 NOVEMBRE 2011 AVEC LES PAYS-BAS CONCERNANT ARUBA

Le premier accord relatif à l’échange de renseignements en matière fiscale soumis à la commission des affaires étrangères concerne l’île d’Aruba, mais a été signé, le 14 novembre 2011, avec le gouvernement du Royaume des Pays-Bas. Cela mérite quelques explications sur la situation spécifique d’Aruba, avant d’aborder les stipulations de l’accord lui-même.

A. UN TERRITOIRE BÉNÉFICIANT D’UNE LARGE AUTONOMIE DANS LE CADRE DU ROYAUME DES PAYS-BAS

Aruba se situe dans la Mer des Caraïbes, près des côtes vénézuéliennes et de l’île de Curaçao.

Elle ne constitue pas un État souverain, étant l’une des quatre composantes du Royaume des Pays-Bas avec les Pays-Bas, Sint Maarten et Curaçao. Ses relations avec le reste des Pays-Bas sont régies par le Statut du Royaume des Pays-Bas, lequel offre à l’île une large autonomie depuis 1986. Ainsi, seuls les domaines de la défense, des affaires étrangères, de la nationalité et de l’extradition restent gérés par les Pays-Bas, les autorités d’Aruba étant compétentes pour les affaires intérieures, les douanes, les communications et l’immigration.

Cette situation explique le contexte du présent accord : Aruba, ayant ses propres règles de droit internes, constitue ce que l’OCDE appelle une juridiction avec laquelle il est nécessaire d’avoir des accords particuliers en matière fiscale ; cependant, le Royaume des Pays-Bas restant l’État souverain en droit international, de tels accords ne peuvent, comme c’est le cas du présent, être signés qu’avec ce dernier.

Aruba est une démocratie parlementaire dont le chef de l’État est la reine Beatrix, représentée sur l’île par un gouverneur. Le pouvoir exécutif est détenu par un conseil des ministres, avec à sa tête un premier ministre, responsable devant le parlement.

L’économie d’Aruba, peuplée (en 2011) de 102 000 habitants, repose principalement sur le tourisme, le bâtiment (en lien avec le tourisme) et le raffinage pétrolier. Ces activités assurent une certaine prospérité, le PIB par habitant étant de l’ordre de 25 000 dollars américains. Cependant, cette économie est fragilisée par sa spécialisation et le commerce extérieur est fortement déficitaire ; ce déficit devrait représenter 6,5 % du PIB en 2012.

B. DES RELATIONS ÉCONOMIQUES ET FINANCIÈRES LIMITÉES AVEC LA FRANCE

Les relations de toute nature entre Aruba et la France restent très limitées.

D’après les éléments transmis à votre rapporteur par les ministères des affaires étrangères et des finances, vingt-et-un Français étaient inscrits sur le registre du consulat honoraire d’Aruba en septembre 2012.

Aucune entreprise française n’est enregistrée sur ce territoire.

Quant aux échanges commerciaux, sur les douze derniers mois (septembre 2011 à août 2012), ils se sont élevés à un peu plus de 20 millions d’euros, partagés entre 9,9 millions d’euros d’exportations françaises (de biens) et 10,4 millions d’euros d’importations françaises (presque en totalité des produits pétroliers raffinés).

Les investissements français à Aruba ne sont pas quantifiés en tant que tels par la Banque de France, mais intégrés aux flux avec les Antilles néerlandaises, qui sont de toute façon faibles.

C. UN TERRITOIRE QUI NE PRÉSENTE PAS LES CARACTÉRISTIQUES LES PLUS TYPIQUES DES PARADIS FISCAUX

D’après les quelques éléments recueillis par votre rapporteur, Aruba ne présente pas les caractéristiques typiques d’un paradis fiscal, même si des progrès sont encore à faire en matière de transparence fiscale.

1. Une fiscalité directe significative

Aruba est dotée d’une fiscalité directe qui n’a rien d’insignifiant. Elle comporte certes des dispositions plus favorables pour certains revenus de nature financière et pour les non-résidents, mais c’est le cas d’à peu près tous les systèmes fiscaux.

Le taux de l’impôt sur les bénéfices des sociétés est de 28 %. Ce taux s’applique aussi aux bénéfices réalisés par les établissements stables de sociétés non-résidentes.

Il existe un impôt sur le revenu des personnes physiques, avec un barème fortement progressif puisque le taux marginal le plus élevé s’élève à 58,95 %. Les résidents d’Aruba sont redevables de l’impôt à raison de leurs revenus de source mondiale.

Cependant, les plus-values de cession sont exonérées d’impôt, à l’exception des plus-values de cession d’actions provenant de participations substantielles, qui sont soumises à l’impôt au taux de 25 %, taux également applicable aux dividendes tirés de ces participations.

Les non-résidents ne sont redevables de l’impôt que sur leurs seuls revenus de source arubéenne. Les dividendes versés à un non-résident supportent une retenue à la source de 10 % ; en revanche, aucune retenue n’est effectuée sur les intérêts et les redevances.

2. Un secteur financier modérément développé

Le secteur bancaire, dont les actifs équivalent globalement à 105 % du PIB, est essentiellement on-shore. Le poids du secteur off-shore ne représente que 12 % du PIB ; ce secteur est composé de deux banques ; il recouvre surtout les activités de Citibank sur le Venezuela.

Avoir des actifs bancaires plus ou moins équivalents au PIB rend compte d’un degré limité de développement du secteur bancaire, quand on sait que, d’après notamment les statistiques de la Banque centrale européenne, les actifs cumulés des banques commerciales françaises représentent plus de quatre fois le PIB de la France, ceux des banques suisses cinq fois le PIB de leur pays et ceux des banques luxembourgeoises près de… vingt-cinq fois !

En ce qui concerne le secret bancaire, la législation d’Aruba sanctionne la divulgation par les banques d’informations relatives à leurs clients. Cependant, cette confidentialité bancaire est levée lorsque l’information est demandée par les autorités publiques. La législation en vigueur à Aruba n’est donc pas de nature à empêcher un échange effectif de renseignements à des fins fiscales.

3. Cependant, encore des progrès à réaliser en matière de transparence fiscale

L’île d’Aruba ayant reconnu les standards internationaux (voir supra la première partie du présent rapport) sur l’échange de renseignements fiscaux en 2002 puis ayant signé au moins douze accords conformes à ces standards, l’OCDE l’a rayée de sa liste grise.

À ce jour, Aruba a signé des accords permettant l’échange de renseignements avec onze membres de l’OCDE autres que la France (l’Australie, le Canada, l’Espagne, les États-Unis, la Finlande, l’Islande, la Norvège, les Pays-Bas, le Royaume-Uni et la Suède).

Cependant, le dernier rapport du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales (3) relève encore quelques progrès à réaliser par Aruba, suite à l’examen des dispositions légales et réglementaires de transparence fiscale mises en place. Lorsqu’il examine ces dispositions, le Forum mondial évalue la disponibilité des renseignements, la capacité de l’administration à y accéder et enfin à les transmettre à un partenaire à travers neuf éléments dits essentiels. Chacun de ces éléments est noté sur une échelle comportant trois niveaux : soit l’élément est en place – feu vert –, soit l’élément est en place mais nécessite des améliorations – feu orange –, soit il n’est pas en place – feu rouge. Sur neuf items, Aruba a obtenu quatre feux verts et cinq feux orange.

C’est ainsi que si le cadre juridique d’Aruba a été jugé globalement satisfaisant dans l’évaluation effectuée en avril 2011, quelques carences ont été relevées s’agissant des informations relatives à la propriété :

– les sociétés à responsabilité limitée (NV) ne sont pas toujours tenues de conserver les informations sur leurs actionnaires, notamment lorsque des actions au porteur sont émises ;

– les limited partnerships (comparables à des fonds communs de placement) n’ont pas d’obligation de conserver les renseignements sur leurs limited partners ;

– les fondations ne sont pas systématiquement tenues de conserver un registre identifiant leurs bénéficiaires.

S’agissant de l’accès aux renseignements, il a été demandé à Aruba de simplifier sa procédure d’obtention des informations en matière fiscale pénale afin de prévenir tout retard ou restriction dans l’échange de renseignements. Par ailleurs, les autorités compétentes d’Aruba ne peuvent transmettre les informations que sous certaines conditions résultant de la notification au contribuable de l’existence d’une demande de renseignements.

Enfin, pour ce qui est des accords d’échange de renseignements, le rapport souligne les délais de ratification des accords signés au nom d’Aruba (du fait de la nécessité d’une ratification par le Parlement des Pays-Bas).

D. UN ACCORD EXIGEANT, QUI IMPOSERA NOTAMMENT UNE MISE AUX NORMES DE LA LÉGISLATION D’ARUBA

La France a proposé à l’ensemble des États et territoires, dont Aruba, qui figuraient sur la liste grise établie par l’OCDE le 2 avril 2009 de signer des accords d’échange de renseignements ou des avenants aux conventions fiscales existantes. C’est dans ce cadre que le présent accord a été signé le 14 novembre 2011.

1. Les stipulations de l’accord

a. L’objet et le champ de l’accord

L’article 1er détermine l’objet du présent accord : l’échange de renseignements « vraisemblablement pertinents » pour la détermination, l’établissement, le contrôle et la perception des impôts, le recouvrement et l’exécution des créances fiscales, les enquêtes et poursuites en matière fiscale.

Il s’appliquera à la France d’une part, à Aruba d’autre part (non aux Pays-Bas dans leur ensemble, formellement signataires de l’accord pour les raisons indiquées supra).

L’ensemble des impôts existants seront potentiellement concernés, ainsi que tous impôts futurs « de nature identique ou analogue » (article 3 de l’accord).

b. Les mécanismes de coopération

La coopération (en particulier les échanges de renseignements) relèvera d’« autorités compétentes », qui seront les ministres chargés des finances de la France et d’Aruba ou leurs représentants (article 4).

L’article 5 réglemente très précisément les échanges de renseignement sur demande :

● Ces renseignements devront être échangés que la partie requise en ait ou non besoin à ses propres fins fiscales et indépendamment du fait que l’acte faisant l’objet de l’enquête constitue ou non une infraction pénale au regard du droit de cette partie.

● La partie requise devra prendre toutes les mesures adéquates de collecte pour fournir à la partie requérante les renseignements demandés. En particulier, chaque partie devra donc faire en sorte que son administration fiscale dispose du droit d’obtenir et de fournir :

– tous renseignements détenus par les banques, les institutions financières, les mandataires et fiduciaires de toutes sortes ;

– tous renseignements sur les propriétaires et les bénéficiaires effectifs de toutes les entités, y compris les fiducies (trusts en droit anglo-saxon) et fondations (ces entités servant parfois à des montages patrimoniaux et fiscaux opaques).

● Les mentions qui devront figurer sur les demandes de renseignements sont également détaillées.

● Enfin des délais procéduraux sont prévus. La partie requise aura ainsi 60 jours pour faire part à la partie requérante des éventuelles lacunes de sa demande et 90 jours pour lui répondre ou à défaut l’informer des motifs de sa non-réponse.

L’article 6 permet aussi des échanges spontanés de renseignements.

L’article 7 envisage enfin la possibilité d’enquêtes sur place des agents de la partie requérante : la partie requise pourra autoriser ceux-ci à entrer sur son territoire aux fins de mener des investigations, avec l’accord écrit des personnes concernées, ou d’assister à un contrôle fiscal.

c. Les restrictions

L’article 8 prévoit les différents cas dans lesquels une partie pourra rejeter une demande de renseignements :

– non-conformité au présent accord ;

– divulgation des renseignements qui serait contraire à l’ordre public ;

– secret commercial, industriel ou professionnel – étant spécifié que rentrent dans ce dernier cadre les relations entre un client et son avocat ;

– fait qu’en interne, dans son propre droit, la partie requérante ne pourrait pas obtenir le renseignement ;

– objet discriminatoire de la demande (cas où celle-ci viserait à faire appliquer à l’encontre d’un ressortissant de la partie requise une mesure discriminatoire par rapport aux mesures applicables aux nationaux de la partie requérante).

Il est dans l’autre sens spécifié :

– que le secret ne pourra pas être opposé au motif que des renseignements seraient détenus par des banques ou concerneraient l’identité des propriétaires et bénéficiaires de sociétés, fiducies ou fondations (levée obligatoire du secret bancaire) ;

– qu’une demande ne pourra pas être rejetée au motif que la créance fiscale qui en est l’objet serait contestée en justice.

L’article 9 traite de la confidentialité des renseignements reçus dans le cadre de l’accord. Cette confidentialité n’interdira pas l’utilisation des renseignements transmis à des fins autres que fiscales avec l’autorisation de la partie requise, non plus que la divulgation de ces renseignements lors d’audiences publiques de juridictions ou dans des décisions de justice.

d. Les autres stipulations

L’article 11 stipule que les parties « adoptent toute législation nécessaire pour se conformer au présent accord et lui donner effet. Sont notamment concernés : la disponibilité des renseignements, l’accès à ces renseignements, l’échange de ces renseignements ».

L’article 13 traite de l’entrée en vigueur du présent accord :

– celle-ci aura lieu le premier jour du second mois après la notification mutuelle par les parties de l’accomplissement de leurs procédures internes de ratification. Les autorités néerlandaises n’ont pas notifié à la France l’achèvement de ces procédures ; l’accord est actuellement examiné par le Parlement néerlandais, qui devait donner son approbation le 10 novembre 2012 ;

– cette entrée en vigueur aura un effet immédiat en matière fiscale pénale ;

– pour les autres aspects (administratifs), l’accord sera applicable pour les exercices fiscaux commençant à son entrée en vigueur ou postérieurement ou pour toutes les obligations fiscales prenant naissance à cette date ou postérieurement.

Enfin, l’article 14 traite de la dénonciation éventuelle du présent accord.

2. Un accord qui va au-delà du modèle de l’OCDE

Le présent accord est manifestement largement inspiré par le modèle de l’OCDE, ce qui est légitime puisque celui-ci a le caractère d’une norme internationale, même si c’est une norme à laquelle l’adhésion est volontaire.

Certains termes renvoient directement à la terminologie de ce modèle, comme celui de renseignements « vraisemblablement pertinents » (voir sur ce point la première partie du présent rapport). Les règles de confidentialité des renseignements sont de mêmes très proches de celles figurant dans ce modèle et les motifs de rejet éventuel d’une demande de renseignement se recoupent partiellement (l’atteinte à l’ordre public, le secret professionnel…). L’exclusion de toute invocation du secret bancaire renvoie aussi à ce modèle.

Néanmoins, sur plusieurs points, le présent accord est plus précis et exigeant que ne l’est le modèle de l’OCDE.

a. La précision des renseignements qui doivent être fournis et des procédures

On relève tout d’abord à cet égard la précision des procédures et du contenu des renseignements dont la transmission sera obligatoire. De fait, des dispositions qui ne figurent pas dans le modèle de l’OCDE mais dans des textes annexes de moindre portée (commentaires, « termes de référence » du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales) sont ici portées au niveau conventionnel. La mention explicite des informations relatives aux fiducies et aux fondations est également significative.

b. La possibilité d’échanger spontanément des renseignements

Cette possibilité prévue à l’article 6 du présent accord ne figure pas dans le modèle de l’OCDE.

c. La possibilité d’enquêtes sur place

Cette possibilité prévue à l’article 7 du présent accord ne figure pas dans le modèle de l’OCDE.

d. Des clauses limitatives plus précises

Les conditions dans lesquelles une demande de renseignement pourra être rejetée sont restreintes dans le texte du présent accord par rapport au modèle de l’OCDE :

– la possibilité assez vague d’invoquer une contradiction avec la « pratique administrative normale », qui figure dans ce modèle, n’est pas reprise dans l’accord ;

– en revanche, ce dernier exclut explicitement deux prétextes éventuels de refus : l’existence d’une contestation judiciaire sur une créance fiscale objet d’une demande de renseignements ; le fait que l’acte faisant l’objet de l’enquête ne constituerait pas une infraction pénale dans le droit de la partie requise.

e. L’obligation de mise en conformité des législations

Enfin, l’article 11, imposant que les parties modifient le cas échéant leur législation pour se conformer à l’accord et lui donner effet, vise à maintenir une pression sur Aruba, puisque, ainsi qu’on l’a vu, le Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales a observé que la réglementation y présentait encore quelques lacunes.

L’article 11 rappelle aussi, dans la logique développée par le Forum mondial, que la disponibilité des informations et la faculté pour l’administration locale d’y accéder sont des préalables nécessaires (et impliquant éventuellement des réformes législatives) à l’échange de renseignements fiscaux.

III. L’AVENANT CONCLU LE 25 NOVEMBRE 2011 AVEC LES PHILIPPINES

Le 25 novembre 2011, la France et les Philippines ont signé un avenant à leur convention fiscale générale remontant à 1976, afin de renforcer les stipulations de celle-ci concernant l’échange de renseignements.

Il est à noter que le Sénat a adopté le projet de loi de ratification de cet avenant le 16 octobre 2012, avant sa transmission à l’Assemblée nationale.

Quelques éléments de contexte doivent être évoqués avant l’analyse du texte de cet avenant.

A. UN PAYS ÉMERGENT, BIEN QUE MOINS AVANCÉ QUE CERTAINS DE SES VOISINS

Après trois siècles de domination espagnole et près d’un demi-siècle de tutelle américaine, les Philippines ont accédé à l’indépendance en 1946. Depuis 1986, elles bénéficient d’un régime démocratique, avec des institutions directement inspirées de celles des États-Unis. Le président Benigno « Noynoy » Aquino, élu en 2010, a fait des questions de gouvernance, en particulier la lutte contre la corruption, une priorité de son gouvernement. Des avancées, saluées par l’OCDE, ont été obtenues.

Les Philippines comptent près de 95 millions d’habitants (2011), pour une superficie de 300 000 km2.

Il s’agit d’une économie émergente, cependant moins dynamique que celles de la plupart des autres pays du sud-est asiatique. Le PIB par habitant s’élève à un peu plus de 2 200 dollars (2011) ; la croissance a atteint 3,7 % en 2011, après 7,3 % en 2010 ; en 2011, le taux de chômage était de 7 % et le taux d’inflation de 4,8 % ; le déficit budgétaire n’a représenté que 2 % du PIB mais la balance commerciale a été déficitaire de plus de 15 milliards d’euros.

Les Philippines sont ouvertes au commerce international (le total des échanges représente 50 % du PIB), mais demeurent vulnérables. Les exportations sont essentiellement composées de produits à faible valeur ajoutée, même le principal poste d’exportation, l’électronique et les composants (téléphonie, ordinateurs) constituant une activité de sous-traitance.

B. DES RELATIONS ÉCONOMIQUES DYNAMIQUES AVEC LA FRANCE

Au 1er janvier 2012, 2 289 Français étaient enregistrés aux Philippines, auxquels pourraient s’ajouter un millier de compatriotes qui ne se sont pas inscrits dans les services consulaires. Dans l’autre sens, l’administration philippine a évalué (en 2008) à 47 000 le nombre de Philippins vivant en France.

Les exportations de biens de la France vers les Philippines ont atteint 686 millions d’euros en 2011, pour 520 millions d’euros d’importations depuis ce pays.

Les grands postes d’exportations de la France vers les Philippines sont les composants électroniques, l’aéronautique, l’agro-alimentaire et les constructions métalliques. Le secteur aéronautique devrait continuer à tirer les exportations, comme en attestent les nouveaux contrats signés ou négociés récemment par Airbus (54 avions en août 2012, plus une option pour 30 autres appareils et encore une nouvelle vente de 10 appareils lors de la visite du Premier ministre M. Jean-Marc Ayrault en octobre 2012) et ATR (négociation pour 10 avions). À l’importation depuis les Philippines, ce sont l’électronique, l’optique et les équipements électriques et électroménagers qui viennent en tête.

Environ 180 entreprises françaises ou à capitaux français seraient présentes aux Philippines. Certaines y emploient des effectifs importants, dépassant le millier d’employés : Teleperformance (services aux entreprises, notamment centres d’appels ; plus de 10 000 salariés), Total, Axa, Essilor, Lafarge, L’Oréal… Les grands noms du luxe (LVMH, Lacoste, Hermès…) sont également bien présents. Enfin, des entreprises plus modestes à capitaux français ou créées par des Français connaissent de belles réussites, comme Jewelmer, qui est l’un des leaders mondiaux de la perle de culture.

L’investissement direct français aux Philippines représentait, en 2011, 841 millions d’euros en stock, contre 34 millions d’euros pour l’investissement philippin en France.

Il est enfin à noter qu’aucune banque française n’a de licence bancaire aux Philippines, ni n’est actionnaire de banques philippines. BNP Paribas et le Crédit agricole sont uniquement des « off-shore banking units » qui ne peuvent opérer qu’en devises, pas en pesos. Rothschild a ouvert un bureau à Manille.

C. LE SYSTÈME FISCAL ET FINANCIER DES PHILIPPINES

Au regard des éléments transmis par les ministères des affaires étrangères et des finances à votre rapporteur, les Philippines ne présentent pas les caractéristiques habituelles des paradis fiscaux.

1. Une fiscalité directe significative

La fiscalité directe des Philippines est significative. Des dispositions favorisent certes différents types de revenus financiers et les sociétés et personnes physiques non-résidentes sont soumises à des prélèvements libératoires réduits. Mais ce type de règles existe dans la plupart des systèmes fiscaux.

● L’impôt sur les sociétés

Le taux de l’impôt sur les bénéfices des sociétés est de 30 %. De plus, à compter de quatre ans d’existence, les entreprises sont redevables d’un impôt minimum égal à 2 % de leur chiffre d’affaires. Les plus-values de cession sont en règle générale imposées au taux normal. Les redevances et intérêts de dépôts bancaires sont soumis à un prélèvement libératoire au taux de 20 %. Les dividendes distribués par une société résidente et les plus-values résultant de cessions effectuées sur la bourse locale sont toutefois exonérés.

Les sociétés résidentes des Philippines sont imposables sur leur bénéfice mondial.

Les établissements stables de sociétés non-résidentes sont imposés au taux de droit commun sur leurs bénéfices de source philippine. En outre, la remontée de ces bénéfices au siège de la société donne lieu à un prélèvement au taux de 15 %.

En l’absence d’établissement stable, les flux sont assujettis à des prélèvements libératoires : 30 % sur les dividendes et les redevances, 20 % sur les intérêts.

Enfin, il est à noter que les intérêts des comptes en devises étrangères et les intérêts versés par les banques off-shore sont assujettis à un taux de prélèvement très réduit (7,5 %) lorsqu’ils bénéficient à des entités résidentes et sont exonérés d’impôt lorsque ce n’est pas le cas.

● L’impôt sur le revenu

Le barème de l’impôt sur le revenu comporte sept tranches, avec un taux maximum de 50 %.

Des prélèvements libératoires ou des exonérations s’y substituent pour diverses catégories de revenus financiers : dividendes (prélèvement au taux de 10 %), intérêts et redevances (taux de 20 %), intérêts des comptes en devises étrangères ou versés par les banques off-shore (taux de 7,5 %), redevance versées au titre de la propriété littéraire ou musicale (taux de 5 %), intérêts des dépôts détenus depuis au moins cinq ans (exonération)…

Seuls les nationaux résidents sont redevables de l’impôt à raison de leurs revenus de source mondiale. Les nationaux non-résidents et les étrangers exerçant une activité aux Philippines et y ayant résidé plus de 180 jours au cours de l’année fiscale sont redevables de l’impôt sur leurs revenus de source philippine, établi comme pour les résidents.

Les personnes non-résidentes ne possédant pas la nationalité philippine sont assujetties à un prélèvement libératoire au taux de 25 % sur leurs revenus de source philippine.

Enfin, l’impôt sur la fortune n’existe pas aux Philippines.

2. Une sphère financière assez peu développée

Le développement de l’économie financière reste limité aux Philippines. D’après l’étude d’impact déposée au Sénat, le secteur financier contribue pour environ 7 % au PIB philippin. L’ensemble des ressources du système financier philippin était estimé en mars 2011 à l’équivalent de 97 % du PIB, ce qui est peu au regard des ratios de même nature constatés notamment dans les pays européens (évoqués supra dans le développement consacré à l’accord concernant Aruba).

L’essentiel du système bancaire est composé de banques commerciales privées locales. La participation étrangère est limitée, les banques étrangères ne comptant que pour 11,9 % du total des actifs du système bancaire, en raison de restrictions constitutionnelles.

3. Une supervision jugée satisfaisante et des progrès récents en matière de secret bancaire

Les Philippines ont été peu affectées par les effets de la crise financière internationale de 2008. La régulation est généralement considérée comme étant bien assurée par la Banque centrale des Philippines. En milieu d’année 2012, l’agence de notation Fitch a donné un satisfecit global à l’action de cette institution.

Les Philippines ont récemment fait évoluer leur réglementation du secret bancaire : par exception à une législation très protectrice qui exige de manière générale l’autorisation écrite du détenteur d’un compte ou une décision de justice pour lever ce secret, une loi de 2010 écarte cette règle lorsqu’il s’agit de répondre à la demande d’un partenaire en application d’un accord permettant l’échange de renseignements en matière fiscale. Le secret bancaire doit donc être levé dans le cadre de l’assistance administrative internationale dans le domaine fiscal.

4. Cependant, encore quelques progrès à réaliser en matière de transparence fiscale

Inscrites sur la liste noire publiée par l’OCDE le 2 avril 2009, car elles n’avaient pas manifesté la volonté de se conformer aux standards internationaux sur l’échange de renseignements à des fins fiscales, les Philippines ont pris cet engagement dès le 7 avril 2009, ce qui leur a valu d’être transférées sur la liste grise. Elles ont rejoint la liste blanche après la signature de douze accords conformes aux standards précités, en septembre 2010. À ce jour, les Philippines auraient signé 39 accords d’échange de renseignements fiscaux.

Cependant, le dernier rapport du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales, précité, relève encore quelques progrès à réaliser par les Philippines suite à l’examen de leurs dispositions légales et réglementaires de transparence fiscale. Selon la décomposition analytique pratiquée par le Forum mondial (cf. supra l’analyse consacrée à l’accord concernant Aruba), cinq éléments sont considérés comme « en place », quatre comme « en place mais nécessitant des améliorations » et aucun n’est noté comme « pas en place ».

Pour ce qui est de la disponibilité des renseignements relatifs à la propriété, l’évaluation menée dans le cadre du Forum mondial a conclu que ces renseignements étaient disponibles de façon satisfaisante pour l’ensemble des entités et arrangements juridiques, sous réserve de deux cas dans lesquels ces informations ne le sont pas toujours. D’une part, s’agissant des porteurs de parts ou prête-noms (nominees), seuls les professionnels qui sont couverts par la législation anti-blanchiment doivent connaître l’identité du bénéficiaire effectif. D’autre part, les sociétés étrangères qui possèdent leur siège de direction aux Philippines, si elles sont tenues de s’enregistrer auprès de l’administration, ne sont pas pour autant obligées de tenir un registre de leurs actionnaires aux Philippines.

En matière de disponibilité des renseignements comptables, les obligations prévues par le droit philippin apparaissent globalement satisfaisantes, sous réserve de deux carences. D’abord, la législation n’est pas suffisamment claire s’agissant de la documentation sous-jacente qu’il convient de conserver à l’appui de la comptabilité. Ensuite, l’obligation de conservation des documents comptables n’excède pas trois ans, alors que la norme de référence du Forum mondial est d’au moins cinq ans.

D. UN ACCORD TRÈS PROCHE DU MODÈLE DE L’OCDE

Comme on l’a dit, les Philippines, brièvement inscrites sur la liste noire de l’OCDE en 2009, sont ensuite passées sur la liste grise, puis, dès 2010, sur la liste blanche.

De son côté, le Gouvernement français a inscrit les Philippines sur sa propre liste des États et territoires non coopératifs en matière fiscale (voir la première partie du présent rapport) au 1er janvier 2010, notamment en raison de la protection légale qui y existait du secret bancaire, laquelle a été atténuée, on l’a vu, dès 2010. Compte tenu du présent avenant, signé le 25 novembre 2011, les Philippines devraient pouvoir être retirées de la liste nationale au titre de l’année 2013.

Le présent avenant a été négocié à l’initiative du Gouvernement français, après que les Philippines eurent fait part en 2009 de leur volonté d’adopter les standards internationaux sur l’échange de renseignements fiscaux. Sa conclusion a été rendue possible par la modification de la loi sur le secret bancaire.

Il a principalement pour effet de renforcer l’accord déjà en vigueur avec les Philippines en matière d’échange de renseignements fiscaux en y introduisant les modifications récentes du modèle OCDE pour les accords de cette nature. Il va un peu au-delà sur certains points.

1. L’accord préexistant

Il existe déjà entre la France et les Philippines une convention tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu, signée à Kingston le 9 janvier 1976 et modifiée par avenant le 26 juin 1995. Il est à noter qu’aucune demande d’assistance administrative n’a été adressée dans cadre aux Philippines sur la période 2008-2011.

2. Une mise en conformité avec l’évolution des standards internationaux

Contrairement à celle avec Oman, cette convention préexistante contenait déjà des stipulations relatives aux échanges de renseignements, figurant à son article 26. L’article 1er du présent avenant réécrit cet article.

Il est donc désormais prévu, conformément à l’évolution du modèle de l’OCDE, que les renseignements fiscaux demandés n’auront plus à être « nécessaires » à l’application de la loi fiscale, mais seulement « vraisemblablement pertinents » pour cela (voir en première partie du présent rapport le commentaire de cette formule du modèle de l’OCDE).

Les demandes pourront concerner les impôts de toute nature et il est spécifié, là-encore conformément au modèle de l’OCDE, qu’elles ne seront pas restreintes par l’effet des articles 1er et 2 de la convention (de 1976, que l’avenant modifie) : ces articles ayant pour objet de définir le champ des personnes et des impôts concernés par ladite convention, cela signifie que les renseignements échangés pourront concerner des personnes qui ne résident ni en France ni aux Philippines et des impôts autres que ceux qui sont énumérés au titre de la réglementation de la double imposition (c’est-à-dire les grands impôts directs : impôt sur le revenu, impôt sur les sociétés et taxe sur les salaires – le champ du contrôle est ainsi étendu notamment aux impôts indirect comme la TVA, ainsi qu’aux impôts sur le patrimoine comme l’impôt sur la fortune).

Il est stipulé que les renseignements transmis devront être tenus secrets et ne seront transmis qu’aux autorités et juridictions concernées. Une exception nécessaire à la règle du secret est prévue : ces renseignements pourront être rendus publics lors d’audiences de tribunaux ou dans des décisions de justice.

Il est également prévu que ces renseignements ne pourront être utilisés qu’à des fins fiscales. Cette rédaction ne prend donc pas en compte l’évolution la plus récente (2012) du modèle de l’OCDE pour l’article 26 des conventions fiscales, laquelle autorise l’utilisation des renseignements transmis à des fins autres que fiscales « lorsque cette possibilité résulte des lois des deux États et lorsque l’autorité compétente de l’État qui fournit les renseignements autorise cette utilisation ».

Enfin, en conformité avec le modèle de l’OCDE, il est désormais prescrit que la partie à laquelle des renseignements sont demandés doit utiliser les pouvoirs dont elle dispose pour les obtenir, même si elle n’en a pas besoin à ses propres fins fiscales.

3. Le maintien des restrictions prévues par le modèle de l’OCDE

Conformément au modèle de l’OCDE, la nouvelle rédaction de l’article 26 maintient la possibilité pour la partie requise de fournir un renseignement d’y opposer :

– sa législation, ainsi que celle de la partie requérante ;

– sa « pratique administrative normale », ainsi que celle de la partie requérante ;

– le secret commercial, industriel, professionnel et des procédés commerciaux ;

– l’ordre public.

Toutefois, l’avenant, conformément à l’évolution récente du modèle de l’OCDE, comporte deux limitations du champ de ces restrictions :

– elles ne pourront pas être invoquées au motif que les renseignements demandés seraient détenus par un établissement financier ; en d’autres termes, il ne sera plus permis d’opposer une éventuelle législation protégeant le secret bancaire ;

– elles ne pourront pas être invoquées au motif que les renseignements ne présenteraient pas d’intérêt pour la partie requise dans son cadre national.

4. Un accord allant cependant un peu au-delà de ce modèle

Enfin, la nouvelle rédaction comprend, à la demande de la France, une stipulation qui ne figure pas dans le modèle de l’OCDE : « chaque État contractant doit prendre les mesures nécessaires afin de garantir la disponibilité des renseignements et la capacité de son administration fiscale à accéder à ces renseignements et à les transmettre à son homologue ».

L’objectif de cette insertion est de rappeler expressément les deux conditions préalables avant tout échange effectif de renseignements, identifiées par le Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales : la disponibilité des renseignements ; la capacité juridique et pratique de l’administration fiscale de les obtenir.

La possibilité laissée par l’accord d’opposer divers motifs à une demande de renseignements – législation, pratique administrative, ordre public… ainsi qu’on l’a vu – doit aussi être appréciée au regard de cette obligation de « prendre les mesures nécessaires » pour que l’échange effectif de renseignements soit possible. C’est évidemment une question d’interprétation, mais on peut voir dans cette formule une obligation de faire évoluer les règlementations et pratiques contraires à la transparence fiscale, ou du moins une incitation à ne pas abuser de motifs flous de refus d’une demande tels que la « pratique administrative » ou l’« ordre public ».

Il est en outre à noter que, si l’application du présent accord devra être suivie de près vu le caractère complexe et un peu contradictoire de certaines formulations, la France ne sera pas dépourvue de moyens de pression si cette application n’était pas satisfaisante : la rédaction de l’article 238-0 A du code général des impôts, qui institue la liste nationale des « États et territoires non coopératifs », permet d’y inscrire (ou réinscrire) des États avec lesquels un accord d’échange de renseignements a été signé si l’application de cet accord ne permet pas au fisc français de parvenir à ses fins.

5. Les conditions d’entrée en vigueur

Selon l’article 2 du présent avenant, chaque partie doit notifier à l’autre l’accomplissement de sa procédure interne de ratification. Il est stipulé que l’avenant entrera en vigueur le premier jour du mois suivant la date de réception de la dernière de ces notifications. À ce jour, les autorités philippines n’ont pas notifié à la partie française l’achèvement de leurs procédures internes. Néanmoins, une demande de traitement urgent a été formulée auprès du Sénat philippin et donc la ratification du présent avenant pourrait intervenir dans ce pays avant la fin de l’année.

Il est également stipulé que cet avenant s’applique à toute année civile ou période comptable commençant à compter du 1er janvier de l’année civile consécutive à sa signature (il s’agit de déterminer les exercices sur lesquels des renseignements pourront être demandés sur la base de la nouvelle rédaction).

IV. L’AVENANT CONCLU LE 8 AVRIL 2012 AVEC LE SULTANAT D’OMAN

Le troisième accord soumis à la commission des affaires étrangères est un avenant, signé le 8 avril 2012, à la convention franco-omanaise de 1989 destinée à éviter les doubles impositions. Cet avenant insère dans cette convention un article relatif aux échanges de renseignements, mais modifie aussi, ce qui le distingue des accords concernant Aruba et avec les Philippines, le régime d’imposition des flux de redevances entre les deux parties.

Votre rapporteur, comme pour Aruba et les Philippines, présentera d’abord quelques éléments de contexte.

A. UNE ÉCONOMIE MOINS DÉPENDANTE DES HYDROCARBURES QUE SES VOISINES

Le sultanat d’Oman compte environ trois millions d’habitants (dont près d’un quart d’étrangers) sur un territoire de plus de 309 000 km2.

Le sultan Qabous, au pouvoir depuis 1970, a engagé à partir de 1996 un processus d’ouverture politique progressive (création d’un conseil consultatif élu au suffrage universel, d’une commission nationale des droits humains, d’une union syndicale…). Confronté depuis 2011, dans le contexte du Printemps arabe, à un mouvement de contestation – toutefois modéré et plus social et économique que politique –, le pouvoir y a répondu principalement par l’attribution de prestations sociales et des réformes administratives.

Oman a connu un développement considérable depuis quatre décennies, le revenu annuel par habitant étant passé depuis 1970 de 350 à plus de 22 000 euros. Cette prospérité est d’abord permise par la mise en valeur des ressources en hydrocarbures, qui sont cependant beaucoup plus modestes que dans les autres pays du Golfe persique. Même si le secteur pétrolier et gazier pèse pour 51 % dans le PIB (en 2011), la diversification économique est une priorité, notamment vers les secteurs de l’activité portuaire et du tourisme haut de gamme.

L’économie omanaise est considérée comme bien gérée. Elle a été peu touchée par la crise financière internationale et ses fondamentaux sont favorables : une croissance solide (5,5 % en 2011 : 5 % anticipés en 2012), une inflation maîtrisée (4,1 % en 2011), un budget et une balance commerciale fortement excédentaires. Le taux de chômage est toutefois élevé : environ 15 %. Oman a été classé au quatrième rang des pays arabes lors du forum économique mondial des États les plus compétitifs (septembre 2012) et au 32ème au niveau mondial.

B. UNE PRÉSENCE ÉCONOMIQUE FRANÇAISE QUI SE RENFORCE

La communauté française en Oman est petite mais en progression rapide : on est passé de 2008 à août 2012 de 520 à 762 Français enregistrés.

Par ailleurs, 25 000 touristes Français se sont rendus en Oman en 2011.

Les exportations françaises de biens vers Oman se sont élevées en 2011 à 397 millions d’euros, pour 73 millions d’euros d’importations en provenance d’Oman. Nos exportations sont composées principalement d’aéronefs, produits du raffinage, machines-outils, volailles et pompes.

Une trentaine d’entreprises françaises sont présentes à des degrés divers en Oman, certaines y ayant investi, d’autres n’y ayant que des bureaux de représentation.

Le montant total des investissements des entreprises françaises en Oman avoisine 400 millions d’euros (en stock), du fait principalement des prises de participation (très minoritaires) de Total dans les activités pétrolières, notamment dans le capital des deux principaux acteurs omanais du secteur. On relève aussi des participations de GdF Suez dans les centrales électriques, de Veolia dans le secteur de l’eau, de Lafarge et d’Air liquide.

Les principales entreprises employant localement des expatriés français sont Eurocopter (dans le cadre de la livraison d’hélicoptères NH), Aéroports de Paris-Ingénierie (contrat d’extension des aéroports), Veolia (contrat de gestion du réseau de distribution d’eau) et CGG-Veritas (études sismiques pour l’industrie pétrolière). SOCAT (ex SODEXO) emploie en Oman, pour ses activités de restauration collective et services, plus de 3 000 personnes, essentiellement issues du sous-continent indien. BNP-Paribas et la Société générale sont également présentes.

C. LE SYSTÈME FISCAL ET FINANCIER D’OMAN

Les éléments transmis par les ministères des affaires étrangères et des finances à votre rapporteur permettent d’affirmer qu’Oman ne présente pas les caractéristiques habituelles des paradis fiscaux, même si sa fiscalité directe légère pourrait être attractive.

1. Une fiscalité directe légère

La fiscalité directe applicable en Oman est légère, avec notamment un impôt sur les sociétés dont le taux est voisin des taux les plus faibles pratiqués en Europe, dans des pays tels que l’Irlande, Chypre ou la Bulgarie, et une absence d’impôt général sur le revenu des particuliers.

En effet, le taux d’imposition sur les bénéfices des sociétés est de 12 % sur la tranche excédant 30 000 rials omanais, soit environ 61 000 euros. Les bénéfices en deçà de ce seuil sont exonérés. Les dividendes distribués par une société résidente et les plus-values de cession de titres côtés à la bourse de Mascate sont également exonérés.

Les sociétés résidentes d’Oman sont imposables sur leur bénéfice mondial ; les établissements stables de sociétés non-résidentes le sont à raison de leurs bénéfices de source omanaise. Enfin, les sociétés non-résidentes sans établissement stable à Oman sont redevables d’un prélèvement libératoire au taux de 10 % à raison des redevances et honoraires liés à une activité de recherche et développement ou au droit d’utilisation de programmes informatiques ; en revanche, les remontées de dividendes et intérêts ne sont pas soumises à retenue à la source.

Pour ce qui est des personnes physiques, seules sont redevables de l’impôt celles exerçant une activité industrielle et commerciale, avec une assiette et un taux identiques à ceux de l’impôt sur les sociétés.

Enfin, l’impôt sur la fortune et les droits de mutation à titre onéreux ou droits de bourse n’existent pas à Oman.

2. Un système financier raisonnablement développé

Le développement du système bancaire est mesuré : l’actif consolidé des banques commerciales ne représentait que 70 % du PIB fin 2010, c’est-à-dire beaucoup moins que dans d’autres pays de la région comme le Qatar, les Émirats arabes unis ou l’Arabie saoudite (et a fortiori que dans les pays européens, comme on l’a exposé supra à propos d’Aruba). Ce secteur est dominé par les sept banques locales, qui concentrent l’essentiel de l’activité (89 % de l’actif consolidé des banques commerciales fin 2010), même s’il y aussi dix succursales de banques étrangères (la plus importante étant celle d’HSBC Middle East). Contrairement à une partie de leurs homologues dans la région, les banques omanaises concentrent leur activité sur le marché domestique et n’essayent généralement pas d’en sortir.

3. Un bon système de supervision financière

La réglementation et la supervision du système bancaire (qui sont assurées par la Banque centrale) sont considérées comme convenables : un ensemble cohérent de règles prudentielles conformes aux standards internationaux (recommandations du GAFI, accords du Comité de Bâle), voire parfois plus exigeantes, a été mis en place. La Banque centrale a de plus imposé aux banques commerciales de respecter les normes internationales en matière de comptabilité (normes IAS 39). Enfin, le blanchiment d’argent et le financement du terrorisme sont réprimés par une loi rigoureuse remontant au 27 mars 2002 ; cette loi a notamment créé une commission nationale de lutte contre le blanchiment et oblige les banques à dénoncer les activités suspectes sans avoir à avertir leurs clients.

4. Un droit des personnes morales favorable à la transparence

Le droit omanais des personnes morales, peu « libéral », garantit une certaine transparence des structures de toutes natures, qui ne peuvent donc servir à dissimuler les personnes physiques qui se trouvent derrière :

– pour les formes de sociétés dites partnership (similaires aux sociétés en commandite), la liste des associés (avec indication de leur nationalité) doit être déposée auprès du registre du commerce ; des tiers peuvent demander à consulter ce registre ;

– s’agissant des sociétés anonymes, qu’elles fassent ou non appel public à l’épargne, leur création requiert une autorisation administrative, la demande devant être accompagnée de la liste des fondateurs avec copie de leurs passeports ; un registre des actionnaires doit être tenu ;

– toutes les opérations relatives aux parts, actions ou « bonds » sont réalisées par voie électronique et sont enregistrées ; il n’existe donc pas de titres anonymes (au porteur) ;

– la législation locale ne reconnaît pas les formules de type trust au sens du droit anglo-saxon (ou fiducie en droit français), dans lesquelles les droits de gérer un bien sont séparés des droits de propriété et des droits d’attribution ;

– enfin, le développement des fondations (qui sont parfois mises dans certains pays au service de montages fiscaux et patrimoniaux) est limité, leur création étant soumise à autorisation administrative. Il n’existe donc qu’un nombre très réduit de fondations, qui ont toutes un objet caritatif, social ou culturel.

D. UN ACCORD PROCHE DU MODÈLE DE L’OCDE

La France et Oman sont liées par une convention fiscale qui a été signée le 1er juin 1989 et modifiée par un avenant du 22 octobre 1996. Le présent avenant la modifie sur deux points :

– il y insère un mécanisme d’échange de renseignements à des fins fiscales (comme les accords concernant Aruba et avec les Philippines) ;

– mais il amende aussi les stipulations préexistantes relatives à la taxation des flux de redevances circulant entre les deux pays.

Cette seconde modification était demandée par la partie omanaise depuis 2000. Elle a été acceptée par la France en contrepartie de l’insertion de la clause d’échanges de renseignements susmentionnée. En 2008, en effet, la France a proposé à Oman de signer un accord d’échange de renseignements conforme au modèle de l’OCDE, comme elle l’a fait avec les autres pays de la zone (avenants signés en janvier 2008 avec le Qatar, mai 2009 avec Bahreïn et février 2011 avec l’Arabie saoudite). La convention fiscale avec Oman constituait en effet la dernière des conventions fiscales passées par la France à ne pas intégrer de dispositif de cette nature.

L’exigence, par la partie omanaise, d’une contrepartie à cette clause d’échange de renseignements, exigence que peu d’autres États ont émis, a ralenti les négociations. C’est sans doute dans ce contexte qu’il faut comprendre la décision d’inscrire pour 2011 Oman – qui par ailleurs n’a jamais figuré sur la liste grise de l’OCDE – sur la liste nationale des États et territoires non coopératifs. Dès 2012, Oman a été retiré de cette liste, tandis le présent avenant était paraphé le 4 octobre 2011, puis signé le 8 avril 2012.

1. L’institution d’une faculté de retenue à la source sur certaines redevances

a. L’exclusion de toute retenue à la source par la convention fiscale de 1989

L’article 10 de la convention de 1989 entre la France et Oman est relatif au traitement fiscal des flux de redevances liées à la propriété intellectuelle, qu’il s’agit (comme d’autres types de revenus) de préserver des risques de double imposition.

C’est pourquoi cet article, dans la rédaction préexistante au présent avenant, excluait de manière générale l’imposition des redevances par l’État d’où elles proviennent (elles devaient être imposées dans l’État de résidence de leur bénéficiaire), en disposant qu’il ne pouvait y avoir d’imposition des redevances dans cet État de provenance que si leur bénéficiaire y disposait, dans le cas d’une activité industrielle ou commerciale (entreprise), d’un établissement stable, ou, dans le cas d’une profession indépendante, d’une base fixe, établissement ou base auxquels était rattaché le bien ou le droit générateur des redevances.

Cette option était conforme à l’article 12 du modèle de convention fiscale de l’OCDE, qui prévoit que les redevances ne doivent être imposées que dans l’État de résidence de leur bénéficiaire, sauf si celui-ci a dans l’autre État un établissement stable auquel est rattaché le bien ou droit générateur de ces redevances.

b. L’autorisation d’une retenue à la source à concurrence de 7 %

Dans le cadre de la négociation qui a été décrite supra, la partie omanaise a souhaité que ces stipulations soient modifiées afin de permettre le prélèvement d’une retenue à la source au taux de 10 % sur les flux de redevances sortants.

La négociation a permis de limiter à 7 % le taux autorisé de retenue à la source et a conduit à une restriction de la définition des redevances concernées (voir infra).

En conséquence, dans sa nouvelle rédaction résultant de l’article 1er du présent avenant, l’article 10 de la convention fiscale franco-omanaise maintient le principe de l’imposition des redevances dans l’État de résidence de leur bénéficiaire, mais autorise une retenue à la source de 7 % au plus par l’État de provenance.

Dans la continuité du dispositif préexistant, il est prévu que si le bénéficiaire des redevances, même résident de l’autre État, a dans l’État d’où elles proviennent un établissement stable ou une base fixe pour exercer son activité, auxquels est rattaché le droit ou le bien générateur desdites redevances, celles-ci seront imposées en totalité selon le droit de l’État de provenance.

Il est également précisé, réciproquement, que la retenue à la source ne s’appliquera pas dans le cas où c’est le débiteur des redevances, même résident d’un État, qui a dans l’autre État un établissement stable ou une base fixe au titre desquels il doit ces redevances (à un bénéficiaire résident de cet autre État). Dans ce cas de figure, c’est la fiscalité de l’État de localisation de cet établissement ou base qui s’appliquera.

Il convient enfin de dire quelques mots de la définition des redevances qui sont l’objet du présent article.

La rédaction retenue, identique à celle du modèle de l’OCDE, couvre l’ensemble des droits liés à la propriété intellectuelle : droits d’auteur (sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, y compris les films) ; droits pour l’usage d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin, d’un modèle, d’un plan, d’une formule ou d’un procédé secrets ; droits liés des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique.

Il est à noter que la rédaction de la convention de 1989, plus large car conforme au modèle de l’ONU, couvrait aussi les versements effectués pour l’usage d’un équipement industriel, commercial ou scientifique, lesquels ne sont donc plus mentionnés dans le présent avenant.

À ce jour, selon les services des ministères des affaires étrangères et des finances, aucun flux financier entre Oman et la France ne serait susceptible d’être affecté par la retenue à la source que les autorités omanaises seront en droit d’introduire.

c. L’établissement en conséquence d’un crédit d’impôt pour les bénéficiaires français de redevances

L’article 2 du présent avenant établit, en conséquence de la création de la nouvelle retenue à la source sur les redevances susmentionnée, un crédit sur l’impôt dû en France par les bénéficiaires (résidents français) de ces redevances, égal à cette retenue.

2. Les stipulations relatives à l’échange de renseignements à des fins fiscales

L’article 3 du présent avenant insère dans la convention de 1989 un nouvel article 21A portant sur l’échange de renseignements.

a. Un dispositif inspiré du modèle de l’OCDE

La rédaction de cet article est pour l’essentiel décalquée du modèle de l’OCDE :

– l’échange sera assuré par les « autorités compétentes » (administratives, pas nécessairement judiciaires) et portera sur les renseignements « vraisemblablement pertinents » pour l’application de la réglementation fiscale (voir en première partie du présent rapport le commentaire de cette formule du modèle de l’OCDE) ;

– les demandes pourront concerner les impôts de toute nature et il est spécifié qu’elles ne seront pas restreintes par l’effet des articles 1er et 2 de la convention (de 1989, que l’avenant modifie) : ces articles ayant pour objet de définir le champ des personnes et des impôts concernés par ladite convention, cela signifie que les renseignements échangés pourront concerner des personnes qui ne résident ni en France ni en Oman et des impôts autres que ceux qui sont énumérés au titre de la réglementation de la double imposition (c’est-à-dire les impôts directs : impôts sur le revenu, sur les sociétés, sur la fortune et sur les successions et taxe professionnelle – le champ du contrôle est ainsi étendu notamment aux impôts indirect comme la TVA) ;

– il est stipulé que les renseignements transmis devront être tenus secrets et ne seront transmis qu’aux autorités et juridictions concernées. Une exception nécessaire à la règle du secret est prévue : ces renseignements pourront être rendus publics lors d’audiences de tribunaux ou dans des décisions de justice. Par ailleurs, la rédaction de l’avenant prend en compte l’évolution la plus récente (2012) du modèle de l’OCDE, en autorisant l’utilisation des renseignements transmis à des fins autres que fiscales lorsque cette possibilité résulte des lois des deux États et lorsque l’autorité compétente de l’État qui fournit les renseignements autorise cette utilisation ;

– enfin, il est prescrit que la partie à laquelle des renseignements seront demandés devra utiliser les pouvoirs dont elle dispose pour les obtenir, même si elle n’en a pas besoin à ses propres fins fiscales.

b. La reprise des restrictions prévues par ce modèle

La rédaction de l’article 21A reprend les restrictions figurant dans le modèle de l’OCDE, avec la faculté pour la partie requise de fournir un renseignement d’y opposer :

– sa législation, ainsi que celle de la partie requérante ;

– sa « pratique administrative normale », ainsi que celle de la partie requérante ;

– le secret commercial, industriel, professionnel et des procédés commerciaux ;

– l’ordre public.

Toutefois, l’avenant, toujours conformément au modèle de l’OCDE, comporte deux limitations du champ de ces restrictions :

– elles ne pourront pas être invoquées au motif que les renseignements demandés seraient détenus par un établissement financier ; en d’autres termes, il ne sera plus permis d’opposer une éventuelle législation protégeant le secret bancaire ;

– elles ne pourront pas être invoquées au motif que les renseignements ne présenteraient pas d’intérêt pour la partie requise dans son cadre national.

c. Cependant, des avancées par rapport à ce modèle

Enfin, la nouvelle rédaction comprend, à la demande de la France et comme dans l’avenant avec les Philippines, une stipulation qui ne figure pas dans le modèle de l’OCDE : « chaque État contractant doit prendre les mesures nécessaires afin de garantir la disponibilité des renseignements et la capacité de son administration fiscale à accéder à ces renseignements et à les transmettre à son homologue ».

L’objectif de cette insertion est de rappeler expressément les deux conditions préalables avant tout échange effectif de renseignements, identifiées par le Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales : la disponibilité des renseignements ; la capacité juridique et pratique de l’administration fiscale de les obtenir.

La possibilité laissée par l’accord d’opposer divers motifs à une demande de renseignements – législation, pratique administrative, ordre public… ainsi qu’on l’a vu – doit aussi être appréciée au regard de cette obligation de « prendre les mesures nécessaires » pour que l’échange effectif de renseignements soit possible. C’est évidemment une question d’interprétation, mais on peut voir dans cette formule une obligation de faire évoluer les règlementations et pratiques contraires à la transparence fiscale, ou du moins une incitation à ne pas abuser de motifs flous de refus d’une demande tels que la « pratique administrative » ou l’« ordre public ».

Il est en outre à noter que, si l’application du présent accord devra être suivie de près vu le caractère complexe et un peu contradictoire de certaines formulations, la France ne sera pas dépourvue de moyens de pression si cette application n’était pas satisfaisante : la rédaction de l’article 238-0 A du code général des impôts, qui institue la liste nationale des « États et territoires non coopératifs », permet d’y inscrire (ou réinscrire) des États avec lesquels un accord d’échange de renseignements a été signé si l’application de cet accord ne permet pas au fisc français de parvenir à ses fins.

3. Les conditions d’entrée en vigueur

En application de l’article 4 du présent avenant, chaque partie doit notifier à l’autre l’accomplissement de sa procédure interne de ratification. Il est stipulé que l’avenant entrera en vigueur le premier jour du mois suivant la date de réception de la dernière de ces notifications. La partie omanaise a accompli ses procédures internes de ratification le 19 septembre 2012.

Il est également disposé :

– que les stipulations relatives aux redevances s’appliqueront aux sommes payées à compter du 1er janvier de l’année civile suivant l’entrée en vigueur de l’avenant ;

– que celles relatives aux échanges de renseignements s’appliqueront aux demandes concernant toute année civile ou période comptable commençant à compter du 1er janvier de l’année civile consécutive à la date d’entrée en vigueur de l’avenant.

CONCLUSION

Les enjeux de la lutte contre la fraude fiscale internationale sont de toute évidence considérables. En 2007, le Conseil des prélèvements obligatoires avait estimé le montant annuel de la fraude à ces prélèvements, en France, entre 29 et 40 milliards d’euros ; certes cette évaluation est entachée d’une très grande incertitude et une partie seulement de cette fraude utilise les paradis fiscaux ; cela n’en donne pas moins une idée des enjeux qui s’attachent à la lutte contre l’opacité de certains flux financiers du fait de l’attitude non coopérative des États et territoires qui les accueillent. Ces enjeux sont d’autant plus grands qu’ils ne sont pas seulement fiscaux, mais aussi criminels.

Il est certes permis de regretter la modestie de la démarche engagée en la matière, qui renonce à l’harmonisation minimale des règles fiscales au profit de la seule transparence, avec la signature d’accords d’échange de renseignements, et repose non sur l’obligation mais sur le volontariat des États prêts à signer ces accords. Cette démarche, depuis qu’elle a été relancée en 2009, a pourtant eu quelques résultats : l’adhésion d’une centaine d’États et territoires au Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales ; la conclusion ou la révision de plus de sept-cents accords ; l’élaboration de standards de plus en plus détaillés et exigeants pour permettre que les échanges de renseignements prévus par ces accords se déroulent effectivement ; enfin, le développement d’un processus de contrôle effectif de la mise aux normes des législations (et demain des pratiques) des États et territoires concernés.

Il est assurément trop tôt pour savoir dans quelle mesure ce processus permettra réellement de traquer et de réprimer la fraude fiscale internationale, mais votre rapporteur estime que toute avancée dans ce domaine, qu’elle apparaisse ou non suffisante, doit être soutenue. Pour cette raison, il convient donc de ratifier les accords d’échange de renseignements fiscaux qui s’inscrivent dans ce processus.

De plus, s’agissant des trois accords soumis à l’Assemblée nationale, plusieurs observations complémentaires peuvent être faites :

– même s’ils peuvent avoir encore des progrès à faire en matière de transparence fiscale, les trois pays ou territoires concernés ne sont manifestement pas des paradis fiscaux typiques, au regard notamment de l’analyse de leur système fiscal et de leur secteur financier ;

– le sultanat d’Oman et les Philippines sont des économies émergentes, avec lesquelles la France dégage un excédent de son commerce bilatéral et qui attirent un nombre croissant d’entreprises françaises ;

– ces trois accords sont non seulement conformes aux standards internationaux (modèle de l’OCDE), mais vont même, à des degrés divers, au-delà ;

– la rédaction du code général des impôts qui institue une « liste noire » nationale offre à notre pays des moyens de pression même après la conclusion d’un accord, puisqu’il est possible d’y inscrire un pays qui ne l’appliquerait pas correctement.

Votre rapporteur observe enfin que, si les délais laissés à l’Assemblée nationale pour examiner ces accords sont excessivement courts, le Gouvernement recourant à la procédure accélérée, il est effectivement souhaitable que ces textes puissent être ratifiés rapidement pour que notre administration fiscale puisse les invoquer, si possible même avant la fin de l’année puisque, compte tenu de l’annualité fiscale, tout ou partie de leurs stipulations prendront effet au 1er janvier consécutif à leur entrée en vigueur.

C’est pourquoi votre rapporteur vous invite à adopter les présents projets de loi autorisant la ratification de ces trois accords.

EXAMEN EN COMMISSION

La commission examine, sur le rapport de M. Jean-Luc Drapeau, le projet de loi, adopté par le Sénat après engagement de la procédure accélérée, autorisant l'approbation de l'avenant à la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République des Philippines tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu (n° 295), le projet de loi autorisant l’approbation de l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume des Pays-Bas pour ce qui est d’Aruba relatif à l’échange de renseignements en matière fiscale (n° 306), et le projet de loi autorisant l’approbation de l’avenant à la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Sultanat d’Oman en vue d’éviter les doubles impositions (n° 307), au cours de sa première séance du 14 novembre 2012.

Après l’exposé du rapporteur, un débat a lieu.

Mme la présidente Élisabeth Guigou. Il s’agit d’un sujet extrêmement important, sur lequel nous devrons continuer à travailler, au-delà des conventions que nous examinons aujourd’hui, qui, je partage le point de vue du rapporteur, sont plutôt satisfaisantes et vont même au-delà des standards de l’OCDE. Le sujet recouvre en réalité trois éléments : l’évasion fiscale, l’évasion réglementaire, plus précisément le défaut d’application des règles prudentielles des banques et des assurances (Bâle 3 et Solvabilité 2), et le blanchiment d’argent, phénomène plus grave encore lié au financement du crime.

Ne nous berçons pas de bonnes paroles. Le système de l’OCDE, qui a été réactivé après la crise, est facile à contourner. Il est indispensable de rester vigilants. Une mission d’information sur les paradis fiscaux va notamment se constituer et notre Commission continuera à se saisir de l’application des règles internationales. Ces dernières doivent permettre de préserver la matière fiscale, mais aussi constituer un instrument fondamental de lutte contre les dérives qui ont mené à la crise financière. Pour avoir été en qualité de Garde des Sceaux à l’origine d’une des listes noires, celle relative au blanchiment, je sais que cela s’est perdu dans les sables faute de stimulation politique. Il convient d’en finir avec le « benign neglect » sur un sujet aussi important. Encore une fois, ce ne sont pas les trois conventions examinées qui sont en cause. Ayons en tête que des problèmes majeurs demeurent, particulièrement les obstacles aux investigations menées dans un cadre judiciaire, notamment en cas de fraude fiscale ou de blanchiment.

M. Jean-Paul Dupré. La fraude et l’évasion fiscales s’élèveraient à 29 à 40 milliards d’euros. Quels sont les moyens efficaces dont nous disposons pour assurer le suivi des conventions ?

M. Michel Terrot. Comment se décomposent nos exportations à destination du Sultanat d’Oman ? Comprennent-elles des armements ?

Mme Marie-Louise Fort. Depuis plusieurs années, nous ratifions des avenants à des conventions fiscales. Je pense notamment à la convention avec le Qatar. Or il faut être attentif au suivi des effets, car l’on a souvent l’impression que les dispositions négociées sont sans incidence alors que les pays savent en tirer un maximum de profit.

M. Jacques Myard. La lutte contre la fraude implique d’abord de disposer des moyens de contrôler le système financier international. Nous faisons preuve d’une certaine naïveté au niveau de l’Union européenne. Il est judicieux d’assurer la libre-circulation des biens et services, notamment financiers, entre les États de l’Union, mais le traité prévoit la même obligation avec les pays tiers. Même M. Michel Camdessus considérait, au sujet de la crise thaïlandaise, que le rétablissement des contrôles n’était pas une chose illusoire. Ces conventions sont une bonne chose, mais le politique a abandonné les moyens de contrôler le système, rendant la lutte illusoire face à des transactions qui vont pratiquement à la vitesse de la lumière.

Mme la présidente Élisabeth Guigou. Une fois n’est pas coutume, je suis pleinement d’accord avec les propos de M. Myard. Beaucoup de travaux ont été conduits sous la précédente législature, notamment avec la commission d’enquête présidée par Henri Emmanuelli, qui a travaillé sur le système financier et ses pratiques, par exemple le « shadow banking ». Le rapport de la mission d’information devra permettre d’assurer un suivi, mais il est aussi possible que nous devions nous associer à d’autres commissions.

M. Axel Poniatowski. En réalité, nous continuons à passer des conventions fiscales pour de l’échange d’informations essentiellement volontaire et réciproque. Il faut avouer que cela ne fonctionne pas, ou seulement à moitié. L’exemple de la Suisse est frappant. De fin limiers de Bercy se rendent discrètement à Lausanne ou Genève pour recueillir des informations sur des sociétés, ce qui devrait provoquer une réaction des autorités suisses sur la présence de ces enquêteurs. Il conviendrait d’auditionner Tracfin et les services de Bercy pour faire le point.

Mme la présidente Élisabeth Guigou. C’est une bonne suggestion. Nous allons les convier. Sous la précédente législature, ils avaient été auditionnés par notre Commission et je les avais également entendus avec Daniel Garrigue pour une mission de la Commission des affaires européennes.

M. le rapporteur. Je pense également qu’il serait intéressant d’auditionner l’administration fiscale, car c’est notre bras armé. C’est pratiquement notre seule solution pour essayer d’apprécier la situation et l’évaluation de la mise en œuvre des accords fiscaux peut conduire à réinscrire un pays dans notre liste noire nationale. Car le volontariat et la bonne volonté ont des limites. Réinscrire un pays dans cette liste noire, c’est lui imposer des contraintes importantes, telles qu’une forte taxation sur les flux vers ce pays, ce qui n’est pas négligeable et peut être coercitif.

S’agissant d’Oman, nos exportations en 2011, se sont élevées à 397 millions d’euros. 37% de ce montant a trait aux aéronefs. En dehors du secteur aéronautique, nous exportons vers Oman des produits issus du raffinage, des machines outil, de la volaille et des systèmes de pompage.

Au-delà, le système actuel est certes basé seulement sur le volontariat et la bonne volonté des États. Mais il y a des progrès qui peuvent être constatés. Et il vaut mieux des engagements, même s’il y a des tentatives de contourner les règles, que pas d’engagements. On a affaire à un cercle vertueux. Les enjeux sont considérables. Ils ont trait à la fiscalité mais aussi au blanchiment d’argent et au financement du terrorisme et aux trafics en tout genre.

Suivant les conclusions du rapporteur, la commission adopte sans modification les projets de loi (n° 295, n° 306 et n° 307).

ANNEXE

Texte de l’article 26 du modèle de convention fiscale de l’OCDE

(version 2012)

« 1. Les autorités compétentes des États contractants échangent les renseignements vraisemblablement pertinents pour appliquer les dispositions de la présente Convention ou pour l’administration ou l’application de la législation interne relative aux impôts de toute nature ou dénomination perçus pour le compte des États contractants, de leurs subdivisions politiques ou de leurs collectivités locales dans la mesure où l’imposition qu’elles prévoient n’est pas contraire à la Convention. L’échange de renseignements n’est pas restreint par les articles 1er et 2.

« 2. Les renseignements reçus en vertu du paragraphe 1 par un État contractant sont tenus secrets de la même manière que les renseignements obtenus en application de la législation interne de cet État et ne sont communiqués qu’aux personnes ou autorités (y compris les tribunaux et organes administratifs) concernées par l’établissement ou le recouvrement des impôts mentionnés au paragraphe 1, par les procédures ou poursuites concernant ces impôts, par les décisions sur les recours relatifs à ces impôts, ou par le contrôle de ce qui précède. Ces personnes ou autorités n’utilisent ces renseignements qu’à ces fins. Elles peuvent révéler ces renseignements au cours d’audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements. Nonobstant ce qui précède, les renseignements reçus par un État contractant peuvent être utilisés à d’autres fins lorsque cette possibilité résulte des lois des deux États et lorsque l’autorité compétente de l’État qui fournit les renseignements autorise cette utilisation.

« 3. Les dispositions des paragraphes 1 et 2 ne peuvent en aucun cas être interprétées comme imposant à un État contractant l’obligation :

« a) de prendre des mesures administratives dérogeant à sa législation et à sa pratique administrative ou à celle de l’autre État contractant ;

« b) de fournir des renseignements qui ne pourraient être obtenus sur la base de sa législation ou dans le cadre de sa pratique administrative normale ou de celles de l’autre État contractant ;

« c) de fournir des renseignements qui révéleraient un secret commercial, industriel, professionnel ou un procédé commercial ou des renseignements dont la communication serait contraire à l’ordre public.

« 4. Si des renseignements sont demandés par un État contractant conformément à cet article, l’autre État contractant utilise les pouvoirs dont il dispose pour obtenir les renseignements demandés, même s’il n’en a pas besoin à ses propres fins fiscales. L’obligation qui figure dans la phrase précédente est soumise aux limitations prévues au paragraphe 3 sauf si ces limitations sont susceptibles d’empêcher un État contractant de communiquer des renseignements uniquement parce que ceux-ci ne présentent pas d’intérêt pour lui dans le cadre national.

« 5. En aucun cas les dispositions du paragraphe 3 ne peuvent être interprétées comme permettant à un État contractant de refuser de communiquer des renseignements uniquement parce que ceux-ci sont détenus par une banque, un autre établissement financier, un mandataire ou une personne agissant en tant qu’agent ou fiduciaire ou parce que ces renseignements se rattachent aux droits de propriété d’une personne. »

ANNEXE

TEXTES DE LA COMMISSION DES AFFAIRES ÉTRANGÈRES

Article unique

(Non modifié)

Est autorisée l’approbation de l’avenant à la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République des Philippines tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu, signé à Manille, le 25 novembre 2011, et dont le texte est annexé à la présente loi .

Article unique

(Non modifié)

Est autorisée l’approbation de l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume des Pays-Bas pour ce qui est d’Aruba relatif à l’échange de renseignements en matière fiscale, signé à La Haye, le 14 novembre 2011, et dont le texte est annexé à la présente loi.

Article unique

(Non modifié)

Est autorisée l’approbation de l’avenant à la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Sultanat d’Oman en vue d’éviter les doubles impositions, signé à Mascate le 8 avril 2012, et dont le texte est annexé à la présente loi.

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NB : le texte des avenants et de l’accord figure en annexe aux projets de loi (n°s 295, 306 et 307).

© Assemblée nationale

1 () S’agissant des paradis fiscaux, on parlera plutôt de « juridictions » que d’« États », nombre d’entre eux n’étant pas souverains.

2 () Voir notamment : Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales, « Lancement d’un processus d’examen par les pairs, Termes de référence », OCDE, 2010.

3 () Voir le dernier progress report au G20 de Los Cabos en juin 2012, précité.