Accueil > Documents parlementaires > Les rapports législatifs
Version PDF
Retour vers le dossier législatif


N
° 1504

______

ASSEMBLÉE NATIONALE

CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958

QUINZIÈME LÉGISLATURE

Enregistré à la Présidence de l’Assemblée nationale le 14 décembre 2018

RAPPORT

FAIT

AU NOM DE LA COMMISSION DES FINANCES, DE L’ÉCONOMIE GÉNÉRALE ET DU CONTRÔLE BUDGÉTAIRE, EN NOUVELLE LECTURE, SUR LE
PROJET DE loi de finances pour 2019 MODIFIÉ PAR LE SÉNAT
(n° 1490),

Par M. Joël GIRAUD

Rapporteur général,

Député

——

Voir les numéros :

Assemblée nationale : 1ère lecture : 1255, 1285, 1288, 1302 à 1307, 1357 et T.A. 189 rect bis.

Commission mixte paritaire : 1494.

Nouvelle lecture : 1490.

Sénat : 1ère lecture : 146 rect, 147 à 153 et T.A. 33 (2018-2019).

Commission mixte paritaire : 196 (2018-2019).

SOMMAIRE

___

Pages

INTRODUCTION 17

EXAMEN DES ARTICLES 19

PREMIÈRE PARTIE : CONDITIONS GÉNÉRALES DE L’ÉQUILIBRE FINANCIER 19

TITRE PREMIER – DISPOSITIONS RELATIVES AUX RESSOURCES 19

I. – Impôts et ressources autorisés 19

B. – Mesures fiscales 19

Article 2 : Indexation du barème de l’impôt sur le revenu et des grilles de taux du prélèvement à la source 19

Article 2 bis A (nouveau) : Impôt fondé sur la nationalité pour les sportifs français de haut niveau 21

Article 2 bis B (nouveau) : Rehaussement de l’abattement spécifique dont bénéficient les élus locaux au titre de leurs indemnités de fonction 23

Article 2 bis C (nouveau) : Conditionnement de l’abattement spécifique sur le revenu des journalistes, rédacteurs, photographes, directeurs de journaux et critiques dramatiques et musicaux à un seuil de revenus annuels 26

Article 2 bis D (nouveau) : Exonération d’impôt sur le revenu de la contrepartie financière d’un contrat de cohabitation intergénérationnelle 28

Article 2 bis E (nouveau) : Évaluation forfaitaire de l’exonération de la prime d’impatriation dans le cadre du régime des « impatriés » 29

Article 2 bis F (nouveau) : Création d’un abattement sur le revenu imposable au titre des frais de déplacement engagés par les conseillers municipaux dans le cadre de leur fonction 31

Article 2 bis (supprimé) : Abrogation de l’exonération d’impôt sur le revenu pour les produits de la location d’une partie de la résidence principale ou d’une chambre d’hôte 33

Article 2 quinquies : Exonération d’impôt sur le revenu des primes versées par l’État aux médaillés olympiques et paralympiques ainsi qu’à leurs guides lors des Jeux olympiques d’hiver 36

Article 2 sexies A (nouveau) : Augmentation de la réduction d’impôt sur le revenu au titre des dons à certaines structures de bienfaisance 39

Article 2 sexies (supprimé) : Modification du barème d’indemnisation kilométrique pour favoriser les véhicules électriques 40

Article 2 septies (supprimé) : Déduction de l’impôt sur le revenu du montant de la taxe foncière sur les propriétés bâties pour des biens mis gracieusement à disposition d’une association d’accueil et de logement des personnes défavorisées 42

Article 2 octies A (nouveau) : Généralisation à l’ensemble du territoire de l’exonération d’impôt sur le revenu applicable à la rémunération perçue au titre de la permanence des soins 44

Article 2 octies (supprimé) : Réduction d’impôt sur le revenu au titre des biens immobiliers mis à disposition des associations d’accueil et de logement des personnes défavorisées ou de ressources modestes d’utilité publique 47

Article 2 nonies (supprimé) : Extension de l’application du dispositif d’investissement locatif « Pinel » dans les communes couvertes par un contrat de redynamisation de site de défense 48

Article 2 decies (supprimé) : Crédit d’impôt sur le revenu pour les foyers hébergeant gratuitement un réfugié 53

Article 3 : Mesures d’accompagnement du prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu 55

Article 3 bis A (nouveau) : Extension aux chercheurs du bénéfice de l’exonération de l’impôt sur le revenu des primes d’impatriation 60

Article 3 bis B (nouveau) : Régime des revenus foncier tirés d’un immeuble loué ayant fait l’objet de travaux subventionnés dans le cadre de la mise en place du prélèvement à la source 61

Article 3 bis : Imposition sur le revenu des salaires, pensions et rentes viagères à titre gratuit de source française perçue par les non-résidents fiscaux 62

Article 3 quater : Maintien de l’exonération de taxe d’habitation et de contribution audiovisuelle publique pour certains ménages 66

Article 4 : Plafonnement de la réduction d’impôt sur le revenu dans les départements d’outre-mer 72

Article 4 bis (nouveau) : Extension à Saint-Barthélemy de l’abattement de 40 % sur les pensions servies par un débiteur établi en France métropolitaine à des personnes ayant leur domicile fiscal dans certaines collectivités d’outre-mer 74

Article 5 : Suppression de la TVA non perçue récupérable 75

Article 6 : Création de zones franches d’activité nouvelle génération 77

Article 6 bis A (nouveau) : Exonération de TVA sur les locations de bateaux de plaisance à courte durée effectuées au départ de la Guadeloupe et de la Martinique 82

Article 7 : Mesures relatives à la taxe d’enlèvement des ordures ménagères 83

Article 8 : Renforcement de la composante de la taxe générale sur les activités polluantes relative aux déchets 88

Article 8 bis (nouveau) : Mise en place d’une taxe générale sur les activités polluantes amont 92

Article 8 ter (nouveau) : Création d’un suramortissement lié à l’acquisition de biens utilisant des fluides réfrigérants autres qu’hydrofluorocarbures 93

Article 8 quater (nouveau) : Mise en place d’un taux de TVA à 5,5 % sur certaines prestations de recyclage des déchets 94

Article 9 : Suppression de taxes à faible rendement 96

Article 9 bis (nouveau) : Création d’une redevance pour les concessions hydroélectriques exploitées sous le régime des délais glissants 104

Article 9 ter (nouveau) : Tarif minoré de la taxe sur la délivrance des titres de séjour pour les jeunes au pair, les étudiants en recherche d’emploi ou relevant d’un programme de mobilité européenne 105

Article 10 (supprimé) : Fusion des taxes audiovisuelles 107

Article 10 bis : Octroi aux gestionnaires du domaine public portuaire de la possibilité d’instaurer une majoration de redevance en cas d’occupation irrégulière 108

Article 11 : Suppression de dépenses fiscales inefficientes 110

Article 11 bis A (nouveau) : Modification de l’assiette de la réduction d’impôt au titre des travaux de rénovation des logements de plus de vingt ans réalisés dans le cadre de certains investissements outre-mer 117

Article 11 bis B (nouveau) : Majoration du taux de la réduction d’impôt au titre des investissements productifs réalisés à Saint-Martin 121

Article 11 bis C (nouveau) : Majoration du taux de la réduction d’impôt au titre de la rénovation ou la réhabilitation d’hôtels à Saint-Martin 123

Article 12 : Réforme du régime de l’intégration fiscale 124

Article 13 : Réforme des dispositifs de limitation des charges financières 136

Article 13 bis A (nouveau) : Extension aux titres remis en contrepartie d’un apport partiel d’actif relevant du régime spécial des fusions de l’ancienneté afférente aux éléments apportés 147

Article 13 bis (nouveau) : Mise en place de retenues à la source pour lutter contre les montages reposant sur l’arbitrage de dividendes 149

Article 14 : Réforme du régime d’imposition des produits de cession ou de concession de brevets 167

Article 16 : Adaptation de l’exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit (DMTG) en faveur des entreprises (« pactes Dutreil ») 175

Article 16 bis A (nouveau) : Définition de la holding animatrice 185

Article 16 bis B (nouveau) : Fiscalité des revenus et plus-values sur actifs numériques 188

Article 16 bis C (nouveau) : Relèvement de 300 000 à 500 000 euros des abattements sur les droits de mutation à titre onéreux en cas de reprise par les salariés 194

Article 16 bis D (nouveau) : Renforcement de l’exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit sur les parts de groupements agricoles ou forestiers 195

Article 16 bis : Aménagement temporaire de la fiscalité des « carried interest » en cas d’installation en France 196

Article 16 ter : Exonération d’imposition des plus-values pour la cession de la résidence principale des non-résidents français lors de leur départ 201

Article 16 quater A (nouveau) : Exonération des plus-values immobilières en cas de cession à un organisme consentant des baux réels solidaires 203

Article 16 quater : Précision du champ des gains soumis au prélèvement forfaitaire unique ou, sur option du contribuable, au barème de l’impôt sur le revenu 205

Article 16 quinquies (supprimé) : Augmentation du taux minimum de distribution par les sociétés d’investissement immobilier cotées des bénéfices issus des cessions d’immeubles 207

Article 16 octies : Aménagement de l’impôt sur la fortune immobilière 208

Article 16 nonies : Aménagement du dispositif « Dutreil-ISF » 211

Article 16 decies (nouveau) : Exonération de TVA et de contributions sociales des sommes misées par les joueurs sur les jeux dédiés au loto du patrimoine 213

Article 17 bis (nouveau) : Plancher dérogatoire de 10 000 euros du montant déductible au titre de la réduction d’impôt « mécénat » 214

Article 17 ter (nouveau) : Élargissement du mécénat aux sociétés publiques locales 215

Article 17 quater (nouveau) : Extension du mécénat à l’organisation de manifestations sportives consacrées à l’action caritative 216

Article 17 quinquies (nouveau) : Extension du mécénat à l’accompagnement sportif et socioprofessionnel de sportif de haut niveau 217

Article 17 sexies (nouveau) : Renforcement du mécénat en faveur de la pratique sportive des personnes en situation de handicap 218

Article 18 : Réforme des aides fiscales en faveur de la gestion des risques et de l’investissement agricoles 219

Article 18 bis A (nouveau) : Extension à l’ensemble des sociétés agricoles soumises à l’impôt sur le revenu d’un régime particulier d’imposition des plus-values 226

Article 18 bis B (nouveau) : Inclusion dans la définition des bénéfices agricoles des revenus tirées d’activités ayant pour support l’exploitation 229

Article 18 bis C (nouveau) : Mise en place d’un régime fiscal unique applicable aux recettes accessoires d’une exploitation agricole 232

Article 18 bis D (nouveau) : Création d’un établissement stable virtuel à travers la notion de présence numérique significative 234

Article 18 bis E (nouveau) : Rétablissement du crédit d’impôt pour dépenses de prospection commerciale 239

Article 18 ter (supprimé) : Modification du régime de l’autorisation de défrichement en cas de création, de reprise ou d’extension d’une exploitation agricole par l’exemption des obligations de reboisement et l’exonération du paiement alternatif de l’indemnité compensatoire de défrichement 243

Article 18 quater A (nouveau) : Modification du régime de l’autorisation de défrichement en cas de plantation d’arbres forestiers mycorhizés en vue de produire des truffes par l’exemption des obligations de reboisement et l’exonération du paiement alternatif de l’indemnité compensatoire de défrichement 246

Article 18 quater : Suramortissement temporaire de 40 % pour les investissements de transformation numérique et de robotisation des PME 249

Article 18 quinquies : Création d’un dispositif d’amortissement fiscal pour les investissements réalisés par les armateurs dans des navires ou des équipements répondant à des enjeux de transition écologique 254

Article 18 sexies A (nouveau) : Création d’un dispositif de suramortissement fiscal pour les investissements destinés à assurer la transition énergétique des engins aéroportuaires de piste 258

Article 18 septies : Rétablissement du dispositif optionnel de blocage de la valeur des stocks à rotation lente 261

Article 18 undecies : Possibilité pour les bailleurs sociaux de transférer leurs déficits fiscaux à la société absorbante lors d’une fusion 264

Article 18 terdecies (nouveau) : Gel de la trajectoire carbone des taxes intérieures de consommation 268

Article 18 quaterdecies (nouveau) : Exclusion du biogaz de l’assiette de la taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques 270

Article 18 quindecies (nouveau) : Affectation d’une fraction de taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques aux collectivités territoriales signataires d’un plan climat-air-énergie 271

Article 19 : Suppression du tarif réduit de taxe intérieure de consommation sur le gazole non routier 272

Article 19 bis A (nouveau) : Prise en compte du carburant B 10 pour le remboursement partiel de taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques dont bénéficient les taxis, les transporteurs routiers et le transport public de voyageurs 278

Article 19 bis B (nouveau) : Remboursement d’une fraction de la taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques sur le gazole utilisé pour les véhicules des sapeurs-pompiers 279

Article 19 bis C (nouveau) : Extension du remboursement partiel de taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques aux entreprises effectuant des prestations de séchage de céréales pour le compte d’exploitants agricoles 281

Article 19 bis D (nouveau) : Rehaussement de l’abattement de la taxe d’aéroport pour les passagers en correspondance 283

Article 19 bis E (nouveau) : Exclusion de la taxe d’aéroport et de la taxe de l’aviation civile de l’assiette de la TVA et précision sur le champ de leurs redevables 285

Article 19 ter : Tarif réduit de taxe intérieure sur la consommation finale d’électricité pour les centres de stockage de données numériques et pour les besoins directs de la manutention portuaire 286

Article 19 quater : Prorogation et élargissement de la déduction exceptionnelle en faveur des véhicules lourds fonctionnant au gaz naturel, biométhane ou avec du carburant ED 95 287

Article 21 : Transposition partielle de la directive sur le régime de TVA du commerce électronique 289

Article 22 bis A (nouveau) : Adaptation de certaines règles relatives à la fiscalité de l’archéologie préventive 291

Article 22 ter A (nouveau) : Réduction du taux de TVA à 5,5 % sur les couches pour nourrissons 296

Article 22 ter B (nouveau) : Réduction du taux de TVA à 5,5 % sur les produits et matériels utilisés pour l’incontinence 297

Article 22 ter C (nouveau) : Réduction du taux de TVA sur les produits de biocontrôle 298

Article 22 ter D (nouveau) : Réduction du taux de TVA sur la fourniture d’informations réalisée par les agences de presse 299

Article 22 ter E (nouveau) : Élargissement du taux réduit de TVA à certaines opérations réalisées en matière de bail réel solidaire 300

II. – Ressources affectées 302

A. – Dispositions relatives aux collectivités territoriales 302

Article 23 : Fixation pour 2019 de la dotation globale de fonctionnement et des variables d’ajustement 302

Article 23 bis (nouveau) : Création d’un prélèvement sur les recettes de l’État destiné à compenser intégralement les exonérations de fiscalité locale relatives aux constructions neuves et aux acquisitions de logements sociaux 310

Article 24 : Compensation des transferts de compétences aux régions par attribution d’une part du produit de la taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques 315

Article 25 : Modernisation du mécanisme de compensation de perte de ressources de contribution économique territoriale et création d’un fonds de compensation horizontale pour l’accompagnement à la fermeture des centrales de production d’électricité d’origine nucléaire et thermique 319

Article 25 bis A (nouveau) : Création d’une procédure de rectification du prélèvement au titre du fonds national de garantie individuelle des ressources 321

Article 26 bis (nouveau) : Élargissement du fonds de compensation pour la taxe sur la valeur ajoutée aux véhicules des collectivités territoriales gérés en location longue durée 324

Article 27 : Recentralisation du revenu de solidarité active en Guyane et à Mayotte 327

Article 28 : Évaluation des prélèvements opérés sur les recettes de l’État au profit des collectivités territoriales 330

B. – Impositions et autres ressources affectées à des tiers 336

Article 29 : Mesures relatives à l’ajustement des ressources affectées à des organismes chargés de missions de service public 336

Article 29 ter : Mise en extinction du dispositif d’abattement pour vétusté applicable aux navires de plaisance et de sport au titre du droit annuel de francisation et de navigation 341

Article 29 quater : Baisse et condition de révision des taux des taxes affectées aux centres techniques industriels et aux comités professionnels de développement économique 345

C. – Dispositions relatives aux budgets annexes et aux comptes spéciaux 349

Article 31 bis (nouveau) : Prélèvement sur recettes au profit des départements pour couvrir les frais d’entretien du réseau routier 349

Article 32 : Modification des recettes des comptes d’affectation spéciale Services nationaux de transport conventionnés de voyageurs et Transition énergétique 352

Article 33 bis : Assujettissement des pickups à la taxe sur les véhicules de sociétés et au malus automobile 355

Article 33 ter (nouveau) : Inclusion du produit des redevances et loyers d’occupation du domaine militaire dans les recettes du compte d’affectation spéciale Gestion du patrimoine immobilier de l’État 357

Article 34 : Actualisation du compte de commerce Lancement de certains matériels de guerres et matériels assimilés 361

D. – Autres dispositions 362

Article 36 : Relations financières entre l’État et la sécurité sociale 362

TITRE II – DISPOSITIONS RELATIVES À L’ÉQUILIBRE DES RESSOURCES ET DES CHARGES 365

Article 38 : Équilibre général du budget, trésorerie et plafond d’autorisation des emplois 365

SECONDE PARTIE : MOYENS DES POLITIQUES PUBLIQUES ET DISPOSITIONS SPÉCIALES 371

TITRE PREMIER – AUTORISATIONS BUDGÉTAIRES POUR 2019 – CRÉDITS ET DÉCOUVERTS 371

I. – Crédits des missions 371

Article 39 : Crédits du budget général 371

Article 41 : Crédits des comptes d’affectation spéciale et des comptes de concours financiers 383

TITRE II – AUTORISATIONS BUDGÉTAIRES POUR 2019 – PLAFONDS DES AUTORISATIONS D’EMPLOIS 389

Article 43 : Plafonds des autorisations d’emplois de l’État 389

TITRE III – REPORTS DE CRÉDITS DE 2018 SUR 2019 393

Article 47 : Majoration des plafonds de reports de crédits de paiement 393

TITRE IV – DISPOSITIONS PERMANENTES 395

I. – Mesures fiscales et budgétaires non rattachées 395

Article 49 : Assouplissement des conditions d’éligibilité au crédit d’impôt pour le rachat des entreprises par leurs salariés 395

Article 50 : Élargissement du dispositif de crédit-vendeur 398

Article 51 bis A (nouveau) : Réforme des plus-values immobilières 402

Article 51 bis B (nouveau) : Information du Parlement relative à la lutte contre l’évasion et la fraude fiscales et sociales 403

Article 51 bis C (nouveau) : Rapport de la Cour des comptes au Sénat sur les conséquences budgétaires des stipulations conventionnelles relatives aux établissements stables 406

Article 51 bis : Détermination du bénéfice imposable des sociétés de financement spécialisé 409

Article 51 ter (supprimé) : Imposition des plus-values sur crypto-actifs 411

Article 51 quater : Aménagement du champ de réinvestissement du régime de « l’apport-cession » 412

Article 51 quinquies (supprimé) : Suppression de dépenses fiscales relatives aux sociétés unipersonnelles d’investissement à risque 416

Article 51 sexies (supprimé) : Évaluation forfaitaire de l’exonération de la prime d’impatriation dans le cadre du régime des « impatriés » 417

Article 51 septies : Suppression de l’exonération d’impôt sur le revenu des intérêts des prêts familiaux 418

Article 51 nonies A (nouveau) : Prorogation du crédit d’impôt sur le revenu au titre des emprunts liés à une reprise d’entreprise 419

Article 51 decies : Simplification de la procédure applicable pour l’exonération de droits de mutation à titre gratuit des immeubles classés ou inscrits au titre des monuments historiques 420

Article 52 (supprimé) : Suppression de l’exonération de taxe sur les conventions d’assurances sur la garantie décès des contrats d’assurance emprunteur 421

Article 52 bis (supprimé) : Relèvement à 25 % du plafond légal de la contribution des assureurs au fonds de garantie des assurances obligatoires de dommages 423

Article 53 : Plafonnement de l’abattement sur les bénéfices en faveur des jeunes agriculteurs 425

Article 53 bis A (nouveau) : Création d’un crédit d’impôt en faveur des exploitations agricoles disposant d’une certification environnementale 428

Article 53 ter : Actualisation de références à la réglementation européenne et obligations déclaratives en matière de récolte de raisins dans le code général des impôts 431

Article 53 quinquies (nouveau) : Abaissement de la limite d’âge permettant aux veuves d’anciens combattants de bénéficier d’une demi-part fiscale supplémentaire 433

Article 54 : Transposition de la directive visant à éliminer les doubles impositions entre États membres 434

Article 55 : Prorogation des aides fiscales à l’économie ultra-marine, assortie de mesures anti-abus 437

Article 55 bis A (nouveau) : Abaissement du taux de cotisation à la Caisse de garantie du logement locatif social des organismes d’habitations à loyer modéré situés dans les départements d’outre-mer 441

Article 55 bis B (nouveau) : Imposition à taux réduit des plus-values de cession réalisées par des organismes d’habitations à loyer modéré lors de la cession de certains immeubles 443

Article 55 bis C (nouveau) : Octroi à l’administration fiscale de la faculté d’accorder une remise de TVA afin d’en éviter la double imposition à l’occasion de la caractérisation d’un établissement stable en France d’une société étrangère 446

Article 55 ter (supprimé) : Suppression de la possibilité pour les inventeurs d’imputer sur leur revenu le déficit constaté lorsque les frais de prise ou de maintenance du brevet excèdent les gains tirés desdits brevets 447

Article 55 sexies (supprimé) : Suppression de l’exonération d’impôt sur le revenu des primes et indemnités attribuées à l’occasion de délocalisations de services hors de la région Île-de-France 451

Article 55 septies : Extension du bénéfice des aides fiscales outre-mer aux navires de croisière 453

Article 55 octies : Extension du bénéfice de la réduction d’impôt au titre de la construction ou de l’acquisition de logements sociaux aux travaux de rénovation d’immeubles anciens dans certaines zones ultra-marines 457

Article 55 terdecies A (nouveau) : Assouplissement du critère de francophonie pour le bénéfice du crédit d’impôt en faveur de la production phonographique 461

Article 55 quindecies A (nouveau) : Création d’un crédit d’impôt pour la modernisation du commerce de détail et la formation au numérique des commerçants et artisans 463

Article 55 sexdecies : Ajustement du crédit d’impôt sur les sociétés pour dépenses de production de spectacles vivants musicaux ou de variétés 467

Article 55 septdecies (supprimé) : Suppression de la provision pour investissement prévue pour les sociétés coopératives de production 470

Article 55 octodecies (supprimé) : Plafond de la réduction d’impôt sur les bénéfices pour le mécénat des entreprises 473

Article 55 novodecies (supprimé) : Introduction d’une obligation de déclaration à l’administration fiscale des dons déductibles du mécénat 474

Article 55 vicies A (nouveau) : Demande de rapport sur la fraude documentaire en matière sociale 476

Article 55 unvicies A (nouveau) : Majoration à 60 % du taux du crédit d’impôt recherche pour les dépenses de développement de produits de biocontrôle 477

Article 55 unvicies B (nouveau) : Conditionnement du bénéfice du crédit d’impôt recherche au maintien de l’activité sur le territoire français pendant au moins trois ans 480

Article 55 unvicies C (nouveau) : Prise en compte des dépenses de normalisation au titre du crédit d’impôt recherche pour la totalité de leur montant 483

Article 55 unvicies (supprimé) : Extension de l’obligation d’information sur la nature des dépenses financées par le crédit d’impôt recherche 486

Article 55 quinvicies : Maintien du crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi à Mayotte 489

Article 56 : Aménagement des règles d’évaluation de la valeur locative des locaux industriels 492

Article 56 bis A (nouveau) : Aménagements de la valeur locative des écoles et institutions privées exploitées dans un but non lucratif 497

Article 56 bis B (nouveau) : Prorogation et encadrement de la réduction d’impôt au titre des souscriptions en numéraire au capital d’entreprises de presse 500

Article 56 bis C (nouveau) : Exonération de taxe foncière sur les propriétés bâties des logements anciens réhabilités faisant l’objet d’un contrat de location-accession 503

Article 56 bis D (nouveau) : Aménagement des règles de répartition de la redevance communale des mines 505

Article 56 bis E (nouveau) : Compétence pour la modulation des effets du retrait des agréments fiscaux 509

Article 56 bis F (nouveau) : Exonération partielle de taxe d’aménagement pour les opérations ayant pour effet de changer la destination des locaux agricoles 510

Article 56 bis G (nouveau) : Suppression de la part départementale de l’octroi de mer pour le Département de Mayotte et la collectivité territoriale de Mayotte 512

Article 56 bis H (nouveau) : Entrée en vigueur du service de paiement en ligne pour les usagers des services de l’État 514

Article 56 bis I (nouveau) : Contrôle du crédit d’impôt pour dépenses de production d’œuvres cinématographiques et audiovisuelles 517

Article 56 bis : Aménagements à la taxe de séjour 518

Article 56 quater A (nouveau) : Alignement de la date limite de vote de la taxe relative à la gestion des milieux aquatiques et de prévention des inondations sur le droit commun des taxes locales 527

Article 56 quater B (nouveau) : Modification des règles de répartition de la taxe additionnelle aux installations nucléaires de base d’accompagnement 529

Article 56 quater : Taxe annuelle sur les bureaux, commerces, locaux de stockages et de stationnement et taxe additionnelle sur les surfaces de stationnement en Île-de-France 534

Article 56 septies : Répartition du prélèvement sur le produit des paris hippiques mutualistes 539

Article 56 octies : Exonération de taxe foncière sur les propriétés bâties des groupements de coopération sanitaire publics 540

Article 56 nonies : Exonération d’impôts locaux des biens appartenant aux grands ports maritimes 542

Article 56 terdecies : Exonération de cotisation foncière des entreprises en faveur des librairies non labellisées 544

Article 56 quaterdecies A (nouveau) : Modification de la date limite de délibération pour la cotisation foncière des entreprises 548

Article 56 sexdecies (supprimé) : Modification de la répartition entre les communes et les établissements publics de coopération intercommunale du produit de l’imposition forfaitaire sur les entreprises de réseau sur les éoliennes 550

Article 56 octodecies A (nouveau) : Rehaussement de l’abattement de la taxe d’aéroport pour les passagers en correspondance 553

Article 57 : Prorogation d’un an du crédit d’impôt en faveur de la transition énergétique 554

Article 57 bis (nouveau) : Création d’un chèque conversion pour équipement gazier 559

Article 58 : Prorogation pour trois ans et ajustements du crédit d’impôt « éco-prêt à taux zéro » (éco-PTZ) 560

Article 58 bis A (nouveau) : Suppression de l’obligation de constituer des garanties en cas de demande d’un report de paiement de la taxe d’aménagement 562

Article 58 bis B (nouveau) : Création d’un crédit d’impôt au profit des établissements de crédit qui octroient des prêts à taux zéro aux étudiants 565

Article 58 bis : Maintien du prêt à taux zéro pour les signataires d’un contrat de location-accession 570

Article 58 ter (supprimé) : Affranchissement de l’impôt sur le revenu de la prise en charge de frais de transport par une collectivité territoriale ou Pôle emploi 571

Article 58 quinquies : Prolongation transitoire du dispositif de la réduction d’impôt en faveur de l’investissement locatif intermédiaire dit « Pinel » en zones non tendues 573

Article 58 sexies (nouveau) : Extension de la réduction d’impôt en faveur de l’investissement locatif intermédiaire dite « Pinel » au bénéfice des non-résidents 574

Article 58 septies (nouveau) : Encadrement des frais et commissions perçus par les intermédiaires dans le cadre d’un investissement ouvrant droit à la réduction d’impôt en faveur de l’investissement locatif intermédiaire dite « Pinel » 576

Article 59 (supprimé) : Réduction à 5,5 % du taux de TVA sur certaines prestations de gestion des déchets 577

Article 59 bis A (nouveau) : TVA à 10 % pour la location des équidés 579

Article 59 bis (supprimé) : Transfert aux collectivités territoriales de la gestion de la taxe de balayage 580

Article 60 : Renforcement du supplément de taxe générale sur les activités polluantes relatif aux biocarburants 582

Article 60 bis A (nouveau) : Exonération de taxe foncière sur les propriétés bâties et de cotisation foncière des entreprises des installations de méthanisation 586

Article 60 bis : Transfert du recouvrement de la taxe générale sur les activités polluantes et assouplissement des conditions d’autoliquidation de la TVA à l’importation 588

Article 60 quinquies A (nouveau) : Prolongation de l’expérimentation sur la tarification sociale de l’eau potable 591

Article 60 quinquies : Création d’une taxe sur les hydrofluorocarbures 592

Article 61 bis (nouveau) : Obligation pour les opérateurs de plateformes de communiquer les coordonnées des cartes prépayées de leurs utilisateurs 594

Article 62 bis (supprimé) : Suppression de la taxe sur la publicité télévisuelle et radiodiffusée 599

Article 63 quater A (nouveau) : Doublement du délai de déclaration des constructions nouvelles ainsi que des changements de consistance, d’affectation ou d’utilisation des propriétés bâties ou non bâties 600

Article 63 quater B (nouveau) : Solidarité des entreprises liées dans le paiement d’amendes fiscales pour obstacle au droit de communication non nominatif ou manquement à certaines obligations déclaratives 601

Article 63 sexies : Annexe au projet de loi de finances relative au financement de la transition écologique 607

Article 63 septies (nouveau) : Publication du code source informatique des dispositions fiscales des projets de loi de finances 611

Article 64 bis : Affectation à l’Assemblée permanente des chambres de métiers et de l’artisanat d’une fraction de la taxe pour frais de chambres due par les micro-entreprises 613

Article 64 ter : Réduction des droits dus par les entreprises artisanales au titre de leur immatriculation au répertoire des métiers 616

Article 65 bis (nouveau) : Neutralisation de l’impact fiscal associé aux regroupements de compagnies régionales des commissaires aux comptes 619

II. – Autres mesures 623

Action extérieure de l’État 623

Article 71 quater A (nouveau) : Renforcement des exigences de transparence de l’Agence pour l’enseignement français à l’étranger 623

Article 71 quater B (nouveau) : Demande de rapport sur l’attribution de la garantie de l’État aux écoles françaises à l’étranger développant des projets immobiliers 624

Administration générale et territoriale de l’État 626

Article 71 quater (supprimé) : Demande de rapport dressant le bilan du « Plan préfecture nouvelle génération » 626

Cohésion des territoires 627

Article 74 bis A (nouveau) : Régime des plus-values de cession des logements appartenant à l’Association Foncière Logement 627

Article 74 bis : Extension du dispositif « Pinel » aux opérations de rénovation dans les villes où les besoins de réhabilitation sont particulièrement marqués et dans les communes signataires d’une convention d’opération de revitalisation de territoire 629

Article 74 ter A (nouveau) : Extension du délai d’achèvement du logement pour le dispositif « Pinel » 632

Article 74 quinquies : Demande d’un rapport évaluant l’impact de la réduction de loyer de solidarité 633

Article 74 sexies (supprimé) : Demande d’un rapport sur le financement des centres d’hébergement et de réinsertion sociale 634

Direction de l’action du Gouvernement 635

Article 74 octies (nouveau) : Modification des modalités d’indemnisation des victimes des essais nucléaires français 635

Écologie, développement et mobilité durables 641

Article 76 : Évolution du régime de la redevance pour pollutions diffuses 641

Article 76 quinquies : Prorogation et extension de mesures financées par le fonds de prévention des risques naturels majeurs 646

Économie 652

Article 76 sexies : Réforme des droits et contributions perçus par l’Autorité des marchés financiers 652

Gestion des finances publiques et des ressources humaines 663

Article 77 bis A (nouveau) : Instauration de trois jours de carence dans la fonction publique 663

Article 77 quater A (nouveau) : Assurance chômage dans la fonction publique 665

Immigration, asile et intégration 668

Article 77 quater (supprimé) : Modalités de constatation, de fixation et de liquidation de deux contributions sanctionnant les employeurs ayant employé des travailleurs étrangers en situation de séjour irrégulier 668

Recherche et enseignement supérieur 670

Article 78 bis A (nouveau) : Information consolidée sur les moyens alloués à la recherche sur le cancer pédiatrique 670

Relations avec les collectivités territoriales 671

Article 79 : Répartition de la dotation globale de fonctionnement et d’autres dotations de fonctionnement 671

Article 79 bis A (nouveau) : Augmentation des ressources du fonds de solidarité pour les départements de la région Île-de-France 681

Article 79 bis B (nouveau) : Rapport de l’exécutif des établissements publics de coopération intercommunale ayant fait l’objet d’une modification de leur périmètre depuis l’adoption de la loi portant nouvelle organisation territoriale de la République 682

Article 79 bis : Renforcement de l’information des collectivités territoriales sur les motifs d’évolution des attributions individuelles des composantes de la dotation globale de fonctionnement 684

Article 79 ter : Mise en place d’un mécanisme de « sortie en sifflet » pour la troisième fraction de la dotation de solidarité rurale 686

Article 79 quinquies (supprimé) : Suppression, en 2019, de la dotation de soutien à l’investissement territorial versée par la métropole du Grand Paris 689

Article 79 septies : Création d’une dotation au profit des communes accueillant un site « Natura 2000 ». 691

Article 79 octies : Rapport au Parlement sur le lien entre la population d’un ensemble intercommunal et le poids de ses charges 694

Article 79 nonies (supprimé) : Rapport au Parlement sur le lien entre la population d’une commune et le poids de ses charges 696

Article 81 : Soutien à l’investissement local 697

Article 81 ter : Fonds de stabilisation des départements pour les années 2019 à 2021 702

Article 81 quater A (nouveau) : Participation minimale du maître d’ouvrage d’une opération d’investissement au projet 706

Santé 707

Article 81 quater B (nouveau) : Instauration d’un droit de timbre annuel pour les bénéficiaires de l’aide médicale de l’État 707

Article 81 sexies (nouveau) : Ouverture de la possibilité de réexamen du dossier d’indemnisation des victimes du valproate de sodium (Dépakine) 709

Solidarité, insertion et égalité des chances 711

Article 82 : Création d’une nouvelle bonification de la prime d’activité 711

Article 83 (supprimé) : Simplification des compléments à l’allocation aux adultes handicapés 714

Article 83 quinquies A (nouveau) : Financement des organismes lors des périodes de mise en situation en milieu professionnel 717

Sport, jeunesse et vie associative 719

Article 83 quinquies (nouveau) : Remise au Parlement d’un rapport dressant un bilan sur la répartition des moyens alloués par le fonds de développement de la vie associative aux associations 719

Gestion du patrimoine immobilier de l’État 720

Article 84 quater : Autorisation du transfert de la propriété de l’hôtel du commandement de la Marine situé à Papeete de l’État à la Polynésie française 720

Avances à l’audiovisuel public 722

Article 84 quinquies (supprimé) : Demande de rapport sur la réforme de la contribution à l’audiovisuel public 722

Prêt et avances à des particuliers ou à des organismes privés 723

Article 85 : Autorisation d’abandon de créances correspondant à des prêts du fonds de développement économique et social 723

EXAMEN EN COMMISSION 727

INTRODUCTION

Dans sa version initiale, le présent projet de loi de finances, adopté en Conseil des ministres le 24 septembre 2018, comportait 86 articles dont un article liminaire. Le déficit budgétaire de l’État pour 2019 était prévu à 98,722 milliards d’euros et le déficit public, toutes administrations publiques confondues, à 2,8 % du produit intérieur brut (PIB).

En première lecture, l’Assemblée nationale a inséré 162 articles additionnels et supprimé un article (article 26). Le texte adopté en première lecture, le 20 novembre 2018, comprenait ainsi 247 articles. La prévision de déficit budgétaire a été revue à 99,066 milliards d’euros.

En première lecture, le Sénat a :

– adopté conformes 122 articles et confirmé la suppression de l’article 26 ;

– supprimé 32 articles ;

– modifié puis adopté 94 articles ;

– et inséré 116 articles additionnels.

Le texte adopté en première lecture par le Sénat, le 11 décembre 2018, comprenait ainsi 332 articles. La prévision de déficit budgétaire a été revue à 42,457 milliards d’euros à la suite du rejet des crédits de six missions budgétaires et d’un compte spécial, sans toutefois en tirer les conséquences sur la prévision de déficit public.

Une commission mixte paritaire s’est réunie le 12 décembre 2018 pour examiner les dispositions restant en discussion, soit au total 241 articles supprimés, modifiés ou insérés par le Sénat. La commission mixte paritaire n’a pu que constater qu’elle ne pouvait parvenir à un accord sur l’ensemble des dispositions restant en discussion et a conclu à l’échec de ses travaux.

Une nouvelle lecture est dès lors nécessaire avant que le Gouvernement puisse demander à notre Assemblée de statuer définitivement par application du dernier alinéa de l’article 45 de la Constitution. En nouvelle lecture, notre Assemblée est saisie du texte adopté par le Sénat en première lecture.

La commission des finances s’est réunie le 14 décembre 2018 pour examiner les 241 articles encore en discussion.

Elle a adopté sans modification 72 articles et maintenu la suppression de 12 autres articles.

Elle a par ailleurs adopté 198 amendements tendant :

– à rétablir la rédaction adoptée par l’Assemblée nationale en première lecture pour 37 articles ;

– à adopter avec une nouvelle rédaction pour 45 articles ;

– et à supprimer 75 articles.

*

* *

La nouvelle lecture intervient dans un contexte nouveau avec l’annonce par le président de la République et les précisions apportées par le Gouvernement sur l’organisation d’un débat national portant notamment sur la fiscalité écologique et le financement de la transition énergétique.

La commission s’est, dès lors, ralliée à la position du Sénat, introduite à l’article 18 terdecies, tendant à geler la trajectoire carbone sur les taxes intérieures de consommation qui avait été définie à l’article 16 de la loi de finances pour 2018 (1).

Dans le même esprit, la commission a décidé de proposer la suppression de l’article 19 dont l’objet était de mettre un terme au tarif réduit de taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques (TICPE) applicable au gazole non routier (GNR).

Ce faisant, la commission propose de réduire d’environ 4 milliards d’euros la hausse initialement prévue sur la fiscalité écologique, préservant d’autant pour 2019 le pouvoir d’achat des ménages et le taux de marge des entreprises.

Par ailleurs, afin de renforcer le pouvoir d’achat des travailleurs ayant des revenus modestes, la commission propose d’avancer au 1er janvier 2019 la création d’une nouvelle bonification de la prime d’activité prévue par l’article 82. Pour mémoire, le présent projet de loi de finances prévoyait initialement l’entrée en vigueur de cette nouvelle bonification au 1er août 2019. En première lecture, l’Assemblée avait avancé au 1er avril 2019 l’entrée en vigueur de cet article. Le Sénat, sur amendement du Gouvernement, l’a ensuite avancée au 1er janvier 2019.

L’accélération de l’entrée en vigueur de cette mesure s’est traduite par l’adoption d’amendements de crédits en première lecture à l’Assemblée nationale puis au Sénat, augmentant au total de 716 millions d’euros les crédits de paiement du programme Inclusion sociale et protection des personnes de la mission Solidarité, insertion et égalité des chances.

*

* *

EXAMEN DES ARTICLES

La commission a examiné les articles du présent projet de loi de finances, en nouvelle lecture, lors de sa réunion du vendredi 14 décembre 2018 (2).

PREMIÈRE PARTIE :
CONDITIONS GÉNÉRALES DE L’ÉQUILIBRE FINANCIER

TITRE PREMIER
DISPOSITIONS RELATIVES AUX RESSOURCES

I. – Impôts et ressources autorisés

B. – Mesures fiscales

Article 2
Indexation du barème de l’impôt sur le revenu
et des grilles de taux du prélèvement à la source

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

● Le présent article procède à l’indexation sur l’inflation du barème de l’impôt sur le revenu (IR). Les différentes limites de chacune des tranches sont ainsi revalorisées de 1,6 %, soit l’évolution prévisionnelle de l’indice des prix à la consommation hors tabac en 2018 par rapport à 2017.

La revalorisation des tranches du barème de l’IR emporte automatiquement celle des différents montants qui sont indexés chaque année comme la limite supérieure de la première tranche du barème et qui conditionnent, selon les cas, une exonération, une minoration d’impôt ou le plafonnement d’un avantage en impôt, par exemple, le plafond de la déduction forfaitaire de 10 % au titre des frais professionnels ou le plafond de l’abattement de 10 % sur les pensions.

Le montant de la décote et les plafonds de l’avantage retiré de l’application des différentes parts et demi-parts de quotient familial sont également revalorisés de 1,6 %. Pour l’imposition des revenus de 2018, le plafond du quotient familial par demi-part de droit commun est ainsi porté de 1 527 euros à 1 551 euros.

● Le présent article procède également à des ajustements des grilles de taux qui seront appliquées, dès le 1er janvier 2019 pour la mise en œuvre du prélèvement à la source. Ces grilles dites de taux « par défaut » seront utilisées soit à la demande du contribuable, soit lorsque le débiteur ne disposera pas du taux individualisé ou que l’administration fiscale ne sera pas en mesure de transmettre au débiteur un taux suffisamment « à jour » de la situation du contribuable. Les deux grilles spécifiques, qui tiennent compte des effets de la réduction d’impôt de 30 % ou de 40 % selon les cas, applicables pour les contribuables domiciliés en Guadeloupe, à La Réunion et en Martinique, d’une part, et en Guyane et à Mayotte, d’autre part, sont également revalorisées.

Les montants de chacune de ces trois grilles sont augmentés, par application d’un coefficient de 1,02616. Le présent article prévoit, en outre, qu’elles seront désormais révisées chaque année dans la même proportion que la limite supérieure de la première tranche du barème de l’IR.

Cet article a été adopté par l’Assemblée nationale sans modification.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a modifié le présent article en adoptant un amendement de M. Bruno Retailleau (Les Républicains – LR) et de plusieurs de ses collègues, avec avis favorable de la commission de finances mais avec un avis défavorable du Gouvernement, relevant le plafond de l’avantage retiré du quotient familial pour chaque demi-part pour le porter de 1 551 euros à 1 750 euros.

Présenté comme une mesure favorable au pouvoir d’achat intervenant après les deux diminutions du plafond du quotient familial réalisées par les lois de finances pour 2013 puis pour 2014, ce rehaussement du plafond bénéficierait principalement aux foyers fiscaux appartenant aux deux derniers déciles de revenus.

Le coût de la mesure est estimé à 550 millions d’euros, pour 1,4 million de foyers fiscaux bénéficiaires, soit un gain moyen de près de 400 euros par foyer.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Beaucoup débattue au sein de la commission des finances comme en séance publique, l’opportunité de rehausser le plafond du quotient familial n’a pas été retenue, notamment en raison du coût budgétaire associé à une telle mesure et de ses effets peu redistributifs.

Le Rapporteur général propose donc de rétablir le texte adopté par l’Assemblée nationale en première lecture.

*

* *

Article 2 bis A (nouveau)
Impôt fondé sur la nationalité pour les sportifs français de haut niveau

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

Organisé autour des notions de résidence fiscale et de source du revenu, notre système fiscal est profondément marqué par le principe de territorialité. À la différence d’autres systèmes fiscaux, le principe de nationalité n’est pas pertinent pour déterminer l’assujettissement d’une personne au droit fiscal français.

● Sont ainsi redevables de l’impôt les personnes qui ont leur résidence fiscale en France. Aux termes de l’article 4 B du code général des impôts (CGI), sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France, les personnes qui :

– ont leur foyer ou leur lieu de séjour principal en France ;

– exercent une activité professionnelle, salariée ou non, en France, à l’exception des cas où cette activité n’y est exercée qu’à titre accessoire,

– ont en France le centre de leurs intérêts économiques.

Les agents de l’État exerçant leurs fonctions ou chargés de mission dans un pays où ils ne sont pas soumis à un impôt personnel sur l’ensemble de leurs revenus sont également considérés comme étant fiscalement domiciliés en France.

● Le critère lié à la source du revenu implique que les personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France ne sont redevables de l’impôt qu’à raison de leurs seuls revenus de source française, c’est-à-dire ceux qui sont effectués ou réalisés en France.

● Sont également redevables de l’IR les personnes de nationalité française ou étrangère, ayant ou non leur domicile fiscal en France, qui perçoivent ou réalisent des bénéfices ou revenus dont l’imposition est attribuée à la France, en application d’une convention internationale visant à éviter les doubles impositions.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. Jean-Marc Gabouty (Rassemblement démocratique, et social européen – RDSE) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances et un avis défavorable du Gouvernement, un amendement visant à introduire, pour les sportifs de nationalité française retenus en sélection nationale dans le cadre d’une compétition internationale, un impôt fondé sur la nationalité.

Seraient ainsi redevables de l’impôt, les sportifs français, qu’ils aient ou non en France leur domicile fiscal, à l’exception des cas où ils bénéficient d’une convention internationale relative aux doubles impositions les dispensant du paiement de l’impôt en France.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Présenté comme un moyen de s’assurer du respect par les sportifs retenus en sélection nationale de « règles fiscales vertueuses » (3), le présent article remet en cause les principes fondamentaux de notre système fiscal, au premier rang desquels figure la territorialité de l’impôt.

Il pose également, en pratique, des questions quant à son articulation avec les conventions fiscales internationales qui reposent sur une définition bien établie de la résidence fiscale, seul critère permettant à un État d’imposer un contribuable sur l’ensemble de ses revenus mondiaux, et qui ont, en droit interne, une autorité supérieure à celles des lois. Le caractère inopérant du dispositif proposé, au regard de nos engagements conventionnels, a notamment été souligné par le Gouvernement en séance publique.

Si la volonté de promouvoir l’exemplarité fiscale des sportifs de haut niveau ne peut qu’être saluée, le Rapporteur général n’est pas convaincu que le dispositif introduit par le Sénat permet d’y parvenir et propose, compte tenu des obstacles rappelés ci-dessus, de supprimer le présent article.

La possibilité d’introduire en France un impôt fondé sur la nationalité, régulièrement proposée par les députés du groupe La France insoumise (LFI), a déjà été beaucoup débattue au sein de l’Assemblée nationale et écartée, compte tenu de la modification substantielle qu’impliquerait la reconnaissance d’un principe de nationalité de l’impôt et de la nécessité de dénoncer l’ensemble des conventions fiscales en vigueur.

En revanche, le Rapporteur général s’est engagé à ce qu’une mission de la commission des finances soit créée sur ce sujet en 2019.

*

* *

Article 2 bis B (nouveau)
Rehaussement de l’abattement spécifique dont bénéficient les élus locaux
au titre de leurs indemnités de fonction

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

● Depuis le 1er janvier 2017, les indemnités de fonction perçues par les élus locaux mentionnées au I de l’article 80 undecies du CGI sont imposables à l’IR suivant les règles applicables aux traitements et salaires, conformément à la réforme introduite dans la loi de finances pour 2017 (4). La possibilité qui était offerte aux élus locaux, avant 2017, d’opter pour une imposition selon les règles applicables aux traitements et salaires en lieu et place de la retenue à la source spécifique prévue à l’article 204-0 bis du CGI est désormais la modalité d’imposition de droit commun.

● En application du 1° de l’article 81 du CGI, les allocations spéciales pour frais professionnels sont exonérées d’impôt lorsqu’elles sont utilisées conformément à leur objet, c’est-à-dire lorsqu’elles couvrent des frais inhérents à la fonction ou à l’emploi. La preuve de la conformité de l’utilisation de ces allocations à leur objet doit pouvoir être apportée par le contribuable, sur demande de l’administration.

Par exception, certaines allocations, limitativement énumérées à l’article 81 du CGI sont réputées être utilisées conformément à leur objet. Il en est ainsi des indemnités de fonction perçues par les élus locaux en application du code général des collectivités territoriales (CGCT), à concurrence d’un montant égal à l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 500 habitants en cas de mandat unique ou, en cas de cumul de mandats, à une fois et demie ce même montant.

Au 1er février 2017, le montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 500 habitants s’élève à 658 euros bruts mensuels. En cas de mandat unique, les élus locaux sont donc exonérés du paiement de l’impôt sur la partie de leur indemnité annuelle qui n’excède pas soit 7 896 euros. Ce montant est porté à 11 844 euros en cas de cumul de mandats.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

● À l’initiative de M. Charles Guené (LR) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a, dans un premier temps, adopté, avec un avis favorable de la commission des finances et un avis défavorable du Gouvernement, un amendement portant le montant de l’abattement sur le revenu des élus locaux à 125 % de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 1 000 habitants, quel que soit le nombre de mandats locaux.

Le montant de l’avantage fiscal est ainsi plus que doublé : l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 1 000 habitants s’élevant à 1 199 euros bruts mensuels, cela porte le plafond de l’abattement à 1 498 euros (125 % de 1 199) mensuels, soit 17 985 euros annuels.

Le coût associé au dispositif n’est pas indiqué.

● Demandée par la commission des finances, la seconde délibération sur le présent article a conduit le Sénat à modifier, dans un second temps, le dispositif initialement adopté. Présenté par le rapporteur général au nom de la commission des finances, le nouveau dispositif prévoit :

– de conserver, sauf dispositions contraires, le droit existant : le principe, posé au premier alinéa du 1° de l’article 81, de l’exonération d’impôt des indemnités de fonction et les plafonds actuellement en vigueur (montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 500 habitants, montant multiplié par 1,5 en cas de cumul des mandats) sont donc rétablis ;

– des dispositions spécifiques au bénéfice des seuls élus des communes de moins de 3 500 habitants, à la condition qu’ils n’aient pas bénéficié de remboursement des frais de transport et de séjour, dans les conditions prévues à l’article L. 2123-18-1 du CGCT (5). Pour ces élus, le dispositif initialement adopté par le Sénat est conservé : l’exonération d’impôt pour les indemnités de fonction est ainsi applicable, « à concurrence d’un montant égal à 125 % de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 1 000 habitants, quel que soit le nombre de mandats ».

Le coût associé au dispositif n’a pas non plus été précisé lors de la seconde délibération.

L’amendement, dont l’exposé sommaire indique qu’il a procédé aux ajustements du dispositif adopté, afin de tenir compte des éléments apportés par le Gouvernement lors de la séance de questions au Gouvernement du 27 novembre 2018, a été adopté avec un avis de sagesse du Gouvernement. Le Sénat a introduit des dispositions spécifiques au bénéfice des élus des petites communes, reprenant ainsi à son compte la nécessité, soulignée par le Gouvernement, de recentrer le champ d’application du dispositif initialement adopté.

Le tableau ci-dessous présente les différentes options envisagées.

ÉVOLUTION DU MONTANT DE L’ABATTEMENT D’IR AU BÉNÉFICE DES ÉLUS LOCAUX

Régime

Droit existant

Dispositif adopté
par le Sénat
en première délibération

Dispositif adopté
par le Sénat
en seconde délibération

Référence

Montant au 1er février 2017

(en euros bruts mensuels)

Référence

Montant au 1er février 2017

(en euros bruts mensuels)

Référence

Montant au 1er février 2017

(en euros bruts mensuels)

Plafond de l’exonération en cas de mandat unique

Montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 500 habitants

658

(soit 7 896 euros par an)

125 % du montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 1 000 habitants

1 498

(soit 17 976 euros par an)

Montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 500 habitants

658

(soit 7 896 euros par an)

Plafond de l’exonération en cas de cumul des mandats

1,5 fois le montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 500 habitants

987

(soit 11 844 euros par an)

125 % du montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 1 000 habitants

1 498

(soit 17 976 euros par an)

1,5 fois le montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 500 habitants

987

(soit 11 844 euros par an)

Dispositions spécifiques pour les élus locaux des communes de moins de 3 500 habitants, quel que soit le nombre de mandats et sous réserve de la renonciation au remboursement des frais de transport et de séjour.

 

125 % du montant de l’indemnité versée aux maires des communes de moins de 1 000 habitants

1 498

(soit 17 976 euros par an)

Source : commission des finances.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

L’Assemblée nationale a rejeté, en première lecture, des amendements similaires augmentant, dans des proportions toutefois moins importantes, le montant de l’avantage fiscal accordé aux élus locaux. Il est apparu que l’impact budgétaire d’une telle mesure serait potentiellement significatif compte tenu du champ d’application très large des dispositions modifiées, tandis que le signal politique associé risquait d’être particulièrement mal perçu par nos concitoyens.

Le Rapporteur général estime que cette question aurait plus opportunément pu être étudiée dans le cadre de l’examen général de la situation des élus locaux prévu en 2019 et que l’absence d’évaluation du coût associé ne permet pas de mesurer sereinement les conséquences du dispositif. Toutefois, compte tenu des tempéraments apportés par le Sénat à son dispositif initial et de l’avis de sagesse du Gouvernement, il est proposé d’adopter le présent article sans modification.

*

* *

Article 2 bis C (nouveau)
Conditionnement de l’abattement spécifique sur le revenu des journalistes,
rédacteurs, photographes, directeurs de journaux et critiques dramatiques et musicaux à un seuil de revenus annuels

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

En application du 1° de l’article 81 du CGI, les allocations spéciales pour frais professionnels sont affranchies de l’impôt lorsqu’elles sont utilisées conformément à leur objet, c’est-à-dire lorsqu’elles couvrent des frais inhérents à la fonction ou à l’emploi. La preuve de la conformité de l’utilisation de ces allocations à leur objet doit pouvoir être apportée par le contribuable, sur demande de l’administration.

Par exception, certaines allocations, limitativement énumérées à l’article 81 du CGI sont réputées être utilisées conformément à leur objet. Tel est notamment le cas des rémunérations des journalistes, rédacteurs, photographes, directeurs de journaux et critiques dramatiques et musicaux perçues ès qualités, dans la limite de 7 650 euros.

L’avantage fiscal est ainsi unique et plafonné. Son montant n’a fait l’objet d’aucune revalorisation depuis sa création en 1998.

Le coût associé au dispositif, mal identifié, s’élève, selon la direction générale des médias et des industries culturelles (DGMIC) à 40,5 millions d’euros (6).

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. Yvon Collin (RDSE) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté, avec un avis sagesse de la commission des finances et un avis défavorable du Gouvernement, un amendement limitant le champ d’application des dispositions relatives à l’abattement spécifique dont bénéficient notamment certaines professions au titre de leurs frais professionnels.

Le présent article prévoit ainsi que l’abattement de 7 650 euros qui concerne actuellement les journalistes, rédacteurs, photographes, directeurs de journaux et critiques dramatiques et musicaux ne s’applique que lorsque leur revenu brut annuel n’excède pas 93 510 euros.

L’objectif affiché est de limiter l’application de cet abattement aux personnes dont le revenu mensuel net est inférieur à 6 000 euros.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

L’opportunité de maintenir l’abattement forfaitaire spécifique dont bénéficient notamment les journalistes, le cas échéant, en en restreignant le champ d’application, a fait l’objet d’un débat nourri à l’Assemblée nationale lors de l’examen de la première comme de la seconde partie du présent projet de loi de finances.

Le Rapporteur général a eu l’occasion de rappeler que cette disposition correspond à un équilibre défini en 1998 avec les représentants des journalistes, en contrepartie de la suppression de l’abattement de 30 % des revenus imposables, et constitue une forme de soutien au secteur de la presse écrite de nature à encourager la pluralité et la liberté de la presse. Sa suppression, comme la limitation de son champ d’application mériteraient d’être envisagées avec une attention particulière portée aux grands équilibres économiques et financiers du secteur.

Le dispositif introduit par le Sénat repose sur la volonté, louable, de concentrer le bénéfice du dispositif sur les professionnels dont la situation est la plus précaire. Il semble toutefois présenter quelques difficultés. Le critère de revenu annuel, exprimé en termes bruts, et la grande diversité des statuts et des rémunérations des personnes susceptibles de bénéficier de l’abattement ne permettent pas de garantir a priori l’adéquation entre les objectifs poursuivis et les effets de la mesure, en particulier en l’absence d’évaluation précise de l’impact des modifications apportées au dispositif.

À ce stade, le Rapporteur général propose d’adopter le présent article sans modification.

*

* *

Article 2 bis D (nouveau)
Exonération d’impôt sur le revenu de la contrepartie financière d’un contrat de cohabitation intergénérationnelle

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

Introduit à l’occasion des débats sur le projet de loi portant évolution du logement, de l’aménagement et du numérique (dit ELAN) (7), le contrat de cohabitation intergénérationnel solidaire prévu au chapitre VIII du titre Ier du livre Ier du code de l’action sociale et des familles (CASF), permet à une personne de soixante ans et plus de louer ou sous-louer une partie de son logement à une personne de moins de trente ans, moyennant une contrepartie modeste.

Le contrat sera régi par le sous-titre Ier du titre III du livre III du code civil ; la durée et la contrepartie financière seront librement convenues entre les parties.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de Mme Agnès Canayer (LR) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté, avec un avis favorable de la commission des finances, un amendement prévoyant que la contrepartie financière d’un contrat de cohabitation intergénérationnelle soit exonérée d’IR.

Présentée comme un moyen de soutenir un mode d’hébergement « original, prometteur, à même de développer et de diversifier l’offre de logements et la prise en charge du vieillissement » (8), cette initiative a reçu un avis défavorable du Gouvernement qui a rappelé l’existence du régime prévu à l’article 35 bis du CGI qui permet à une personne louant ou sous-louant une partie de sa résidence principale d’être exonérée d’impôt sur les produits de cette location et dont le bénéfice n’est pas limité aux seules personnes âgées.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Sensible aux arguments exprimés par nos collègues sénateurs sur la nécessité de soutenir et d’encourager la solidarité intergénérationnelle, en particulier dans une société de plus en plus marquée par le vieillissement de la population, le Rapporteur général propose toutefois de supprimer le présent article, dont la portée est plus restreinte que celle de l’exonération prévue à l’article 35 bis du CGI.

Par conséquent, en contrepartie, il proposera de s’associer à la démarche du Sénat et de maintenir l’article 35 bis du CGI.

*

* *

Article 2 bis E (nouveau)
Évaluation forfaitaire de l’exonération de la prime d’impatriation
dans le cadre du régime des « impatriés »

Le présent dispositif a été inséré au Sénat par l’adoption d’un amendement du Gouvernement ayant reçu un avis favorable de la commission des finances.

Cet amendement consiste essentiellement à transférer en première partie du présent projet de loi de finances un dispositif inséré à l’Assemblée nationale en seconde partie (article 51 sexies).

Le transfert en première partie de ce dispositif aura pour effet de le rendre applicable en 2019 au titre des rémunérations versées à compter du 16 novembre 2018.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

Le régime dit des « impatriés », codifié à l’article 155 B du CGI, prévoit diverses mesures fiscales favorables destinées à attirer les salariés étrangers en France.

Ce régime comporte deux volets :

– un volet salarial, consistant en une exonération de la prime d’impatriation pour les salariés appelés depuis l’étranger à occuper un emploi dans une entreprise établie en France.

Pour les autres salariés, notamment ceux qui sont appelés à travailler en France par une entreprise établie dans un autre État (c’est-à-dire dans le cadre de ce qu’il est convenu d’appeler une mobilité « intra-groupe »), il est possible que le salarié ne bénéficie pas à proprement parler d’une prime d’impatriation.

L’article 155 B précité prévoit donc, dans ce cas, que ces salariés pourront bénéficier sur option d’une exonération forfaitaire fixée à 30 % de leur rémunération.

Cette exonération est applicable pendant les huit années suivant leur prise de fonction, à condition qu’ils n’aient pas été fiscalement domiciliés en France pendant les cinq années précédant cette prise de fonction ;

– un volet plus spécifiquement applicable aux revenus mobiliers, sur lesquels ces mêmes personnes bénéficient d’une exonération de 50 %.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. Stanislas Guerini (La République en Marche – LaREM), l’Assemblée nationale a adopté, en seconde partie du présent projet de loi de finances, un amendement ayant reçu un avis favorable du Gouvernement et de la commission des finances, sous réserve de l’adoption d’un sous-amendement du Gouvernement (amendement devenu l’article 51 sexies).

Le dispositif adopté prévoyait que le redevable pourrait opter pour l’exonération forfaitaire de 30 % mentionnée ci-dessus, quelles que soient les circonstances dans lesquelles ce salarié est amené à travailler en France (mobilité intra-groupe, embauche par une entreprise française, etc.).

Le sous-amendement du Gouvernement visait à préciser que le nouveau dispositif s’appliquerait aux rémunérations dues à compter du 1er janvier 2020 aux personnes dont la prise de fonction en France interviendrait à compter du 16 novembre 2018 (qui est la date d’adoption de l’amendement).

I. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

À l’initiative du Gouvernement, le Sénat a adopté un amendement du Gouvernement ayant reçu un avis favorable de la commission.

Reprenant sur le fond le dispositif adopté par l’Assemblée nationale en première lecture, il en diffère toutefois sur les modalités d’entrée en vigueur : le dernier paragraphe du dispositif adopté prévoit en effet que ce nouveau régime sera applicable aux rémunérations dues à compter du 1er janvier 2019 aux personnes dont la prise de fonction en France intervient à compter du 16 novembre 2018.

Le dispositif adopté à l’Assemblée nationale était en effet applicable aux installations en France à compter du 16 novembre 2018 mais, du fait du placement en seconde partie, aux rémunérations correspondantes perçues à compter du 1er janvier 2019.

Le transfert du dispositif en première partie permettra donc de mettre en cohérence ces deux échéances.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 2 bis F (nouveau)
Création d’un abattement sur le revenu imposable au titre des frais
de déplacement engagés par les conseillers municipaux
dans le cadre de leur fonction

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

Si les conseillers municipaux ne bénéficient pas, par principe, d’un remboursement de leurs frais de déplacement, certains frais peuvent être pris en charge par leurs collectivités.

● Sont ainsi remboursés, conformément à l’article L. 2123-18 du CGCT, les frais de transport engagés par les conseillers municipaux lorsque ceux-ci sont occasionnés par l’exécution d’un mandat spécial.

Construite et précisée par la jurisprudence, la notion de mandat spécial s’applique uniquement aux missions qui sont accomplies « avec l’autorisation du conseil municipal dans l’intérêt des affaires communales, à l’exclusion seulement de celles qui incombent en vertu d’une obligation expresse » (9).

Le mandat spécial, qui exclut donc les activités courantes de l’élu, doit correspondre à une opération déterminée de façon précise et approuvée par délibération du conseil municipal.

Les frais exposés font alors l’objet d’un remboursement forfaitaire, dans la limite du montant des indemnités journalières allouées à cet effet aux fonctionnaires de l’État. Les dépenses relatives aux transports sont remboursées sur présentation d’un justificatif.

● Les frais de déplacement et de séjour engagés par les conseillers municipaux pour se rendre à des réunions dans des instances ou organismes où ils représentent leur commune, lorsque celles-ci se tiennent hors de la commune font également l’objet d’un remboursement, conformément à l’article L. 2123-18-1 du CGCT.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. Claude Kern (Union centriste – UC) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté un amendement, contre l’avis de la commission des finances comme du Gouvernement, visant à permettre aux conseillers municipaux de déduire de leur revenu imposable les frais de déplacement engagés dans le cadre de leur mission lorsqu’ils n’ont fait l’objet d’aucun remboursement.

Le coût du dispositif n’est pas indiqué.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le présent article vise à permettre aux conseillers municipaux de déduire de leur revenu imposable les frais de déplacement qui n’ont pas fait l’objet d’un remboursement au titre des dispositions du CGCT précitées.

Compte tenu des règles applicables en matière de remboursement des frais de transport, cet article propose de revenir sur le principe selon lequel le défraiement n’est effectué qu’au titre des missions qui ne relèvent pas de l’exercice courant de son mandat par l’élu local.

Les conséquences, notamment budgétaires, d’une telle modification n’étant pas précisément identifiées, le Rapporteur général propose de supprimer le présent article qui ferait en outre cohabiter deux types de dédommagements différents : un remboursement des frais engagés au titre des missions spéciales ou de représentation de la collectivité, d’une part, et un abattement sur le revenu imposable au titre des frais de déplacement courants, d’autre part, lesquels sont au moins en partie couverts par la déduction forfaitaire de 10 % au titre des frais professionnels.

Il convient en effet rappeler que les élus locaux bénéficient, comme les salariés, du régime de la déduction des frais professionnels.

*

* *

Article 2 bis (supprimé)
Abrogation de l’exonération d’impôt sur le revenu pour les produits
de la location d’une partie de la résidence principale
ou d’une chambre d’hôte

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

1. Deux régimes d’exonération pour encourager la location d’une partie de son habitation principale

● Le I de l’article 35 bis du CGI prévoit que les personnes qui louent ou sous-louent en meublé une ou plusieurs pièces de leur habitation principale sont exonérées de l’IR pour les produits de cette location. Cette exonération, qui porte sur la totalité des produits de la location, est conditionnée au respect simultané de plusieurs critères :

– les pièces mises en location doivent faire partie de la résidence principale du bailleur ; elles ne doivent donc pas être des logements indépendants de l’habitation principale ;

– les pièces louées doivent constituer pour le locataire sa résidence principale ou sa résidence temporaire s’il justifie d’un contrat de travail à durée déterminée conclu en application du 3° de l’article L. 1242-2 du code du travail, c’est-à-dire un contrat correspondant à un emploi à caractère saisonnier ;

– le prix de location doit « demeurer dans des limites raisonnables » (10). Lorsque le local mis en location est soumis à la loi sur les loyers du 1er septembre 1948 (11), cette condition est réputée respectée si le prix de location n’excède pas, pour le locataire, 2,5 fois la quote-part correspondant à la partie sous-louée du loyer de l’immeuble nu qu’il paye à son propriétaire (12).

Dans les autres cas, si les loyers ne sont pas strictement encadrés, le caractère raisonnable du prix de location est apprécié à la lumière des plafonds par mètre carré établis, à titre indicatif, par l’administration sur une base régionale et réévalués chaque année en tenant compte de l’indice de référence des loyers (IRL). Pour 2018, les plafonds de loyers annuels par surface de mètre carré habitable sont respectivement fixés, charges non comprises, à 185 euros en Île-de-France et 136 euros dans les autres régions.

● Le II de l’article 35 bis précité introduit un second régime d’exonération en faveur des personnes qui mettent de façon habituelle une ou plusieurs pièces de leur habitation principale à la disposition du public. L’avantage fiscal associé est, depuis le 1er janvier 2001, limité à 760 euros par an. Au-delà de ce plafond, les produits tirés de la location sont intégralement soumis à l’IR. Cette exonération ne peut se cumuler avec celle prévue à l’article 50-0 du CGI liée au régime des micro-entreprises.

Introduite pour favoriser le développement du parc de chambres d’hôtes, cette disposition s’applique à tous les particuliers qui louent ou sous-louent à titre habituel leur habitation principale, sans distinction selon la nature de la clientèle ou la durée de la location.

Les dispositions des I et II de l’article 35 bis du CGI peuvent se cumuler, par exemple si un même local est loué à un étudiant pendant l’année scolaire et à des vacanciers durant la période estivale. Cet élément a notamment été confirmé en 1985 dans une réponse à une question écrite (13).

Mis en place dans le contexte particulier d’après-guerre, notamment marqué par une crise du logement, le dispositif prévu au I de l’article 35 bis du CGI tire son origine des mesures exceptionnelles et temporaires prises par voie d’ordonnance par le ministre des finances en 1945 (1) et reconduites depuis, chaque année, pour faciliter l’hébergement des étudiants.

La loi de finances pour 1952 (2) a étendu, dans certaines zones géographiques, le dispositif à l’ensemble des locataires, que ceux-ci soient ou non étudiants, à condition que la sous-location ne permette pas au locataire de réaliser un bénéfice par rapport au loyer qu’il acquitte lui-même à son bailleur.

La loi de finances rectificative pour 1964 (3) a ensuite supprimé la condition liée au zonage du local mis en location. Le dispositif n’a, depuis, pas été modifié.

Le dispositif prévu au II de l’article 35 bis du CGI a, pour sa part, été introduit en 1984 (4) pour développer l’hébergement touristique dans le cadre de chambres d’hôtes. Il permet aux personnes qui mettent de façon habituelle à la disposition du public une ou plusieurs pièces de leur habitation principale d’être exonérées de l’impôt sur le revenu dans la limite d’un plafond annuel, fixé à 5 000 francs (et porté à 760 euros depuis 2001 (5)).

(1) Ordonnance n° 45-2394 du 11 octobre 1945.

(2) Loi n° 52-401 du 14 avril 1952 de finances pour 1952, article 39.

(3) Loi n° 64-1278 du 23 décembre 1964 de finances rectificative pour 1964, article 10.

(4) Loi n° 83-1179 du 29 décembre 1983 de finances pour 1984, article 72.

(5) Loi n° 2001-1276 du 28 décembre 2001 de finances rectificative pour 2001, article 51.

2. Une efficacité qui reste à démontrer

Cette dépense fiscale dont « l’effet incitatif est à démontrer » (14) n’a jamais été évaluée. Sa pertinence pose question.

En 2011, considérant que la motivation fiscale n’est, « compte tenu des contraintes de ce type de location », pas « décisive » et rappelant que l’exonération prévue au II de l’article 35 bis du CGI paraît d’une « utilité relative dans la mesure où ce type d’offre d’hébergement est aujourd’hui largement développé et d’une nécessité également non démontrée puisque d’autres règles auraient permis d’arriver à l’objectif de développement des chambres d’hôtes », le comité d’évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales a conclu qu’il était possible de « douter de la véritable nécessité de maintenir ce dispositif en l’état » (15).

A. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. François Jolivet, par ailleurs rapporteur spécial des crédits de la mission Cohésion des territoires dans son volet Logement et hébergement d’urgence, l’Assemblée nationale a adopté, avec un avis de sagesse du Gouvernement, l’amendement de la commission des finances abrogeant l’article 35 bis du CGI.

I. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

À l’initiative de plusieurs de sénateurs, l’article 2 bis a été supprimé par le Sénat.

Cinq amendements de suppression, respectivement présentés par M. Antoine Lefèvre (LR), Mme Agnès Canayer (LR), Mme Maryvonne Blondin (groupe Socialiste et républicain – SR), M. Éric Bocquet (groupe Communiste, républicain, citoyen et écologiste – CRCE) et M. Jacques Mézard (RDSE) ont été adoptés, avec avis de sagesse de la commission des finances comme du Gouvernement.

S’associant, de manière générale, au constat dressé à l’Assemblée nationale sur le besoin d’évaluer effectivement les dépenses fiscales, le Sénat a considéré, en l’espèce, que le dispositif, qui permet notamment de loger des travailleurs saisonniers, des étudiants, ou encore des aidants familiaux à des prix raisonnables, méritait, pour l’heure, d’être conservé.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général qui avait fait part de ses réserves, à titre personnel, sur l’abrogation d’un dispositif qui permet notamment aux travailleurs saisonniers, dont la situation financière est souvent précaire, de se loger dans des conditions raisonnables propose, compte tenu des arguments avancés par les différents groupes du Sénat, de maintenir la suppression de l’article 2 bis.

Le caractère limité de l’avantage fiscal et la possibilité offerte par le dispositif de favoriser la solidarité intergénérationnelle peuvent plaider pour le maintien de l’article 35 bis du CGI, lequel ne devrait, en tout état de cause, pas faire obstacle à ce qu’une évaluation de la dépense fiscale soit effectuée.

*

* *

Article 2 quinquies
Exonération d’impôt sur le revenu des primes versées par l’État
aux médaillés olympiques et paralympiques ainsi qu’à leurs guides
lors des Jeux olympiques d’hiver

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT : UN TRAITEMENT FISCAL VARIABLE DES PRIMES VERSÉES AUX MÉDAILLÉS OLYMPIQUES ET PARALYMPIQUES

● Le traitement fiscal des primes versées aux athlètes ayant obtenu une médaille aux Jeux olympiques et paralympiques a souvent varié. Le principe de l’exonération d’impôt des primes versées aux médaillés, introduit en 1992, à l’occasion des jeux d’été de Barcelone et d’hiver d’Albertville, a prévalu jusqu’à ceux de Pékin en 2008.

Depuis 2010, ces primes sont fiscalisées mais les sportifs concernés bénéficient, depuis la loi finances pour 2016 (16), d’un dispositif pérenne d’étalement du paiement de l’impôt sur quatre années, codifié à l’article 163-0 A ter du CGI.

La loi de finances pour 2017 (17) est revenue sur le principe de la fiscalisation des primes en introduisant une exonération exceptionnelle pour les primes versées aux médaillés des Jeux de Rio en 2016 et créant, de facto, une différence de traitement entre les Jeux olympiques et paralympiques d’été et d’hiver. Pour mémoire, aucune mesure de ce type n’avait été prise pour les Jeux d’été de Londres en 2012 et d’hiver de Sotchi en 2014.

● La question du traitement fiscal des primes versées à l’occasion des derniers Jeux olympiques d’hiver, notamment relayée par les médaillés Martin Fourcade et Marie Bochet, a trouvé un large écho.

Lors des Jeux de Pyeongchang, la France a remporté 35 médailles au total ; ce qui représente, compte tenu des disciplines disputées par équipe, un montant théorique total de 1,47 million d’euros de primes versées aux athlètes et à leurs guides. Ce montant ne prend pas en compte les éventuels abattements appliqués aux athlètes ou guides dont la résidence fiscale se situe hors de France (cf. infra).

Nombre de médailles françaises lors des jeux olympiques
et paralympiques de Pyeongchang

Jeux

Nombre
de médailles
d’or

Nombre
de médailles d’argent

Nombre
de médailles
de bronze

Nombre total
de médailles

Jeux olympiques

5

4

6

15

Jeux paralympiques

7

8

5

20

Source : commission des finances.

● Aux termes de l’arrêté du 13 avril 2018 relatif au versement des primes liées aux performances réalisées par les équipes de France à l’occasion des Jeux olympiques et paralympiques d’hiver organisés en 2018 à Pyeongchang (Corée du Sud), le montant des primes versées est fixé à :

– 50 000 euros pour une médaille d’or ;

– 20 000 euros pour une médaille d’argent ;

– 13 000 euros pour une médaille de bronze.

● Lorsque les athlètes et/ou les guides médaillés n’ont pas leur résidence fiscale en France, les primes font l’objet d’une minoration dont le pourcentage est fixé, par l’arrêté précité, à 15 %.

● Conformément à l’article 3 du décret n° 2014-298 du 5 mars 2014 relatif à l’attribution de primes liées aux performances olympiques et paralympiques, les fédérations sportives délégataires perçoivent également une prime destinée à compenser l’encadrement de l’équipe de France olympique ou paralympique dont le montant est défini en pourcentage des primes versées par l’État pour l’ensemble des médailles obtenues dans la discipline concernée.

L’arrêté relatif aux primes versées à l’occasion des Jeux de Pyeongchang fixe ce pourcentage à 50 % mais prévoit que pour les médailles obtenues dans les épreuves par équipe, il est divisé par le nombre d’athlètes et, le cas échéant, de guides récompensés.

A. DISPOSITIF PROPOSÉ : UNE EXONÉRATION POUR LES PRIMES VERSÉES EN 2018

À l’initiative de Mme Perrine Goulet, rapporteure spéciale des crédits de la mission Sport, jeunesse et vie associative, la commission des finances a adopté, avec un large soutien de ses membres, un amendement visant à exonérer d’IR les primes perçues par les médaillés olympiques et paralympiques ainsi que par leurs guides, à l’occasion des Jeux olympiques. L’exonération ainsi introduite n’était pas limitée dans le temps et avait donc vocation à être pérenne.

Le dispositif a été modifié en séance publique, à la faveur de deux sous-amendements, dont un de coordination, présentés, à titre personnel, par le Rapporteur général et ayant recueilli un avis favorable du Gouvernement.

L’Assemblée nationale a donc in fine réduit l’application de l’exonération aux primes versées en 2018, soit lors des Jeux olympiques qui se sont déroulés à Pyeongchang, en Corée du Sud.

Le présent article résulte d’un compromis entre la volonté, très largement partagée, de mettre fin à une inégalité, bien souvent constatée, entre le traitement fiscal des primes versées aux médaillés des Jeux olympiques et paralympiques d’été et d’hiver et les annonces de la ministre des sports concernant l’évolution du système des primes olympiques.

Ces dernières ont en effet vocation à être revalorisées et davantage individualisées, selon des modalités qui restent, à ce jour, à définir. Rappelant que le montant des primes olympiques n’avait pas évolué depuis 2008, la ministre des sports a indiqué que les primes auraient désormais vocation à bénéficier « en priorité aux athlètes qui sont le plus dans le besoin, dont le taux d’imposition est le moins élevé » (18).

I. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

À l’initiative de M. Michel Savin (LR) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances et un avis défavorable du Gouvernement un amendement revenant sur la limitation de l’exonération aux seules primes versées en 2018. Le dispositif introduit ainsi une exonération pérenne aux bénéfices des athlètes médaillés de l’équipe de France ainsi qu’aux guides des médaillés paralympiques.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Résultat d’un compromis équilibré, le texte issu de l’Assemblée nationale permet de satisfaire pleinement la demande initiale, à savoir remédier à l’inégalité de traitement entre les médaillés de Rio et ceux de Pyeongchang et exonérer d’IR les primes versées en 2018.

Par conséquent, le Rapporteur général propose de rétablir le texte adopté par l’Assemblée nationale.

*

* *

Article 2 sexies A (nouveau)
Augmentation de la réduction d’impôt sur le revenu au titre des dons
à certaines structures de bienfaisance

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 200 du CGI prévoit actuellement que les dons réalisés à certaines structures de bienfaisance ouvrent droit à une réduction d’impôt égale à 66 % des sommes ainsi données, dans la limite de 20 % du revenu imposable.

Lorsque les dons excèdent cette limite de 20 %, ils sont reportables sur les cinq années suivantes.

Le taux de la réduction d’impôt est porté à 75 % pour les versements opérés en faveur des organismes fournissant gratuitement des repas.

En l’état du droit, ces dons peuvent être réalisés aux organismes suivants :

– fondations ou associations reconnues d’utilité publique, fondations universitaires ou fondations partenariales ;

– œuvres ou organismes d’intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou artistique ;

– établissements d’enseignement supérieur ;

– organismes de soutien aux petites ou moyennes entreprises ;

– associations cultuelles ;

– organismes de présentation d’œuvres lyriques ou artistiques ;

– associations d’intérêt général en faveur du pluralisme de la presse ;

– fonds de dotation.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent amendement, inséré par l’adoption d’un amendement de Mme Laure Darcos (LR) ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement et de la commission des finances, vise à augmenter de quatre points le taux de la réduction d’impôt, la faisant ainsi passer de 66 à 70 %.

Selon les auteurs de l’amendement, la réforme de l’impôt sur la fortune immobilière (IFI) s’étant traduite par une réduction de l’assiette taxable, elle aurait également induit une baisse importante des dons dont bénéficie un nombre important de structures.

En outre, la perspective de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source aurait également un impact négatif sur les dons déductibles de l’IR.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Lors de l’examen d’un dispositif similaire à l’Assemblée nationale, le Rapporteur général avait considéré, d’une part, qu’une augmentation limitée du taux de la réduction d’impôt serait probablement insuffisante pour avoir un effet réel sur les donateurs, sachant à l’inverse que l’effet budgétaire pourrait, pour sa part, être relativement conséquent.

Ainsi placé en première partie du projet de loi de finances, le présent dispositif impliquerait par ailleurs un effet d’aubaine pour les versements déjà opérés en 2018.

Le Rapporteur général a donc proposé d’évaluer au printemps dans le détail l’effet de la réforme de l’IFI, et plus largement aussi celle du prélèvement à la source, sur les dons à ces différentes organisations, avant nouvel examen de la situation dans le prochain projet de loi de finances.

Dans cette perspective, le Rapporteur général propose la suppression de cet article.

*

* *

Article 2 sexies (supprimé)
Modification du barème d’indemnisation kilométrique pour favoriser
les véhicules électriques

Le présent article a été inséré à l’Assemblée nationale par l’adoption d’un amendement de notre collègue Damien Pichereau (LaREM), ayant reçu un avis favorable du Gouvernement et de la commission.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

Les alinéas 8 et 9 de l’article 83 du CGI permettent aux salariés qui utilisent une automobile ou une motocyclette à des fins professionnelles de déduire les dépenses réellement engagées à ce titre, s’ils sont en mesure d’en justifier.

Sont ainsi déductibles la somme correspondant à la dépréciation annuelle, les intérêts de l’emprunt éventuellement contracté pour l’achat du véhicule ainsi que les frais d’usage : carburant, garage, stationnement, assurance, entretien et réparation.

L’évaluation des frais de déplacement peut s’effectuer sur le fondement d’un barème forfaitaire fixé par arrêté (19), en fonction de la distance annuelle parcourue et de la puissance administrative du véhicule, retenue dans la limite maximale de 7 chevaux fiscaux pour les automobiles. Ce barème figure à l’article 6 B de l’annexe IV du CGI. Il peut être utilisé pour le calcul des frais professionnels déductibles des salariés, mais également pour le remboursement des frais professionnels tant des salariés que des titulaires de bénéfices non commerciaux.

Lorsqu’il n’est pas fait application du barème, ces frais déductibles sur justification sont plafonnés au montant admis en déduction par le barème, à distance parcourue identique, pour un véhicule de la puissance maximale de 7 chevaux fiscaux.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article insère une différenciation, dans l’article 83 du CGI, selon le type de motorisation du véhicule.

S’inscrivant dans la volonté exprimée par le Gouvernement de permettre un développement du véhicule électrique, il incite ce dernier à prendre les dispositions réglementaires nécessaires, afin de créer des taux différenciés en fonction du type de motorisation dans le barème de l’indemnisation kilométrique fixé par arrêté.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat, à l’initiative de M. Jacques Genest (LR) et avec un avis de sagesse de la commission et défavorable du Gouvernement, a supprimé cet article.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général considère que cet article, qui permet d’accroître la prise en compte des mobilités plus vertueuses, est pertinent. En conséquence, il est proposé de le rétablir dans sa rédaction adoptée par l’Assemblée nationale en première lecture.

*

* *

Article 2 septies (supprimé)
Déduction de l’impôt sur le revenu du montant de la taxe foncière
sur les propriétés bâties pour des biens mis gracieusement à disposition
d’une association d’accueil et de logement des personnes défavorisées

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

Aux termes de l’article 200 du CGI, « l’abandon exprès de revenus ou produits » au profit d’organismes d’intérêt général répondant aux caractéristiques listées au même article ouvre droit à la réduction d’IR accordée au titre des dons faits par les particuliers.

La réduction d’impôt est égale à 66 % du montant des sommes concernées, prises dans la limite de 20 % du revenu imposable et correspondant à des dons et versements.

Ainsi, lorsqu’elle donne lieu à un contrat de location, la mise à disposition d’un local à titre gratuit au profit d’un tiers s’analyse comme l’abandon d’un revenu équivalent au loyer que le propriétaire renonce à percevoir (20). Lorsque cette mise à disposition bénéficie à une association reconnue d’utilité publique, cet abandon est considéré comme un don en nature ouvrant droit à l’avantage fiscal.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Issu d’un amendement de notre collègue Christophe Blanchet (LaREM), adopté par l’Assemblée nationale avec un avis défavorable de la commission des finances comme du Gouvernement, le présent article vise à créer un dispositif fiscal au bénéfice des propriétaires qui mettent gracieusement à disposition d’une association d’accueil et de logement des personnes défavorisées ou de ressources modestes reconnues d’utilité publique leur bien immobilier.

Le dispositif prévoit que ces propriétaires peuvent déduire du montant de leur IR le montant de la taxe foncière due au titre du bien ainsi mis à disposition.

La démarche sous-tendant le présent article a été assez largement saluée en commission des finances comme en séance publique. Elle se heurte toutefois aux difficultés contenues dans le dispositif proposé.

● La notion d’association d’accueil et de logement des personnes défavorisées ou de ressources modestes n’est juridiquement pas définie et mériterait d’être complétée. À titre d’illustration, le CGI fait référence, en son article 1605 ter à la notion d’« association caritative hébergeant des personnes en situation d’exclusion ».

Comme il avait été indiqué à l’auteur de l’amendement, cette seconde notion qui semble répondre aux objectifs poursuivis, a le mérite d’être déjà utilisée dans le CGI et aurait, par conséquent, pu être préférée.

● Les conditions de mise à disposition du bien immobilier ne sont précisées ni dans le dispositif, ni dans l’exposé sommaire et aucun élément de nature à encadrer l’octroi de l’avantage fiscal n’a été avancé par l’auteur de l’amendement, en dépit des invitations, notamment formulées par le Rapporteur général, à le faire.

Il ne semble effet pas raisonnable de ne pas encadrer le dispositif. À cet égard, il aurait été utile de préciser notamment les conditions dans lesquelles l’avantage fiscal peut être acquis, en particulier s’agissant du caractère ponctuel et/ou régulier de la mise à disposition, laquelle pourrait être associée à un engagement minimal, par exemple défini en nombre de semaines ou de mois dans l’année.

● Enfin, le principe retenu pour déterminer l’avantage fiscal pose difficulté : la déduction ne s’opère pas sur le revenu du propriétaire mais sur le montant de son impôt. Compte tenu des disparités qui existent dans les montants de la taxe foncière, la déduction autorisée sera, par nature, très variable et procurera à son propriétaire un avantage croissant avec le montant de la valeur locative cadastrale, notion dont les limites sont par ailleurs fréquemment soulignées.

Le dispositif ne prévoit en outre aucun plafonnement et son articulation avec les dispositifs existants n’a pas été suffisamment organisée.

I. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

À l’initiative du Gouvernement, le Sénat a adopté, avec un avis favorable de la commission des finances, un amendement de suppression du présent article. Il a été rappelé notamment que l’article 200 du CGI permet déjà de satisfaire les objectifs poursuivis et que le dispositif prévu au présent article risquerait, partant, d’introduire un double avantage fiscal au bénéfice des propriétaires pour une même mise à disposition (21).

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Compte tenu de l’ensemble des éléments rappelés, le Rapporteur général propose de maintenir cette suppression.

*

* *

Article 2 octies A (nouveau)
Généralisation à l’ensemble du territoire de l’exonération d’impôt
sur le revenu applicable à la rémunération perçue au titre
de la permanence des soins

Le présent article, introduit par le Sénat, généralise à l’ensemble du territoire l’exonération d’IR de la rémunération perçue par les médecins au titre de la permanence des soins, actuellement réservée à certaines zones médicalement sous-denses.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

● L’article L. 6314-1 du code de la santé publique (CSP) consacre la mission de service public de permanence des soins, qui permet d’assurer la continuité et l’égalité de l’accès aux soins à travers une prise en charge des demandes de soins qui n’ont pas été programmées par les médecins généralistes aux horaires de fermeture des cabinets libéraux.

Ce dispositif est organisé par les agences régionales de santé (ARS). Dans le cadre de cette permanence, le médecin d’astreinte, outre la rémunération perçue, peut majorer les actes effectués.

Par ailleurs, le directeur général de chaque ARS, après concertation avec les représentants des professions de santé, arrête dans le territoire qui le concerne un zonage, en application de l’article L. 1434-4 du CSP. Les zones en questions, définies à cet article, sont :

– les zones caractérisées par une offre de soins insuffisante ou par une difficulté dans l’accès aux soins (1° de l’article L. 1434-4) ;

– les zones dans lesquelles le niveau de l’offre de soins est particulièrement élevé (2° de l’article L. 1434-4).

● Les zones caractérisées par une offre de soins insuffisante ou par une difficulté dans l’accès aux soins sont déterminées conformément à l’annexe de l’arrêté du 13 novembre 2017 (22), modifié par un arrêté du 31 mai 2018 (23). Ces zones sont subdivisées en trois catégories en fonction de l’indicateur Accessibilité potentielle localisée (APL) à un médecin :

– les zones d’intervention prioritaire A (ZIP-A), qui constituent une sélection nationale et dont l’indicateur APL est inférieur à 2,5 consultations par an et par habitant ;

– les zones d’intervention prioritaire B (ZIP-B), sélectionnées par l’ARS ;

– les zones d’actions complémentaires (ZAC), qui constituent le reste du vivier de zones sous-denses.

● Une série d’avantages incitatifs fiscaux et sociaux sont applicables aux zones ZIP-A et ZIP-B, en raison de leur caractère prioritaire en matière d’offre et d’accès aux soins.

Parmi ces avantages, est prévue à l’article 151 ter du CGI une exonération d’IR de la rémunération perçue par les médecins libéraux au titre de la permanence des soins, dans un plafond de soixante jours par an.

Cette exonération, introduite en 2005 (24), présente un coût de 24 millions d’euros par an. En 2017, elle a bénéficié à 7 800 contribuables (25).

Si elle est, en principe, réservée aux médecins installés dans les zones déficitaires en termes d’offre et d’accès aux soins, la doctrine fiscale admet que la condition d’exercice dans une telle zone est satisfaite dès lors que le secteur pour lequel le médecin est inscrit au tableau de permanence des soins comprend au moins une telle zone (26). Ce tempérament vise à rendre éligibles au dispositif d’exonération les médecins des associations de permanence des soins (telles que SOS médecins).

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article résulte de l’adoption par le Sénat d’un amendement de M. Bernard Bonne et plusieurs de ses collègues (LR), malgré une demande de retrait formulée en séance par la commission des finances et un avis défavorable du Gouvernement.

Il consiste à étendre à tout le territoire l’exonération d’IR applicable à la rémunération perçue au titre de la permanence des soins en supprimant la référence aux zones sous-denses définies en application de l’article L. 1434-4 du CSP, c’est-à-dire aux ZIP déterminées par l’arrêté du 13 novembre 2017 précité pris pour son application.

D’après l’exposé sommaire de l’amendement à l’origine du présent article, l’objectif est de rétablir une équité entre médecins régulateurs au niveau départemental et médecins de garde intervenant à un niveau infra-départemental, plus restreint et donc potentiellement exempt de zones sous-denses ouvrant droit à l’exonération.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

L’objectif poursuivi par les auteurs de l’amendement est certes louable, mais le dispositif adopté ne semble pas opportun compte tenu de ses effets indésirables – et certainement non souhaités par les auteurs – et de son coût potentiel.

● En premier lieu, l’objectif de l’exonération d’IR dans les zones sous-denses vise à renforcer l’attractivité de ces territoires et à inciter les médecins à s’y installer.

Généraliser l’exonération à l’ensemble du territoire priverait le dispositif de tout caractère incitatif et pourrait conduire à réduire le nombre de médecins généralistes libéraux au sein des zones sous-denses, à rebours des actions entreprises par le Gouvernement pour lutter contre la désertification médicale.

En poursuivant le raisonnement jusqu’à son terme, comme le relevait le rapporteur général de la commission des finances du Sénat lors des débats, l’exonération n’aurait plus aucun sens si le présent article était adopté : elle serait assimilable à un abattement général d’IR pour l’ensemble des médecins concernés par la permanence des soins, y compris ceux exerçant dans des zones médicalement sur-dotées et pour lesquelles l’avantage fiscal ne paraît pas évident.

● En second lieu, le coût de la mesure pourrait être relativement conséquent eu égard au coût actuel de la dépense fiscale, qui est de 24 millions d’euros pour 7 800 contribuables concernés.

Dans la mesure où exercent en France plus de 60 000 médecins généralistes libéraux (27), la généralisation de l’exonération à tout le territoire et donc à tous ces médecins pourrait conduire à ce que le coût de cette exonération atteigne un montant de l’ordre de 180 à 190 millions d’euros.

● Pour ces raisons, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

*

* *

Article 2 octies (supprimé)
Réduction d’impôt sur le revenu au titre des biens immobiliers mis
à disposition des associations d’accueil et de logement des personnes défavorisées ou de ressources modestes d’utilité publique

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

L’état du droit a été rappelé dans le commentaire de l’article 2 septies.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’instar de l’article 2 septies, le présent article est issu d’un amendement de notre collègue Christophe Blanchet (LaREM), adopté par l’Assemblée nationale avec un avis défavorable de la commission des finances comme du Gouvernement.

Il vise à étendre le champ de la réduction d’impôt accordée au titre des dons faits par les particuliers à la mise à disposition d’une association d’accueil et de logement des personnes défavorisées ou de ressources modestes reconnues d’utilité publique d’un bien immobilier par son propriétaire. Le montant de l’avantage fiscal est égal à la valeur locative du bien ainsi mis à disposition.

I. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

À l’initiative du Gouvernement, le Sénat a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances, un amendement de suppression du présent article.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général, qui souligne que les articles 2 septies et 2 octies n’avaient sans doute pas vocation à être tous deux adoptés de manière cumulative, propose de maintenir la suppression du présent article.

Au-delà des réserves exprimées sur le recours à la valeur locative pour déterminer le montant de l’avantage fiscal consenti, l’objectif poursuivi est satisfait par l’article 200 du CGI.

*

* *

Article 2 nonies (supprimé)
Extension de l’application du dispositif d’investissement locatif « Pinel »
dans les communes couvertes par un contrat de redynamisation
de site de défense

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

● La réduction d’impôt en faveur de l’investissement locatif intermédiaire, dite « Pinel » a fait l’objet d’aménagements dans la loi de finances initiale pour 2018 (28). Prorogé pour quatre années, le dispositif a également été recentré sur les zones présentant le déséquilibre le plus marqué entre l’offre et la demande de logements.

Ont ainsi été exclus du champ d’application de la réduction d’impôt les logements se trouvant dans les communes situées en zone B2 et C. Cette sortie du dispositif s’est toutefois faite de manière progressive, en maintenant le bénéfice de l’avantage fiscal pour les acquisitions de logements ayant fait l’objet d’un dépôt de permis de construire au plus tard le 31 décembre 2017, sous réserve que l’acquisition soit réalisée au plus tard le 31 décembre 2018.

Par dérogation, l’éligibilité a été maintenue pour les logements situés dans une commune ayant conclu un contrat de redynamisation des sites de défense (CRSD), quelle que soit la zone géographique dans laquelle ils se situent. Cette disposition, introduite à l’initiative du Rapporteur général, a pour objectif d’encourager la construction de logements neufs dans des communes où des sites de défense ont été détruits.

Selon les informations transmises au Rapporteur général par la direction de l’habitat, de l’urbanisme et des paysages (DHUP) dans le cadre des travaux préparatoires au rapport d’application de la loi fiscale, 160 communes étaient couvertes par un CRSD en 2018.

Le coût associé peut, selon la DHUP, être considéré comme « négligeable », la population des communes B2 et C couvertes par un CRSD en 2018 étant inférieur à 300 000 habitants (29).

● Les sites caractérisés par une fragilité économique et démographique, qui ont connu une perte importante d’emplois peuvent donner lieu à la conclusion d’un CRSD. Les CRSD sont conclus pour une durée de quatre ans, reconductible une fois par un avenant d’un an maximum. Durant la période couverte par le contrat, la commune bénéficie d’aides de l’État pour financer les investissements qui y sont mentionnés. Les investissements financés dans ce cadre peuvent toutefois s’étaler sur une période excédant le terme du contrat.

Or, la lecture combinée de l’article 199 novovicies du CGI et de l’instruction publiée au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) le 28 juin 2018 (30) conduit à une application plus restrictive que celle que l’auteur de l’amendement entendait porter, ce qui amoindrit substantiellement les objectifs poursuivis en matière de construction de logements neufs dans ces zones. En l’état, les investissements réalisés après le terme du CRSD ne sont ainsi plus éligibles à la réduction d’impôt « Pinel » alors même que le besoin d’investissement dans les territoires concernés y est d’autant plus nécessaire que l’État a cessé d’y intervenir.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article résulte d’un amendement du Rapporteur général adopté par la commission des finances et, en séance publique, avec un avis favorable du Gouvernement. Il prévoit d’étendre le bénéfice de la réduction d’impôt pour les investissements réalisés dans des communes ayant été couvertes par un CRSD dans un délai de huit ans précédant l’investissement.

Présenté comme un amendement de clarification, cet aménagement du dispositif permettra à l’ensemble des communes couvertes par un CRSD de bénéficier de la réduction d’impôt « Pinel ». Aucune différence de traitement ne pourra ainsi être constatée entre des zones qui présentent, du point de vue des CRSD, des situations similaires et, en l’espèce, des fragilités économiques et démographiques.

CONCLUSION DE CONTRATS DE REDYNAMISATION DES SITES DE DÉFENSE
ENTRE 2009 ET 2016

Date de conclusion du CRSD

2009

2010

2011

2012

2013

2015

2016

Communes

Briançon *

Metz *

Caen *

Laon-Couvron *

Vernon

Dijon

Luxeuil-les-Bains

Sourdun *

Chateauroux-Deols *

Guéret *

Bretigny-sur-Orge

Reims *

Châteaudun

Creil

Vallée de l’Ubaye *

Langres *

Fort-de-France *

Bourg-Saint-Maurice *

 

Châlons-en-Champagne

Varennes-sur-Allier

Arras *

 

Dieuze *

   

Drachenbronn

Givet *

Noyon *

Vernon

 

Laval *

La Rochelle *

Limoges *

Papeete

Joigny *

Cambrai *

* CRSD clos au 31 août 2018.

Source : commission des finances, sur la base des données publiques disponibles.

DROIT PROPOSÉ : EXTENSION DU BÉNÉFICE DE LA RÉDUCTION D’IMPÔT « PINEL » AUX INVESTISSEMENTS RÉALISÉS ENTRE LE 1ER JANVIER 2018
ET LE 31 DÉCEMBRE 2021

Date de réalisation de l’investissement

Date à laquelle le CRSD doit être en vigueur
pour rendre l’investissement éligible

2018

2010

2019

2011

2020

2012

2021

2013

Source : commission des finances.

I. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Opposé à l’extension introduite en loi de finances initiale pour 2018 concernant les logements situés dans les communes couvertes par un CRSD, le Sénat, maintenant sa position, a supprimé le présent article, rappelant que les zones qui bénéficient d’un CRSD « ne connaissent a priori pas de tension particulière sur le marché du logement » (31).

L’amendement de suppression, porté par la commission des finances, a été adopté avec un avis défavorable du Gouvernement.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose de rétablir le texte adopté par l’Assemblée nationale.

Il souligne, par ailleurs, que cette dernière a également adopté, en première lecture, à l’initiative du Gouvernement, un article 74 bis modifiant, en l’étendant à de nouveaux investissements, le dispositif Pinel.

Présentée dans le cadre de l’examen des crédits de la mission Cohésion des territoires, l’extension du dispositif à l’acquisition de logements ayant fait ou faisant l’objet de travaux d’amélioration s’inscrit notamment dans la continuité du plan « Action cœur de ville » et permettra d’encourager la rénovation des logements situés en centre-ville.

À l’occasion des débats à l’Assemblée nationale (32), le ministre a indiqué que le champ d’application de ces nouvelles dispositions, qui sera précisé par voie réglementaire, serait large : le dispositif s’appliquera ainsi aux logements situés dans toutes les villes ayant conclu des opérations de revitalisation du territoire ainsi que dans les 222 villes du plan précité, lesquelles représentent environ 40 % de la zone B 2.

Si les conditions d’application de l’article et son impact budgétaire doivent encore être précisés, le Rapporteur général se félicite d’une telle extension, en particulier à la lumière des discussions qui ont animé l’examen du présent projet de loi de finances en première lecture.

*

* *

Article 2 decies (supprimé)
Crédit d’impôt sur le revenu pour les foyers
hébergeant gratuitement un réfugié

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

● Aux termes de l’article L. 711-1 du code de l’entrée et du séjour des étrangers et du droit d’asile (CESEDA), « la qualité de réfugié est reconnue à toute personne persécutée en raison de son action en faveur de la liberté ».

L’article L. 741-1 du même code, récemment modifié (33), précise les conditions d’enregistrement de la demande d’asile.

● L’hébergement des réfugiés est principalement assuré par les centres provisoires d’hébergement qui offrent un accompagnement et une prise en charge, en particulier dans les mois suivants l’obtention par les demandeurs du statut de réfugié. L’État finance également d’autres dispositifs de logement et d’insertion des bénéficiaires d’une protection internationale, à l’image du dispositif transitoire d’hébergement des réfugiés statutaires en Île-de-France.

Un dispositif piloté par la délégation interministérielle à l’accès à l’hébergement et au logement (DIHAL) a été mis en place dès mars 2017 pour expérimenter, pendant deux ans, l’accueil de réfugiés chez des particuliers avec un accompagnement social adapté. 12 associations participent à ce projet : elles organisent et encadrent l’accueil d’environ 1 300 réfugiés sur l’ensemble du territoire métropolitain.

CARTOGRAPHIE D’INTERVENTION DES ASSOCIATIONS DANS LE CADRE
DE L’APPEL À PROJET PILOTÉ PAR LA DIHAL

Source : ministère de la cohésion des territoires et des relations avec les collectivités territoriales.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article résulte de l’adoption par l’Assemblée nationale, en dépit de l’avis défavorable de la commission des finances comme du Gouvernement, d’un amendement de notre collègue Aurélien Taché (LaREM) créant un dispositif fiscal destiné à encourager l’hébergement des réfugiés chez les particuliers.

Le dispositif introduit insère dans le CGI un article 200 ter instaurant un crédit d’impôt au bénéfice des contribuables hébergeant un réfugié au sens des articles L. 711-1 et L. 741-14 du CESEDA. L’avantage fiscal consenti est égal à 5 euros par nuitée, dans la limite d’un plafond annuel de 1 500 euros.

Les nuitées ouvrant droit à ce crédit d’impôt doivent être attestées par une association mentionnée au a ou b du 1 de l’article 200 du CGI, c’est-à-dire des fondations ou associations reconnues d’utilité publique ou des œuvres ou organismes d’intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique.

Le Rapporteur général, qui souscrit pleinement à l’objectif poursuivi par cette proposition, avait toutefois fait part de certaines réserves quant au ciblage du dispositif et à son caractère opérationnel.

En ne s’adressant qu’aux personnes ayant le statut de réfugié, le dispositif pourrait méconnaître le principe constitutionnel d’égalité. Par ailleurs, l’attestation des nuitées, élément d’encadrement unanimement salué dans son principe, risque de se révéler en pratique lourde et complexe et de ne pas permettre un contrôle satisfaisant de la réalité de l’hébergement et des dépenses engagées à cette fin.

I. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

À l’initiative du Gouvernement, le Sénat a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances, un amendement de suppression du présent article.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Rappelant que le Gouvernement envisage de pérenniser l’expérimentation de l’hébergement des réfugiés chez les particuliers, dont les retours sont très positifs, le Rapporteur général propose de maintenir la suppression du dispositif.

*

* *

Article 3
Mesures d’accompagnement du prélèvement à la source
de l’impôt sur le revenu

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE EN PREMIÈRE LECTURE

A. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article procède à trois séries d’aménagements du prélèvement à la source (PAS) qui constituent, selon les cas, la traduction d’engagements du Gouvernement ou des retours obtenus lors des phases de test et de préfiguration de la mise en œuvre du dispositif.

● La liste des revenus donnant lieu au versement d’un acompte contemporain qui peuvent bénéficier d’un report de paiement d’une échéance sur l’autre est enrichie des revenus suivants, lorsqu’ils sont imposés selon les règles prévues en matière de traitements et salaires :

– les revenus provenant du concours scientifique apporté par les fonctionnaires à une entreprise qui assure la valorisation de leurs travaux ;

– les revenus provenant des commissions versées par les compagnies d’assurances aux agents généraux d’assurances et leurs sous-agents qui les représentent ès qualité ;

– et les droits d’auteur perçus par les auteurs des œuvres de l’esprit mentionnés à l’article L. 112-2 du code de la propriété intellectuelle, lorsqu’ils sont intégralement déclarés par les tiers.

● Comme annoncé, l’acompte versé aux contribuables sur les avantages fiscaux acquis au titre de l’année N – 1 est notablement élargi et son montant doublé.

Le présent article inclut dans le champ des dispositifs fiscaux donnant lieu au versement d’un acompte, outre les crédits d’impôt relatifs à l’emploi d’un salarié à domicile et aux frais de garde des jeunes enfants, le crédit d’impôt au titre des cotisations versées aux organisations syndicales ainsi qu’aux associations nationales professionnelles de militaires, les réductions d’impôt au titre des dons faits par les particuliers, des dépenses afférentes à la dépendance ainsi que quatre dispositifs en faveur de l’investissement locatif : investissements outre-mer au titre de l’article 199 undecies A, investissements dits « Censi-Bouvard », « Scellier », « Pinel ».

Le montant de l’acompte versé en début d’année est porté à 60 % au lieu de 30 % actuellement et le montant minimal à partir duquel l’acompte est versé est porté de 100 euros à 8 euros, ce qui correspond au montant minimal à compter desquels les dégrèvements ou restitutions des impositions ou créances fiscales sont effectués.

● Le présent article prévoit enfin la mise en place d’un système dérogatoire et temporaire pour les particuliers employeurs et leurs salariés pour l’imposition des revenus de l’année 2019.

Par dérogation, les particuliers employeurs seront ainsi dispensés d’effectuer la retenue à la source sur la rémunération qu’ils versent à leurs employés. Ces derniers s’acquitteront de l’impôt dû au titre de l’année 2019 sous la forme d’un acompte versé par quart les 15 des mois de septembre, octobre, novembre et décembre 2019. Les régularisations s’opéreront dans les conditions de droit commun, sauf dans les cas où l’acompte versé en 2019 est inférieur au montant de l’impôt dû au titre de cette même année mais supérieur à 300 euros et à la moitié de l’impôt dû. Le recouvrement s’opérera, dans pareils cas, par prélèvements mensuels d’égal montant à partir du deuxième mois qui suit la mise en recouvrement du rôle et sera exceptionnellement échelonné de septembre 2020 à 2021.

B. DISPOSITIF MODIFIÉ

● À l’initiative du Rapporteur général, l’Assemblée nationale a adopté un amendement complétant le dispositif pour le mettre en cohérence avec les éléments mentionnés dans les Évaluations préalables : l’échelonnement exceptionnel du paiement de l’acompte pourra ainsi être accordé à toute personne qui en fait la demande, quel que soit le montant du solde de l’impôt dû. La décision sera prise par l’administration qui appréciera la part que représente le solde dans le montant total de l’impôt du contribuable.

La commission des finances a également adopté plusieurs amendements visant à renforcer l’information et l’accompagnement des contribuables dans la mise en œuvre du PAS, démarche à laquelle l’ensemble de l’Assemblée nationale a été sensible.

● Outre le taux synthétique que l’administration fiscale est tenue de transmettre au débiteur, en application du 4 du I de l’article 204 H du CGI, dans sa rédaction résultant de la seconde loi de finances rectificative pour 2017 (34), celle-ci devra communiquer au contribuable le taux qui lui est applicable, ainsi que les calculs ayant permis de le déterminer. Cette obligation résulte d’un amendement de Mme Véronique Louwagie (LR), adopté avec avis favorable du Gouvernement.

● À l’initiative de notre collègue Jean-Paul Dufrègne (Gauche démocrate et républicaine – GDR), l’Assemblée nationale a adopté, avec un avis de sagesse du Gouvernement, un amendement de la commission des finances, sous-amendé à titre personnel par le Rapporteur général, pour étendre le champ de l’expérimentation dont la mise en place était proposée à cinq départements, dont l’Allier et la Meuse. L’expérimentation a pour objet de permettre aux maisons de service public (MSAP) d’accompagner les contribuables dans la mise en place du PAS.

II. LES MODIFICATIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a apporté au présent article trois modifications.

● En premier lieu, à l’initiative de M. Daniel Gremillet (LR) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté, avec un avis défavorable de la commission comme du Gouvernement, un amendement étendant le champ de l’acompte aux avantages acquis au titre du crédit d’impôt en faveur de l’agriculture biologique prévu à l’article 244 quater L du CGI.

● En deuxième lieu, le Sénat a adopté un amendement de M. Emmanuel Capus (Les Indépendants – République et Territoires), ayant recueilli un avis favorable de la commission comme du Gouvernement permettant la mise en œuvre du PAS pour les employeurs occasionnels du spectacle à compter du 1er janvier 2019.

Dispositif de simplification administrative qui s’adresse aux personnes qui recourent, de manière occasionnelle, à des artistes et/ou des techniciens sous contrat à durée déterminée qui concourent à la réalisation d’un spectacle vivant, le guichet unique du spectacle occasionnel (GUSO) permet d’effectuer en ligne l’ensemble des démarches liées à l’embauche et à l’emploi de ces salariés.

À la différence de PAJEMPLOI ou du CNCESU, les employeurs dans le domaine du spectacle occasionnel qui utilisent le GUSO sont à la fois des particuliers et des entreprises. Par conséquent, selon l’auteur de l’amendement, le guichet unique étant prêt pour la mise en œuvre du PAS au 1er janvier 2019, le report n’est pas nécessaire et risquerait même d’introduire de la complexité en opérant une distinction selon la nature de l’employeur. Cette initiative a été saluée par le Gouvernement.

● En dernier lieu, à l’initiative de M. Olivier Cadic (UC) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté, avec un avis favorable de la commission des finances mais défavorable du Gouvernement, un amendement visant à dispenser des pénalités prévues à l’article 1759-0 A du CGI (35) les entreprises qui emploient moins de vingt et un salariés, en cas de manquements de bonne foi à leurs obligations. Limité aux deux premières années de la mise en œuvre du PAS, ce dispositif est présenté comme un moyen temporaire d’accompagner les petits employeurs ainsi que comme une application du droit à l’erreur.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

● L’opportunité d’étendre le champ de l’acompte prévu à l’article 1665 bis du CGI au crédit d’impôt en faveur de l’agriculture biologique a donné lieu à des débats nourris, en commission des finances comme en séance publique. L’intégration dans le champ de l’acompte des avantages acquis au titre de l’article 244 quater L du CGI, adoptée contre l’avis du Rapporteur général en commission, n’a pas été confirmée en séance publique.

Au-delà des aspects liés à la récurrence non avérée des avantages fiscaux acquis au titre de ce crédit d’impôt, le Rapporteur général comme le Gouvernement ont rappelé qu’à la différence des autres dispositifs inclus dans le champ de l’acompte, le crédit d’impôt en faveur de l’agriculture biologique s’adresse aux entreprises. Par conséquent, son intégration dans le champ de l’acompte est d’autant moins pertinente et souhaitable qu’elle ne bénéficierait, par définition, pas aux entreprises à l’impôt sur les sociétés (IS).

En séance au Sénat, le ministre a d’ailleurs rappelé que cette différence de traitement était « la raison pour laquelle aucun avantage fiscal bénéficiant aux indépendants n’a[vait] été intégré dans l’assiette de l’avance » (36). Le Rapporteur général estime qu’il est souhaitable de s’en tenir, sur ce point, à la position exprimée par l’Assemblée nationale en première lecture.

● Compte tenu des éléments avancés par notre collègue sénateur Emmanuel Capus, le Rapporteur général, salue à son tour, le maintien de la mise en œuvre du PAS au 1er janvier 2019 pour les salariés des employeurs occasionnels du spectacle. Les systèmes informatiques étant techniquement prêts pour effectuer les retenues à la source et le personnel étant formé, il semble opportun de ne pas différer l’entrée en vigueur du PAS pour ces salariés. Le Rapporteur général propose donc de conserver les apports du Sénat sur ce point.

● Plusieurs fois soumise à l’examen de l’Assemblée nationale, la possibilité de dispenser, le cas échéant de manière temporaire, certains collecteurs des sanctions applicables en cas de méconnaissance de leurs obligations relatives au PAS a été systématiquement écartée.

Plusieurs éléments conduisent le Rapporteur général à proposer la suppression de cette disposition. À son initiative, les sanctions applicables aux collecteurs ont été notablement allégées par la seconde loi de finances rectificative pour 2017 (37) : les sanctions en cas de violation du secret ou de rétention de la retenue à la source ont ainsi été ramenées aux quantum de droit commun. En outre, la bonne foi est déjà un cas de dégrèvement de majoration ou de non-prononcé de majoration ou de sanction.

Par ailleurs, le droit à l’erreur, principe de portée générale, récemment consacré dans la loi pour un État au service d’une société de confiance (38) et les engagements du Gouvernement à accompagner au mieux la mise en œuvre de la réforme satisfont les objectifs poursuivis par le dispositif introduit par le Sénat.

Le ministre l’a confirmé devant les sénateurs : l’administration fiscale fera montre de bienveillance et de clémence vis-à-vis des collecteurs, en particulier lors des premiers mois de mise en œuvre du PAS.

Par conséquent, le Rapporteur général propose de rétablir le texte adopté par l’Assemblée nationale, en incluant toutefois les apports du Sénat concernant la mise en œuvre du PAS pour les salariés des employeurs occasionnels du spectacle.

*

* *

Article 3 bis A (nouveau)
Extension aux chercheurs du bénéfice de l’exonération de l’impôt
sur le revenu des primes d’impatriation

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

Le régime général dit des « impatriés » est rappelé ci-dessus dans le commentaire de l’article 2 bis E.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent amendement, inséré à l’initiative de Mme Laure Darcos (LR) avec un avis favorable de la commission des finances mais défavorable du Gouvernement, vise à prévoir que ce régime des impatriés est également applicable aux personnes appelées depuis l’étranger pour exercer des activités de recherche dans un établissement d’enseignement supérieur ou un organisme de recherche de droit public ou privé à but non lucratif.

Le Gouvernement a fait valoir que les chercheurs peuvent déjà bénéficier de ce régime lorsqu’ils travaillent pour les fondations de coopération scientifique, car elles font face à une concurrence incontestable. L’amendement serait en partie satisfait.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général considère en effet que le dispositif proposé par cet article est en grande partie satisfait.

En outre, notre droit fiscal comporte d’autres dispositifs beaucoup plus significatifs pour attirer les chercheurs, au premier rang desquels le crédit d’impôt recherche.

Il propose donc la suppression de cet article.

*

* *

Article 3 bis B (nouveau)
Régime des revenus foncier tirés d’un immeuble loué ayant fait l’objet
de travaux subventionnés dans le cadre de la mise en place
du prélèvement à la source

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

Dans le cadre de la réforme du prélèvement à la source, un dispositif particulier a été prévu, afin d’éviter que « l’année blanche » ne se traduise par un report des travaux d’entretien ou d’amélioration opérés sur les biens immobiliers loués, qui sont en principe déductibles du revenu brut foncier.

Compte tenu de cette « année blanche », les propriétaires de biens loués pourraient en effet rationnellement avoir tendance à reporter ces travaux au titre d’une année imposable dans les conditions normales.

Afin d’éviter une telle perspective, l’article 60 de la loi de finance pour 2017 (39) en vigueur a prévu que les charges foncières pilotables – c’est-à-dire en pratique celles que les propriétaires peuvent décider de reporter – sont retenues, pour déterminer le revenu net foncier de l’année 2019, à partir de la moyenne de ces charges exposées en 2018 et 2019.

Ce principe ne s’applique pas dans certains cas :

– les travaux d’urgence rendus nécessaires par l’effet de la force majeure ;

– les travaux opérés sur des immeubles inscrits ou classés en 2019 au titre des monuments historiques.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article, inséré par l’adoption d’un amendement de M. Vincent Éblé (SR) ayant reçu un avis favorable de la commission des finances mais défavorable du Gouvernement, vise à ajouter à la liste des travaux pilotables pour lesquels une telle moyenne ne sera pas opérée les travaux « subventionnés ».

Selon l’auteur de l’amendement, le dispositif actuel conduirait à ne pas pouvoir déduire en totalité des travaux opérés en 2019 alors que les subventions qui contribuent à leur financement sont déclarées pour leur totalité comme des revenus. Une telle hypothèse pourrait en particulier s’appliquer aux propriétaires de monuments historiques.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Dans le cadre de la réforme du prélèvement à la source, ce principe d’une déductibilité des charges foncières pilotables en 2019 à partir d’une moyenne des travaux opérés en 2018 et 2019 a souvent fait l’objet de questionnements et d’amendements examinés à l’Assemblée nationale. Il s’agit indéniablement de l’un des points délicats de cette réforme, même si l’impact macroéconomique sur le secteur du bâtiment ne saurait être exagéré.

En tout état de cause, le dispositif proposé ne règle que très partiellement ce problème, en ajoutant une dérogation à cette moyenne uniquement pour les travaux subventionnés.

L’octroi de la subvention constituant déjà en soi une aide publique, il pourrait en résulter une rupture d’égalité si le législateur devait en plus y associer un régime fiscal dérogatoire, alors même qu’un contribuable classique n’aurait ni subvention, ni régime dérogatoire.

Le Rapporteur général propose donc de supprimer cet article.

*

* *

Article 3 bis
Imposition sur le revenu des salaires, pensions et rentes viagères à titre gratuit de source française perçue par les non-résidents fiscaux

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT : L’IMPOSITION DES NON-RÉSIDENTS, UN SYSTÈME EN PARTIE DÉROGATOIRE

1. Assiette et calcul de l’impôt des non-résidents

a. Principe : l’imposition des revenus de source française

Soumises à une obligation fiscale restreinte, les personnes physiques dont le domicile fiscal ne se situe pas en France sont redevables de l’IR à raison de leurs seuls revenus de source française. Ces derniers, dont la liste est fixée à l’article 164 B du CGI, s’entendent notamment des revenus tirés d’activités professionnelles aux pensions et rentes viagères.

b. Calcul de l’impôt et taux d’imposition minimal

Le montant de l’impôt dû par les non-résidents est calculé par application du barème progressif prévu à l’article 197 du CGI à la base d’imposition. Si le quotient familial et les règles de plafonnement de ses effets sont également applicables, il en est autrement du mécanisme de la décote et de la réfaction d’impôt au bénéfice des ménages aux revenus modestes, qui ne bénéficient pas aux non-résidents.

En vertu de dispositions particulières, l’impôt ne peut être inférieur à 20 % du revenu net imposable. Toutefois, si le contribuable justifie que le taux moyen qui résulterait de l’imposition en France de tous ses revenus, de source française comme étrangère, serait inférieur à 20 %, il peut bénéficier du taux d’imposition moyen pour ses seuls revenus de source française. Ce taux s’élève à 14,4 % pour les revenus dont la source se trouve dans un département d’outre-mer.

2. Retenues et prélèvements à la source

Par dérogation au principe selon lequel l’impôt dû est établi et recouvré par voie de rôle, certains revenus de source française réalisés ou perçus par des non-résidents donnent lieu à une retenue à la source ou à un prélèvement, le cas échéant, libératoire.

Lorsqu’ils ne sont pas libératoires, les prélèvements et retenues effectués sur les revenus de source française sont considérés comme des acomptes. Les revenus correspondants doivent donc être inclus dans la base de l’impôt progressif sur le revenu ; la retenue déjà effectuée s’impute alors sur le montant de l’impôt dû.

À titre d’illustration, les traitements et salaires, pensions et rentes viagères donnent lieu, sous réserve du respect de certains seuils (40), à une retenue à la source libératoire ; les revenus non salariaux donnent, pour leur part, lieu à une retenue à la source non libératoire.

La base de la retenue à la source est, pour les traitements salaires, composée des sommes perçues, après application de la déduction forfaitaire de 10 % au titre des frais professionnels. Les pensions et rentes viagères bénéficient également d’un abattement spécial de 10 % qui doit être appliqué avant le calcul de l’impôt.

Si ces deux abattements sont applicables aux revenus des non-résidents, ces derniers ne peuvent, en principe, pas bénéficier des dispositions permettant aux contribuables domiciliés en France d’opérer certaines déductions de charges de leur revenu imposable.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article, introduit par le Gouvernement et adopté avec un avis favorable de la commission des finances, vise à rapprocher le régime d’imposition des revenus de source française des personnes physiques dont le domicile fiscal n’est pas situé en France de celui applicable aux résidents fiscaux français.

Il procède à plusieurs modifications, d’inégale portée.

● En premier lieu, il supprime, à compter du 1er janvier 2020, la retenue à la source spécifique, partiellement libératoire prévue à l’article 182 A du CGI concernant les salaires, pensions et rentes viagères à titre gratuit de source française. À compter du 1er janvier 2020, les revenus de source française précités des non-résidents feront l’objet d’une retenue à la source non libératoire calculée en appliquant la grille de taux dite par défaut utilisée pour le prélèvement à la source de l’IR des résidents.

● En deuxième lieu, il relève le taux minimum d’imposition applicable aux revenus de source française des non-résidents de 20 % à 30 % pour les revenus ayant leur source en métropole et de 14,4 % à 20 % pour les revenus ayant leur source dans les départements d’outre-mer. Ces rehaussements sont applicables à compter de l’imposition des revenus de l’année 2018.

Le présent article conserve la possibilité pour le contribuable de demander l’application à ses revenus de source française du taux moyen de l’impôt résultant de l’application du barème progressif à l’ensemble de ses revenus (de source française et étrangère), s’il est inférieur au taux minimum. Compte tenu des modifications apportées au taux minimal, cette possibilité sera « beaucoup plus fréquemment » utilisée (41).

● En troisième lieu, il rend possible, à compter de l’imposition des revenus de l’année 2018, la déduction des pensions alimentaires prévues au 2° du II de l’article 156 du CGI pour le calcul du taux moyen sur l’ensemble des revenus mondiaux du contribuable. Pour être déductibles du revenu imposable, les pensions alimentaires doivent toutefois être imposables en France et ne pas avoir déjà donné lieu, pour le contribuable, à un avantage fiscal dans son État de résidence.

L’article procède également aux mesures de coordination rendues nécessaires par chacune de ces modifications.

L’Assemblée nationale a adopté cet article sans modification.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

L’économie générale du dispositif introduit par le Gouvernement à l’Assemblée nationale a été saluée par les sénateurs, qui n’ont proposé d’y apporter qu’une seule modification relative au taux minimum d’imposition.

Le Sénat a ainsi adopté, avec un avis défavorable du Gouvernement, trois amendements identiques, respectivement portés par le rapporteur général, au nom de la commission des finances, par Mme Jacky Deromedi (LR) et par M. Olivier Cadic (UC), supprimant le relèvement du taux minimal d’imposition applicable aux personnes n’ayant pas leur résidence fiscale en France.

Soulignant qu’un tel rehaussement « pénalisera les non-résidents ayant de faibles revenus de source française et de source étrangère ainsi que ceux n’ayant pas de ʺrevenus mondeʺ » puisque ceux-ci seront « systématiquement imposés au taux minimum d’imposition » (42), le Sénat a supprimé cette partie du dispositif.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

À l’instar de ses collègues sénateurs, le Rapporteur général se félicite du rapprochement proposé entre le système d’imposition des résidents et des non-résidents. L’application à ces derniers des grilles du taux par défaut applicable dans le cadre du PAS participe d’une simplification et d’une plus grande lisibilité du système.

Il rappelle que le ministre a indiqué, lors de la discussion du présent article au Sénat (43) que « le relèvement du taux minimum n’aura d’impact que pour les contribuables dont le taux moyen d’imposition sur leurs revenus mondiaux est supérieur à 20 %. La situation des contribuables dont le taux moyen d’imposition est déjà inférieur à 20 % n’est pas modifiée ».

La mesure participera également, selon le ministre, d’une incitation des contribuables à déclarer plus systématiquement leurs revenus mondiaux pour bénéficier du taux moyen d’imposition.

Le Rapporteur général propose, pour permettre d’affiner le dispositif, de rétablir le texte adopté par l’Assemblée nationale.

Ainsi, à la faveur d’un sous-amendement du groupe LaREM, présenté par notre collègue Roland Lescure, le dispositif a été aménagé, afin d’y introduire une certaine progressivité. L’article adopté prévoit ainsi le maintien du taux d’imposition minimale de 20 % pour la fraction de revenu n’excédant pas la limite supérieure de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu défini à l’article 197 du CGI. Pour la fraction du revenu supérieure à ce seuil, le taux de 30 % s’applique. Le principe est également étendu aux revenus trouvant leur source dans un département d’outre-mer.

*

* *

Article 3 quater
Maintien de l’exonération de taxe d’habitation et de contribution audiovisuelle publique pour certains ménages

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

À l’initiative du Gouvernement, la loi de finances pour 2018 (44) a introduit une exonération spécifique de taxe d’habitation (TH) et de contribution à l’audiovisuel public (CAP) au bénéfice de certains ménages, afin d’assurer la transition entre le mécanisme de sortie en sifflet de TH instauré par la loi de finances pour 2016 (45) et le dégrèvement instauré par l’article 5 de la loi de finances pour 2018.

1. Les dispositions introduites en loi de finances pour 2016 pour limiter l’entrée dans l’imposition locale de certains ménages

Pour mémoire, l’extinction de la demi-part dite « vieux parents », adoptée en loi de finances pour 2009 (46) et dont les effets se sont manifestés en 2014, à compter de l’imposition des revenus de 2013, et la fiscalisation des majorations de pension pour charges de famille, adoptée en loi de finances pour 2014 (47) ont eu pour conséquence d’augmenter – à situation inchangée – le niveau de revenu fiscal de référence (RFR) des contribuables concernés.

En l’absence d’actions correctrices, ces derniers auraient perdu le bénéfice des exonérations de TH et de taxe foncière (TF), respectivement prévues par les articles 1414 et 1391 du CGI.

Après l’adoption d’une première mesure transitoire concernant la TH dans la première loi de finances rectificative pour 2014 (48), deux types de mesures ont été prises en loi de finances pour 2016 pour limiter les effets de l’entrée de ces contribuables dans l’imposition locale :

– la clause dite de « grand-père » ou de maintien des droits acquis qui pérennise les exonérations d’imposition locale et de CAP dont ont bénéficié, en 2014, les personnes concernées par l’article 28 de la première loi de finances rectificative pour 2014.

Pour ces dernières, les seuils de RFR conditionnant l’exonération de TH et de TF sont ainsi durablement rehaussés : aux termes du I bis de l’article 1417 du CGI, le seuil de RFR pour la première part de quotient familial est fixé à 13 703 euros, au lieu de 10 815 euros pour les autres redevables.

– le mécanisme de sortie « en sifflet » visant à lisser les effets de seuil pour l’entrée dans l’imposition locale.

Ce mécanisme permet notamment aux contribuables ayant perdu le bénéfice de l’exonération de TH prévue à l’article 1414 du CGI de conserver, pendant deux ans, le bénéfice de cette exonération – associée au dégrèvement de CAP – et de s’acquitter ensuite progressivement d’une partie croissante de leur TH. À l’issue de la deuxième année, ils bénéficient, pour le calcul de leur TH, d’un abattement des deux tiers de leur valeur locative puis d’un abattement d’un tiers la quatrième année.

2. Le dégrèvement de TH pour 80 % des foyers

Mesure annoncée au cours de la campagne présidentielle, la mise en place progressive, sous conditions de ressources, d’un dégrèvement de TH au titre de la résidence principale a été instaurée par l’article 5 de la loi de finances pour 2018 précitée.

Elle se traduit, pour les personnes étant dans le champ de ce nouveau dispositif, par un dégrèvement croissant ; de 30 % en 2018, 65 % en 2019 et 100 % en 2020. À cette date, le dégrèvement total devrait ainsi bénéficier à 80 % des foyers.

3. L’articulation entre le mécanisme de sortie en sifflet et le dégrèvement résultant de l’article 5 de la loi de finances pour 2018

Issu d’un amendement du Gouvernement, l’article 7 de la loi de finances pour 2018 a introduit un mécanisme transitoire au bénéfice des personnes qui ont perdu en 2015 le bénéfice du mécanisme de sortie en sifflet.

Ces dernières, qui ont été, en pratique, exonérées de TH en 2015 et en 2016 au titre des deux premières années du mécanisme de sortie en sifflet, auraient dû s’acquitter en 2017 d’un tiers du montant de leur TH, calculée sur la base d’une valeur locative réduite de deux tiers. En 2018, le montant de la TH due, porté à deux tiers, aurait dû être minoré de 30 %, au titre du dégrèvement introduit par l’article 5 de la loi de finances pour 2018.

Le dispositif introduit permet donc :

– d’exonérer de TH et de CAP en 2017 les redevables se trouvant dans la troisième année du mécanisme de sortie en sifflet prévue par le 2° du I bis de l’article 1414 du CGI ; L’exonération de TH emportant celle de CAP, la CAP est due dès lors que la personne est redevable de la TH.

– de faire bénéficier d’un dégrèvement de 100 % de la TH en 2018 et en 2019 les redevables qui relèvent des troisième et quatrième années du mécanisme de sortie en sifflet, en application du 2° du I bis de l’article 1414 du CGI, ou qui sont éligibles au « nouveau » dégrèvement prévu par l’article 5 de la loi de finances pour 2018. Ces derniers bénéficient donc d’un dégrèvement plus favorable que celui de droit commun de 30 % en 2018 et 65 % en 2019.

Les tableaux ci-dessous rappellent les conséquences pour les redevables des modifications introduites par l’article 5 de la loi de finances pour 2018 ainsi que le coût budgétaire associé.

ÉVOLUTION DE LA SITUATION DES REDEVABLES BÉNÉFICIANT DU MÉCANISME
DE SORTIE EN SIFFLET APRÈS INTRODUCTION D’UN DISPOSITIF TRANSITOIRE
PAR L’ARTICLE 5 DE LA LOI DE FINANCES POUR 2018

Date d’entrée dans le mécanisme de sortie en sifflet

2015

2016

2017

2018

2019

2020

2015

Maintien exonération

Maintien exonération

Maintien exonération

2/3 de TH + dégrèvement 100 %

Totalité de la TH + dégrèvement 100 %

Totalité de la TH + dégrèvement 100 %

2016

 

Maintien exonération

Maintien exonération

1/3 de TH + dégrèvement 100 %

2/3 de TH + dégrèvement 100 %

Totalité de la TH + dégrèvement 100 %

2017

   

Maintien exonération

Maintien exonération

1/3 de TH + dégrèvement 100 %

2/3 de TH + dégrèvement 100 %

2018

     

Maintien exonération

Maintien exonération

1/3 de TH + dégrèvement 100 %

Note de lecture : L’application du dégrèvement au taux de 100 % en 2018 est conditionnée au respect par les redevables des plafonds de RFR prévus à l’article 5 de la loi de finances pour 2018 (soit 27 000 euros pour une personne seule et 43 000 euros pour un couple).

Source : commission des finances.

ÉVOLUTION ET RÉPARTITION DU COÛT DU DISPOSITIF TRANSITOIRE INTRODUIT
PAR L’ARTICLE 5 DE LA LOI DE FINANCES POUR 2018

(en millions d’euros)

Impôt

Collectivité

2017

2018

2019

Taxe d’habitation

État

– 4

226

161

Collectivités territoriales

84

– 60

0

Total

84

166

161

Contribution à l’audiovisuel public

État

50

0

0

Total

130

166

161

Source : commission des finances du Sénat, sur la base des données de la direction de la législation fiscale.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article résulte d’un amendement du Gouvernement, adopté par l’Assemblée nationale avec un avis favorable de la commission des finances. Il vise à maintenir pour certains contribuables le bénéfice de l’exonération de TH et de CAP au titre de l’année 2018.

Le dispositif prévoit de reconduire le dispositif introduit par l’article 5 de la loi de finances pour 2018. Concrètement, cela implique que :

– les contribuables qui devaient bénéficier en 2018 d’un dégrèvement de 100 % de leur TH seront exonérées de TH. Pour ces personnes, la mesure est strictement neutre du point de vue du paiement de la TH mais l’exonération les dispensera du paiement de la CAP. Elle est donc, de ce point de vue, plus favorable.

– les contribuables qui devaient bénéficier en 2018 d’un abattement sur leur TH au titre du mécanisme de sortie en sifflet, dont les conditions de ressources les situent en dehors de l’application du dégrèvement introduit par l’article 5 de la loi de finances pour 2018, seront exonérées de TH et donc de CAP en 2018.

Selon les informations transmises au Rapporteur général, l’exonération de TH au titre de l’année 2018 concernerait près de 418 000 contribuables, pour un gain total estimé à 23 millions d’euros. Sur l’ensemble de bénéficiaires du présent article :

– plus de 378 000 sont éligibles au dégrèvement prévu à l’article 5 de la loi de finances pour 2018 et n’auraient donc, en tout état de cause, pas payé de TH (dégrèvement de 100 %) ;

– près de 40 000 n’y sont pas éligibles et auraient dû s’acquitter du paiement de la TH, à hauteur de 23 millions d’euros.

Les moindres recettes pour les collectivités territoriales associées à l’exonération ainsi proposée sont estimées à 166 millions d’euros, dont près des deux tiers seront compensés par l’État, soit 110 millions d’euros.

En l’absence de mesure visant à prolonger l’exonération, le dégrèvement, qui est intégralement pris en charge par l’État, aurait représenté, pour ce dernier, un coût de 143 millions d’euros.

Les pertes de recettes liées au dégrèvement de CAP dont bénéficieront l’ensemble des personnes concernées par le présent article au titre de l’année 2018 sont, en revanche, intégralement prises en charge par l’État et s’élèvent à 54 millions d’euros. Plus de 389 000 personnes seront concernées, dont 4 190 dans les départements d’outre-mer.

EFFETS DU PRÉSENT ARTICLE PAR RAPPORT À LA SITUATION
RÉSULTANT DE LA LOI DE FINANCES POUR 2018

(en millions d’euros)

Éléments du régime

Dispositif
en vigueur

Droit proposé

Gain pour les contribuables

+ 143

+ 220

Gain TH

+ 143

+ 143

Gain TH pour les contribuables qui ne sont pas éligibles au dégrèvement de l’article 5 de la LFI 2018

+ 23

Gain CAP

+ 54

Coût pour les collectivités territoriales

0

56

Pertes de recettes de TH

– 143

– 143

Pertes de recettes de TH au titre de l’exonération au bénéfice des contribuables qui ne sont pas éligibles au dégrèvement de l’article 5 de la LFI 2018

– 23

Compensation perçue

+ 143

+ 110

Coût pour l’État

+ 143

+ 164

Compensation de la perte de recettes de TH pour les collectivités territoriales

+ 143

+ 95

Compensation de la perte de recettes de TH pour les collectivités territoriales au titre de l’exonération au bénéfice des contribuables qui ne sont pas éligibles au dégrèvement de l’article 5 de la LFI 2018

+ 15

Dégrèvement de CAP

+ 54

Source : commission des finances.

I. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

À l’initiative du rapporteur général de sa commission des finances, le Sénat a adopté, avec un avis défavorable du Gouvernement, un amendement transformant l’exonération de TH en un dégrèvement de 100 % assorti d’un dégrèvement de CAP.

Le champ des bénéficiaires est conservé, seuls le mécanisme juridique et les modalités de prises en charge de la mesure sont modifiés. Le dégrèvement étant intégralement compensé par l’État, l’amendement réduit à zéro le coût de la mesure pour les collectivités territoriales.

Le tableau ci-dessous, illustre l’impact budgétaire des différents dispositifs proposés.

COMPARAISON DES DIFFÉRENTS DISPOSITIFS PROPOSÉS PAR RAPPORT À LA SITUATION RÉSULTANT DE LA LOI DE FINANCES POUR 2018

(en millions d’euros)

Éléments du régime

Dispositif
en vigueur

Droit proposé (texte Assemblée nationale)

Droit proposé (texte Sénat)

Gain pour les contribuables

+ 143

+ 220

+ 220

Gain TH

+ 143

+ 143

+ 143

Gain TH pour les contribuables qui ne sont pas éligibles au dégrèvement de l’article 5 de la LFI 2018

+ 23

+ 23

Gain CAP

+ 54

+ 54

Coût pour les collectivités territoriales

0

56

0

Pertes de recettes de TH

– 143

– 143

– 143

Pertes de recettes de TH au titre de l’exonération au bénéfice des contribuables qui ne sont pas éligibles au dégrèvement de l’article 5 de la LFI 2018

– 23

– 23

Compensation perçue

+ 143

+ 110

+ 166

Coût pour l’État

+ 143

+ 164

– 220

Compensation de la perte de recettes de TH pour les collectivités territoriales

+ 143

+ 95

– 143

Compensation de la perte de recettes de TH pour les collectivités territoriales au titre de l’exonération au bénéfice des contribuables qui ne sont pas éligibles au dégrèvement de l’article 5 de la LFI 2018

+ 15

– 23

Dégrèvement de CAP

+ 54

– 54

Source : commission des finances.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général relève que le présent article a été introduit à l’initiative du Gouvernement.

À l’initiative du groupe LaREM, la commission des finances a adopté, avec un avis favorable du Rapporteur général, un amendement rétablissant le texte adopté par l’Assemblée nationale en première lecture.

*

* *

Article 4
Plafonnement de la réduction d’impôt sur le revenu
dans les départements d’outre-mer

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

● En application du 3 du I de l’article 197 du CGI, les contribuables dont la résidence fiscale se situe en Guadeloupe, à la Martinique et à La Réunion, d’une part, et en Guyane et à Mayotte (49), d’autre part, bénéficient d’une réduction d’IR s’élevant respectivement à 30 %, dans le premier cas et à 40 % dans le second. Ces taux, introduits dans la loi du 21 décembre 1960 (50), n’ont fait l’objet d’aucune modification depuis près de soixante ans.

Le montant de l’avantage fiscal est plafonné à 5 100 euros pour les contribuables domiciliés en Guadeloupe, à la Martinique et à La Réunion et à 6 700 euros pour les contribuables domiciliés en Guyane et à Mayotte.

● Fixé à des niveaux relativement élevés, en particulier au regard du niveau de vie moyen dans les DOM, le dispositif bénéficie en grande majorité aux ménages dont les revenus sont les plus élevés.

Selon l’inspection générale des finances (IGF) (51), 86 % de l’avantage fiscal est concentré sur les contribuables situés dans les deux derniers déciles de revenu fiscal de référence (RFR) des départements d’outre-mer.

Complétant ce constat, l’évaluation préalable du présent article, précise qu’au titre des revenus de l’année 2016, le plafonnement « ne concerne qu’une part infime des contribuables bénéficiaires » : seuls 2,1 % des contribuables bénéficiaires du dispositif en 2017 atteignaient les plafonds du 3 du I de l’article 197 du CGI.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Régulièrement dénoncé (52) et récemment encore dans le Livre bleu des outre-mer publié en juillet 2018, le caractère inégalitaire du dispositif plaide pour que des aménagements y soient apportés.

Le présent article procède ainsi à un abaissement des plafonds de la réduction d’impôt en les portant respectivement à 2 450 euros en Guadeloupe, en Martinique et à La Réunion et à 4 050 euros en Guyane et à Mayotte. Les plafonds ainsi modifiés s’appliqueront à compter de l’imposition des revenus de l’année 2018.

Les économies associées sont évaluées à 70 millions d’euros par an et seront intégralement mobilisées pour abonder le fonds exceptionnel d’investissement (FEI), instrument au service de la convergence et de la transformation des outre-mer.

L’Assemblée nationale a adopté cet article sans modification.

II. LES MODIFICATIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté, contre l’avis de la commission et du Gouvernement, deux amendements identiques, respectivement présentés par M. Victorin Lurel (SR) et par M. Michel Magras (LR), prévoyant un abaissement progressif des plafonds associés à l’avantage fiscal.

Les amendements adoptés, dont les difficultés techniques ont été soulignées par le rapporteur général de commission des finances du Sénat en séance publique, organisent un abaissement des plafonds en deux temps, pour l’imposition des revenus perçus au titre de l’année 2019, d’abord, puis pour celle des revenus de 2020.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Rappelant que l’abaissement des plafonds s’analyse avant toute chose comme une mesure de justice fiscale et sociale, le Rapporteur général propose de rétablir le texte adopté par l’Assemblée nationale.

*

* *

Article 4 bis (nouveau)
Extension à Saint-Barthélemy de l’abattement de 40 % sur les pensions servies par un débiteur établi en France métropolitaine à des personnes
ayant leur domicile fiscal dans certaines collectivités d’outre-mer

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

● En application de l’article 83 A du CGI, les contribuables dont le domicile fiscal se situe en Polynésie française, dans les îles Wallis et Futuna, dans les Terres australes et antarctiques françaises et en Nouvelle Calédonie bénéficient d’un abattement de 40 % sur le montant brut des pensions qui leur sont versées par un débiteur établi ou domicilié en France métropolitaine.

Les pensions du secteur public comme du secteur privé versées à ces retraités tiennent compte du coût de la vie : les premières sont majorées et les secondes sont constituées à l’aide de cotisations calculées sur les salaires les plus élevés.

● Cette réfaction de 40 %, qui a pour objet « d’effacer l’abondement accordé aux pensionnés du secteur public tout en prévoyant un avantage similaire en faveur des pensionnés du secteur privé » (53), ne s’applique que dans les collectivités listées à l’article 83 A du CGI.

Elle ne concerne que les pensions et rentes à titre gratuit et s’applique avant l’abattement de 10 % prévu au second alinéa du a du 5 de l’article 158 du CGI.

● Soumis à une obligation particulière, les personnes résidant à Saint-Barthélemy doivent, pour être considérées comme résident fiscal, avoir été résident fiscal d’un département de métropole ou d’outre-mer dans les cinq ans précédant leur établissement à Saint-Martin.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. Michel Magras (LR), le Sénat a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances, mais un avis défavorable du Gouvernement, un amendement étendant le bénéfice de l’abattement prévu à l’article 83 A du CGI aux personnes dont le domicile fiscal se situe à Saint-Barthélemy.

Selon l’auteur de l’amendement, le coût associé au présent article est « totalement négligeable » (54) et le dispositif concernerait 400 personnes retraitées environ.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général considère que toute extension du champ d’application de l’article 83 A ne saurait se faire sans un examen à la fois plus global et plus approfondi de la situation des retraités dans l’ensemble des collectivités d’outre-mer qui ne sont pas énumérées à l’article précité.

En l’espèce, le manque d’informations sur le coût associé au dispositif et sur son articulation avec les dispositions fiscales locales dont bénéficient ces retraités conduit le Rapporteur général à proposer de supprimer le présent article.

*

* *

Article 5
Suppression de la TVA non perçue récupérable

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

Le mécanisme de la taxe sur la valeur ajoutée non perçue récupérable (TVA NPR) s’applique en Guadeloupe, à la Martinique et à La Réunion. Cette disposition permet aux assujettis qui exercent une activité imposable et qui disposent d’un établissement stable dans ces départements de majorer leur droit à déduction de la TVA du montant de la taxe calculée fictivement sur la valeur des biens d’investissement neufs, acquis ou importés en exonération de la TVA.

La TVA NPR a pour objectif de compenser le coût du transport occasionné par l’éloignement insulaire, au moyen de l’exonération et de la récupération de la TVA.

Cette dépense fiscale est évaluée à 100 millions d’euros – par convention – depuis 2010, du fait de l’impossibilité de fiabiliser les déclarations de TVA réalisées au titre de ce dispositif.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Dans le Livre bleu des outre-mer publié le 28 juin 2018 et qui fait suite aux Assises des outre-mer, il a été considéré que la TVA NPR est une « dépense fiscale peu traçable, mal pilotée et dont les effets sur le développement économique sont illisibles ». De fait, sa suppression a été proposée.

Le présent article tire les conséquences de ce constat et supprime le dispositif de la TVA NPR.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

L’Assemblée nationale a procédé à une modification, à l’initiative du Gouvernement : les opérations engagées en 2018 mais pour lesquelles la livraison ou l’importation du bien intervient entre le 1er janvier 2019 et le 1er juillet 2019 seront préservées de la suppression de la taxe.

Le bénéfice du dispositif est donc maintenu pendant six mois dans les deux cas suivants :

– pour les entreprises qui ont acquis définitivement leurs biens d’investissement neufs en dehors du territoire ultra-marin, ou ont versé un acompte à leur fournisseur, au plus tard le 16 octobre 2018, puis les ont introduits sur le territoire ultra-marin à compter du 1er janvier 2019 ;

– pour toutes les opérations de vente de biens d’investissement neufs sur les territoires des collectivités de la Guadeloupe, de la Martinique ou de La Réunion intervenues à compter du 1er janvier 2019 pour lesquelles un acompte a été versé au plus tard le 16 octobre 2018.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté, à l’initiative de MM. Michel Magras (LR) et Dominique Théophile (LaREM), une modification qui vise à allonger le délai de maintien du dispositif de TVA NPR durant six mois supplémentaires par rapport à ce qui avait été retenu à l’Assemblée nationale.

Cette modification a reçu un avis favorable de la commission des finances et de sagesse du Gouvernement.

Ainsi, les entreprises situées sur le territoire de la Guadeloupe, de la Martinique et de La Réunion ayant versé un acompte pour acquérir un bien d’investissement avant le 31 décembre 2017 pourront bénéficier du mécanisme de la TVA NPR si le bien est livré avant le 31 décembre 2018.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 6
Création de zones franches d’activité nouvelle génération

Le présent article réforme à compter de 2019 les dispositifs d’exonérations zonées applicables en outre-mer, substituant à ceux qui existent les zones franches d’activité nouvelle génération (ZFANG). Il est renvoyé au commentaire de l’article fait en première lecture pour une présentation exhaustive du dispositif et du contexte dans lequel il s’inscrit (55).

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

L’Assemblée nationale, tout en approuvant l’économie générale du dispositif proposé par le Gouvernement, a apporté à ces derniers plusieurs aménagements et prévu son évaluation complète en 2020.

A. ÉTAT DU DROIT

Dans les collectivités territoriales régies par l’article 73 de la Constitution, soit la Guadeloupe, la Guyane, la Martinique, Mayotte et La Réunion, existent plusieurs dispositifs zonés ouvrant droit à des exonérations fiscales et, le cas échéant, sociales :

– les zones d’aide à finalité régionales (ZAFR) ;

– les zones franches urbaines-territoires entrepreneurs (ZFU-TE) et des quartiers prioritaires de la politique de la ville (QPV) ;

– les zones de revitalisation rurale (ZRR) ;

– les zones franches d’activité outre-mer (ZFA-OM), seul dispositif propre à l’outre-mer, qui couvre l’ensemble des collectivités concernées et qui arrive à échéance à la fin 2019.

1. Les avantages fiscaux applicables dans les ZFA-OM

● Sont éligibles aux avantages prévus dans les ZFA-OM les entreprises qui s’y implantent et qui répondent aux conditions suivantes :

– elles emploient moins de 250 personnes et réalisent un chiffre d’affaires inférieur à 50 millions d’euros ;

– elles sont soumises à un régime réel d’imposition ou relèvent du régime micro-fiscal applicable aux bénéfices industriels et commerciaux (« micro-BIC ») ou aux bénéfices non commerciaux (« micro-BNC ») ;

– elles ne sont pas en difficulté.

● Ces entreprises peuvent prétendre aux avantages fiscaux suivants :

– un abattement sur les bénéfices imposables à l’IS ou à l’IR en application de l’article 44 quaterdecies du CGI, sous réserve d’engager des dépenses de formation et de verser une contribution à un fonds d’appui aux expérimentations en faveur des jeunes ;

– sauf délibération contraire, un abattement sur la base d’imposition de la cotisation foncière des entreprises (CFE) en application de l’article 1466 F du CGI et qui ouvre droit à un abattement sur la base d’imposition de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) en vertu du IV de l’article 1586 nonies du même code ;

– sauf délibération contraire, un abattement sur la base d’imposition de la taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB) en application de l’article 1388 quinquies du CGI ;

– une exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties (TFPNB) en application de l’article 1395 H du CGI.

Des abattements majorés sont prévus dans certaines hypothèses :

– au profit des exploitations situées dans des zones déterminées : Guyane, Mayotte, certaines îles de la Guadeloupe et certaines communes répondant à des critères prédéfinis ;

– au profit d’exploitations situées en Guadeloupe, en Martinique et à La Réunion dont l’activité principale répond à certains critères.

Le taux de ces abattements, de droit commun ou majorés, a un caractère dégressif dans la mesure où il a été progressivement réduit entre 2009 et le terme du dispositif.

2. Les autres dispositifs zonés applicables en outre-mer

Les exploitations situées en outre-mer peuvent, si elles y sont éligibles et le souhaitent, opter non pour le régime des ZFA-OM, mais pour celui des ZRR ou des ZFU-TE, chacun de ces dispositifs étant exclusif des autres.

● Dans les sept communes d’outre-mer dans lesquelles ont été créées des ZFU-TE, les entreprises employant au maximum 50 personnes et réalisant un chiffre d’affaires n’excédant pas 10 millions d’euros peuvent bénéficier :

– d’un abattement sur les bénéfices imposables, intégral les cinq premiers exercices et dégressif au titre des trois exercices suivants ;

– sauf délibération contraire, d’exonérations de CFE, CVAE et TFPB si elles ont été créées avant 2015 ;

– d’exonérations de cotisations sociales patronales si elles ont été créées avant 2015.

● Dans les communes d’outre-mer classées en ZRR (qui couvrent la totalité de la Guyane et les Hauts de La Réunion), les entreprises qui emploient moins de 11 salariés peuvent prétendre :

– à un abattement sur les bénéfices, intégral les cinq premiers exercices puis dégressif les trois exercices suivants ;

– à une exonération de TFPB, de CFE et de CVAE ;

– à une exonération de cotisations sociales patronales.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article met en œuvre les conclusions du Livre bleu des outre-mer résultant des Assises des outre-mer, conduites entre octobre 2017 et avril 2018, qui préconisait une refonte des dispositifs d’exonérations zonées applicables en outre-mer afin d’en renforcer l’efficience et la pertinence.

Il transforme à compter de 2019 les ZFA-OM en zones franches d’activité nouvelle génération, les ZFANG, qui traduisent un meilleur soutien fiscal aux entreprises.

● En premier lieu, les conditions d’éligibilité aux avantages fiscaux sont assouplies à travers la suppression :

– de l’exigence de dépenses de formation et de versement à un fonds ;

– de l’exclusion des entreprises en difficulté ;

– de l’exclusion des entreprises relevant du régime micro-fiscal agricole.

● En deuxième lieu, les abattements sont très substantiellement renforcés :

– ils sont pérennisés, bénéficiant ainsi aux entreprises tout au long de la vie de ces dernières ;

– leurs taux sont rehaussés, qu’il s’agisse des abattements de droit commun ou des abattements majorés, et la dégressivité actuelle est supprimée.

● Parallèlement à ce renforcement, l’article prévoit un recentrage du dispositif en excluant certaines zones ou activités des taux majorés et en supprimant l’éligibilité aux avantages fiscaux des activités de comptabilité et de conseil aux entreprises.

● Compte tenu de l’économie générale des ZFANG et du soutien accru aux entreprises ultra-marines qu’elles permettront, est également prévue l’extinction des ZFU-TE et des ZRR existantes en outre-mer.

Les entreprises qui bénéficient des dispositifs actuels n’en seront néanmoins pas privées, les avantages en cours étant maintenus jusqu’à leur terme.

● Le coût pérenne pour l’État est estimé à 124 millions d’euros par an en rythme de croisière, cette estimation ne tenant toutefois pas compte de toutes les modifications apportées et de l’extinction des ZRR et des ZFU-TE.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

L’Assemblée nationale, tout en approuvant la transformation des dispositifs d’exonérations zonées en outre-mer en ZFANG, a utilement enrichi le dispositif sur trois points.

● En premier lieu, suivant les avis favorables de la commission et du Gouvernement, elle a expressément ajouté le nautisme aux activités relevant du tourisme et ouvrant droit aux abattements majorés.

Cette extension opportune, eu égard à la place du nautisme dans l’économie ultra-marine et aux perspectives importantes de développement qu’offrent les outre-mer dans ce domaine, résulte de l’adoption de quatre amendements identiques déposés par nos collègues Max Mathiasin (Modem), Olivier Serva (LaREM), Serge Letchimy (groupe Socialiste et apparentés) et David Lorion (LR), qui ont fait l’objet d’un sous-amendement du Gouvernement (56).

● En deuxième lieu, là aussi à l’initiative de nos collègues Mathiasin, Serva et Letchimy, l’Assemblée a adopté trois amendements identiques sous-amendés par le Gouvernement (57), ce dernier et la commission ayant émis des avis favorables, afin d’inclure parmi les activités ouvrant droit aux abattements majorés :

– la transformation du bois en matériaux destinés à la construction ;

– la production cosmétique et pharmaceutique.

Il s’agit là encore de tirer parti de la richesse et du potentiel qu’offrent les outre-mer dans ces secteurs, qui sont au demeurant fortement exposés à la concurrence internationale.

● Enfin, il a été jugé nécessaire d’évaluer les nouvelles ZFANG dans les deux ans suivant leur création, afin d’apprécier pleinement l’efficacité du dispositif et d’apporter, le cas échéant, des corrections.

L’Assemblée a ainsi adopté un amendement de la commission des finances résultant d’une initiative du Rapporteur général et qui a recueilli un avis favorable du Gouvernement (58), prévoyant la réalisation d’une telle évaluation en vue de la production d’un rapport au Parlement avant le 1er octobre 2020. Ce calendrier permettra de tirer les conséquences de cette évaluation dès le projet de loi de finances pour 2021.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

En adoptant un amendement de M. Dominique Théophile (LaREM) ayant recueilli un avis favorable de la commission et un avis de sagesse du Gouvernement, le Sénat a étendu l’application des abattements majorés prévus pour la transformation du bois en matériaux destinés à la construction, à la transformation de tous les produits destinés à la construction.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

L’extension adoptée par le Sénat, qui s’inscrit dans la logique de la modification introduite à l’Assemblée et sur laquelle elle s’appuie, tend à valoriser un secteur économique à fort potentiel et exposé la concurrence des pays voisins : elle semble donc tout à fait opportune.

En conséquence, le Rapporteur général propose d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 6 bis A (nouveau)
Exonération de TVA sur les locations de bateaux de plaisance à courte durée effectuées au départ de la Guadeloupe et de la Martinique

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

La Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) a jugé (59) que les locations de bateaux à des fins de voyages d’agrément ne peuvent bénéficier de l’exonération de TVA prévue par l’article 148 de la directive du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (60).

La TVA s’applique ainsi aux contrats de location de bateaux à des fins de voyages d’agrément conclus à compter du 15 juillet 2013. Elle est perçue au taux normal, de 20 %.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le Sénat a adopté, à l’initiative de M. Maurice Antiste (SR), la présente disposition qui exonère de TVA les affrètements et locations de courte durée de navires de plaisance au départ de la Guadeloupe et de la Martinique.

Cette proposition a recueilli un avis défavorable de la commission et favorable du Gouvernement.

Seuls sont concernés les navires dont la longueur de coque est supérieure à 24 mètres et dont la jauge brute est inférieure à 3 000 tonneaux.

Cette disposition est destinée à soutenir la compétitivité du yachting dans les Antilles françaises, soumis à une forte concurrence caribéenne. Elle est, de fait, strictement limitée aux prestations de location en concurrence directe avec les îles voisines, c’est-à-dire aux locations de courte durée de navires de grande plaisance réalisées en vue de voyages en dehors des eaux territoriales françaises.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général se rallie à la position du Sénat et confirme la compatibilité avec le droit de l’Union européenne de cet article : la directive TVA du 28 novembre 2006 ne s’applique pas, selon son article 6, aux départements français d’outre-mer.

Il vous propose donc de l’adopter sans modification.

*

* *

Article 7
Mesures relatives à la taxe d’enlèvement
des ordures ménagères

Le présent article a pour objectif de favoriser l’institution par les collectivités territoriales de la part incitative de la taxe d’enlèvement des ordures ménagères (TEOM). Le Rapporteur général propose de rétablir le présent article dans la version adoptée à l’Assemblée nationale.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

L’article L. 2224-13 du CGCT dispose que « les communes, la métropole de Lyon ou les EPCI assurent, éventuellement en liaison avec les départements et les régions, la collecte et le traitement des déchets des ménages ». Le financement de cette compétence, lorsqu’elle est effectivement exercée, peut être assuré soit par la mise en place d’une redevance d’enlèvement des ordures ménagères (REOM), soit par une TEOM.

La TEOM (articles 1520 à 1526 du CGI) permet de financer la collecte et le traitement des déchets ménagers et assimilés. Elle porte sur « toutes les propriétés soumises à la taxe foncière sur les propriétés bâties ». L’assiette de la TEOM est celle du foncier bâti et le taux est fixé par les communes ou leurs établissements. La taxe peut comprendre une part incitative « assise sur la quantité et éventuellement la nature des déchets produits, exprimée en volume, en poids et en nombre d’enlèvements ». La part incitative s’ajoute à la part fixe de la TEOM et doit représenter entre 10 % et 45 % du produit total de la taxe. Lors de la première année d’application de celle-ci, le produit total de la TEOM (parts fixe et incitative) ne peut excéder le produit total de la TEOM l’année précédente. Pour 2019, la TEOM devait rapporter 4 784 millions d’euros aux intercommunalités et 709 millions d’euros aux communes.

Depuis 2014, les délibérations adoptées par les collectivités concernant la TEOM ont fait l’objet d’un nombre croissant de contentieux : ces derniers portent sur l’inadéquation entre le produit issu de la taxe et les dépenses liées à l’exercice de la compétence. Dans une décision du 31 mars 2014, le Conseil d’État a estimé que « le produit de cette taxe et, par voie de conséquence, son taux, ne doivent pas être manifestement disproportionnés par rapport au montant de ces dépenses » (61). De plus, la définition peu précise retenue par le CGI pour les dépenses a conduit la jurisprudence à limiter celles pouvant être financées par la TEOM aux « dépenses de fonctionnement réelles exposées pour le service public de collecte et de traitement des déchets ménagers et des dotations aux amortissements des immobilisations qui lui sont affectées » sans « prendre en compte, non seulement les dotations aux amortissements des immobilisations affectées au service, mais aussi, ses dépenses réelles d’investissement » (62). Cette décision récente conduit à fragiliser de nombreuses délibérations prises par les communes ou leurs établissements.

De plus, le constat est celui d’un déploiement quasi inexistant de la part incitative de la TEOM : seules 10 collectivités avaient mis en place une part incitative à la TEOM au 1er janvier 2016, soit un peu plus de 450 000 habitants. Une étude de l’ADEME (63) démontre également que, parmi les collectivités ayant mis en place la TEOM, celles souhaitant mettre en place une fiscalité incitative privilégient le passage à une REOM incitative : 67 collectivités sont ainsi passées de la TEOM à la REOM incitative, et plusieurs ont choisi d’instaurer une REOM simple pendant un an en transition vers la REOM incitative.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Dans ce contexte, l’article tel que proposé par le Gouvernement élargit la nature des dépenses pouvant être prises en compte pour le calcul de la TEOM en les étendant :

– « aux dépenses directement liées à la définition et aux évaluations du programme local de prévention des déchets ménagers et assimilés » ;

– d’une part, aux dépenses réelles de fonctionnement et, d’autre part, soit aux dépenses réelles d’investissement, soit aux dotations aux amortissements correspondantes.

Corrélativement, il met à la charge des collectivités territoriales les dégrèvements faisant suite à la constatation, par une décision de justice, de l’illégalité de la délibération fixant le taux de la taxe. L’illégalité doit être fondée sur la seule circonstance que le produit et le taux de la taxe sont disproportionnés par rapport aux montants des dépenses éligibles à la TEOM.

Il favorise aussi l’institution par les collectivités territoriales de la part incitative de la TEOM en mettant en œuvre les mesures de la feuille de route pour une économie circulaire (FREC) du ministère de la transition écologique et solidaire, présentée le 23 avril 2018. Dans ce cadre, le présent article :

– autorise, la première année de l’institution de la part incitative, que le produit total de la TEOM puisse excéder, dans une limite de 10 %, le produit de la taxe de l’année précédente, afin de permettre la prise en compte du surcoût qu’occasionne la mise en place de la part incitative la première année ;

– diminue de 4,4 % à 1 % les frais d’assiette et de recouvrement, et de 3,6 % à 2 % les frais de dégrèvements et de non-valeurs, tous les deux à la charge des contribuables, au titre des trois premières années au cours desquelles est mise en œuvre la part incitative.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

L’Assemblée nationale a adopté, en première lecture, un amendement de la commission des finances ainsi que plusieurs amendements identiques (64) proposant d’allonger de deux ans la durée durant laquelle les collectivités territoriales ayant mis en place la part incitative de la TEOM bénéficient du taux réduit des frais de gestion (passage de trois à cinq ans). Cette mesure constitue une incitation à mettre en œuvre la part incitative de la TEOM : les collectivités territoriales pourront étaler sur une plus longue période les dépenses liées au surcoût occasionné par la mise en œuvre de la part incitative, sans pour autant augmenter la pression fiscale sur les contribuables.

Elle a également adopté un amendement du Gouvernement (65) qui impose à l’administration fiscale de communiquer aux collectivités territoriales, dans un délai de deux mois à compter de la notification du dégrèvement, le montant de la taxe dégrevée, celui de l’imposition initialement contestée ainsi que la référence du jugement à l’origine de la décision de dégrèvement. Il s’agit de fournir aux collectivités territoriales une visibilité suffisante pour assurer le suivi des dégrèvements mis à leur charge au travers d’une déduction de leurs attributions mensuelles en application du présent article.

Enfin, une modification d’ordre rédactionnel a été effectuée à l’initiative du Rapporteur général (66).

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté six amendements, avec un avis défavorable du Gouvernement :

– un amendement de la commission des finances précisant que les dépenses réelles de fonctionnement indirectement liées au service de collecte et de traitement des déchets ménagers et assimilés, par exemple la mobilisation ponctuelle du personnel communal, entrent dans le champ des dépenses pouvant être financées par la TEOM (67) ;

– un amendement de M. Claude Raynal (SR), avec un avis défavorable de la commission, autorisant une disproportion de 15 % des dépenses engagées au titre de la mission de collecte et de traitement des déchets pour financer par la TEOM des dépenses réelles de fonctionnement qui ne relèvent pas directement de cette mission (68) ;

– un amendement de M. Patrick Chaize (LR), avec un avis de sagesse de la commission, prolongeant de cinq à dix ans la période pendant laquelle les communes et leurs établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) peuvent instituer la part incitative de la TEOM dans une ou plusieurs parties de leur territoire. Il est rappelé qu’à l’issue de cette période, la part incitative est étendue à l’ensemble du territoire, sauf si la commune ou l’EPCI la supprime (69) ;

– un amendement également de M. Patrick Chaize, avec un avis de sagesse de la commission, disposant que « dans le cas où le territoire n’a pas instauré la TEOM l’année précédente, il est appliqué un taux de la TEOM correspondant à la somme des produits totaux issus (…) de la TEOM au titre de l’année précédente, divisée par les bases de la TEOM des communes et des EPCI concernés » (70) ;

– un amendement de la commission supprimant la possibilité d’augmenter de 10 % le produit de la TEOM l’année suivant la mise en place de la part incitative et prévoyant en contrepartie la suppression des frais de gestion de l’État pendant trois ans au cours des trois premières années (71) ;

– un amendement de M. Éric Kerrouche (SR), avec un avis de sagesse de la commission, donnant la faculté aux collectivités locales et à leur groupement de voter un abattement d’au maximum un tiers de la TEOM pour les personnes de condition modeste, ainsi que les personnes âgées ou handicapées, au même titre que les exonérations de taxe d’habitation pour leur habitation principale (72).

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose de rétablir le présent article dans sa version issue de l’Assemblée nationale, pour les raisons suivantes :

– la prise en compte d’une partie des charges indirectes liées au service de collecte et de traitement des déchets est déjà permise par le droit existant et par la jurisprudence du Conseil d’État. Les dispositions proposées par le présent article, dans sa version issue de l’Assemblée nationale, sont suffisantes pour sécuriser les délibérations des collectivités territoriales ;

– la jurisprudence du Conseil d’État permet déjà aux communes ou leur groupement de fixer un taux de TEOM légèrement supérieur au coût effectif du service rendu. Cependant, le fait de généraliser une disproportion de 15 % déconnecte le lien entre le service public rendu et son financement, tout en autorisant une augmentation de la pression fiscale pour le contribuable local d’un montant similaire ;

– la période transitoire de cinq ans est une souplesse introduite afin de permettre aux collectivités territoriales qui le souhaitent d’expérimenter sur une partie de leur territoire la mise en œuvre de la part incitative de la TEOM : une extension à dix ans de cette période semble de nature à remettre en cause le caractère expérimental de la mesure ;

– le compromis trouvé en commission des finances de l’Assemblée nationale allongeant de deux ans la période de taux réduit des frais de gestion est satisfaisant : la solution proposée par le Sénat conduit à faire supporter une perte de recettes conséquente à l’État, alors que ce dernier supporte des coûts de collecte déjà supérieurs aux frais d’assiette et de recouvrement collectés. De plus, la collectivité territoriale n’est pas obligée d’augmenter de 10 % le montant de la TEOM la première année de l’instauration d’une part incitative – il ne s’agit que d’une possibilité – alors que la suppression des frais de gestion serait systématique pendant les trois premières années. Enfin, la loi permet toujours à la collectivité territoriale d’augmenter, à compter de la seconde année de mise en œuvre de la TEOM incitative, le montant de la taxe afin de couvrir les dépenses engendrées par la mise en œuvre du service de collecte et de traitement des déchets ménagers et assimilés ;

– enfin, la mise en place d’un abattement pour certains publics conduit à diminuer l’efficacité de la TEOM incitative pour ces publics, et sera financée par un abondement du budget général de la commune et, corrélativement, par une hausse de la pression fiscale sur les autres contribuables.

*

* *

Article 8
Renforcement de la composante de la taxe générale sur les activités polluantes relative aux déchets

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

En instituant une taxe générale sur les activités polluantes (TGAP), le législateur a entendu réduire la consommation de produits polluants et limiter le développement des activités polluantes en intégrant la charge afférente dans les coûts.

La TGAP déchets (TGAP-d) est due par les exploitants des installations de stockage ou de traitement thermique des déchets non dangereux, les installations de stockage ou de traitement thermique de déchets dangereux non exclusivement utilisées pour les déchets que l’entreprise produit, soumis à autorisation en application du titre Ier du livre V du code de l’environnement, mais également par les personnes qui transfèrent ou font transférer des déchets vers un autre État membre de l’Union européenne. Cette taxe doit être répercutée dans les contrats conclus avec les personnes physiques ou morales dont ils réceptionnent les déchets.

Le tarif de la taxe varie en fonction de la nature et des caractéristiques des installations ; elle est assise sur le poids des déchets reçus ou transférés.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article modifie les articles 266 sexies et 266 nonies du code des douanes. Est abrogé le D du I de l’article 52 de la loi de finances rectificative pour 2016 (73).

Il est proposé de renforcer et de rationaliser la composante déchets de la TGAP, afin d’inciter des apporteurs de déchets, publics et privés à privilégier les opérations de recyclage par rapport aux opérations de sockage ou d’incinération.

Aussi, il supprime progressivement les tarifs réduits relatifs à certaines modalités de stockage ou d’incinération incompatibles avec cet objectif. Avec cette trajectoire, les recettes de la TGAP déchets doivent passer d’un niveau d’environ 450 millions d’euros en 2017 à un niveau d’environ 800 millions d’euros en 2025.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

L’Assemblée nationale a procédé à deux modifications :

– un premier amendement élargissant les cas d’exemption de TGAP-d à certains cas de transferts entre installations, présenté à l’initiative du Gouvernement ;

– un second amendement prévoyant un tarif réduit de TGAP-d applicable aux résidus de tri issus de centres de tri performants réceptionnés dans des installations d’incinération présentant un haut rendement énergétique, présenté également à l’initiative du Gouvernement.

● Exonération des réceptions de déchets en provenance d’une installation de stockage qui n’est plus exploitée

Cette exemption concernera les réceptions de déchets en provenance d’une installation de stockage où ces déchets ont été préalablement réceptionnés et qui :

– soit n’est plus exploitée depuis le 1er janvier 1999 ;

– soit à fait l’objet d’une autorisation pour le stockage des déchets, mais n’est plus exploitée à la date de transfert des déchets.

Elle vise à résoudre le problème posé par les anciennes décharges, fermées depuis plusieurs années, lorsque les déchets qu’elles renferment doivent être déplacés vers une autre installation de stockage. Dans cette configuration c’est à la collectivité de supporter le paiement de la TGAP-d, l’exploitant n’ayant plus d’existence juridique. En outre, lorsque ces déchets ont déjà été taxés dans la première installation, ce transfert génère une double-imposition qui n’est pas justifiée.

● Tarif réduit appliqué aux résidus de tri issus de centres de tri performants réceptionnés dans des installations d’incinération présentant un haut rendement énergétique

Les centres de tri séparent les déchets non valorisables – les résidus – de ceux qui peuvent être utilisés dans le cadre du recyclage. Ces centres supportent donc la TGAP lorsqu’ils apportent ces résidus dans les centres de stockage ou d’incinération. La hausse de la TGAP prévue par le présent article affecte donc de tels centres, alors même qu’ils participent à l’objectif d’accroissement du recyclage au détriment du stockage et de l’incinération.

Le présent tarif réduit vise donc à corriger cet effet en mettant en place un tarif réduit au bénéfice de ces résidus.

Le périmètre de ce tarif réduit est limité au regard de l’objectif poursuivi :

– les résidus, qui disposent d’un haut pouvoir calorifique, devront être incinérés dans des installations répondant à des conditions de performance énergétiques minimales ;

– l’opération de tri devra être suffisamment performante pour assurer que les résidus ne sont pas des déchets pouvant être recyclés.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté trois modifications :

– un amendement présenté par M. Olivier Cadic (UC) sous-amendé par le Gouvernement, ayant reçu un avis favorable de la commission, harmonise la terminologie utilisée en matière d’exonération des réceptions de déchets de matériaux de construction et d’isolation contenant de l’amiante ;

– un amendement de la commission des finances présenté par son rapporteur général, ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, instaure, à compter du 1er janvier 2021, une exemption de TGAP pour les déchets ménagers et assimilés collectés au titre du service public des déchets ;

– trois amendements identiques présentés par MM. Jean-François Longeot (UC) au nom de la commission de l’aménagement du territoire et du développement durable, Didier Mandelli (LR) et Joël Bigot (SR), adoptés avec un avis de sagesse de la commission et contre l’avis du Gouvernement, instaurent un abattement de 50 % de TGAP sur les résidus de déchets non valorisables issus d’installations de tri, de recyclage et de valorisation performantes.

● Harmonisation de la terminologie concernant l’exonération des résidus d’amiante

L’article 8, dans sa rédaction initiale, désigne « les matériaux d’isolation ou de construction contenant de l’amiante ». À l’initiative d’Olivier Cadic (UC), cette proposition reprend la terminologie de l’arrêté du 15 février 2016 relatif aux installations de stockage de déchets non dangereux, de « déchets de matériaux de construction contenant de l’amiante », afin d’assurer une interprétation harmonisée du champ de dérogation de la TGAP.

Le sous-amendement proposé par le Gouvernement y ajoute les déchets de matériaux d’isolation.

Enfin, cette disposition étend cette exemption de TGAP aux déchets d’équipement de protection individuelle et de moyens de protection collective pollués par des fibres d’amiante, pour lesquels ils n’existent actuellement pas de filières de recyclage.

● Création d’une exemption de TGAP pour les déchets ménagers et assimilés collectés au titre du service public des déchets

Cette disposition instaure, à compter du 1er janvier 2021, une exemption de TGAP pour les déchets ménagers et assimilés collectés au titre du service public des déchets, dans une limite fixée par décret en fonction de la part de déchets collectés non valorisables.

Cette franchise de TGAP sera calculée en kilogrammes de déchets collectés par habitant.

Une telle disposition aboutit à exonérer, selon les dispositions mêmes de son exposé sommaire, environ 1/3 des déchets collectés au titre du service public de gestion des déchets.

● Instauration d’un abattement de 50 % sur la TGAP due au titre des résidus de déchets non valorisables issus d’installations de tri, de recyclage et de valorisation performantes

Cette disposition est issue des trois amendements identiques susvisés.

Elle instaure un abattement de 50 % de TGAP sur les résidus de déchets non valorisables issus d’installations de tri, de recyclage et de valorisation performantes.

L’objectif de cette disposition est de diminuer le coût de tels résidus, triés, qui ne peuvent être valorisés et qui sont donc envoyés vers des installations de stockage ou d’incinération.

Cet abattement ne pourra bénéficier qu’aux installations dites performantes, dont le volume de résidus est inférieur à un seuil qui devra être déterminé par décret.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose d’adopter le présent article dans sa version issue de l’Assemblée nationale, en conservant le dispositif d’harmonisation touchant aux résidus d’amiante.

*

* *

Article 8 bis (nouveau)
Mise en place d’une taxe générale sur les activités polluantes amont

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

La gestion des déchets ménagers et assimilés est structurée par la fiscalité.

En aval, la composante déchets de la taxe générale sur les activités polluantes (TGAP-d) entraîne des tarifs différents selon le mode de traitement des déchets, afin que soit respectée la hiérarchie de valorisation ; les articles 8 et 60 du présent projet de loi de finances renforcent cette hiérarchisation. Cette TGAP-d est due par les installations mais elle est répercutée sur les apporteurs, majoritairement des collectivités territoriales.

Plus en amont, les collectivités territoriales financent le service public de gestion des déchets par la TEOM ou la REOM, plus rarement sur le budget de la collectivité.

Pour autant, et alors qu’une partie des produits manufacturés à destination des ménages ne sont pas couverts par les mécanismes de responsabilité élargie du producteur, les metteurs sur le marché de ces produits ne contribuent pas à la gestion des déchets qui en découlent.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le Sénat a adopté, sur proposition de M. Claude Kern (UC), un dispositif créant une « TGAP amont ». Cette proposition a reçu un avis défavorable de la commission et du Gouvernement.

Le dispositif retenu par le présent article vise à taxer, au tarif de 0,03 centime d’euro par unité, les metteurs sur le marché de tout produit manufacturé à destination des ménages à l’exclusion des produits destinés à l’alimentation humaine, de tout produit énergétique visé par une taxe intérieure de consommation, dès lors qu’ils ne sont pas couverts par un mécanisme de responsabilité élargie du producteur.

La liste des produits manufacturés concernés, qui devra être établie de manière exhaustive à peine de ne pouvoir s’appliquer à un produit non mentionné, sera établie par décret.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général considère que cette disposition reviendrait à percevoir une forme de TVA supplémentaire qui toucherait, in fine, le consommateur. Si le dispositif procède d’une louable intention, il apparaît néanmoins calibré de manière trop lâche.

Pour ces raisons, la suppression de cet article est proposée.

*

* *

Article 8 ter (nouveau)
Création d’un suramortissement lié à l’acquisition de biens utilisant
des fluides réfrigérants autres qu’hydrofluorocarbures

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 60 quinquies du présent projet de loi de finances, adopté par l’Assemblée nationale en première lecture, instaure une taxe sur les hydrofluorocarbures (HFC).

Les gaz HFC sont de puissants gaz à effet de serre, qui ont un potentiel de réchauffement entre 700 et 15 000 fois plus important que celui du dioxyde de carbone (CO2) et sont à l’origine d’un peu plus de 5 % des émissions de gaz à effet de serre de la France.

Cette nouvelle disposition permet la taxation des premières livraisons, ou premières utilisations, en France de ces gaz. L’article ménage des exonérations au bénéfice des exportations et de certains usages (usages médicaux et certains usages industriels), afin de ne pas pénaliser la compétitivité des entreprises nationales, de tenir compte de l’absence de disponibilité ou du coût des solutions de substitution et préserver le pouvoir d’achat des utilisateurs des inhalateurs doseurs et l’équilibre financier de la sécurité sociale. Il reprend également l’exonération prévue par le règlement relatif aux gaz à effets de serre fluorés permettant de préserver certains usages particuliers de la charge des quotas et qui doivent être précisés par un acte délégué de la Commission européenne.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent dispositif constitue le pendant incitatif au volet comminatoire de la taxe sur les HFC.

Présenté par M. Daniel Gremillet (LR) et ayant reçu un avis favorable de la commission et du Gouvernement, cet article instaure un mécanisme de suramortissement, afin d’accompagner les entreprises, sans distinction de secteur ou de taille, à investir dans des équipements frigorifiques utilisant des fluides à pouvoir de réchauffement planétaire faible.

Pourraient bénéficier de ce suramortissement l’ensemble des biens d’équipement de réfrigération et de traitement de l’air utilisant des fluides autres que HFC, affectés à leur activité et qu’elles acquièrent du 1er janvier 2019 au 31 décembre 2021.

Ce suramortissement permettrait de déduire, de manière linéaire sur une durée de 4 ans, une somme égale à 40 % de la valeur d’origine du bien. Cette déduction s’opérerait sur le résultat imposable des entreprises soumises à l’IS ou l’IR.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Pertinente, cette proposition permet d’accompagner les entreprises utilisant des fluides frigorigènes à renouveler leurs équipements.

Le Rapporteur général propose aussi d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 8 quater (nouveau)
Mise en place d’un taux de TVA à 5,5 % sur certaines prestations
de recyclage des déchets

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 279 h du CGI soumet au taux réduit à 10 % « les prestations de collecte, de tri et de traitement des déchets visés aux articles L. 2224-13 et L. 2224-14 du code général des collectivités territoriales, portant sur des matériaux ayant fait l’objet d’un contrat conclu entre une commune et un établissement public de coopération intercommunale et un organisme ou une entreprise agréé au titre de l’article L. 541-2 du code de l’environnement ».

Sont ainsi concernés par l’application du taux réduit de TVA :

– les déchets des ménages, c’est-à-dire l’ensemble des déchets produits par l’activité domestique des ménages : ordures ménagères – déchets organiques, emballages, papiers, journaux, etc. –, déchets volumineux ou encombrants, déchets inertes – gravats et déblais d’origine familiale –, déchets verts ou déchets ménagers spéciaux ;

– les déchets des entreprises ou des autres organismes assimilés aux ordures ménagères, qui peuvent, eu égard à leurs caractéristiques et aux quantités produites, être collectés et traités par les collectivités sans sujétion technique particulière ; on parle de déchets industriels banals.

Le taux réduit s’applique aux prestations de services qui concourent au bon déroulement des opérations de collecte et de tri sélectifs des déchets ménagers et assimilés et de traitement de ces déchets.

Les prestations au taux réduit sont les suivantes :

– la collecte et le tri sélectifs des déchets ménagers et assimilés ;

– le traitement des déchets ayant fait l’objet d’une collecte sélective, à savoir l’incinération, le compostage, la méthanisation et la mise en décharge ;

– la location et la maintenance de bacs roulants et de compresseurs ;

– le transport et le transit des déchets ;

– le conditionnement des déchets ;

– le transport et le stockage des résidus de traitement ;

– l’entretien des installations ou du matériel qui nécessitent des fournitures représentant une part minime du coût total des prestations ;

– la communication auprès des usagers destinée à faciliter la mise en œuvre et le développement de la collecte sélective.

Ce taux n’incite qu’insuffisamment au recyclage par rapport à des modes ne valorisant pas les déchets, c’est-à-dire le stockage et l’incinération. Ainsi, le présent projet de loi de finances, dans son article 59, abaisse la TVA sur ces opérations à un taux de 5,5 %, tout en augmentant, dans son article 8, le coût du stockage et de l’incinération.

Ces articles sont la traduction de la feuille de route pour l’économie circulaire (FREC) de mai 2018, dont le but a été de décliner de manière opérationnelle « la transition à opérer pour passer d’un modèle économique linéaire à un modèle circulaire qui intégrera l’ensemble du cycle de vie des produits » (74).

Le vingt et unième point de la FREC, intitulé « adapter la fiscalité pour rendre la valorisation des déchets moins chère que leur élimination », a ainsi proposé de réduire le taux de TVA à 5,5 % pour la prévention, la collecte séparée, le tri et la valorisation matière des déchets.

Pour autant, le renchérissement de la TGAP-d et l’abaissement de la TVA sur le recyclage forment un ensemble cohérent qui ne prendra effet qu’à compter du 1er janvier 2021, afin de laisser aux acteurs le temps de l’adaptation.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Trois amendements identiques présentés par MM. Jean-François Longeot (UC), Didier Mandelli (LR) et Joël Bigot (SR), qui ont reçu des avis défavorables de la commission et du Gouvernement, vise à avancer l’application du taux de TVA à 5,5 % sur les opérations de collectes, de tri et de valorisation matière des déchets dès 2019, et non à compter de 2021.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Les articles 8 – concernant la TGAP-d – et 59 – concernant la TVA sur certaines opérations de recyclage – forment un ensemble cohérent. Le Gouvernement, dans le présent projet de loi de finances, a ainsi souhaité rendre le recyclage comparativement plus avantageux que le stockage ou l’incinération, qui constituent des solutions de gestion des déchets non prioritaires.

Afin de laisser aux acteurs le temps de l’adaptation, cet ensemble doit s’appliquer à compter du 1er janvier 2021.

Le Rapporteur général considère qu’il n’est pas pertinent de toucher à la date d’entrée en vigueur de la TVA sans modifier celle de la trajectoire de
TGAP-d.

Ainsi, la suppression de cet article est proposée.

*

* *

Article 9
Suppression de taxes à faible rendement

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

Les taxes à faible rendement doivent être entendues comme celles dont le produit est inférieur à 150 millions d’euros. Le sujet des taxes à faible rendement est ainsi au cœur de problématiques à forts enjeux : la lisibilité et la bonne acceptation du dispositif fiscal ; les complexités de gestion, tant pour les entreprises que pour les administrations collectrices ; le poids des prélèvements obligatoires et leurs conséquences sur la compétitivité de l’économie française.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Après recension, la suppression de 17 taxes est proposée par le présent article.

Les taxes supprimées sont les suivantes :

– taxe sur l’édition des ouvrages de librairie de l’article 1609 undecies du CGI ;

– taxe sur les appareils de reproduction de l’article 1609 undecies du CGI ;

– taxe sur l’ajout de sucre à la vendange, dite « de chaptalisation » de l’article 422 du CGI ;

– taxe sur les bois et plants de vigne perçue au profit de FranceAgriMer de l’article 1606 du CGI ;

– taxe sur exploitants agricoles producteurs de céréales de l’article 1606 du CGI ;

– taxe portant sur les farines de l’article 1618 septies du CGI ;

– taxe sur les produits de la pêche maritime instaurée au profit de France AgriMer de l’article 75 de la loi de finances rectificative pour 2003 ;

– taxe affectée à la Chambre nationale de la batellerie artisanale (CNBA) de l’article L. 4432-3 du code des transports ;

– taxe hydraulique affectée à Voies navigables de France de l’article L. 4312-6 du code des transports ;

– contribution de sécurité de la propriété maritime de l’article 254 du code des douanes ;

– prélèvement sur les numéros surtaxés pour les jeux et concours radiodiffusés et télévisés de l’article L. 137-19 du code de la sécurité sociale (CSS) ;

– droit fixe dû par les opérateurs de jeux ou de paris en ligne de l’article 1012 du CGI ;

– taxe annuelle sur les résidences mobiles terrestres de l’article 1013 du CGI ;

– droit d’immatriculation des opérateurs et agences de voyages de l’article L. 141-3 du code de tourisme ;

– contribution aux poinçonnages et essai de métaux précieux de l’article 527 du CGI ;

– contribution additionnelle à l’imposition forfaitaire sur les entreprises de réseaux (IFER) applicable aux stations radioélectriques de l’article 1609 decies du CGI ;

– taxe sur les contrats d’échange sur défaut d’un État de l’article 235 ter ZD ter du CGI ;

– taxe sur les entreprises de transport public routier de personnes qui assurent de services réguliers interurbains de l’article L. 3111-17 du code des transports.

La taxe hydraulique a le rendement est le plus élevé, avec 140,7 millions d’euros en 2017. Affectée à l’opérateur Voies navigables de France (VNF), elle sera remplacée par un régime de redevances domaniales de droit commun, afin de clarifier un régime juridique donnant lieu à des contentieux multiples.

Les compensations des pertes de recettes doivent être assurées par le budget général de l’État, sous réserve des modalités particulières convenues avec les différents affectataires : Caisse centrale de la mutualité sociale agricole, Caisse nationale des allocations familiales, Agence nationale de sécurité sanitaire de l’alimentation, de l’environnement et du travail, Agence nationale des fréquences, Centre national du livre, FranceAgriMer et Atout France.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

L’Assemblée nationale a adopté huit modifications :

– la suppression de la taxe sur les huiles végétales, fluides ou concrètes destinées à l’alimentation humaine, à l’initiative de nos collègues Laurent Saint-Martin (LaREM) d’une part et de Véronique Louwagie (LR) d’autre part ;

– la suppression des droits fixes d’enregistrement dus par les sociétés en cas de prorogation pure et simple ou de dissolution sans transmission de biens meubles ou immeubles, d’augmentation de capital au moyen de l’incorporation des bénéfices ou réserves, de réduction de capital contre annulation des titres ou rachat de la société, de fusion et de scission ou d’apport partiel d’actif, à l’initiative d’Amélie de Montchalin (LaREM) ;

– la suppression de la taxe sur les friches commerciales, à l’initiative de Laurent Saint-Martin (LaREM) ;

– la suppression de la taxe sur la recherche de gîtes géothermiques, à l’initiative de la commission des finances sur proposition de Lise Magnier (UDI, agir et indépendants) ;

– la suppression de la taxe sur la recherche d’hydrocarbures liquides ou gazeux, à l’initiative de la commission des finances sur proposition de Lise Magnier ;

– la suppression du montant de la taxe due par la filière animale destinée à l’Institut des corps gras (ITERG), à l’initiative de la commission des finances sur proposition de Charles de Courson (UDI, agir et indépendants) ;

– la suppression de la taxe sur les ventes de logements habitations à loyer modéré (HLM), sur proposition de François Pupponi ;

– l’exclusion de l’assiette de la taxe spéciale sur certains véhicules routiers les véhicules utilisés par les cirques ou affectés exclusivement au transport des ménages et autres matériels d’attractions ainsi que ceux utilisés par les centres équestres, à l’initiative du Gouvernement.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté onze modifications :

– le report de l’entrée en vigueur de la taxe sur la vente de logements HLM, à l’initiative de Mme Dominique Estrosi Sassone (LR) et M. Julien Bargeton (LaREM) ;

– la suppression de la taxe spéciale sur certains véhicules routiers, à l’initiative de M. Vincent Éblé (SR) ;

– la suppression de la taxe sur les ordres annulés dans le cadre d’opérations à haute fréquence, à l’initiative de la commission des finances ;

– la suppression, à compter de 2020, des taxes sur les messages publicitaires, à l’initiative du Gouvernement ;

– un amendement de coordination avec la suppression de certains droits fixes d’enregistrement dus par les sociétés supprimés par l’Assemblée nationale, à l’initiative de la commission des finances ;

– un approfondissement de la simplification en matière de droits fixes d’enregistrement dus par les sociétés, à l’initiative du Gouvernement ;

– un approfondissement des conséquences de la suppression de la CNBA, à l’initiative du Gouvernement ;

– le maintien de la taxe sur la recherche d’hydrocarbures, à l’initiative du groupe SR ;

– le maintien de la taxe sur les friches commerciales, à l’initiative de la commission des finances, M. François Pariat (LaREM), M. Dany Wattebled (LI-RT), Mme Dominique Estrosi Sasonne (LR), M. Jean-Marc Gabouty (RDSE) et Mme Françoise Gatel (UC) ;

– la suppression de la taxe sur les radioamateurs, à l’initiative de la commission des finances ;

– l’ajustement de la suppression de la taxe hydraulique, également à l’initiative de la commission des finances.

● Report de l’entrée en vigueur de la taxe sur la vente de logements HLM

Cet amendement, voté à l’initiative de Mme Dominique Estrosi Sassone (LR) et M. Julien Bargeton (LaREM), avec avis favorable de la commission et du Gouvernement, vise à modifier l’entrée en vigueur de la taxe sur les ventes de logement HLM.

Cette taxe, prévue par l’article 130 de la loi de finances pour 2018 (75), doit s’appliquer dès 2018, à partir des ventes réalisées au cours du second semestre 2018. Pour autant, face à la faiblesse des ventes de logements HLM, l’Assemblée nationale a adopté, à l’initiative de François Pupponi, en première lecture, un report de l’entrée en vigueur de cette taxe en modifiant l’article L. 443-14-1 du code de la construction et l’habitation.

Cet article souhaite modifier directement l’entrée en vigueur de cette disposition au II de l’article 130 de la loi de finances pour 2018, alors que le dispositif en navette prévoyait une application aux ventes réalisées « à compter de 2019 ».

Le résultat n’est pas neutre, puisque la présente modification, en modifiant directement le dispositif de la loi de finances pour 2018, a pour effet que la taxe sur la vente de logements HLM ne s’appliquera qu’aux plus-values constatées au cours des exercices clos à compter du 31 décembre 2019, c’est-à-dire 2020.

● Suppression de la taxe spéciale sur certains véhicules routiers

Cette modification, adoptée à l’initiative de Vincent Éblé, vise à exonérer de taxe spéciale sur certains véhicules routiers (TVSR) les véhicules porteurs de deux essieux ou d’un poids total autorisé à charge égal ou supérieur à 12 tonnes, mis en circulations sur la voie publique par les particuliers pour leur usage personnel, lorsqu’ils ne circulent pas plus de vingt-cinq jours par semestre.

Cet amendement a reçu un avis de sagesse de la commission et défavorable du Gouvernement.

● Abrogation de la taxe sur les ordres annulés dans le cadre d’opérations à haute fréquence

Adopté à l’initiative de la commission des finances, avec un avis défavorable du Gouvernement, cet amendement vise à supprimer la taxe de l’article 235 ter ZD bis du CGI, qui frappe les ordres annulés dans le cadre d’opérations à haute fréquence.

● Suppression des taxes sur les messages publicitaires

Issu d’une initiative gouvernementale ayant reçu un avis favorable de la commission, cet amendement supprime, à compter du 1er janvier 2020, les articles 302 bis KA, 302 bis KD et 302 bis KG du CGI.

Ces dispositions, qui taxent les messages publicitaires diffusés à la radio et à la télévision, devaient faire l’objet d’une fusion à compter de 2019. C’est finalement le choix du statu quo pour l’année 2019 suivi d’une suppression en 2020 qui a été fait par le Gouvernement. En cohérence, un amendement supprimant l’article 10 de du présent projet de loi de finances a, par ailleurs, été adopté par le Sénat à l’initiative du Gouvernement.

Cette suppression au bénéfice des éditeurs et régies de messages publicitaires entraîne une perte de recettes d’environ 50 millions d’euros pour le budget général de l’État.

● Coordination avec la suppression de certains droits fixes d’enregistrement dus par les sociétés

Adopté à l’initiative de la commission des finances, avec une demande de retrait de la part du Gouvernement, cet amendement propose d’assurer une coordination en nettoyant le CGI de renvois privés d’effectivité du fait de la suppression de certains droits fixes dus au cours de la vie des sociétés.

● Simplification en matière de droits fixes d’enregistrement dus par les sociétés

Adoptée à l’initiative du Gouvernement, avec un avis de sagesse de la commission, cette disposition exonère de droits d’enregistrement les apports, les actes de prorogation ou de dissolution des sociétés, l’augmentation ou la réduction de capital, les opérations de fusion, scission et apport partiel d’actif.

L’Assemblée nationale avait retenu, en la matière et en première lecture, la mise en place d’un droit fixe de 125 euros.

Cette disposition contient également des mesures à des fins de coordination et d’articulation.

● Approfondissement des conséquences de la suppression de la Chambre nationale de la batellerie artisanale

Adoptée à l’initiative du Gouvernement, avec un avis favorable de la commission, cette disposition permet d’aligner le statut des artisans bateliers sur le régime artisanal de droit commun en renvoyant dispositions législatives régissant l’immatriculation au répertoire des métiers.

● Maintien de la taxe sur la recherche d’hydrocarbures

Cette disposition, adoptée à l’initiative du groupe SR, maintient la taxe sur la recherche d’hydrocarbures de l’article 1590 du CGI, qui avait été supprimée par l’Assemblée nationale en première lecture.

Le Gouvernement s’en est remis à la sagesse du Sénat.

● Maintien de la taxe sur les friches commerciales

Le Sénat, par six amendements identiques représentant un large spectre de ses sensibilités, a souhaité rétablir la taxe sur les friches commerciales, dont la suppression avait été adoptée par l’Assemblée nationale en première lecture.

Cette proposition a reçu un avis de sagesse du Gouvernement.

● Suppression de la taxe sur les radioamateurs

Cette disposition, adoptée à l’initiative de la commission des finances avec avis favorable du Gouvernement, vise à supprimer la taxe sur les radioamateurs. Comme il l’a été souligné dans le récent rapport du Conseil des prélèvements obligatoires sur les taxes affectées (76), cette taxe possède un rendement de 600 000 euros et un coût de collecte de 409,6 % des montants collectés.

● Ajustement de la suppression de la taxe hydraulique

Adopté à l’initiative de la commission des finances, cet amendement vise à décaler la date de suppression de la taxe hydraulique au 31 décembre 2019, en lieu et place du 1er décembre initialement prévu. Cet ajustement est destiné à éviter tout risque de confusion dans l’esprit des assujettis, qui pourraient ne se croire redevables que des onze douzièmes du montant de l’impôt pour l’année 2019.

Cette proposition a reçu un avis de sagesse du Gouvernement.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

En premier lieu, s’agissant de la suppression de la TVSR : la première loi de finances rectificative pour 2015 (77) a substitué aux régimes de paiement trimestriel et journalier, un régime unique de paiement semestriel. Son tarif va de 138 euros à 270 euros selon le nombre d’essieux.

La fin du régime journalier et le basculement des véhicules concernés au régime de droit commun semestriel ne signifient pas, toutefois, une taxation permanente des véhicules, dont la circulation varie de façon saisonnière. En effet, la loi prévoit la possibilité de suspendre la taxation si un véhicule ne circule pas pendant la totalité du semestre : la taxation peut alors être effectuée au prorata de chacun des mois où le véhicule circule, tout mois commencé restant dû (3° de l’article 284 ter du CGI). Les véhicules de collection ne sont donc pas nécessairement soumis à une taxation permanente.

Enfin, la loi de finances rectificative pour 2016 (78) a instauré un tarif forfaitaire égal à 50 % du tarif semestriel pour certains véhicules qui ne circulent pas plus de vingt-cinq jours par semestre. Ce dispositif est équilibré.

En second lieu, s’agissant de la suppression de la taxe sur les ordres annulés dans le cadre d’opérations à haute fréquence, l’amélioration de son efficacité relève du domaine réglementaire, qui fixe son seuil et la durée qui sépare l’instruction d’achat ou de vente et l’instruction modifiant ou annulant ledit achat ou ladite vente. Une suppression pure et simple constitue un mauvais signal envoyé à l’endroit de pratiques financières néfastes.

Pour ces raisons, le Rapporteur général propose de ne pas retenir ces modifications.

Aussi, il est proposé de conserver la version issue des travaux de l’Assemblée nationale, en y adjoignant les modifications suivantes :

– le report de l’entrée en vigueur de la taxe sur la vente de logements HLM ;

– la suppression, à compter de 2020, des taxes sur les messages publicitaires ;

– un approfondissement de la simplification en matière de droits fixes d’enregistrement dus par les sociétés ;

– un approfondissement des conséquences de la suppression de la CNBA ;

– le maintien de la taxe sur la recherche d’hydrocarbures ;

– le maintien de la taxe sur les friches commerciales ;

– la suppression de la taxe sur les radioamateurs ;

– l’ajustement de la suppression de la taxe hydraulique.

*

* *

Article 9 bis (nouveau)
Création d’une redevance pour les concessions hydroélectriques exploitées sous le régime des délais glissants

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article L. 511-1 du code de l’énergie, reprenant les dispositions héritées de la loi du 16 octobre 1919 relative à l’utilisation de l’énergie hydraulique, prévoit que les installations hydroélectriques qui ont une puissance installée supérieure à 4,5 mégawatts (MW) sont exploitées sous le régime de la concession ; c’est le cas de la majeure partie du parc hydroélectrique français.

L’article 33 de la loi de finances rectificative pour 2006 (79) a prévu l’institution, lors du renouvellement des concessions d’électricité, d’une redevance proportionnelle aux recettes résultant des ventes d’électricité. L’objectif de cette disposition est de récupérer la rente des concessions amorties ; le produit de cette redevance est réparti pour moitié entre l’État et les collectivités territoriales – un tiers aux départements, un sixième aux communes. Cette disposition est désormais codifiée à l’article L. 523-2 du code de l’énergie.

Pour autant, le renouvellement de certaines concessions s’avère complexe. Dans ce cas, l’article L. 521-16 du code de l’énergie prévoit que le titre de concession en cours est prorogé aux conditions antérieures jusqu’au moment où est délivrée la nouvelle concession ; ce régime est dit « de délais glissants ». Dans cette hypothèse, l’absence de renouvellement de la concession empêche la perception par les collectivités intéressées de la redevance proportionnelle aux recettes de la concession.

Les concessions échues restent toutefois redevables d’une redevance dépendant de la production électrique, dont le mode de calcul a été actualisé par l’article 2 du décret du 27 avril 2016 (80) relatif aux concessions d’énergie hydraulique, mais dont le montant reste modeste (environ 0,2 euro/MWh).

Face à ce manque à gagner de plusieurs millions d’euros par an pour les finances publiques, la Cour des comptes recommande, depuis plusieurs années, d’examiner les possibilités d’appliquer la redevance proportionnelle pour les concessions échues en attente de renouvellement (81).

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le Sénat a adopté, à l’initiative de M. Jean-Luc Luche (UC), une disposition visant à créer une redevance, au bénéfice de l’État et des collectivités locales, pour les concessions hydroélectriques exploitées sous le régime des délais glissants.

Cette proposition a reçu un avis de sagesse de la commission et favorable du Gouvernement.

Le dispositif retenu vise à appliquer le régime de la redevance proportionnelle aux concessions échues non renouvelées, afin de résorber une situation jusqu’alors anormale.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 9 ter (nouveau)
Tarif minoré de la taxe sur la délivrance des titres de séjour pour les jeunes au pair, les étudiants en recherche d’emploi ou relevant
d’un programme de mobilité européenne

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

● La loi du 10 septembre 2018 pour une immigration maîtrisée, un droit d’asile effectif et une intégration réussie (82) a créé, au sein du CESEDA de nouveaux titres de séjour au bénéfice des jeunes au pair, des étudiants relevant d’un programme de mobilité et de certains étudiants ayant obtenu un diplôme au moins équivalent au grade de master.

S’ajoutant à la carte de séjour temporaire portant la mention « étudiant – programme de mobilité », délivrée pour une période inférieure ou égale à un an et renouvelable une fois, aux étudiants relevant d’un programme multilatéral comportant des mesures de mobilité dans un ou plusieurs États membres de l’Union européenne ou d’une convention entre au moins deux établissements d’enseignement supérieur situés dans au moins deux États membres de l’Union européenne (article L. 313-7 du CESEDA), trois titres de séjour ont été créés :

– la carte de séjour pluriannuelle portant la mention « étudiant – programme de mobilité », délivrée, dès leur première admission au séjour, aux étudiants qui relèvent d’un programme de l’Union européenne ou de l’un des programmes fixés pour la carte de séjour temporaire précitée, s’ils justifient qu’ils disposent de moyens d’existence suffisants. Cette carte pluriannuelle est délivrée pour la durée du programme concerné et ne peut être inférieure à deux ans (article L. 313-27 du CESEDA en vigueur au plus tard au 1er mars 2019) ;

– la carte de séjour temporaire portant la mention « recherche d’emploi ou création d’entreprise », délivrée pour une durée d’un an non renouvelable, sous réserve que le bénéficiaire remplisse les conditions suivantes : avoir été titulaire d’une carte de séjour temporaire ou pluriannuelle « étudiant » et avoir obtenu un diplôme au moins égal au grade de master ; avoir été titulaire d’une carte de séjour pluriannuelle portant la mention « chercheur » et avoir achevé ses travaux de recherche ; justifier de la souscription à une assurance maladie (article L. 313-8 du CESEDA).

– la carte de séjour temporaire portant la mention « jeune au pair », délivrée pour une durée d’un an, renouvelable une fois, aux personnes âgées de dix-huit à trente ans, temporairement accueillies dans une famille d’une nationalité différente de la leur et avec laquelle elles ne possèdent aucun lien de parenté, dans le but d’améliorer leurs compétences linguistiques et leur connaissance de la France et ayant démontré qu’elles disposent d’une connaissance de base de la langue française, d’un niveau d’instruction secondaire ou de qualifications professionnelles (article L. 313-9 du CESEDA).

● La délivrance de ces titres de séjour donne lieu à une tarification, dans les conditions prévues à l’article L. 311-13 du CESEDA.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative du Gouvernement, le Sénat a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances, un amendement prévoyant de soumettre les publics concernés par ces nouveaux titres de séjour à un tarif spécifique minoré.

Les titulaires d’un titre de séjour pluriannuel portant la mention « étudiant – programme de mobilité » ou d’un titre de séjour temporaire portant la mention « recherche d’emploi ou création d’entreprise » ou « jeune au pair » bénéficieront ainsi, à l’instar des étudiants étrangers titulaires d’un titre de séjour étudiant (en application de l’article L. 313-7 du CESEDA), d’un tarif dérogatoire, inférieur au tarif de droit commun, pour la délivrance de leurs titres.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Présenté comme une mesure d’attractivité permettant, en outre, de prendre en compte la situation financière des publics intéressés, le présent article devrait, selon l’exposé sommaire de l’amendement présenté par le Gouvernement, « augmenter de manière substantielle le nombre de titres de séjour délivrés à ces publics » (83), augmentation permettant ainsi de compenser les pertes de recettes associées à l’extension de l’application du tarif minoré.

Le Rapporteur général propose d’adopter le présent article sans modification.

*

* *

Article 10 (supprimé)
Fusion des taxes audiovisuelles

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

En l’état du droit, les messages publicitaires diffusés à la télévision et à la radio font l’objet de 3 taxes affectées au budget général de l’État :

– la taxe sur la publicité télévisée de l’article 302 bis KA du CGI ;

– la taxe sur la publicité diffusée par voie de radiodiffusion sonore et de télévision de l’article 302 bis KD du CGI ;

– la taxe sur la publicité diffusée par les chaînes de télévision de l’article 302 bis KG du CGI.

Ces trois taxes, au rendement d’environ 50 millions d’euros, frappent la même assiette – le chiffre d’affaires publicitaire, dont elles représentent environ 15 % du montant – et les mêmes redevables, à savoir les éditeurs et régies publicitaires.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article refond ces trois taxes en une imposition annuelle unique qui sera due par les mêmes redevables. La taxe annuelle sur les sommes versées par les annonceurs pour la diffusion en France de messages publicitaires sur des services de télévision ou de radio est assise pour chaque service de télévision ou de radio, sur le montant total annuel hors TVA des sommes versées par les annonceurs.

Le montant est calculé selon un barème progressif qui distingue services de télévision et services de radiodiffusion.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

L’Assemblée nationale a procédé à une modification, à l’initiative du Gouvernement, avec un avis favorable de la commission, afin d’aménager les paramètres de cette nouvelle taxe. Cet ajustement est destiné à assurer une plus grande neutralité de la fusion des trois taxes existantes, afin d’en assurer l’iso-rendement. À cette fin, l’amendement proposé par le Gouvernement modifie le barème prévu par l’article tel qu’issu du projet de loi.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a acté, sur une initiative du Gouvernement ayant reçu un avis favorable de la commission, la suppression de cet article en coordination avec la modification intervenue à l’article 9.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

La suppression du présent article fait, en effet, écho à l’amendement gouvernemental adopté par le Sénat à l’article 9, qui vise à abroger les articles 302 bis KA, 302 bis KD et 302 bis KG du CGI à compter du 1er janvier 2020.

Aussi, l’abrogation de ces dispositions en 2020 rend inopportune leur fusion en 2019, source de coûts de gestion tant pour l’administration que pour les entreprises concernées.

Le Rapporteur général propose de confirmer la suppression de cet article.

*

* *

Article 10 bis
Octroi aux gestionnaires du domaine public portuaire de la possibilité d’instaurer une majoration de redevance en cas d’occupation irrégulière

Le présent article a été inséré à l’Assemblée nationale par l’adoption d’un amendement de notre collègue Jimmy Pahun (Mouvement Démocrate et apparentés-Modem), ayant reçu un avis de sagesse de la commission et un avis favorable du Gouvernement.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

Normalement affecté au service public, le domaine public peut néanmoins être utilisé de manière privative ; son usage est alors soustrait au profit d’un ou de certains. L’article L. 2122-1 du code général de la propriété des personnes publiques (CGPPP) conditionne cette occupation privative à l’existence d’un titre d’habilitation.

Selon l’article L. 2125-1 du CGPPP, toute occupation ou utilisation du domaine public d’une personne publique donne lieu au paiement d’une redevance. Cette redevance due pour l’utilisation ou l’occupation du domaine public tient compte des avantages de toute nature procurés au titulaire de l’autorisation.

Une occupation non-autorisée emporte le paiement d’une indemnité d’occupation, sans préjudice d’une contravention de grande voirie et la saisine du tribunal administratif par le gestionnaire du domaine public.

Les gestionnaires du domaine public fluvial possèdent, en la matière, d’un arsenal répressif singulier. En effet, l’article L. 2125-8 du CGPPP dispose que « le stationnement sans autorisation d’un bateau, navire, engin flottant ou établissement flottant sur le domaine public fluvial donne lieu au paiement d’une indemnité d’occupation égale à la redevance, majorée de 100 %, qui aurait été due pour un stationnement régulier à l’emplacement considéré ou à un emplacement similaire, sans application d’éventuels abattements ».

Le Conseil constitutionnel a jugé cette disposition conforme au principe de proportionnalité des peines sous la seule réserve que le cumul de sanctions entre la majoration de redevance et les sanctions prévues à l’article L. 2132-9 du CGPPP, qui n’est pas, en lui-même, contraire au principe de proportionnalité des peines, ne doit pas aboutir à ce que le montant global des sanctions éventuellement prononcées ne dépasse le montant le plus élevé de l’une des deux sanctions encourues (84).

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article vise à aligner le régime de sanction des occupants sans droit ni titre du domaine public portuaire sur celui du domaine public fluvial.

Ainsi, est inséré un nouvel article L. 2125-11 dans le CGPPP ainsi rédigé :

« Sans préjudice de la répression au titre des contraventions de grande voirie, le stationnement sans autorisation sur le domaine public portuaire donne lieu au paiement d’une indemnité d’occupation égale à la redevance, majorée de 100 %, qui aurait été due pour un stationnement régulier à l’emplacement considéré ou à un emplacement similaire, sans application d’éventuels abattements. »

Cette disposition est destinée à résorber les occupations sans droit ni titre du domaine public portuaire. Au-delà de la fraude à la redevance, ces stationnements non autorisés sont potentiellement dangereux, entraînent des surcoûts pour les gestionnaires et constituent autant de freins au développement de nouvelles zones d’accueil.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté un amendement proposé par la commission des finances et ayant reçu un avis favorable du Gouvernement.

Cette modification précise quels sont les redevables de la majoration : bateau, navire, engin ou établissement flottants.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Cette précision est bienvenue. Aussi, le Rapporteur général propose d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 11
Suppression de dépenses fiscales inefficientes

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT : PLUSIEURS DISPOSITIFS FISCAUX DONT L’EFFICACITÉ OU LA NÉCESSITÉ NE SONT PLUS AVÉRÉES

Le présent article s’inscrit ainsi, au même titre que les articles 4, 9 et 10 du présent projet de loi de finances, dans la démarche de rationalisation des dispositions fiscales initiée par le Gouvernement.

Les dispositifs dont il est proposé la suppression ou la modification dans le présent article sont, selon les cas, peu utilisés, devenus moins pertinents, compte tenu des évolutions économiques et juridiques intervenues depuis leur création, ou peu efficaces, au regard des objectifs qui leur ont été assignés.

1. L’exonération du revenu imposable des matériels informatiques remis gratuitement par l’employeur à ses salariés

● Aux termes du 31° bis de l’article 81 du CGI, « l’avantage résultant pour le salarié de la remise gratuite par son employeur de matériels informatiques et de logiciels nécessaires à leur utilisation entièrement amortis et pouvant permettre l’accès à des services de communications électroniques et de communication au public en ligne » est « affranchi » de l’IR.

Les dons ainsi réalisés sont exonérés d’IR et exclus de l’assiette des cotisations de la sécurité sociale (85) ainsi que de celle des taxes et participations assises sur les salaires pour lesquelles la base est identique à celles des cotisations sociales (86). L’avantage consenti est limité à 2 000 euros par salarié par an.

● Mal évalué et peu utilisé, le dispositif représente une dépense fiscale de 3 millions d’euros entre 2009 et 2011 (87) et de 5 millions d’euros entre 2012 et 2016. Le nombre de bénéficiaires n’a, pour sa part, jamais été identifié.

2. La provision spécifique pour aides à l’installation consenties par les entreprises à leurs salariés

● Dispositif visant à inciter les employeurs à aider leurs salariés et favoriser ainsi la création d’entreprises, l’article 39 quinquies H du CGI permet aux entreprises de constituer des provisions spécifiques en franchise d’impôt, lorsqu’elles consentent à leurs salariés des aides à l’installation. Ces aides peuvent prendre la forme de prêts à taux privilégié ou d’investissements dans le capital des entreprises créées par leurs employés ou dans celui des sociétés liées.

● Dispositif probablement méconnu et très largement sous-utilisé, il représente une dépense inférieure à 500 000 euros, sans qu’il soit possible d’affiner l’ordre de grandeur.

Le nombre de bénéficiaires, variable au cours des dernières années, est très limité : entre 2010 et 2016, seules 22 entreprises au total ont bénéficié du dispositif. Il ne peut, par conséquent, pas « être considéré comme atteignant son objectif incitatif » (88).

3. Les avantages fiscaux en faveur des sociétés financières d’innovation (SFI) et des sociétés de recherche agréées

● Aux termes des articles 40 sexies et 39 quinquies A du CGI, peuvent donner lieu, en franchise d’IR ou sur l’IS, à la constitution d’un amortissement exceptionnel de 50 % :

– les souscriptions d’actions auprès des sociétés ou organismes de recherche agréés par le ministre de l’économie et des finances ;

– les souscriptions effectuées en numéraires par les entreprises françaises au capital agréé des sociétés financières d’innovation (SFI).

Par ailleurs, lorsque ces titres sont cédés après l’expiration d’un délai de trois ans, les plus-values éventuellement réalisées ne sont comprises dans les bénéfices imposables que pour la fraction de leur montant qui excède celui de l’amortissement exceptionnel (article 40 sexies du CGI).

● Ces dispositifs ont évolué au cours du temps, pour tenir compte des modifications apportées au statut des sociétés concernées mais sont aujourd’hui éteints en pratique.

4. La déduction de la part des excédents mis en réserves impartageables par les sociétés coopératives d’intérêt collectif (SCIC)

● Le dispositif permettant aux sociétés coopératives d’intérêt collectif (SCIC) de déduire de leur IS l’ensemble des excédents mis en réserves impartageables, résulte de l’article 50 de la loi de finances rectificative pour 2007 (89). Il est codifié au VIII de l’article 209 du CGI.

Sociétés coopératives particulières, les SCIC sont assujetties à l’obligation faite aux sociétés coopératives d’affecter au minimum 15 % de leurs résultats à une réserve légale (90) ainsi qu’à l’obligation spécifique de verser au minimum 50 % du solde (soit 42,5 %) à une réserve statutaire (91). L’ensemble des bénéfices affectés aux réserves impartageables est déductible du résultat imposable des SCIC, sans limitation aucune.

● Pour la période 2010-2016, le nombre de bénéficiaires (entreprises) n’est jamais précisé. La dépense fiscale oscille, pour sa part, entre 2 et 3 millions d’euros selon les années.

5. Les dispositifs d’aide fiscale à l’investissement en faveur du logement social outre-mer

● Créée pour encourager les investissements dans le secteur locatif social outre-mer, la réduction d’impôt prévue à l’article 199 undecies C du CGI est destinée aux personnes physiques domiciliées en France, c’est-à-dire en métropole ou dans les territoires ultra-marins, ainsi qu’aux entreprises soumises à l’IR. Elle s’applique pour les acquisitions et constructions de logements réalisés entre le 27 mai 2009 (92) et le 31 décembre 2017 dans les départements d’outre-mer et jusqu’au 31 décembre 2025 dans les collectivités d’outre-mer.

● Dispositif « miroir », la déduction de l’assiette de l’IS, prévue à l’article 217 undecies du CGI est, pour la partie qui s’applique aux investissements en faveur du logement social, très proche de celle prévue à l’article 199 undecies C du CGI.

● En application de l’article 244 quater X du CGI, certains organismes de logement social peuvent bénéficier, sur option, d’un crédit d’impôt au titre de l’acquisition, de la construction ou de la prise en crédit-bail, jusqu’au 31 décembre 2020, des logements neufs dans les départements d’outre-mer.

Les modifications qui sont proposées par le présent article concernant l’aide fiscale à l’investissement en faveur du logement social outre-mer participent d’une volonté de recentrer ces dispositifs sur les objectifs et les bénéficiaires initiaux. Elles s’inscrivent également dans le prolongement du mouvement, engagé avec la création du crédit d’impôt de l’article 244 quater X du CGI, de substitution progressive des crédits d’impôts aux réductions d’impôt, substitution considérée comme plus efficace.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose la suppression ou la réduction des avantages fiscaux associés à des dispositifs dont l’efficacité est limitée ou l’existence moins justifiée. Il met ainsi fin à :

– l’exonération de l’avantage en nature résultant pour le salarié de la remise gratuite par son employeur de matériels informatiques et de logiciels nécessaires à leur utilisation entièrement amortis (abrogation du 31° bis de l’article 81 du CGI) ;

– la provision spécifique pour aides à l’installation consenties par les entreprises à leurs salariés sous forme de prêt ou de souscription au capital de l’entreprise créée (abrogation de l’article 39 quinquies H du CGI) ;

– l’exonération des plus-values de cession de titres de sociétés financières d’innovation (SFI) et parts de sociétés de recherche agréées (abrogation de l’article 40 sexies du CGI) ;

– l’amortissement exceptionnel en faveur des entreprises qui souscrivent au capital de SFI (abrogation de l’article 39 quinquies A du CGI) ;

Il réduit le champ de la déduction de la part des excédents mis en réserves impartageables par les sociétés coopératives d’intérêt collectif (SCIC) en le limitant aux seuls résultats dont la mise en réserve ne résulte pas d’une obligation légale ou réglementaire (modification du VIII de l’article 209 du CGI) ;

Il prévoit l’extinction des dispositifs relatifs à l’acquisition et à la construction de logements sociaux dans les départements d’outre-mer.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

Le présent article a fait l’objet de deux modifications principales, l’une rédactionnelle et l’autre complétant la liste des dépenses fiscales supprimées.

● Souhaitant s’associer à la démarche du Gouvernement, le Rapporteur général a proposé la suppression d’une dépense fiscale dont la dénomination paraît favorable aux demandeurs d’emploi mais qui est en réalité, un dispositif peu efficace, mal ciblé et inéquitable.

Aux termes de l’article 83 du CGI, les demandeurs d’emploi depuis plus d’un an bénéficient, lorsqu’ils ne sont pas aux frais réels, de dispositions spécifiques au titre de la déduction forfaitaire pour frais professionnels : le plafond de droit commun, fixé à 430 euros, est porté, pour les personnes répondant à ces conditions, à 947 euros.

Il ressort de l’analyse de l’efficience du dispositif fiscal réalisée par le comité d’évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales (93) ainsi que de la consultation des tomes II des Évaluations des voies et moyens, que le dispositif n’atteint pas les objectifs qui lui sont assignés en matière d’accompagnement des chômeurs de longue durée et de facilitation de retour à l’emploi. Le dispositif semble, en outre, mal ciblé puisqu’il ne bénéficie, selon le comité précité, qu’à 7 % des chômeurs de longue durée et exclut, par définition, ceux qui ne paient pas d’IR. L’effet incitatif sur le comportement des demandeurs d’emploi et sur leur niveau de vie est, enfin, contestable, le montant moyen de la dépense fiscale par bénéficiaire étant en moyenne inférieure à 3 euros (2,52 euros en 2016 et 1,53 euro en 2018 (94)).

Reprenant à son compte la conclusion du comité d’évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, le Rapporteur général considère que les sommes mobilisées le seraient plus efficacement sous la forme d’une aide directement versée aux demandeurs d’emploi de longue durée.

Sensible à l’ensemble de ces arguments, l’Assemblée nationale a adopté, avec un avis favorable du Gouvernement, un amendement supprimant les dispositions spécifiques dont bénéficient, au titre de la déduction des frais professionnels, les demandeurs d’emploi de longue durée.

● Le Gouvernement a souhaité procéder à une correction d’ordre rédactionnelle dans les dispositions relatives au taux réduit de TVA prévu à l’article 296 ter du CGI. L’amendement confirmant que les opérations d’investissement en faveur du logement social outre-mer financées via des prêts locatifs sociaux (PLS) continueront d’être éligibles au taux réduit de TVA a été adopté par l’Assemblée nationale avec un avis favorable, à titre personnel, du Rapporteur général.

● Lors de l’examen du présent article en commission des finances, un très large consensus s’est fait sur la nécessité de ne pas modifier le régime fiscal applicable aux SCIC. La commission a ainsi adopté, avec un avis de sagesse du Rapporteur général, un amendement maintenant la possibilité pour les SCIC de déduire de leur résultat l’ensemble des sommes mises en réserves impartageables.

À la faveur d’un amendement de notre collègue Serge Letchimy (Socialistes et apparentés) procédant à une réécriture de plusieurs alinéas du présent article, adopté contre l’avis du Rapporteur général comme du Gouvernement, l’Assemblée nationale a, dans un premier temps, supprimé l’ensemble des mesures relatives aux dispositifs en faveur de l’investissement social outre-mer ainsi que les dispositions relatives au régime fiscal des SCIC.

À l’initiative du Gouvernement, une seconde délibération sur l’article 11 a permis de rétablir, sous réserve des modifications rédactionnelles mentionnées, le texte dans la version du projet de loi de finances, c’est-à-dire sans tenir compte de l’amendement de la commission des finances, tombé en raison de l’adoption de celui de M. Serge Letchimy, maintenant en l’état le régime fiscal des SCIC.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté, contre l’avis de la commission des finances et du Gouvernement, deux amendements identiques de M. Victorin Lurel (SR) ainsi que de M. Michel Magras (LR) et supprimant les alinéas 11 à 20 du présent article qui concernent les modifications apportées aux dispositifs fiscaux d’aide à l’investissement en faveur du logement social outre-mer, faisant, par conséquent, tomber tous les autres amendements modifiant un ou plusieurs des alinéas ainsi supprimés.

Le Rapporteur général souligne qu’à l’instar de l’Assemblée nationale, le Sénat souhaitait maintenir en l’état le régime fiscal des SCIC. En séance publique au Sénat, le ministre a indiqué que le Gouvernement était désormais favorable à un tel maintien.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

● Les modifications proposées s’agissant des dispositifs fiscaux d’aide à l’investissement en faveur du logement social outre-mer ont fait l’objet de débats nourris, lors de l’examen de la première comme de la seconde partie du présent projet de loi de finances, au cours de laquelle des aménagements, unanimement salués, ont d’ailleurs été apportés à ces dispositifs.

Le champ de la réduction d’impôt de l’article 199 undecies C a été étendu aux travaux de rénovation ou de réhabilitation engagés pour des logements de plus de vingt ans (95) ; le bénéfice du crédit d’impôt de l’article 244 quater X du CGI a été ouvert, sous conditions, à certains acteurs privés et les quotas de logements financés par des PLS augmentés (96) ; le fait générateur de l’avantage fiscal dans le cadre de ce même crédit d’impôt a, enfin, été modifié pour permettre un versement plus rapide (97).

Par conséquent, le Rapporteur général, qui considère que l’extinction des dispositifs de défiscalisation participe d’un recentrage de l’avantage fiscal sur les bénéficiaires locaux ainsi que de la prolongation de la démarche vertueuse engagée pour substituer progressivement des crédits d’impôt à des dispositifs de réduction d’impôt estime qu’il faut s’en tenir, sur ce point, au texte adopté par l’Assemblée nationale.

● Compte tenu de la position exprimée de manière transpartisane, à l’Assemblée nationale comme au Sénat, le Rapporteur général propose de supprimer les dispositions relatives aux SCIC.

Il est ainsi proposé de rétablir le texte adopté par l’Assemblée nationale, en prenant le soin d’exclure les dispositions modifiant le régime applicable aux résultats des SCIC mis en réserves impartageables.

*

* *

Article 11 bis A (nouveau)
Modification de l’assiette de la réduction d’impôt au titre des travaux
de rénovation des logements de plus de vingt ans réalisés dans le cadre
de certains investissements outre-mer

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

1. Économie générale de la réduction d’impôt prévue à l’article 199 undecies A du CGI

Parmi les dispositifs fiscaux d’aide à l’investissement outre-mer, seule la réduction d’impôt prévue à l’article 199 undecies A du CGI n’a pas fait l’objet de commentaires dans le cadre de l’examen du présent projet de loi de finances.

● Créé par la loi de finances pour 2001 (98) et substantiellement modifiée par la loi pour le développement économique des outre-mer (LODEOM) du 27 mai 2009, le dispositif vise « à réorienter l’effort de production vers les logements sociaux en rendant la défiscalisation de certains investissements plus attractive, sans toutefois pénaliser la production de logement intermédiaire, dont les plafonds de loyers seront revus à la baisse » (99).

Souvent présenté comme un dispositif en faveur des propriétaires occupants, l’article 199 undecies A du CGI offre une réduction d’impôt au titre des sommes investies par les particuliers pour l’acquisition ou la construction de logements neufs outre-mer destinés à leur habitation principale, la réalisation de certains travaux immobiliers et pour la souscription de certains titres de sociétés.

Comme pour les réductions d’impôt prévues aux articles 199 undecies B et 199 undecies C du CGI, la réduction d’impôt bénéficie aux contribuables personnes physiques ayant leur résidence fiscale en France au sens de l’article 4 B, lorsqu’ils réalisent, directement ou par l’intermédiaire d’une société, des investissements immobiliers ou lorsqu’ils souscrivent des parts au capital de certaines sociétés.

Trois types d’opérations peuvent ainsi donner lieu au bénéfice de la réduction d’impôt :

– l’acquisition ou la construction d’un logement neuf destiné à être occupé par le contribuable à titre principal (a du 2 de l’article 199 undecies A du CGI) ;

– l’acquisition ou la construction, directement (b du 2 de l’article précité) ou par l’intermédiaire d’une société (c du 2 du même article) de logements neufs donnés en location nue à usage d’habitation principale du locataire ;

– la souscription au capital de sociétés de développement régional d’outre-mer (SDR), de sociétés soumises à l’IS réalisant des investissements productifs ou de sociétés ayant pour objet le financement d’entreprises exerçant exclusivement leur activité outre-mer (Sofiom) (f du 2 du même article).

Le bénéfice de la réduction d’impôt est également ouvert au titre des travaux de réhabilitation ou de confortation contre le risque sismique effectués dans des logements achevés depuis plus de vingt ans, à condition que le propriétaire s’engage à affecter le logement à sa résidence principale, pour une durée au moins égale à cinq ans ou à le donner en location nue à usage d’habitation principale, dans les six mois suivant l’achèvement des travaux à des personnes qui ne sont pas son conjoint ni un membre de son foyer fiscal (e du 2 du même article).

● La loi de finances pour 2018 (100) a étendu le champ d’application de la réduction d’impôt aux dépenses engagées au titre des travaux de confortation contre le risque cyclonique, effectués dans les mêmes conditions que celle rappelées ci-dessus. Elle a également prorogé d’une durée de trois ans, soit jusqu’au 31 décembre 2020, l’éligibilité des travaux de réhabilitation et de rénovation précisés au e du 2 de l’article 199 undecies A du CGI.

Le tableau ci-dessous rappelle, de manière schématique, les différents investissements éligibles à la réduction d’impôt.

Critères

Investissements dans le secteur immobilier

Souscriptions au capital de sociétés de développement régional outre-mer et de sociétés à l’IS dont l’activité réelle est exercée outre-mer dans certains secteurs

Construction

Travaux de réhabilitation

Champ d’application géographique

Investissements réalisés dans les départements et régions d’outre-mer (Guadeloupe, Guyane, Martinique, Mayotte, La Réunion) ainsi qu’à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, à Saint-Martin, Saint-Barthélemy, dans les îles Wallis et Futuna et dans les Terres australes et antarctiques françaises.

Investissements éligibles

Construction ou acquisition avant le 1er janvier 2018 d’un logement neuf que le contribuable s’engage à affecter à son habitation principale pendant au moins cinq ans.

La réduction d’impôt est réservée aux primo-accédants (au sens de l’article 244 quater J, I du CGI).

Travaux de réhabilitation ou de confortation contre le risque sismique ou cyclonique réalisés jusqu’au 31 décembre 2020, à l’exclusion de ceux qui constituent des charges déductibles des revenus fonciers en application de l’article 31 du CGI.

Les travaux de confortation contre le risque sismique ou cyclonique doivent, pour être éligibles, avoir été achevés à compter du 1er janvier 2018 et porter sur un logement achevé depuis plus de vingt ans.

La souscription des parts doit avoir eu lieu avant le 1er janvier 2018.

En contrepartie de la souscription de parts, les sociétés bénéficiaires des souscriptions doivent prendre plusieurs engagements, notamment relatifs au délai de réalisation des investissements par rapport à la date de clôture des souscriptions (dans les douze mois), à l’achèvement des fondations (dans les deux ans suivant la souscription) ainsi qu’au maintien de l’affectation des biens à l’activité du secteur concerné dans les cinq ans suivant leur acquisition (ou leur durée d’utilisation si elle est inférieure).

Base de la réduction d’impôt

Égale au prix de revient ou d’acquisition du logement. Lorsque le contribuable s’engage à faire du logement son habitation principale, le prix de revient ou d’acquisition n’est retenu que dans une limite de surface habitable qui varie en fonction du nombre de personnes occupant le logement (article 46 AG terdecies de l’annexe III du CGI).

Égale à la somme du coût des matériaux ou équipements utilisés et de la main-d’œuvre correspondante.

Égale au prix de souscription de parts ou actions.

Répartition de l’avantage fiscal

Cinq ans ou dix ans lorsque l’investissement est un logement destiné à l’habitation principale du contribuable.

Taux de la réduction d’impôt

18 %. Ce taux peut faire l’objet de majorations : il est ainsi notamment porté à 22 % si des équipements de production d’énergie utilisant une source d’énergie renouvelable sont installés dans le logement (au sens de l’article 18-0 bis de l’annexe IV du CGI) et à 26 % si le logement est situé dans un quartier prioritaire de la politique de la ville.

38 %.
(sous réserve du respect des conditions listées à l’article 199 undecies A du CGI)

Plafonnement de l’avantage fiscal

La réduction d’impôt annuelle est soumise au plafonnement des avantages fiscaux prévu à l’article 199 undecies D du CGI.

Source : commission des finances.

2. Exclusion de l’assiette de la réduction d’impôt des travaux de réhabilitation qui constituent des charges déductibles des revenus fonciers.

● L’article 31 du CGI énumère les charges de propriété qui sont déductibles du revenu imposable du propriétaire. Sont notamment visées les dépenses de réparation et d’entretien effectivement supportées par le propriétaire, les dépenses d’amélioration afférentes aux locaux d’habitation, à l’exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d’agrandissement ainsi que des dépenses au titre desquelles le propriétaire bénéficie du crédit d’IR prévu à l’article 200 quater ou de celui prévu à l’article 200 quater A du CGI.

● Les dispositions relatives aux travaux de réhabilitation et de rénovation des logements achevés depuis plus de vingt ans situés outre-mer qui ouvrent droit au bénéfice de la réduction d’impôt prévue à l’article 199 undecies A du CGI prévoient que les travaux « qui constituent des charges déductibles des revenus fonciers en application de l’article 31 » sont explicitement exclus du champ de la réduction d’impôt.

La loi de finances pour 2018 a, par ailleurs, complété l’article 199 undecies A du CGI d’un 9, qui dispose que « pour une même dépense, les dispositions du e du 2 sont exclusives d’une déduction de charge pour la détermination des revenus catégoriels ». L’objectif est clair : il s’agit d’éviter tout cumul d’avantages fiscaux au titre d’une seule et même opération.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. Victorin Lurel (SR), le Sénat a adopté, avec un avis défavorable de la commission des finances comme du Gouvernement, un amendement d’apparence rédactionnelle visant en réalité à modifier l’assiette de la réduction d’impôt prévue à l’article 199 undecies A du CGI.

En n’excluant de cette assiette que les travaux « utilisés au titre des charges déductibles… », le présent article vise à permettre à un propriétaire qui n’aurait pas déduit de son revenu imposable les charges listées à l’article 31 du CGI de le faire dans le cadre de la réduction d’impôt de l’article 199 undecies A du CGI.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Un amendement similaire a été déposé, mais non soutenu, en première lecture à l’Assemblée nationale. Outre la formulation retenue qui rend la lecture de l’article peu claire, le Rapporteur général estime qu’une telle modification n’est pas opportune. N’étant pas strictement équivalentes, la déduction de charges du revenu imposable et leur inclusion dans l’assiette de la réduction d’impôt risquent notamment de générer des différences de traitement entre les bénéficiaires de l’article 199 undecies A du CGI.

Le présent article est, en outre, susceptible de poser des difficultés dans le contrôle de la déduction des charges au titre de l’article 31 du CGI.

Pour toutes ces raisons, le Rapporteur général propose de supprimer le présent article.

*

* *

Article 11 bis B (nouveau)
Majoration du taux de la réduction d’impôt au titre des investissements productifs réalisés à Saint-Martin

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’état du droit a été rappelé dans le commentaire de l’article 55, rédigé dans le cadre de l’examen en première lecture de la seconde partie du présent projet de loi de finances (101).

● Dispositif de référence pour la défiscalisation en faveur de l’investissement outre-mer, la réduction d’IR régie par l’article 199 undecies B du CGI représente 65 % de la dépense fiscale totale et concentre 88 % des bénéficiaires des dispositifs fiscaux (102).

Héritier de dispositifs mis en place à la suite de la départementalisation des territoires d’outre-mer en 1946, l’article 199 undecies B du CGI dans sa rédaction actuelle est le fruit de plusieurs évolutions, apportées principalement (mais non exclusivement) par les lois successives relatives à l’outre-mer. Les principales évolutions sont rappelées dans le commentaire de l’article 55 précité.

● Aux termes de l’article 199 undecies B du CGI, les contribuables domiciliés en France au sens de l’article 4 B du CGI peuvent bénéficier d’une réduction d’impôt lorsqu’ils réalisent directement outre-mer certains investissements productifs neufs, dans le cadre d’une entreprise exerçant une activité agricole, industrielle, commerciale ou artisanale.

La réduction d’impôt bénéficie également aux associés ou membres personnes physiques domiciliés en France d’une société soumise à l’IR (103), à proportion de leurs parts respectives dans la société.

Les sociétés soumises de plein droit à l’IS peuvent également, lorsque leurs actions sont intégralement et directement détenues par des personnes physiques domiciliées en France, et lorsqu’elles ont pour « objectif exclusif l’acquisition d’investissements productifs en vue de la location au profit d’une entreprise située dans les départements ou collectivités d’outre-mer » (104) ; bénéficier de la réduction d’impôt.

● Précisé à l’article 199 undecies B du CGI, le champ des investissements éligibles est large et le taux de la réduction d’impôt varie en fonction du secteur et du territoire dans lequel ils sont réalisés. Les taux diffèrent également selon que l’investissement est réalisé directement par le contribuable ou dans le cadre d’un schéma locatif.

Le tableau ci-dessous indique le taux de la réduction d’impôt applicable selon les situations.

TAUX DE LA RÉDUCTION D’IMPÔT POUR LES INVESTISSEMENTS PRODUCTIFS RÉALISÉS DANS LES CONDITIONS PRÉVUES À L’ARTICLE 199 UNDECIES B DU CGI

(en %)

Taux

Investissements réalisés directement par l’exploitant

Investissements dans cadre
de schémas locatifs

Taux de rétrocession de 66 %

Taux de rétrocession de 56 %

Taux « normal »

38,25

45,3

44,12

Taux « normal » en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon et dans les îles Wallis et Futuna

45,9

54,36

52,95

Taux applicables aux investissements dans le secteur de la production d’énergie renouvelable

45,9

54,36

52,95

Taux applicables aux investissements dans le secteur de la production d’énergie renouvelable en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon et dans les îles Wallis et Futuna

53,55

63,42

61,77

Taux applicable aux opérations de rénovation et de réhabilitation d’hôtel, de résidence de tourisme et de village de vacances classés dans les départements d’outre-mer

53,55

63,42

61,77

Taux applicable aux opérations de rénovation et de réhabilitation d’hôtel, de résidence de tourisme et de village de vacances classés à Saint-Martin, en Polynésie française, dans les îles Wallis et Futuna, dans les Terres australes et antarctiques françaises, à Saint-Pierre-et-Miquelon et en Nouvelle-Calédonie

45,90

54,36

52,95

Source : commission des finances.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. Guillaume Arnell (RDSE) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances et un avis défavorable du Gouvernement, un amendement visant à porter le taux de droit commun de la réduction d’impôt pour les investissements réalisés à Saint-Martin de 38,25 % à 45,9 %. Ce second taux est celui qui est applicable, à titre dérogatoire, notamment aux investissements effectués en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon et dans les îles Wallis et Futuna.

Le coût associé au présent article n’est pas mentionné.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

En séance publique, au Sénat, le ministre a motivé l’avis défavorable du Gouvernement sur le présent article par le fait qu’il vise à remédier à « une situation conjoncturelle » en mobilisant un instrument « structurel » et rappelé que l’État avait « mobilisé une enveloppe spécifique de 50 millions d’euros dans le cadre des engagements pris et tenus » et versé, par anticipation, « un peu plus de 10 millions d’euros de dotations » (105).

Estimant également que le recours à l’instrument fiscal n’est pas le plus opportun pour apporter à la reconstruction de Saint-Martin l’aide et le soutien requis, le Rapporteur général propose de supprimer le présent article.

*

* *

Article 11 bis C (nouveau)
Majoration du taux de la réduction d’impôt au titre de la rénovation
ou la réhabilitation d’hôtels à Saint-Martin

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’état du droit a été rappelé dans le commentaire de l’article 11 bis A.

● La réduction d’impôt prévue à l’article 199 undecies B du CGI s’applique notamment aux travaux de rénovation et de réhabilitation d’hôtels ou de résidence de tourisme et de village de vacances classés, conformément au quatorzième alinéa de l’article précité.

● L’avantage fiscal associé est calculé sur la base du taux de la réduction d’impôt, lequel varie selon les territoires dans lesquels les investissements sont réalisés. Ainsi, lorsqu’ils sont effectués à Saint-Martin, en Polynésie française, dans les îles Wallis et Futuna, dans les Terres australes et antarctiques françaises, à Saint-Pierre-et-Miquelon et en Nouvelle-Calédonie, les travaux de rénovation et de réhabilitation d’hôtels ouvrent droit à une réduction d’impôt au taux de 45,9 %. Dans les autres cas (c’est-à-dire lorsque les travaux sont effectués dans les départements et régions d’outre-mer), ce taux est porté à 53,55 %.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

À l’initiative de M. Guillaume Arnell (RDSE) et de plusieurs de ses collègues, le Sénat a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances, mais un avis défavorable du Gouvernement, un amendement visant à porter le taux de la réduction d’impôt dans le cas de travaux de rénovation et de réhabilitation d’hôtels ou de résidence de tourisme et de village de vacances classés réalisés à Saint-Martin à 53,55 %.

Le coût associé au présent article n’est pas mentionné.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Les arguments évoqués à l’appui de l’avis rendu sur l’amendement devenu article 11 bis B valent pour le présent dispositif.

Par conséquent, le Rapporteur général propose de supprimer le présent article.

*

* *

Article 12
Réforme du régime de l’intégration fiscale

Le présent article modifie certaines des modalités de détermination du résultat d’ensemble des groupes fiscalement intégrés, afin de renforcer la sécurité juridique de l’intégration fiscale française au regard du droit européen. Il est renvoyé au commentaire de cet article en première lecture pour une présentation complète des mesures proposées et du cadre dans lequel elles s’inscrivent (106).

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

L’Assemblée nationale a adopté l’ensemble des évolutions proposées pour l’intégration fiscale, tout en modifiant substantiellement une partie du dispositif s’agissant des entreprises n’appartenant pas à un groupe intégré.

A. ÉTAT DU DROIT

L’intégration fiscale, modalité particulière de calcul de l’IS codifiée aux articles 223 A à 223 U du CGI, réunit une société tête de groupe et les sociétés françaises soumises à l’IS qu’elle détient, directement ou indirectement, à hauteur d’au moins 95 %. Les groupes fiscalement intégrés peuvent aussi être constitués entre sociétés sœurs et faire intervenir dans la chaîne de détention, sous conditions, des sociétés étrangères qui n’appartiennent toutefois pas au groupe intégré (107).

1. Les rectifications apportées pour la détermination du résultat d’ensemble

De façon simplifiée, l’intégration fiscale assimile les sociétés membres du groupe à une unique entité économique, la société tête de groupe s’érigeant seule redevable de l’IS dû par l’ensemble des sociétés membres. Chaque société détermine son résultat individuel, puis la société tête de groupe détermine le résultat d’ensemble en faisant la somme algébrique des résultats individuels – ce qui permet de consolider les pertes et les profits – et en procédant aux rectifications prévues par la loi, destinées à éliminer les doubles impositions et les doubles déductions (108).

Parmi ces rectifications, peuvent être mentionnées :

– l’imposition des produits de participations intragroupes éligibles au régime mère-fille dans la limite d’une quote-part de frais et charges (QPFC) de 1 % en application de l’article 216 du CGI, contre une QPFC de 5 % hors intégration fiscale ;

– l’exonération totale des produits de participations intragroupes inéligibles au régime mère-fille en application du deuxième alinéa de l’article 223 B ;

– la neutralisation des abandons de créance et des subventions intragroupes en application du cinquième alinéa du même article 223 B, conduisant à minorer le résultat d’ensemble de la somme comprise dans le résultat de la société bénéficiant des aides et, si celles-ci sont fiscalement déductibles, à majorer le résultat d’ensemble de la somme déduite par la société qui les a accordées. Ces abandons et subventions sont « déneutralisés » en cas de sortie du groupe de l’une des sociétés impliquées ou en cas de cessation du groupe, en vertu de l’article 223 R ;

– la neutralisation de la QPFC de 12 % imposable dans le cadre du régime de quasi-exonération des plus-values à long terme de cession de titres intragroupe (« niche Copé ») en application de l’article 223 F, conduisant à une exonération totale jusqu’à ce que la QPFC soit « déneutralisée » dans certaines hypothèses, telles que la sortie des titres du groupe.

2. Les risques d’incompatibilité de certaines rectifications avec le droit européen

Si le droit européen admet la consolidation des pertes et profits au niveau du groupe, la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE), à l’occasion d’affaires concernant le régime français d’intégration fiscale ou des régimes similaires d’autres États membres, a jugé incompatibles avec le droit européen certaines rectifications et avantages réservés aux sociétés intégrées et dont les sociétés étrangères sont exclues :

– la QPFC de 1 % des produits de participations intragroupes éligibles au régime mère-fille a été introduite à la suite de la décision Steria rendue en 2015, alors que prévalait jusque-là une exonération totale. L’application de cette QPFC réduite concerne également les participations détenues dans des sociétés européennes qui, si elles étaient françaises, pourraient appartenir au groupe intégré (109) ;

– la CJUE a jugé incompatibles avec le droit européen les règles préférentielles réservées par le droit autrichien aux sociétés membres d’un groupe intégré (110) ;

– elle a également censuré les avantages et neutralisations propres aux groupes intégrés prévus par le régime néerlandais (111).

C’est d’ailleurs pour éviter toute censure du régime français et assurer à ce dernier une compatibilité totale avec le droit européen que le Conseil des prélèvements obligatoires, en décembre 2016, préconisait la suppression de toutes les rectifications apportées au résultat d’ensemble (112).

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Tirant les conséquences de la jurisprudence européenne, le présent article vise à assurer au régime français de l’intégration fiscale une robustesse juridique maximale, tout en maintenant son attractivité.

● Cet article modifie les dispositions applicables à quatre opérations :

– le champ de la QPFC de 1 % applicable aux dividendes relevant du régime mère-fille est étendu aux participations d’une société française non membre du groupe dans une société européenne, sous réserve que ces deux sociétés remplissent les conditions pour faire partie du groupe – hors assujettissement à l’IS pour la société européenne – et que la société française n’ait pas refusé d’appartenir au groupe ;

– une QPFC de 1 % est créée pour les dividendes inéligibles au régime mère-fille, et s’applique aux mêmes hypothèses que la QPFC prévue pour les dividendes relevant de ce régime : le traitement fiscal des dividendes est donc harmonisé ;

– la neutralisation des abandons de créance et des subventions est supprimée ;

– la neutralisation de la QPFC imposable dans le cadre de la « niche Copé » est supprimée et le taux de cette quote-part est ramené de 12 % à 5 % pour la totalité des entreprises, qu’elles appartiennent à un groupe fiscalement intégré ou non.

● L’identité de traitement des situations associant, d’une part, des sociétés membres du groupe intégré, d’autre part, une société membre et une société européenne remplissant les conditions d’appartenance au groupe en dehors de l’assujettissement à l’IS et, enfin, une société française non membre et une société européenne qui remplissent les conditions, vise à garantir une compatibilité totale du régime français au droit européen. Tel est l’objectif du nouveau dispositif de QPFC de 1 % applicable aux dividendes.

En effet, au regard du droit européen, la situation d’une société étrangère établie dans un État membre par rapport à une société française est identique, que cette société française soit ou non membre d’un groupe fiscalement intégré, dans la mesure où la société étrangère n’a aucune prise en la matière. Dès lors, réserver certains avantages aux seules opérations associant la société étrangère et une société française nécessairement membre d’un groupe intégré risque sérieusement de conduire, sous l’angle européen, à une différence de traitement injustifiée susceptible de constituer une discrimination contraire aux libertés d’établissement et de circulation des capitaux garanties par les traités.

En revanche, étendre la QPFC de 1 % aux opérations associant deux sociétés françaises qui pourraient appartenir à un groupe intégré mais qui n’en sont pas membres serait dépourvu de sens.

Ces sociétés ont en effet la possibilité de faire partie d’une intégration fiscale : il serait donc pour le moins étonnant, sinon absurde, de leur appliquer, malgré leur non-appartenance à un groupe, les règles particulières de ce régime. Ce constat vaut également si la non-appartenance au groupe résulte non d’un refus des sociétés françaises, mais d’un choix de la société tête de groupe : ici aussi, pourquoi faire bénéficier des opérations de règles avantageuses réservées à un régime que la société tête de groupe ne souhaite pas voir appliquer ?

En tout état de cause, il existe une différence de situation objective entre, d’une part, deux sociétés françaises et, d’autre part, une société française et une société européenne.

Le périmètre retenu par le Gouvernement pour l’application des règles d’intégration fiscale est donc non seulement pertinent, mais juridiquement justifié et solide.

● L’impact budgétaire de la réforme des règles applicables à l’intégration fiscale fait l’objet d’un chiffrage relativement lacunaire, estimé à un coût pérenne annuel de 110 millions d’euros. Cet impact négatif est dû aux modifications touchant la QPFC imposable dans le cadre de la « niche Copé », la diminution du taux de 12 % à 5 % concernant toutes les entreprises, y compris celles n’appartenant pas à un groupe intégré et donc déjà pleinement assujetties à cette QPFC.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

Outre l’adoption de deux amendements de précision, l’un de la commission des finances à l’origine duquel était le Rapporteur général, l’autre de ce dernier, chacun ayant recueilli l’avis favorable du Gouvernement (113), l’Assemblée nationale a modifié l’évolution proposée par le dispositif initial sur la « niche Copé ». Cette modification procède de l’adoption d’un amendement de la commission résultant d’une initiative du Rapporteur général qui a fait l’objet d’un avis favorable de la part du Gouvernement – ce dernier ayant également déposé un sous-amendement de coordination, accepté par la commission et adopté par l’Assemblée (114).

1. Le cantonnement de la baisse à 5 % de la quote-part imposable dans le cadre de la « niche Copé » aux groupes fiscalement intégrés et aux situations assimilées

Le dispositif initial prévoyait de ramener de 12 % à 5 % le taux de la QPFC imposable dans le cadre de la « niche Copé », pour l’ensemble des entreprises. Une telle baisse est compréhensible vis-à-vis des groupes fiscalement intégrés afin de compenser, au moins en partie, la suppression de la neutralisation de la QPFC. En revanche, son bénéfice aux entreprises non membres d’une intégration fiscale ne relève pas d’une logique de compensation, et est apparu à ce titre injustifié.

L’amendement de la commission a donc substitué à la baisse générale prévue une baisse cantonnée à l’intégration fiscale et aux situations assimilées au regard du droit de l’Union européenne, afin d’assurer la compatibilité du dispositif avec celui-ci. Le périmètre de la baisse de la QPFC est le même que celui de la QPFC à taux réduit de 1 % applicable aux dividendes qui résulte du présent article, et concerne les plus-values dégagées à l’occasion :

– d’une cession faite entre deux sociétés membres du groupe fiscalement intégré ;

– d’une cession faite entre une société membre d’un groupe fiscalement intégré et une société européenne qui, si elle était établie en France, pourrait faire partie du groupe ;

– d’une cession faite entre une société française non membre d’un groupe fiscalement intégré et une société européenne qui, si la seconde était établie en France, auraient pu faire partie du même groupe intégré, sous réserve que la société française n’ait pas refusé d’appartenir à un tel groupe.

La première hypothèse vise l’intégration fiscale proprement dite, les deux autres correspondent aux situations assimilées au regard du droit européen et assurent au dispositif proposé de ne pas méconnaître les normes européennes et l’interprétation qu’en a la CJUE.

En effet, ainsi qu’il a été vu dans le cadre de la présentation du dispositif modifiant les règles relatives aux participations intragroupes, du point de vue européen, la société étrangère est placée dans la même situation au regard de la cession de titres, que cette dernière associe une société membre d’un groupe intégré ou une société qui n’en est pas membre mais qui remplit les conditions pour ce faire.

Toute différence de traitement serait ainsi susceptible de porter atteinte à la liberté d’établissement et/ou à la libre circulation des capitaux, et conduirait à l’introduction d’une discrimination entre des situations identiques résultant de régimes fiscaux distincts indépendants des choix des groupes.

En dehors de ces trois hypothèses, le taux de la QPFC imposable reste de 12 % : le dispositif offre donc une réelle compensation ciblée.

2. Un cantonnement conforme aux exigences constitutionnelles et au droit européen

Contrairement à ce qui a pu être craint lors des débats parlementaires, ce dispositif n’introduit pas, à l’égard des cessions de titres ou des participations concernant des sociétés françaises qui ne sont pas membres d’un groupe intégré mais qui pourraient l’être, de différence de traitement susceptible de constituer une rupture d’égalité injustifiée.

● En effet, si la cession des titres est faite entre deux sociétés françaises ou si les dividendes résultent de la participation de l’une dans l’autre, la situation est la suivante :

– soit les sociétés sont membres du même groupe intégré, et alors le droit de l’intégration fiscale s’applique ;

– soit ces deux sociétés, ou l’une d’elles seulement, ne font pas partie du même groupe intégré, excluant toute application du droit de l’intégration fiscale.

Il y a donc bien une différence de situation objective tirée de l’appartenance ou non au groupe.

La troisième hypothèse prévue dans le cadre de la baisse du taux de la QPFC, qui concerne une société française n’appartenant pas à un groupe intégré et une société européenne, ne peut être utilement transposée à la situation liant deux sociétés françaises dans la mesure où, dans cette troisième hypothèse, l’impossibilité d’appliquer les règles de l’intégration résulte de circonstances indépendantes du groupe, en l’occurrence le fait que la société étrangère n’est pas assujettie à l’IS. Tel n’est pas le cas si les deux sociétés sont françaises et assujetties à l’IS, puisque la non-appartenance résulte alors soit d’un choix des sociétés concernées, soit d’une décision de la société tête de groupe relative au périmètre du groupe.

Ainsi qu’il a été vu lors de la présentation du dispositif relatif aux dividendes, il n’y aurait guère de sens à appliquer les règles de l’intégration fiscale dans une telle situation, sauf à vider de sens ce régime et à supprimer son caractère optionnel. Au demeurant, si les règles de l’intégration devaient être appliquées, pourquoi se limiter au taux réduit de QPFC et ne pas étendre l’ensemble des dispositifs propres à l’intégration ? Un tel raisonnement par l’absurde démontre la différence objective de situation entre la troisième hypothèse et les relations qu’entretiendraient deux sociétés françaises.

● La configuration du dispositif ne saurait non plus être rapprochée de celle ayant récemment conduit le Conseil constitutionnel à censurer pour rupture d’égalité des dispositions s’appliquant uniquement aux groupes intégrés et non aux sociétés françaises qui, sans appartenir à un tel groupe, remplissent les conditions prévues.

Ces dispositions étaient en effet relatives à la contribution de 3 % sur les dividendes (115) et à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) (116), qui sont des impôts distincts de l’IS. Le Conseil constitutionnel a logiquement jugé qu’il n’était pas possible d’asseoir une différence de traitement sur des règles propres à l’IS à propos d’impositions distinctes de ce dernier.

● En outre, il y a lieu de rappeler que le Conseil constitutionnel admet les différences de traitement :

– entre les sociétés membres d’un groupe intégré et les autres sociétés, notamment celles relevant du régime mère-fille ;

– entre les groupes ayant des filiales établies dans un autre État membre de l’Union européenne et ceux dont les filiales sont établies dans des pays tiers (117).

● Enfin, l’existence de deux taux de QPFC, selon que l’opération associe ou non un groupe fiscalement intégré ou des situations assimilées, n’est pas inédite et existe déjà dans le droit en vigueur.

En effet, dans le cadre du régime mère-fille, la QPFC imposable est de :

– 5 % des dividendes ;

– 1 % des dividendes si ceux-ci résultent d’une participation intragroupe.

3. Un cantonnement améliorant les recettes d’IS de 200 millions d’euros

Ainsi que l’avait indiqué le Rapporteur général lors des débats en commission et en séance publique, le cantonnement de la baisse du taux de la QPFC augmente les recettes d’IS par rapport au dispositif proposé, le chiffrage précis du gain étant toutefois délicat eu égard à la volatilité des cessions et des montants en jeu d’une année sur l’autre.

Dans son amendement modifiant l’article d’équilibre (article 38) pour tirer les conséquences des amendements adoptés en première partie (118), le Gouvernement a estimé le gain tiré du cantonnement du taux réduit de QPFC à 200 millions d’euros, contribuant à améliorer les recettes fiscales à hauteur de 170,5 millions d’euros par rapport aux prévisions initiales (les recettes d’IS étant quant à elles majorées de 193 millions d’euros par rapport au texte initial).

Un tel accroissement des recettes fiscales trouvant son origine dans une initiative parlementaire est significatif et témoigne de l’impact budgétaire positif du dispositif porté par le Rapporteur général et adopté par l’Assemblée nationale.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le dispositif de l’article 12 dans sa rédaction résultant des travaux de l’Assemblée nationale a été confirmé par le Sénat, qui a ainsi retenu les modifications apportées aux rectifications applicables au résultat d’ensemble d’un groupe intégré prévues par la version initiale de l’article, ainsi que le cantonnement du taux réduit de la QPFC de la « niche Copé » aux seuls groupes intégrés et aux situations assimilées à l’intégration fiscale – notamment, s’agissant de la commission des finances, en raison du gain budgétaire que ce cantonnement permet.

Par ailleurs, le Sénat a adopté deux amendements du Gouvernement, chacun ayant fait l’objet d’un avis de sagesse de la part de la commission des finances, qui précisent ou complètent opportunément certains aspects du dispositif sans remettre en cause l’équilibre de ce dernier.

Avant de présenter ces modifications, dont le bien-fondé n’est nullement contesté, le Rapporteur général souhaite s’associer aux observations faites en séance publique par son homologue du Sénat, M. Albéric de Montgolfier, regrettant le dépôt tardif par le Gouvernement de ses amendements, relativement longs et particulièrement techniques. De telles modalités d’examen ne participent pas d’une amélioration du travail parlementaire sur les sujets fiscaux, et paraissent d’autant plus étonnantes que les modifications apportées par les amendements auraient pu – et dû – figurer dans le texte initial déposé à l’Assemblée nationale.

A. LES ASSOUPLISSEMENTS APPORTÉS EN MATIÈRE DE CESSATION OU DE SORTIE DU GROUPE

● Le premier amendement du Gouvernement adopté par le Sénat sur le présent article (119) apporte une précision opportune aux articles 223 R et 223 S du CGI dans l’hypothèse d’une fusion relevant du régime spécial et dans le cadre de laquelle la société mère d’un groupe est absorbée par une autre société membre du groupe qui exerce l’une des options pour s’ériger tête de groupe.

En vertu de cet amendement, une telle fusion ne sera pas assimilée à une cessation du groupe, permettant le maintien de la dispense de réintégration de la QPFC et des abandons de créance et subventions. Plus généralement, l’ensemble des dispositions prévues par le CGI au titre de la cessation de groupe ne seront pas applicables tant que la société absorbante n’aura pas cessé le groupe ou, si elle est ultérieurement absorbée, tant que la nouvelle société absorbante ne l’aura pas fait.

● Le même amendement contient une autre avancée sensible assouplissant le cadre juridique des sorties et cessations de groupe – qui ont d’importantes conséquences fiscales, ainsi qu’il a été vu.

Cet amendement réécrit le deuxième alinéa de l’article 223 S du CGI, afin d’exclure l’application des dispositions prévues dans de telles hypothèses si, alors que la société mère dénonce l’option qui l’a conduit à s’ériger en société tête de groupe, elle formule une autre option permettant une telle érection. Cela vise par exemple la dénonciation d’une option pour être à la tête d’un groupe horizontal afin de formuler l’option pour être à la tête d’un groupe vertical, ou inversement.

Il s’agit d’une mesure de bon sens, puisqu’à l’exception de la nature de l’option, aucun changement n’est intervenu : la même société est unique redevable de l’IS dû par le groupe et le périmètre de ce dernier est le même.

B. L’ANTICIPATION DES CONSÉQUENCES DU « BREXIT » SUR LE PÉRIMÈTRE DES GROUPES FISCALEMENT INTÉGRÉS

Le second amendement du Gouvernement adopté par le Sénat tire les conséquences que la prochaine sortie de l’Union européenne du Royaume-Uni (« Brexit ») aura sur l’intégration fiscale française, bien que juridiquement le dispositif proposé s’appliquera à toute sortie de l’Union ou de l’accord sur l’Espace économique européen (EEE) (120).

Il est en effet rappelé que la qualité d’entité mère non-résidente, de société étrangère ou de société intermédiaire, permettant la constitution de groupes avec l’inclusion dans les chaînes de participations de sociétés européennes, est subordonnée notamment à la condition que l’entité ou la société en question soit établie dans un État membre de l’Union européenne ou partie à l’accord sur l’EEE. Si cette condition fait défaut, les sociétés françaises détenues par l’entité mère non-résidente et/ou par une société étrangère ou une société intermédiaire se trouvent exclues du périmètre de l’intégration fiscale (121).

1. La continuation des groupes horizontaux associant une société établie dans un État quittant l’Union européenne ou l’accord sur l’EEE

De façon très concrète, une fois le Royaume-Uni hors de l’Union européenne, tous les groupes horizontaux dont l’entité mère non-résidente est établie dans ce pays ou dont certaines sociétés sont détenues par l’intermédiaire d’une société étrangère établie au Royaume-Uni, cesseraient d’exister ou verraient leur périmètre profondément modifié – et réduit.

Afin d’éviter une telle situation, dont l’impact fiscal serait particulièrement lourd, l’amendement du Gouvernement introduit au 6 de l’article 223 L du CGI un nouveau k qui prévoit deux mesures.

● En premier lieu, la société britannique est réputée remplir les conditions prévues dans le cadre de l’intégration fiscale jusqu’à la clôture de l’exercice au cours duquel le retrait de l’Union intervient soit, pour un exercice coïncidant avec l’année civile, jusqu’au 31 décembre 2019.

Cela offre au groupe un délai lui permettant de se préparer, pour réorganiser ses participations ou pour prendre les mesures requises afin de faire face à la réintégration des sommes devant être rapportées au résultat d’ensemble en application des articles 223 F et 223 R du CGI.

● En second lieu, et surtout, ce nouveau k permet à une société étrangère établie dans l’Union ou dans l’EEE et détenue par l’ancienne entité mère non-résidente désormais hors de ces espaces, de se substituer à celle-ci, cette substitution ne constituant pas une cessation du groupe et n’imposant aucun renouvellement des options et accords prévus.

Dans cette hypothèse, le groupe continue.

2. Le maintien temporaire des groupes « Papillon » associant une société établie dans un État quittant l’Union européenne ou l’accord sur l’EEE

L’amendement du Gouvernement prévoit également de compléter le même 6 de l’article 223 L du CGI d’un nouveau l qui traite des groupes « Papillon », dans lesquels une société intermédiaire s’interpose dans la chaîne de détention.

Si cette société est établie dans un État qui se retire de l’Union européenne ou de l’accord sur l’EEE et ne remplit plus, en raison de ce retrait, les conditions pour être qualifiée de société intermédiaire, elle est néanmoins réputée y satisfaire jusqu’à la clôture de l’exercice du retrait.

Cela a pour effet de maintenir dans le périmètre du groupe intégré, jusqu’à la clôture de l’exercice, les sociétés françaises détenues par la société intermédiaire. Ce délai, là aussi, offre la possibilité au groupe de modifier ses participations afin d’éviter que les filiales concernées ne sortent du groupe, ou de prendre les mesures pour faire face à l’imposition qui résultera de la réintégration au résultat d’ensemble de certaines sommes.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

A. L’INTÉRÊT DES AJOUTS FAITS AU SÉNAT

Le Rapporteur général se réjouit de l’accord des deux assemblées sur l’économie générale de la réforme de l’intégration fiscale prévue par le présent article.

Les modifications apportées par le Sénat à l’initiative du Gouvernement, qui viennent d’être présentées, sont certes très techniques mais sont tout à fait bienvenues et doivent être conservées.

B. L’OPPORTUNITÉ DE CERTAINES PRÉCISIONS COMPLÉMENTAIRES

Le Gouvernement avait déposé trois amendements au Sénat, mais a retiré le premier (122) dans la mesure où son adoption aurait fait tomber le second avec lequel il était incompatible : en effet, le deuxième alinéa de l’article 223 R du CGI faisait l’objet d’une réécriture totale par l’amendement I-809 et était parallèlement complété par l’amendement I-1055.

Le dispositif de l’amendement I-809 est pourtant bienvenu, et doit être intégré au présent article 12, la nouvelle lecture du texte offrant à la commission des finances de l’Assemblée l’opportunité de le faire.

En effet, ce dispositif prévoit deux aménagements importants.

● En premier lieu, en réécrivant la première phrase de l’alinéa 30, il précise à l’article 223 F du CGI les modalités de « déneutralisation » de la QPFC imposable dans le cadre de la « niche Copé » au titre de plus-values de cessions intervenues avant 2019.

En l’état de sa rédaction, l’article 12 ne prévoit la réintégration de la QPFC que lors de la première cession des titres réalisée à compter de 2019 ou en cas de sortie du groupe de la société propriétaire des titres également à compter de 2019. Ces hypothèses ne sont pas exhaustives, aussi convient-il d’ajouter les cas dans lesquels cette société propriétaire perd la qualité de société intermédiaire, de société étrangère ou d’entité mère non-résidente, qui sont des catégories de sociétés qui, sans faire partie du groupe, s’inscrivent dans la chaîne de participation et permettent des détentions indirectes de sociétés membres.

● En second lieu, ce dispositif permet d’apporter une précision sur certaines rectifications dans le cadre de fusions relevant du régime spécial prévu à l’article 210 A du CGI (123).

Actuellement, en application du deuxième alinéa de l’article 223 R du CGI, en cas de fusion d’une société membre du groupe ou ayant la qualité de société intermédiaire, de société étrangère ou d’entité mère non-résidente, avec une autre société membre ou ayant la même qualité, la QPFC de la « niche Copé » et les abandons de créance et subventions restent neutralisés : ils ne sont pas réintégrés au résultat d’ensemble au moment de la fusion, la réintégration n’intervenant que lors de la sortie du groupe de la société absorbante.

Il convient de maintenir cette dispense d’imposition de la QPFC de la « niche Copé » et des abandons de créance et subventions dans l’hypothèse de fusions placées sous le régime spécial, dès lors que la sortie du groupe ou la perte d’une qualité propre au régime de l’intégration fiscale résulte d’une telle fusion.

● En conséquence, le Rapporteur général propose de compléter le présent article par ces deux précisions relatives aux hypothèses de « déneutralisation » de la QPFC de la « niche Copé » et aux conséquences des fusions sur l’imposition de certaines opérations.

Il propose également de préciser les modalités d’entrée en vigueur des modifications apportées au régime de l’intégration fiscale pour que les mesures relatives au « Brexit » puissent bénéficier à tous les groupes concernés.

C. LE MAINTIEN À 12 % DU TAUX DE LA QUOTE-PART IMPOSABLE DANS LE CADRE DE LA « NICHE COPÉ »

Enfin, l’évolution du contexte national depuis l’examen en première lecture du présent projet de loi par l’Assemblée nationale, notamment s’agissant des importantes mesures annoncées par le président de la République et le Premier ministre en faveur du pouvoir d’achat des Français, suppose l’identification de pistes de financement.

À cet égard, le maintien à 12 % du taux de la QPFC de la « niche Copé » pour les cessions entre sociétés membres d’un groupe fiscalement intégré et les cessions assimilées au regard du droit européen permettrait de dégager des recettes supplémentaires.

*

* *

Article 13
Réforme des dispositifs de limitation des charges financières

Cet article transpose en droit français le dispositif d’encadrement de la déductibilité des charges financières nettes prévues à l’article 4 de la directive du 12 juillet 2016 contre les pratiques d’évasion fiscales, connue sous son acronyme anglais « ATAD » (pour « Anti-Tax Avoidance Directive », soit directive contre l’évasion fiscale) (124). Pour une présentation détaillée du droit en vigueur et du dispositif initialement prévu, il est renvoyé au commentaire de cet article réalisé dans le cadre de la première lecture du texte par l’Assemblée nationale (125).

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

L’Assemblée nationale, tout en conservant l’économie générale du dispositif initial, a substantiellement enrichi ce dernier en tirant notamment parti des marges de manœuvres offertes par la directive.

A. ÉTAT DU DROIT

1. Les outils d’encadrement de la déductibilité des charges financières

Le droit français contient une demi-douzaine de dispositifs d’encadrement de la déductibilité des charges financières, ces dernières pouvant constituer un vecteur privilégié d’évasion fiscale.

● Parmi ces outils, le I de l’article 212 du CGI encadre la déductibilité des intérêts versés par une entreprise à des entreprises qui lui sont liées (relation mère-fille ou relation de sociétés sœurs). Cet encadrement est double :

– le montant des intérêts admis en déduction est plafonné par application du taux moyen pratiqué par les établissements de crédit (a du I) ;

– la déduction n’est admise que si l’entreprise à qui les intérêts sont servis est assujettie, à raison de ces intérêts, à un impôt sur les bénéfices au moins égal au quart de l’impôt français (b du même I).

● Les II et III du même article 212 consacrent un outil particulier dédié à la lutte contre la sous-capitalisation des entreprises, qui limite le montant d’intérêts déductibles en cas de dépassement simultané de trois ratios :

– ratio d’endettement, reposant sur le rapport entre le montant des sommes laissées ou mises à disposition de l’entreprise par des entreprises liées et une fois et demie les capitaux propres de l’entreprise ;

– ratio de couverture d’intérêts, correspondant à 25 % du résultat courant avant impôt majoré des intérêts déductibles, des dotations aux amortissements et de la quote-part du loyer annuel servant au remboursement du capital du bien pris en crédit-bail ;

– ratio d’intérêts servis, reposant sur le rapport entre les intérêts servis aux entreprises liés et ceux perçus par celles-ci.

Le III de cet article 212 prévoit une clause de sauvegarde permettant d’exclure la limitation du montant d’intérêts déductibles si l’entreprise démontre que son ratio d’endettement, entendu ici comme le rapport entre le montant des dettes et celui des capitaux propres, n’excède pas celui du groupe auquel elle appartient.

L’article 223 B du CGI adapte l’outil de lutte contre la sous-capitalisation aux sociétés appartenant à un groupe fiscalement intégré au sens des articles 223 A et 223 A bis du CGI.

● Existe également un mécanisme de plafonnement général de la déductibilité des charges financières nettes en application des articles 212 bis et 223 B bis du CGI, le second ayant trait à l’intégration fiscale. Les charges financières nettes correspondent à la différence positive entre les charges financières et les produits financiers soit, de façon simplifiée, à la différence entre les intérêts versés et ceux perçus.

En vertu de ce mécanisme, communément appelé « rabot », les charges financières nettes sont réintégrées au résultat à hauteur de 25 % de leur montant, sauf si ce dernier est inférieur à 3 millions d’euros.

● Enfin, l’un des autres dispositifs d’encadrement est prévu au IX de l’article 209 du CGI et porte spécifiquement sur la déductibilité des charges financières afférentes à l’acquisition de titres de participation (126).

2. Le mécanisme de plafonnement prévu par la directive « ATAD »

Adoptée le 12 juillet 2016, la directive « ATAD », qui s’inscrit dans le cadre des travaux contre l’évasion fiscale conduits par l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE), prévoit plusieurs outils renforçant les arsenaux juridiques des États membres contre l’érosion des bases d’imposition et le transfert abusif de bénéfices.

Parmi ces outils figure, à l’article 4 de la directive, un mécanisme de plafonnement de la déductibilité des charges financières nettes (appelées « surcoûts d’emprunt »), en application duquel ces charges ne sont admises en déduction que dans la limite du plus élevé des deux plafonds suivants :

– 3 millions d’euros ;

– 30 % de l’EBITDA (« Earnings Before Interest, Taxes Depreciation and Amortization »), c’est-à-dire le résultat courant avant intérêts, impôts, provisions pour dépréciation et dotations aux amortissements.

L’article 4 prévoit différentes possibilités d’assouplissement du mécanisme de plafonnement :

– certains organismes peuvent être exclus du champ du plafonnement, comme les entités autonomes et les sociétés financières ;

– certaines charges peuvent elles aussi être exclues, notamment s’agissant de celles afférentes à des emprunts contractés pour le financement de projets d’infrastructures publiques ;

– des clauses de sauvegarde sont prévues, atténuant le plafonnement en permettant des déductions supplémentaires ;

– enfin, sont ouvertes des possibilités de report des charges financières nettes non admises en déduction et de la capacité de déduction inemployée.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

● Le présent article 13 transpose l’article 4 de la directive « ATAD » sans laxisme ni rigueur excessive et pour une application aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019. Il procède à cet effet à la réécriture intégrale des articles 212 bis et 223 B bis du CGI et abroge ainsi le mécanisme actuel du « rabot ».

La notion de charges financières nettes retenue correspond à la définition donnée par la directive ; elle est plus large que celle actuellement prévue dans le cadre du « rabot ».

Les plafonds de déductibilité sont les mêmes que ceux fixés par la directive, à savoir 3 millions d’euros ou 30 % de l’EBITDA. Ce dernier est défini comme le résultat fiscal imposable au taux normal ou au taux réduit applicable à certaines petites entreprises, majoré des charges financières nettes, des amortissements admis en déduction, des provisions déductibles fiscalement et des plus-values et moins-values imposées à un taux réduit.

Une clause de sauvegarde permet de déduire 75 % des charges initialement non admises en déduction, si l’entreprise montre que le ratio entre ses fonds propres et l’ensemble de ses actifs est égal ou supérieur au même ratio apprécié au niveau du groupe.

Inversement, en cas de sous-capitalisation, un durcissement de l’encadrement est prévu, conduisant à l’application de plafonds réduits à un million d’euros et 10 % de l’EBITDA. La sous-capitalisation est appréciée au regard du ratio d’endettement, similaire à celui prévu à l’actuel II de l’article 212 du CGI.

● Compte tenu de la mise en place d’un nouveau dispositif contre la sous-capitalisation, les règles actuellement en vigueur, prévues aux II et III de l’article 212, sont abrogées.

D’autres outils, redondants avec le nouveau mécanisme ou jugés peu efficaces au regard des objectifs poursuivis, sont également abrogés.

● Enfin, la transposition est assortie d’un dispositif de report afin d’assurer au nouveau mécanisme une certaine souplesse :

– les charges financières nettes non admises en déduction peuvent être reportées en avant, sans limitation temporelle ;

– la capacité de déduction inemployée peut être reportée en avant sur cinq exercices.

● La réforme de l’encadrement de la déductibilité des charges financières réalisée par le présent article ne fait l’objet que d’un chiffrage partiel limité aux exercices ouverts en 2019. Sur cette base, le nouveau dispositif devrait entraîner une perte de recettes d’IS à hauteur de 200 millions d’euros, dont environ 120 millions d’euros supportés au titre de l’exercice budgétaire 2019.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

En plus de cinq amendements rédactionnels ou de précision du Rapporteur général ou de la commission des finances – et trouvant leur origine dans des initiatives du Rapporteur général –, adoptés avec l’avis favorable du Gouvernement (127), l’Assemblée nationale a assoupli le dispositif proposé sur deux aspects principaux.

● D’une part, elle a adopté un amendement de la commission des finances portant sur le champ d’application du nouveau mécanisme, initialement déposé par le Rapporteur général et auquel s’étaient ralliés en commission les auteurs d’amendements concurrents membres des groupes LR et UDI, Agir et Indépendants, et pour lequel le Gouvernement s’en est remis à la sagesse de l’Assemblée (128). Cet amendement exclut des charges financières retenues pour l’application du nouveau plafonnement celles supportées par le cocontractant de l’administration au titre d’opérations réalisées dans le cadre de contrats de commande publique relatifs à des projets d’infrastructures de long terme présentant un intérêt public : marchés publics de travaux, marchés de partenariat, contrats de concession de travaux, baux emphytéotiques administratifs.

Cet assouplissement correspond à l’une des hypothèses d’exclusion permises par la directive « ATAD » et l’OCDE, et dont le fondement repose sur l’intérêt général attaché aux opérations réalisées dans le cadre de ces contrats et sur la forte empreinte publique qui s’y attache, facteur limitant les risques de manipulations fiscales.

Il s’agit également d’un dispositif qui existe actuellement dans le cadre du « rabot ». À la différence de ce dernier, toutefois, l’exclusion adoptée par l’Assemblée nationale :

– vise également les contrats conclus sous l’empire des nouvelles dispositions législatives applicables à la commande publique ;

– ne se limite pas aux contrats conclus avant l’entrée en vigueur du mécanisme d’encadrement, mais concerne également les contrats futurs.

● D’autre part, toujours à l’initiative de sa commission des finances résultant d’un amendement initialement déposé par le Rapporteur général auquel s’étaient ralliés en commission des députés membres du groupe UDI, Agir et Indépendants auteurs d’un amendement allant dans le même sens, et suivant l’avis favorable du Gouvernement en séance, l’Assemblée nationale a introduit une clause de sauvegarde dans le dispositif propre à la lutte contre la sous-capitalisation (129).

Cette clause, qui exclut l’application des plafonds réduits de déductibilité, joue si le ratio d’endettement de l’entreprise est inférieur ou égal au ratio d’endettement du groupe auquel elle appartient. Ce ratio correspond ici au rapport entre le montant des dettes et celui des fonds propres. Il s’agit d’un mécanisme voisin de la clause de sauvegarde prévue au III de l’article 212 du CGI, dans sa rédaction actuelle.

Ainsi complété, le dispositif est préservé de toute application excessivement stricte tout en offrant les garanties requises pour une mise en œuvre efficace.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Tout en approuvant l’équilibre global issu des travaux de l’Assemblée nationale, le Sénat, outre des précisions introduites à l’initiative du Gouvernement et adoptées avec l’avis favorable de la commission (130), a modifié le fond du dispositif sur plusieurs points.

A. LES MODIFICATIONS RELATIVES À L’EXCLUSION DES CHARGES FINANCIÈRES AFFÉRENTES À DES PROJETS D’INFRASTRUCTURES

Deux modifications ont été apportées aux dispositions relatives aux projets d’infrastructures.

1. Les aménagements apportés à l’exclusion introduite par l’Assemblée nationale

En premier lieu, le Sénat a adopté un amendement du Gouvernement assorti d’un avis de sagesse de la commission, complété par l’adoption d’un sous-amendement déposé par M. Daniel Gremillet (LR) malgré les deux avis défavorables de la commission et du Gouvernement (131).

● L’amendement du Gouvernement vise à encadrer l’exclusion du champ du plafonnement des charges financières afférentes à certains projets d’infrastructures d’intérêt public.

D’une part, il prévoit le maintien de l’exclusion actuellement en vigueur dans le cadre du « rabot », applicable aux délégations de service public, aux contrats de concession de travaux publics, aux contrats de concession et aux contrats de partenariat conclus sous l’empire des dispositions applicables avant le 29 décembre 2012. Cela revient à conserver la « clause de grand-père » qui existe aujourd’hui.

Cette clause est étendue aux contrats conclus avec un pouvoir adjudicateur ou une entité adjudicatrice établie dans l’Union européenne.

D’autre part, il aménage le dispositif adopté par l’Assemblée nationale s’agissant des contrats conclus après la promulgation de la loi de finances pour 2013 (132) sur deux points :

– les contrats concernés sont ceux inclus dans la période intermédiaire, c’est-à-dire ceux conclus à compter du 29 décembre 2012 et dont la procédure a été engagée avant la date de promulgation de la loi de finances qui résulterait de l’adoption du présent projet de loi ;

– le plafonnement n’est plus exclu mais fait l’objet d’une atténuation : la déduction complémentaire de 75 % des charges non admises initialement en déduction sera de droit.

Cet aménagement est consacré à un nouveau III bis enrichissant les articles 212 bis et 223 B bis dans leur rédaction résultant du présent article.

En vertu d’un nouveau III ter complétant lui aussi les articles 212 bis et 223 B bis, le maintien du « rabot » et le bénéfice du dispositif aménagé pour les contrats inclus dans la période intermédiaire sont optionnels et supposent que l’opérateur du projet, les charges financières, les actifs et les revenus se situent dans l’Union européenne.

Enfin, l’amendement du Gouvernement exclut tout traitement particulier pour les contrats dont la procédure d’attribution n’a pas été lancée avant l’entrée en vigueur de la loi résultant de l’adoption du présent texte.

● Le sous-amendement de M. Gremillet vise à compléter le second volet de l’amendement du Gouvernement sur les contrats inclus dans la période intermédiaire, afin d’y intégrer les concessions d’utilisation du domaine public maritime destinées à accueillir des éoliennes en mer.

D’après l’exposé sommaire du sous-amendement, six projets ont déjà été attribués mais le contrat d’achat d’électricité afférent n’a pas été signé.

2. L’extension de l’exclusion aux infrastructures ferroviaires

En second lieu, à l’initiative de sa commission des finances et malgré l’avis défavorable du Gouvernement (133), le Sénat a exclu du champ d’application du plafonnement introduit par le présent article les charges financières supportées par une entreprise au titre des emprunts qu’elle a contractés pour le financement d’infrastructures ferroviaires publiques de long terme.

B. L’AMÉNAGEMENT DU PLAFONNEMENT RENFORCÉ EN CAS DE SOUS-CAPITALISATION

Enfin, le Sénat a adopté un amendement du Gouvernement faisant l’objet d’un avis favorable de la commission (134) qui aménage le dispositif d’encadrement renforcé de la déductibilité des charges financières nettes en cas de sous-capitalisation.

L’objectif des modifications ainsi apportées est d’éviter un effet de seuil pénalisant et de mieux proportionner les conséquences du dispositif d’encadrement renforcé pour les entreprises concernées.

À cet effet, sont prévues deux assiettes de charges financières nettes faisant l’objet d’un encadrement spécifique et qui trouvent à s’appliquer si le montant des sommes laissées ou mises à la disposition de l’entreprise par l’ensemble des entreprises liées excède une fois et demie le montant des fonds propres.

Cette rédaction, si elle s’écarte de celle initialement prévue qui reprenait le ratio d’endettement existant actuellement au II de l’article 212 du CGI, aboutit néanmoins au même résultat, ainsi que le commentaire de première lecture l’indiquait (135).

La première assiette, liée à la dette vis-à-vis d’entreprises non liées au sens du 12 de l’article 39 du CGI et à la dette vis-à-vis d’entreprises liées n’excédant pas une fois et demie les fonds propres de l’entreprise, permet la déduction d’une fraction des charges financières nettes, dans la limite du plafond de droit commun, soit 30 % de l’EBITDA ou 3 millions d’euros, avec un ajustement reposant sur le rapport entre la somme de ces dettes et l’ensemble des dettes de l’entreprise.

La seconde assiette repose sur le rapport entre les dettes vis-à-vis des entreprises liées qui excédent une fois et demie les fonds propres de l’entreprise et l’ensemble des dettes de celle-ci. Elle permet la déduction du solde des charges financières nettes non déduites au titre de la première assiette. Les charges qui resteraient à déduire peuvent faire l’objet d’un report en avant mais seulement pour un tiers de leur montant.

Ce nouveau dispositif, qui remplace les règles initialement prévues reposant sur l’application automatique d’un plafond réduit à 10 % de l’EBITDA ou un million d’euros, modifie en conséquence le 1 du V des articles 212 bis et 223 B bis du CGI. L’amendement prévoit par ailleurs de très nombreuses coordinations liées à cette modification.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

La version de l’article 13 adoptée par le Sénat conserve les aspects fondamentaux du dispositif voté par l’Assemblée nationale. Certaines des modifications introduites sont opportunes, d’autres ne semblent pas devoir être reprises.

A. L’OPPORTUN AMÉNAGEMENT GOUVERNEMENTAL DU DISPOSITIF RELATIF AUX CHARGES AFFÉRENTES À DES INFRASTRUCTURES PUBLIQUES

Les aménagements apportés par le Gouvernement à l’encadrement des charges financières afférentes à des contrats portant sur des infrastructures publiques paraissent pertinents et équilibrés :

– maintenir l’exclusion des charges afférentes à des contrats qui n’étaient pas pris en compte dans le « rabot » évitera tout effet indésirable pour l’exécution de ces contrats ;

– prévoir un plafonnement assoupli s’agissant des contrats inclus dans la période intermédiaire ménage le dispositif introduit à l’Assemblée et s’inscrit dans la même logique que celle qui avait conduit à l’exclusion de certains contrats lors de la mise en place du « rabot » ;

– supprimer l’exclusion pour les contrats dont la procédure n’a pas été lancée une fois la loi promulguée n’apparaît pas incohérent dans la mesure où les conditions de financement de ces contrats tiendront nécessairement compte des nouvelles règles de plafonnement applicables – ce qui par définition ne peut être le cas pour les contrats inclus dans la période intermédiaire, justifiant ainsi la différence de traitement.

B. LES DIFFICULTÉS DES EXTENSIONS RELATIVES AUX PROJETS ÉOLIENS ET AUX INFRASTRUCTURES FERROVIAIRES

En revanche, l’extension du plafonnement assoupli aux conventions d’occupation domaniale dans le cadre de la construction de parcs éoliens marins résultant de l’adoption du sous-amendement de M. Gremillet, et l’exclusion de la prise en compte des charges afférentes aux projets d’infrastructures ferroviaires, introduite à l’initiative de la commission, n’apparaissent pas souhaitables.

● D’une part, l’extension aux éoliennes, si elle peut paraître séduisante, pose plusieurs difficultés :

– les exceptions et aménagements prévus par la directive concernent les infrastructures publiques, là où le dispositif résultant du sous-amendement pourra bénéficier à des équipements privés, en contradiction avec le texte européen
– point d’ailleurs expressément souligné au Sénat par le Gouvernement et la commission ;

– au-delà de cet obstacle juridique dirimant, réserver un traitement différent à l’éolien marin par rapport à l’éolien terrestre ou, s’agissant d’autres modes de production d’énergies renouvelables, aux installations photovoltaïques, ne va pas de soi et risque d’entraîner une rupture d’égalité.

● D’autre part, l’exclusion concernant les infrastructures ferroviaires ne semble pas totalement justifiée ou, en tout état de cause, potentiellement prématurée :

– son impact, notamment budgétaire, n’est pas quantifié ;

– compte tenu de l’adoption de l’amendement du Gouvernement modifiant la prise en compte des charges afférentes aux contrats relatifs à des infrastructures publiques, cette exclusion, qui n’est pas bornée dans le temps, est insérée à un endroit qui paraît rendre difficilement intelligible le dispositif ;

– cette exclusion est paradoxale dans la mesure où, ainsi qu’il a été vu, le Sénat était favorable à l’aménagement du dispositif adopté par l’Assemblée nationale pour ne pas l’appliquer aux futurs contrats.

C. UN ASSOUPLISSEMENT BIENVENU DU DISPOSITIF DE PLAFONNEMENT RENFORCÉ EN CAS DE SOUS-CAPITALISATION

S’agissant des modifications apportées au dispositif de lutte contre la sous-capitalisation, le Rapporteur général tient à saluer les efforts entrepris par le Gouvernement, bien que le dispositif, par son ampleur, aurait sans doute mérité un examen que n’a pas permis le dépôt relativement tardif de l’amendement gouvernemental.

Ce dispositif s’inscrit au demeurant dans la logique ayant conduit l’Assemblée nationale à introduire une clause de sauvegarde en cas de sous-capitalisation : la transposition de la directive « ATAD » doit être ferme sans être excessive.

Pour bienvenu qu’il soit, ce dispositif paraît néanmoins entaché d’une coquille dans la première assiette prévue : le a du 1 du V des articles 212 bis et 223 B bis, structure réécrite par l’amendement du Gouvernement, prévoit un rapport entre, au numérateur, les sommes laissées par les entreprises non liées et une fois et demie les fonds propres et, au dénominateur, l’ensemble des sommes laissées à l’entreprise.

Telle que rédigée, la partie relative au numérateur est difficilement intelligible dans la mesure où la relation entre les deux éléments constituant ce numérateur n’est pas précisée. En toute logique, cette relation est celle d’une somme, le numérateur correspondant à l’ajout de la dette à l’égard des entreprises non liées et une fois et demie le montant des fonds propres.

*

* *

Compte tenu de l’ensemble de ces éléments, le Rapporteur général propose de conserver l’essentiel de l’article dans sa rédaction adoptée par le Sénat, tout en supprimant les éléments relatifs aux projets éoliens et aux infrastructures ferroviaires, et en apportant au nouveau dispositif applicable en cas de sous-capitalisation la précision susmentionnée.

*

* *

Article 13 bis A (nouveau)
Extension aux titres remis en contrepartie d’un apport partiel d’actif relevant du régime spécial des fusions de l’ancienneté afférente aux éléments apportés

Le présent article, introduit par le Sénat à l’initiative du Gouvernement, apporte une précision opportune dans le cadre du régime spécial des fusions en étendant aux titres remis en contrepartie d’un apport partiel d’actif d’éléments assimilés à une branche complète d’activité l’antériorité afférente aux éléments apportés.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’apport partiel d’actif désigne l’opération par laquelle une société (la société apporteuse) va apporter une partie de ses éléments d’actifs, en contrepartie de quoi elle recevra des titres émis par la société bénéficiaire de l’apport. De tels apports se distinguent en principe des fusions ou scissions, qui entraînent la disparition de la société absorbée ou scindée.

En application du 1 de l’article 210 B du CGI, l’apport partiel d’actif d’une ou plusieurs branches complètes d’activité ou d’éléments assimilés est éligible au régime spécial des fusions prévu à l’article 210 A du CGI et qui prévoit un sursis d’imposition des plus-values.

Pour mémoire, une branche complète d’activité correspond à l’ensemble des éléments d’actif et de passif constituant, du point de vue de l’organisation d’une société, une exploitation autonome. Les éléments assimilés à une branche complète d’activité, en application du dernier alinéa du 1 de l’article 210 B, correspondent aux apports de participations portant sur plus de 50 % du capital de la société apporteuse ou conférant le contrôle de cette dernière.

Le régime spécial des fusions a été considérablement réformé à compter du 1er janvier 2018 par l’article 23 de la seconde loi de finances rectificative pour 2017 (136). L’une des modifications a consisté en la suppression de la condition de détention pendant trois ans des titres remis en contrepartie d’un apport pour bénéficier du régime spécial (137).

La suppression de cette condition est opportune mais peut avoir pour effet de priver la société apporteuse du bénéfice du régime des plus-values à long terme au titre de la cession des titres remis en contrepartie de l’apport. En effet, ce régime suppose une détention des titres depuis au moins deux ans, condition qui était nécessairement satisfaite sous l’empire du droit antérieur mais qui pourrait désormais faire défaut dans certaines hypothèses.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article, qui résulte de l’adoption par le Sénat d’un amendement du Gouvernement faisant l’objet d’un avis favorable de la commission (138), apporte une réponse aux difficultés précédemment évoquées.

● Il introduit à l’article 210 B du CGI un nouveau 1 bis portant spécifiquement sur les apports partiels d’actif d’éléments assimilés. Dans cette situation, en cas d’échange de titres dans le cadre d’un tel apport, la société apporteuse pourra prendre en compte l’ancienneté des titres apportés pour le calcul de la durée de détention des titres remis en contrepartie de l’apport.

À titre d’exemple, une société apporte des titres qu’elle détenait depuis dix-huit mois. Des titres lui sont remis en contrepartie, titres qu’elle cède au bout d’un an. En vertu du nouveau dispositif, la durée de détention des titres ainsi cédés sera de deux ans et demi, et non d’un an. La cession pourra donc être éligible au régime des plus-values à long terme.

● Le présent article procède également à des coordinations liées à la suppression de la condition de détention des nouveaux titres :

– il abroge le III de l’article 54 septies du CGI, relatif à la tenue d’un état permettant de vérifier la satisfaction de cette condition ;

– il abroge en conséquence le II de l’article 1763 du CGI sanctionnant le défaut de production de l’état prévu au III de l’article 54 septies.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le dispositif proposé par le Gouvernement et adopté par le Sénat est opportun : il évite toute pénalisation indue des sociétés apporteuses de titres pour le calcul des plus-values et est de nature à fluidifier les fusions.

En conséquence, le Rapporteur général propose d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 13 bis (nouveau)
Mise en place de retenues à la source
pour lutter contre les montages reposant sur l’arbitrage de dividendes

Le présent article, introduit par le Sénat, met en place deux outils destinés à lutter contre les montages fiscaux reposant sur l’arbitrage de dividendes dont l’ampleur a été récemment révélée par un consortium de journaux, dont Le Monde, à travers l’affaire baptisée « CumEx Files ».

I. ÉTAT DU DROIT

A. LES RÈGLES D’IMPOSITION DES DIVIDENDES

1. La distribution des dividendes

Un dividende est la part des bénéfices d’une société qui est distribuée à un associé, en principe proportionnellement à la participation de ce dernier dans le capital social.

La distribution des dividendes est encadrée par le code de commerce. Le premier alinéa de l’article L. 232-12 de ce dernier prévoit ainsi que la part des sommes distribuables attribuées sous forme de dividendes est déterminée par l’assemblée générale de l’entreprise après approbation des comptes annuels. Le second alinéa de cet article ouvre la possibilité de distribuer des acomptes sur dividendes avant l’approbation des comptes si certaines conditions sont réunies.

Aux termes de l’article L. 232-13 du même code, la mise en paiement des dividendes, dont les modalités sont fixées par l’assemblée générale, doit intervenir dans un délai maximal de neuf mois après la clôture de l’exercice auquel ils se rattachent.

Dans l’hypothèse d’une cession de titres, les dividendes sont en principe dus au cessionnaire si la cession est postérieure à la décision de distribuer les dividendes, et restent acquis au cédant si la cession est antérieure à cette décision. Ce principe est logique, les dividendes n’ayant pas d’existence tant que l’assemblée générale n’a pas voté leur distribution. Les parties à la cession peuvent néanmoins prévoir d’autres modalités pour répartir entre elles les dividendes, généralement prorata temporis.

2. Le régime mère-fille français

Prévu aux articles 145 et 216 du CGI, le régime des sociétés mères et filiales français, ou « régime mère-fille », permet à une société mère de retrancher de son résultat imposable, sous réserve d’une quote-part de frais et charges, les produits de participations qu’elle perçoit de ses filiales françaises ou étrangères et qui résultent de titres de participation détenus depuis au moins deux ans et représentant au moins 5 % du capital de la filiale.

Ce régime conduit donc à une quasi-exonération d’IS des produits de participation, la quote-part imposable correspondant à 5 % des produits (1 % dans le cadre de l’intégration fiscale).

3. La retenue à la source applicable aux distributions de certains revenus hors de France et l’exonération au titre du régime mère-fille

● La distribution de dividendes et, plus généralement, de revenus distribués mentionnés aux articles 108 à 117 bis du CGI par une personne établie en France à une personne qui n’a pas son domicile fiscal ou son siège en France est passible d’une retenue à la source en application de l’article 119 bis du CGI.

Le taux de cette retenue à la source est fixé par renvoi aux 1° et 2° du 1 de l’article 187 du CGI, qui fixe le taux de la retenue à la source sur les distributions de produits d’actions et parts sociales et revenus assimilés, soit :

– 15 % pour les bénéficiaires personnes morales lorsque sont concernés des revenus afférents à certaines obligations ou des dividendes versés à des organismes établis dans l’Union européenne ou dans un État partie à l’accord sur l’EEE qui, s’ils étaient établis en France, seraient imposés dans les conditions prévues au 5 de l’article 206 du CGI (139) ;

– 30 % pour les bénéficiaires personnes morales dans les autres cas ;

– 12,8 % pour les bénéficiaires personnes physiques.

Le 2 du même article 187 prévoit un taux de 75 % lorsque le versement est effectué au profit d’une personne établie dans un État ou territoire non coopératif (ETNC), sauf si le débiteur des versements démontre que la distribution n’a pas pour objectif de localiser dans un ETNC, dans un but de fraude fiscale, les montants distribués.

La retenue à la source prévue à l’article 119 bis ne s’applique pas aux montants distribués aux organismes de placement collectif de valeurs mobilières (OPCVM), en application du 2 de cet article. Cette exonération résulte d’une décision de la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) déclarant contraire au droit de l’Union européenne le fait que seuls les OPCVM non-résidents étaient touchés par la retenue à la source (140).

L’article 76 de l’annexe II du CGI prévoit que les établissements payeurs – notion définie à l’article 75 de la même annexe II – doivent exiger des bénéficiaires des revenus distribués certains éléments, notamment le justificatif de leur résidence fiscale.

En application de l’article 78 de cette annexe II, lorsque les revenus sont distribués à une personne domiciliée hors de France, l’établissement payeur prélève la retenue à la source et délivre au bénéficiaire des revenus un certificat mentionnant le crédit d’impôt auquel le bénéficiaire peut prétendre. Cette modalité d’imposition correspond à la procédure dite « normale ».

● L’article 119 ter du CGI prévoit une exonération de la retenue à la source dans le cadre du régime mère-fille européen : il transpose la directive du 30 novembre 2011 concernant ce régime (141).

L’application de cette exonération suppose la réunion des conditions suivantes :

– la filiale distributrice doit être assujettie à l’IS au taux normal sans en être exonérée ;

– la société mère bénéficiaire doit :

• être assujettie à un impôt équivalent à l’IS ;

• avoir son siège dans un État membre de l’Union européenne ou dans un État partie à l’accord sur l’EEE ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative contre la fraude et l’évasion fiscales ;

• détenir au moins 10 % du capital de la société distributrice depuis au moins deux ans, taux ramené à 5 % si la société mère est dans l’impossibilité d’imputer la retenue à la source, notamment du fait d’une exonération dans son État.

L’exonération s’applique également aux dividendes distribués à l’établissement stable d’une société mère européenne, s’il est situé en France ou dans un État membre de l’Union européenne ou partie à l’accord sur l’EEE.

Une clause anti-abus est prévue : le bénéfice de l’exonération est exclu si l’opération repose sur une motivation principalement fiscale, la démonstration de cette motivation incombant à l’administration.

B. L’INCOMPATIBILITÉ AVEC LE DROIT EUROPÉEN DES DISPOSITIFS FISCAUX INDUISANT DES DISCRIMINATIONS FONDIS SUR LA RÉSIDENCE

1. L’interdiction de retenues à la source conduisant à des différences de traitement injustifiées

L’instauration en droit national de retenues à la source doit toujours être faite avec prudence compte tenu des exigences du droit européen résultant du régime mère-fille.

Plus généralement, ce droit européen rend délicate la mise en place de retenues à la source qui conduisent à des différences de traitement fondées sur la résidence fiscale : de telles différences sont en effet de nature à porter atteinte à la liberté d’établissement et à la libre circulation des capitaux, y compris si les retenues à la source sont motivées par un souci de meilleur recouvrement de l’impôt.

La Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) a eu l’occasion de le rappeler dans une décision très récente rendue le 22 novembre dernier, concernant la France et censurant la retenue à la source frappant uniquement les dividendes distribués à des sociétés non-résidentes déficitaires, les sociétés déficitaires résidentes bénéficiant des mécanismes classiques de report de déficits et, partant, d’un avantage de trésorerie (142).

2. La prohibition des mécanismes de présomption générale de fraude et d’évasion fiscales

Si le droit de l’Union européenne admet des différences de traitement et des restrictions motivées par la lutte contre la fraude et l’évasion fiscales, encore faut-il que les obstacles ainsi mis en place soient justifiés et proportionnés.

À cet égard, la CJUE censure les dispositifs mettant en place une présomption générale de fraude et d’évasion fiscales, comme en témoignent notamment deux décisions récentes concernant la France.

● Dans une décision Euro Park Service du 8 mars 2017, la Cour a rappelé que les États membres ne peuvent, sauf à méconnaître les libertés de circulation consacrées par les traités et les règles de droit dérivé applicables, recourir à une présomption générale de fraude et d’évasion fiscales (était en cause l’agrément préalable obligatoire subordonnant le bénéfice du régime spécial des fusions pour les opérations transfrontières) (143).

La CJUE précise ainsi que, « pour vérifier si l’opération concernée poursuit un objectif de fraude ou d’évasion fiscales, les autorités nationales compétentes ne sauraient se contenter d’appliquer des critères généraux prédéterminés, mais doivent procéder, cas par cas, à un examen global de cette opération, étant donné que l’institution d’une règle revêtant une portée générale excluant automatiquement certaines catégories d’opérations de l’avantage fiscal, sans qu’il soit tenu compte de la question de savoir s’il y a ou non effectivement fraude ou évasion fiscales, irait au-delà de ce qui est nécessaire pour éviter une telle fraude ou une telle évasion fiscale et porterait atteinte à l’objectif poursuivi » (144).

Elle ajoute que « dans la mesure où la législation en cause au principal, afin d’accorder le bénéfice [de l’avantage fiscal] d’une manière systématique et inconditionnelle, exige que le contribuable démontre que l’opération concernée est justifiée par un motif économique et qu’elle n’a pas comme objectif principal ou l’un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales, sans que l’administration fiscale soit tenue de fournir ne serait-ce qu’un commencement de preuve de l’absence de motifs économiques valables ou d’indices de fraude ou d’évasion fiscales, cette législation instaure une présomption générale de fraude ou d’évasion fiscales » (145).

Ces considérations valent également à l’égard des libertés garanties par le TFUE : la Cour rappelle en effet, à propos de la liberté d’établissement, que « une législation fiscale […] qui instaure une présomption générale de fraude ou d’évasion fiscales va au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre ledit objectif et ne saurait dès lors justifier une entrave à cette liberté » (146).

La décision Euro Park Service n’est pas un arrêt obscur et inconnu mais est, au contraire, familière au Parlement : c’est en effet elle qui a conduit à réformer le régime spécial des fusions dans le cadre de la seconde loi de finances rectificative pour 2017 en supprimant l’agrément préalable applicable jusque-là et censuré par la Cour (147).

● La disproportion de telles présomptions a été réitérée par la Cour en septembre 2017, dans une décision Eqiom concernant la clause anti-abus du régime mère-fille prévue à l’article 119 ter du CGI dans sa rédaction antérieure à 2016. Cette ancienne version de la clause anti-abus reposait sur une logique inverse des dispositions actuelles : elle prévoyait l’exclusion du bénéfice de l’exonération de retenue à la source s’agissant des dividendes versés à une entreprise contrôlée par une personne morale établie dans un pays tiers à l’Union européenne, sauf preuve que la chaîne de participation n’avait pas pour objectif principal de bénéficier de l’exonération (148).

Dans cette décision, la Cour a rappelé que « une présomption générale de fraude et d’abus ne saurait justifier ni une mesure fiscale qui porte atteinte aux objectifs d’une directive, ni une mesure fiscale portant atteinte à l’exercice d’une liberté fondamentale garantie par le traité » (149).

Aux points 36 et 37 de sa décision, s’agissant de la directive mère-fille, et aux points 64 et 65, s’agissant de la liberté d’établissement, la CJUE réitère l’analyse développée dans la décision Euro Park Service pour juger qu’une présomption générale n’imposant aucun commencement de preuve à la charge de l’administration méconnaît les normes européennes au respect desquelles la législation nationale est tenue.

C. LES RÈGLES PARTICULIÈRES RÉSULTANT DE CONVENTIONS FISCALES

Certaines conventions fiscales visant à éviter la double imposition conclues par la France avec d’autres États ou territoires prévoient des taux réduits de retenue à la source, voire une exonération totale. Ces conventions, en vertu de l’article 55 de la Constitution, priment la loi nationale.

Face à de telles conventions, la procédure normale précédemment décrite s’applique si le bénéficiaire des revenus n’a pas été en mesure de justifier, préalablement à la mise en paiement des dividendes, sa résidence fiscale à travers la production d’un certificat de résidence fourni par l’administration fiscale de son État.

Est également prévue une procédure dite « simplifiée » permettant au bénéficiaire des revenus d’obtenir, dès la mise en paiement des revenus, l’avantage fiscal conventionnel (taux réduit ou exonération), sous réserve que ce bénéficiaire fournisse un formulaire de résidence (150).

Lorsque le bénéficiaire est connu de l’établissement payeur, l’article 76 de l’annexe II du CGI dispense de l’exigence de fourniture de ce formulaire pour l’obtention immédiate de l’avantage fiscal conventionnel : l’établissement payeur doit alors simplement tenir à la disposition de l’administration les éléments relatifs à la résidence du bénéficiaire.

D. L’AFFAIRE « CUMEX FILES » : DES MONTAGES REPOSANT SUR L’ARBITRAGE DE DIVIDENDES

Les révélations de fraude et d’évasion fiscales des « CumEx Files » reposent sur des montages relatifs aux dividendes et sur la notion cardinale d’« arbitrage de dividendes », qui consiste à transférer de façon artificielle la propriété d’actions, de droits ou de titres ouvrant droit à des dividendes, lors du versement de ces derniers, pour échapper aux retenues à la source applicables.

● Les montages dits « internes » consistent, pour un détenteur d’actions, droits ou parts ouvrant droit au versement de dividendes non-résident du pays où le dividende est distribué, à transférer de façon temporaire ses actions ou parts à un résident du pays, qui est généralement un établissement financier. Aucune retenue à la source n’est applicable lors de la distribution du dividende, celle-ci étant réalisée au profit d’un résident.

Dans un second temps, ce résident, en contrepartie d’une commission, va rétrocéder le dividende au détenteur non-résident d’origine (et réel) sous la forme d’un flux financier indirect qui peut prendre plusieurs formes :

– rémunération de la cession temporaire des actions, droits ou parts ;

– opération obligeant le résident à restituer de façon directe ou indirecte les actions, droits ou parts ;

– accord imposant au résident le versement d’une somme correspondant à l’avantage économique que procure la détention des actions, droits ou parts.

Cette présentation est simplifiée, et le montage peut naturellement s’enrichir d’autres acteurs, afin de rendre le plus illisible possible le schéma et de faire en sorte que l’administration ne puisse savoir qui est réellement le détenteur des actions, droits ou parts. À titre d’exemple, un schéma triangulaire peut être mis en place, associant arbitrage de dividendes et ventes à découvert.

Au-delà de l’évitement de la retenue à la source, certains montages révélés par les « CumEx Files » conduisent à des remboursements d’impôts non payés à travers des demandes de crédits d’impôt. Là encore, la rapidité de l’arbitrage de dividendes et la multiplicité des acteurs accentuent la difficulté pour l’administration d’identifier le propriétaire réel des actions, expliquant les remboursements indus. Ces pratiques relèvent de la fraude.

● Les montages dits « externes », quant à eux, reposent sur l’utilisation des conventions fiscales, en l’occurrence celles exonérant de retenue à la source les dividendes versés aux résidents des juridictions fiscales liées. Pour la France, sont ainsi concernées les conventions conclues avec l’Arabie Saoudite, le Bahreïn, l’Égypte, les Émirats Arabes Unis, la Finlande, le Koweït, le Liban, Oman et le Qatar – ce dernier pays occupant une place privilégiée dans les révélations faites par Le Monde.

Ici aussi, le montage consiste à transférer artificiellement, autour du versement des dividendes, les actions, parts ou droits détenus par une personne étrangère à une personne résidente d’une juridiction liée par une convention qui ne prévoit aucune retenue à la source.

Les dividendes étant formellement distribués au résident de la juridiction liée par la convention, ils ne font l’objet d’aucune retenue à la source. Dans un second temps, ils sont restitués, directement ou indirectement, au titulaire d’origine des actions, droits ou parts, qui bénéficient ainsi de façon indue des stipulations avantageuses de la convention fiscale.

● Plusieurs dizaines de milliards d’euros d’impôts auraient ainsi été éludés au détriment de nombreux États européens, notamment la France et l’Allemagne, et au préjudice évident de leurs populations.

Pour la France seule, d’après les chiffres fournis par le Sénat sur la base des données de l’Autorité des marchés financiers (AMF), le manque à gagner pour le budget de l’État serait compris entre un et 3 milliards d’euros par an.

E. LES OUTILS PERMETTANT DE CONTRER LES MONTAGES ABUSIFS ASSOCIANT DES DIVIDENDES OU DES REVENUS ASSIMILÉS

Les montages abusifs qui reposent sur l’arbitrage de dividendes peuvent relever, selon les cas, de la fraude ou de l’évasion fiscale.

1. La possibilité de sanctionner les montages frauduleux ou constitutifs d’un abus de droit

● Si le montage est frauduleux, il peut déjà être sanctionné et conduire à l’application de pénalités fiscales lourdes, voire à des sanctions pénales pouvant aller jusqu’à une peine de cinq ans d’emprisonnement pour les cas les plus graves. Ces sanctions, prévues à l’article 1741 du CGI, sont applicables non seulement aux auteurs de la fraude, mais également aux complices en vertu de l’article 1742 du même code.

● Par ailleurs, les montages dont l’objectif est fiscal peuvent eux aussi être tenus en échec par le droit en vigueur, à travers plusieurs outils complémentaires.

Si ces montages sont constitutifs d’un abus de droit au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF), soit qu’ils reposent sur une fictivité, soit qu’ils ont une motivation exclusivement fiscale et détournent l’esprit des normes, ils pourront faire l’objet d’une requalification intégrale assortie d’une majoration de 80 %.

Cette requalification permettra notamment à l’administration fiscale d’écarter les arbitrages de dividendes et le transfert artificiel de propriété des titres.

Rappelons en outre que l’abus de droit, loin de se cantonner aux normes internes, trouve à s’appliquer aussi à l’égard de conventions fiscales, ainsi qu’a pu récemment le souligner le Conseil d’État dans une décision rendue le 25 octobre 2017 (151).

2. La possibilité de sanctionner les montages à motivation principalement fiscale, y compris s’ils associent une convention fiscale

Si les montages ont une motivation principalement fiscale, d’autres dispositifs permettent leur appréhension.

● En premier lieu, la clause anti-abus générale en matière d’impôt sur les sociétés (IS) que consacre l’article 48 du présent projet de loi de finances rendra possible la requalification d’opérations jugées non authentiques, poursuivant un objectif principalement fiscal (152).

Par ailleurs, le nouvel article L. 64 A du LPF, introduit par l’article 48 bis du présent projet de loi de finances à l’initiative de notre collègue Bénédicte Peyrol, dont l’opportunité a été soulignée par la commission des finances du Sénat (153) et qui a été adopté de manière conforme par ce dernier, étend la sanction des opérations à motivation fiscale principale à tous les autres impôts : il complète ainsi la clause anti-abus de l’article 48.

● En second lieu, et comme le rappellent d’ailleurs fort justement dans leurs exposés sommaires les auteurs des amendements identiques dont l’adoption par le Sénat a conduit à l’introduction du présent article, le droit international n’est pas en reste et permet déjà de sanctionner les montages dont la motivation principale est l’obtention d’un avantage fiscal.

D’une part, la nouvelle convention multilatérale (154) conclue sous l’égide de l’OCDE dans le cadre du projet « BEPS » (155), et qui met en œuvre la quinzième et dernière action de ce dernier, enrichit de manière obligatoire les conventions bilatérales qu’elle couvre d’une clause anti-abus générale. Cette clause permet de refuser le bénéfice d’un avantage conventionnel lorsque la motivation d’une opération est principalement fiscale (156).

Parmi les pays liés à la France par une convention ne prévoyant aucune retenue à la source sur les dividendes, l’Arabie Saoudite, l’Égypte, les Émirats Arabes Unis, la Finlande et le Koweït ont signé la Convention multilatérale, ces pays et la France ayant inclus la convention bilatérale applicable dans le champ de la Convention multilatérale.

Pour ce qui est des autres pays concernés par une convention exonérant les dividendes de retenue à la source, le Liban et Oman prévoient de signer prochainement l’instrument, le premier étant déjà dans la liste des pays avec lesquels la France souhaite voir appliquer la Convention multilatérale, tout comme le Qatar (qui n’a pour l’heure pas manifesté son intention de signer cette convention).

D’autre part, s’il peut sembler regrettable que le Qatar ne soit pas partie à la Convention multilatérale, surtout au regard de l’implication de ce pays dans les « CumEx Files » d’après les révélations faites par Le Monde, il faut rappeler que cet instrument n’est pas le seul outil de droit international permettant de lutter contre les abus. En effet, les conventions bilatérales peuvent déjà inclure dans leurs stipulations des clauses anti-abus générales ou des clauses anti-abus spéciales propres à un type de revenu (dividendes, redevances, intérêts).

À cet égard, la convention conclue entre la France et le Qatar, précisément, offre une illustration éloquente de l’existence d’outils permettant de lutter contre l’arbitrage de dividendes abusif. L’article 8 de cette convention, relatif aux dividendes et qui prévoit l’absence de retenue à la source, contient à son paragraphe 7 une clause anti-abus spéciale excluant l’application de l’article
– et donc de l’exonération de retenue à la source – « si le principal objectif ou l’un des principaux objectifs de toute personne intervenant dans la création ou la cession des actions ou autres droits au titre desquels sont versés les dividendes consiste à tirer avantage » de l’article (157).

II. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

Afin d’essayer d’apporter une réponse juridique aux montages des « CumEx Files », le Sénat a introduit le présent article, qui résulte de l’adoption à l’unanimité de six amendements identiques déposés par des membres de chacun des groupes parlementaires composant le Sénat à l’exception du groupe LaREM
– qui a cependant voté ces amendements – et ayant fait l’objet d’un avis de sagesse de la part du Gouvernement : un amendement du rapporteur général et plusieurs de ses collègues du groupe LR, un amendement du président de la commission des finances Vincent Éblé et les membres du groupe SR, un amendement de Mme Nathalie Goulet (UC), un amendement de M. Emmanuel Capus et de plusieurs membres du groupe Les Indépendants – République et Territoires, un amendement déposé par M. Éric Bocquet et les membres du groupe CRCE et, enfin, un amendement de M. Yvon Collin et des membres du groupe du RDSE (158).

Il s’agit d’un dispositif créant de nouvelles retenues à la source et comportant deux volets, le premier censé répondre aux montages internes, le second dédié aux montages externes reposant sur une convention fiscale, ces volets étant codifiés dans le CGI dans un nouvel article 119 ter A.

A. LA RETENUE À LA SOURCE APPLICABLE AUX MONTAGES INTERNES

● Le I du nouvel article 119 ter A met en place une retenue à la source appliquée par l’établissement payeur établi en France qui effectue certains versements au profit d’une personne n’étant pas résidente fiscale française.

Le taux de cette retenue à la source est fixé par renvoi aux 1° et 2° du 1 de l’article 187 du CGI : ce taux, ainsi qu’il a été vu, est de 12,8 %, 15 % ou 30 % en fonction de la nature du bénéficiaire.

● Cette retenue à la source s’appliquerait si deux conditions cumulatives étaient réunies, la seconde distinguant trois configurations.

En premier lieu, le versement fait au profit du non-résident est conditionné à la distribution de produits d’actions, droits ou parts ou de revenus assimilés à ces derniers au sens du CGI. Est également prévue l’hypothèse dans laquelle le versement porte sur un montant établi en fonction de cette distribution.

En second lieu, ce versement doit être lié, de façon directe ou indirecte :

– à la cession temporaire des titres au non-résident, cession qui doit porter sur une durée inférieure à celle que fixerait un décret pris pour l’application du dispositif proposé ;

– à une opération qui permet ou oblige la personne résidant en France de revendre ou restituer les titres au non-résident ;

– ou à un accord dont l’effet économique est similaire, pour le non-résident, à celui tiré de la possession des titres.

Ces configurations visent à englober les opérations qui, sans nécessairement conduire à la distribution de dividendes stricto sensu, reposent sur des équivalents de dividendes en s’inspirant sur ce point du droit américain. Elles permettent notamment de requalifier en dividendes, pour l’application de la retenue à la source, les produits dérivés.

● Est prévue la possibilité, pour le bénéficiaire des versements, d’obtenir le remboursement de la retenue à la source qui grève les montants qu’il perçoit, s’il parvient à démontrer :

– qu’il est le bénéficiaire effectif des versements ;

– et que ces derniers correspondent à des opérations dont l’objet ou l’effet principal n’est pas d’éluder l’impôt dû ou d’obtenir un avantage fiscal.

Lorsque sont en cause des versements constituant de manière indirecte des produits de participation ou des produits assimilés, les mêmes dispositions relatives au remboursement sont prévues, sous réserve de l’imputation sur le montant à rembourser de la retenue à la source applicable en vertu de l’article 119 bis du CGI ou de la convention fiscale pertinente.

● Enfin, le I soumet l’établissement réalisant les versements à une obligation d’information annuelle de l’administration fiscale.

B. LA RETENUE À LA SOURCE APPLICABLE AUX MONTAGES EXTERNES

Le II du nouvel article 119 ter A entend contrer les montages externes associant l’utilisation abusive d’une convention fiscale. Il s’applique lorsque les versements sont faits au profit d’une personne résidant dans un pays lié à la France par une convention fiscale qui ne prévoit aucune retenue à la source sur les dividendes, sauf si la distribution entre dans le champ de l’exonération prévue à l’article 119 ter du CGI, qui vise les dividendes distribués à des personnes étrangères et éligibles au régime mère-fille européen.

Le bénéficiaire des versements peut là aussi obtenir le remboursement de la retenue à la source s’il établit que la distribution réalisée ne repose pas sur un objectif principalement fiscal.

Une obligation d’information annuelle de l’administration est également prévue.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le dispositif introduit par le Sénat est ambitieux, tout en paraissant présenter des difficultés juridiques sur certains points. À titre liminaire, il ne paraît pas inutile de souligner que la lutte contre l’arbitrage de dividendes peut être conduite avec d’autres moyens que l’outil fiscal.

A. UNE RÉPONSE QUI POURRAIT RÉSULTER D’UNE MEILLEURE INFORMATION DE L’ADMINISTRATION FISCALE ET D’UN ENCADREMENT DU DROIT DES PARTICIPATIONS

Ainsi qu’il a été vu, le droit existant contient déjà de nombreux outils permettant de contrer et de sanctionner les pratiques abusives révélées par les « CumEx Files ».

L’enjeu essentiel semble donc plutôt résider dans une meilleure information de l’administration, non seulement par les établissements financiers, mais aussi par l’autorité de régulation du secteur, l’AMF.

L’AMF, dans le cadre de ses pouvoirs de contrôle et de régulation, peut avoir plus facilement que l’administration fiscale connaissance de montages abusifs reposant sur l’arbitrage de dividendes. Il faudrait donc, lorsqu’elle constate de telles pratiques, que l’AMF en informe immédiatement les services fiscaux, afin que ceux-ci puissent étudier les dossiers et voir s’il y a matière à rectification, cette dernière étant déjà dotée d’un fondement juridique, ainsi qu’il vient d’être vu.

● Par ailleurs, une autre voie pour lutter contre les montages reposant sur l’arbitrage de dividendes réside dans l’encadrement du droit des participations, à l’image de la proposition de réforme allemande consistant à exiger que la personne qui reçoit le dividende doit être actionnaire pendant au moins quarante-cinq jours au cours des trois mois précédents.

Un tel encadrement permet d’éviter les transferts artificiels de titres motivés par des fins fiscales.

B. UN DISPOSITIF EXPOSÉ À DES RISQUES JURIDIQUES

Le dispositif adopté par le Sénat soulève plusieurs questions juridiques. Le Gouvernement avait d’ailleurs relevé, lors des débats portant sur le dispositif proposé, que la rédaction de ce dernier suscitait des interrogations.

1. Les interrogations sur la compatibilité avec le droit européen

a. Les risques de contrariété avec la directive mère-fille en fonction de la qualification des versements visés par le dispositif

● En premier lieu, si le volet dédié aux montages externes (II du nouvel article 119 ter A) prend la précaution d’exclure l’application de la retenue à la source qu’il prévoit dans l’hypothèse où l’exonération prévue à l’article 119 ter au titre du régime mère-fille s’applique, le volet dédié aux montages internes (I du nouvel article), lui, ne prévoit aucune exclusion de ce type.

En conséquence, ce I pourrait conduire à appliquer une retenue à la source aux revenus distribués à une personne établie hors de France, y compris au sein de l’Union européenne.

Or, il est rappelé que le régime mère-fille prohibe les retenues à la source sur les dividendes qui entrent dans son champ. Ce régime fait l’objet, de la part de la CJUE d’une interprétation constructive, voire extensive comme la France a pu le constater à l’occasion du contentieux sur la contribution de 3 % sur les montants distribués.

Dans ce contexte, il n’est pas exclu que les « versements équivalent à des dividendes », pour reprendre les termes de l’exposé sommaire des amendements identiques, ou les versements conditionnés à la distribution de revenus assimilés à des dividendes et liés à une cession de titres ou parts, pour reprendre la terminologie du dispositif proposé, soient requalifiés par la Cour comme constituant bien des dividendes au sens du régime mère-fille.

En effet, ces versements sont la contrepartie d’une participation dans le capital social d’une société établie en France ou sont, à tout le moins, liés à une telle participation et sont la conséquence de celle-ci. Dès lors, la compatibilité du I avec la directive sur le régime mère-fille n’est pas assurée, en tant que ce I pourrait entraîner une imposition irrégulière de certains versements.

● Par ailleurs, si ces versements étaient qualifiés, pour l’application des règles fiscales, de dividendes, le dispositif sénatorial entraînerait une contradiction de normes :

– son application conduirait à imposer un flux, sauf preuve de la régularité de ce dernier incombant aux personnes concernées ;

– l’article 119 ter repose sur une logique inverse, ou le flux n’est pas imposé, sauf preuve d’abus incombant à l’administration.

b. Les risques d’incompatibilité liés à la mise en place d’une présomption générale de fraude et d’évasion fiscales

En second lieu, la possible incompatibilité avec le droit européen concerne aussi, au-delà du seul régime mère-fille, la liberté d’établissement et la libre circulation des capitaux.

● Le dispositif peut en effet être vu comme conduisant à traiter différemment les flux en fonction de la résidence fiscale de leurs bénéficiaires.

Il est en effet rappelé que les dividendes versés à l’établissement stable français d’une société européenne par une société assujettie à l’IS sont exonérés de retenue à la source, en application du 2 bis de l’article 119 ter. Il peut donc y avoir une différence de traitement, selon que le versement trouvant sa source dans une participation au sein d’une société française est réalisé au profit d’un établissement stable français d’une société européenne – pas de retenue à la source –, ou directement au profit de cette société européenne – application de la retenue à la source.

Plus généralement, il applique une retenue à la source forfaitaire dont le remboursement suppose la démonstration de l’absence d’abus aux seuls flux sortants, et non aux flux internes.

Par ailleurs, à supposer qu’un parallèle puisse être fait avec le régime mère-fille français prévu aux articles 145 et 216 du CGI, les produits de participation éligibles à ce régime resteraient exonérés – sous réserve de l’imposition d’une quote-part – alors que ceux entrant dans le champ du dispositif sénatorial se trouveraient imposés.

● Le dispositif, dans chacun de ses deux volets, peut être résumé comme mettant en place une présomption de comportement abusif et répréhensible, sauf preuve contraire des personnes concernées :

– dans un premier temps, la retenue à la source est appliquée ;

– ce n’est que dans un second temps que le bénéficiaire des versements peut obtenir le remboursement de la retenue à la source, sous réserve qu’il soit en mesure de démontrer que l’opération n’est pas motivée à titre principal par des considérations fiscales.

Un tel mécanisme n’est pas inédit en droit fiscal français : il existe en effet vis-à-vis des opérations associant des États et territoires non coopératifs (ETNC).

Cependant, la nature particulière des ETNC empêche de conclure à une application automatique valable d’un tel mécanisme à l’ensemble des autres pays, a fortiori aux États membres de l’Union européenne. Ainsi qu’il a été vu, la CJUE, notamment dans ses décisions Euro Park Service et Eqiom, juge incompatible avec la liberté d’établissement une présomption générale de fraude et d’évasion fiscales lorsqu’elle induit une discrimination.

S’agissant du premier volet du dispositif (I du nouvel article 119 ter A du CGI), un risque existe au regard de la directive mère-fille, de la liberté d’établissement et de la libre circulation des capitaux, si les versements ciblés sont assimilés par la CJUE, en raison de leur nature de contrepartie d’une participation au capital social d’une société française, à des revenus distribués.

S’agissant du second volet (II du nouvel article 119 ter A), le risque existe au regard des libertés d’établissement et de circulation des capitaux, dans la mesure où ce II vise non des versements adossés à des participations, mais directement des produits de participation ne relevant pas de l’exonération prévue à l’article 119 ter.

Or, comme les auteurs des amendements adoptés par le Sénat l’indiquent dans leurs exposés sommaires, le II pourrait s’appliquer à l’égard de la Finlande, État membre de l’Union européenne.

● Plus généralement, une éventuelle méconnaissance de la libre circulation des capitaux affecterait l’ensemble du dispositif, y compris les situations ne concernant que les pays tiers à l’Union européenne.

Cette liberté s’applique en effet non seulement aux opérations internes à l’Union, mais aussi vis-à-vis des États tiers, ainsi qu’il ressort de l’article 63 du TFUE.

Or, il est de jurisprudence constante qu’un dispositif qui ne précise pas l’ampleur des participations en cause et qui, dès lors, ne s’applique pas aux seules participations permettant d’exercer une influence certaine sur les décisions et l’activité d’une société, peut relever de la liberté d’établissement comme de la libre circulation des capitaux (159).

C. LE RISQUE DE NEUTRALISATION DU DISPOSITIF PAR LES CONVENTIONS FISCALES

Au-delà des considérations liées au droit de l’Union européenne, le dispositif proposé par le Sénat paraît s’exposer à un risque de neutralisation par les conventions fiscales en vigueur.

● Certes, le principe de subsidiarité des conventions fiscales implique que, saisi d’un litige, le juge se penche d’abord sur le droit interne et ne porte l’analyse sur le terrain de la convention fiscale que dans un second temps, ainsi qu’il ressort notamment de la décision Schneider Electric rendue par le Conseil d’État en 2002 (160).

Néanmoins, ce principe, rappelé dans l’exposé sommaire de certains amendements adoptés par le Sénat, porte sur les modalités de contrôle par le juge de l’impôt, non sur la hiérarchie des normes. Il ne peut donc avoir pour effet de faire obstacle à l’application des stipulations d’une convention et de faire prévaloir des normes nationales qui méconnaîtraient celles-ci, sauf à priver de toute portée la primauté des traités sur les lois consacrée par l’article 55 de la Constitution.

Or, en l’espèce, la retenue à la source s’appliquerait de façon automatique, conduisant :

– dans le cadre du I du nouvel article 119 ter A relatif aux montages internes, à appliquer un taux potentiellement supérieur à celui des conventions fiscales ;

– dans le cadre du II de ce nouvel article, à prévoir une retenue à la source en totale contradiction avec les stipulations excluant un tel mécanisme d’imposition.

● Pour le I, la neutralisation suppose que les versements soient vus comme entrant dans le champ des stipulations conventionnelles et donc qu’ils soient requalifiés en dividendes.

● Pour le II, en revanche, ce sont bien les produits concernés par de telles stipulations qui sont visés.

Le parallèle fait dans l’exposé sommaire de certains amendements sénatoriaux avec les procédures de recouvrement de l’impôt (procédures normale et simplifiée appliquées par les établissements payeurs) ne paraît pas pouvoir servir de fondement pour échapper à l’application des conventions.

En effet, le dispositif proposé ne prévoit l’application de l’avantage fiscal conventionnel qu’en cas de démonstration par le bénéficiaire du versement de l’absence d’objectif fiscal, là où la procédure normale ne joue que si le bénéficiaire n’a pas justifié de sa résidence fiscale.

Par ailleurs, le dispositif est incompatible avec la procédure simplifiée, qui permet de bénéficier immédiatement de l’avantage dès lors que la justification de résidence est faite avant la mise en paiement ou que le bénéficiaire est connu de l’établissement payeur.

Si les conventions concernées, au moins pour certaines d’entre elles, contiennent des clauses anti-abus, comme c’est le cas pour la convention franco-qatarie, une telle clause joue dans un second temps pour priver une personne de l’avantage conventionnel. Elle ne peut intervenir a priori en reposant sur une présomption générale.

Il existe donc un risque important de neutralisation du dispositif par les conventions fiscales bilatérales, surtout à l’égard du II du nouvel article 119 ter A du CGI proposé.

D. LES ÉVOLUTIONS PROPOSÉES PAR LE RAPPORTEUR GÉNÉRAL

À l’aune des développements précédents et des difficultés juridiques qui pourraient entraver la bonne application du dispositif adopté par le Sénat, le Rapporteur général propose d’y apporter plusieurs modifications, tout en conservant l’économie générale et la structure d’ensemble de l’article. Ces modifications, motivées par un souci de sécurité juridique et d’efficacité, enrichissent également le nouveau dispositif sur plusieurs points.

● Sont ainsi proposés :

– l’extension du champ d’application de la retenue à la source, qui concernerait désormais les versements de source française à des bénéficiaires français ou étrangers. Cela permettrait d’éviter toute différence de traitement reposant sur la résidence fiscale et prémunirait le dispositif de toute difficulté éventuelle au regard des exigences du droit européen, notamment s’agissant des présomptions générales de fraude et d’évasion fiscales ;

– l’exclusion de l’application du dispositif aux versements expressément exonérés au titre du régime mère-fille ou en application des dispositions relatives aux OPCVM étrangers, là aussi pour éviter un risque de contrariété avec le droit européen en cas de requalification de ces versements ;

– un enrichissement de l’information des établissements payeurs et de l’administration fiscale ;

– un encadrement de la distribution de dividendes en s’inspirant du régime allemand, à travers une exigence de détention des titres pendant au moins quarante-cinq jours au cours des trois mois qui précèdent la mise en paiement des dividendes, la méconnaissance de cette exigence entraînant l’application de la nouvelle retenue à la source ;

– une majoration à 75 % du taux de cette retenue lorsque le bénéficiaire du versement est établi dans un ETNC, sauf s’il démontre l’absence d’objectif de fraude fiscale ;

– la suppression du volet relatif aux montages externes, les conventions fiscales concernées neutralisant vraisemblablement le dispositif sur ce point ;

– des aménagements rédactionnels et légistiques, dont un changement de numérotation du nouvel article du CGI introduit par le présent article, qui deviendrait l’article 119 bis A.

● Le Rapporteur propose d’adopter cet article ainsi modifié, tout en se réservant la possibilité de soutenir l’adoption en séance d’un éventuel amendement allant dans le même sens que les évolutions ici proposées, si cet amendement permet d’apporter une réponse encore plus efficace aux montages reposant sur les arbitrages de dividendes, inacceptables et devant être combattus avec fermeté.

*

* *

Article 14
Réforme du régime d’imposition
des produits de cession ou de concession de brevets

Le présent article réforme le régime fiscal préférentiel des revenus tirés d’actif incorporels, jugé dommageable par l’OCDE, afin de le mettre en conformité avec l’approche « nexus » préconisée par l’organisation. Il est renvoyé au commentaire de l’article fait en première lecture pour une présentation exhaustive du dispositif et du contexte dans lequel il s’inscrit (161).

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

Tout en retenant l’essentiel du dispositif proposé, à savoir le principe de l’approche « nexus » et les modalités de détermination du résultat imposable au taux réduit, l’Assemblée nationale a apporté plusieurs modifications substantielles pour améliorer le nouveau régime.

A. ÉTAT DU DROIT

1. Le régime préférentiel d’imposition applicable aux revenus tirés d’actifs incorporels

Les revenus tirés de la cession ou de la concession de certains actifs incorporels bénéficient du régime d’imposition des plus-values à long terme, conduisant à l’application d’un taux réduit : 12,8 % au titre de l’IR à la place du barème progressif, et 15 % au titre de l’IS à la place du taux normal (33 1/3 % en 2018, 31 % en 2019).

Les actifs éligibles au régime préférentiel en vigueur sont les brevets et les inventions brevetables, les perfectionnements qui leur sont apportés, les procédés de fabrication industriels qui en constituent l’accessoire indispensable, les certificats d’obtention végétale ainsi que, pour les personnes physiques, les logiciels originaux.

Le résultat imposable en application de ce régime préférentiel est soustrait des bénéfices pour faire l’objet d’une imposition distincte au taux réduit pertinent (162) :

– si le résultat provient d’une cession d’actif, la plus-value est déterminée dans les conditions de droit commun, sauf si l’actif cédé a été mis au point par l’entreprise cédante : dans cette hypothèse, la plus-value est égale au prix de cession ;

– si le résultat provient d’une concession, l’assiette imposable au taux réduit, appelée « résultat net », correspond à la différence entre les redevances perçues et les dépenses liées à la gestion de la concession.

Les dépenses de recherche et développement (R&D) ne viennent pas en déduction des redevances.

2. L’approche « nexus » de l’OCDE et son non-respect par le régime français

● L’OCDE, dans le cadre du projet « BEPS » (163), a entrepris d’identifier les régimes fiscaux dommageables afin de les faire évoluer. En matière d’imposition préférentielle des revenus tirés d’actifs incorporels, elle recommande le respect de l’approche dite « nexus » (le « lien »), en application de laquelle le bénéfice, par une entreprise, d’un régime préférentiel au titre des revenus tirés d’actifs incorporels, doit être lié aux dépenses de développement des actifs concernés qu’a engagées l’entreprise.

Le résultat imposable dans le cadre de l’approche « nexus » consiste à appliquer au résultat net, qui correspond aux revenus tirés de l’actif au cours d’un exercice minorés des dépenses de R&D engagées sur la même période, le « ratio nexus », égal au rapport entre les dépenses éligibles et les dépenses totales :

– les dépenses éligibles sont les dépenses de R&D directement engagées par l’entreprise ou externalisées à des entreprises non liées ;

– les dépenses totales correspondent à la somme des dépenses éligibles, des dépenses externalisées auprès d’entreprises liées et des coûts d’acquisition.

● Le régime préférentiel français a été jugé dommageable par l’OCDE et par l’Union européenne, qui a fait sienne l’approche « nexus », au motif qu’il ne respecte pas cette dernière et peut conduire à ce qu’une entreprise bénéficie d’un avantage fiscal au titre d’un actif sans avoir participé au développement de ce dernier.

Les autres pays, notamment les États membres de l’Union européenne, ont fait évoluer ces dernières années leur régime fiscal respectif applicable aux actifs incorporels afin de respecter l’approche « nexus ».

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article réforme en profondeur le régime d’imposition des revenus tirés d’actifs incorporels en transposant en droit français l’approche « nexus » de l’OCDE.

● Codifié aux articles 238 (régime général) et 223 H (intégration fiscale) du CGI, que rétablit le présent article 14, le nouveau régime revêt un caractère optionnel et concerne les brevets, les procédés de fabrication industriels qui en sont l’accessoire indispensable et les certificats d’obtention végétale, déjà couverts par le régime actuel, ainsi que les logiciels originaux qui n’ont pas généré de revenus avant 2019.

L’inclusion des logiciels est, pour les entreprises, une extension du champ d’application du régime. Parallèlement, sont exclues de ce dernier les inventions brevetables non brevetées.

● La détermination de l’assiette imposable au taux réduit obéit à une approche en deux temps. L’entreprise est censée faire un suivi actif par actif des revenus perçus et des dépenses engagées, mais peut également, si cela est justifié, faire masse de plusieurs actifs et assurer un suivi par famille d’actifs.

Dans un premier temps, le résultat net de l’opération est déterminé en minorant les revenus perçus au titre d’un exercice des dépenses de R&D engagées, directement ou non, sur la même période.

Pour la première année d’application du dispositif, les dépenses de R&D retenues incluent celles engagées au titre d’exercices antérieurs : c’est le mécanisme dit de la « capture ». Cette capture est toutefois limitée à l’exercice d’option pour le régime.

Dans un second temps, le « ratio nexus » est appliqué à ce résultat net. Ce ratio, qui reprend celui de l’OCDE, correspond au rapport entre les dépenses de R&D directement engagées par l’entreprise (ou confiées à des entreprises non liées) pour le développement de l’actif et les dépenses totales de R&D liées à l’actif, en incluant dans les deux termes de l’équation les dépenses de l’exercice de perception du revenu et celles antérieurement engagées.

Le « ratio nexus » étant susceptible de conduire à une réduction de l’assiette imposable au taux réduit, le nouveau dispositif prévoit, comme le permet l’OCDE, une majoration de 30 % du numérateur du ratio (sans que ce dernier ne puisse excéder 100 %).

● Le taux d’imposition initialement prévu était fixé à 15 %, que l’entreprise soit assujettie à l’IS ou à l’IR.

● La mise en œuvre du nouveau régime est assortie d’une obligation documentaire inédite, prévue à l’article L. 13 BA du LPF et destinée à fournir à l’administration toutes les informations utiles sur les revenus tirés des actifs relevant du régime préférentiel et les dépenses de R&D engagées pour leur développement.

Pour garantir l’effectivité de cette obligation, le dispositif introduit dans le CGI un nouvel article 1740-0 C qui sanctionne tout manquement d’une amende égale à 5 % des revenus imposés au taux réduit.

● L’impact budgétaire du dispositif n’est pas chiffré, l’ampleur des conséquences de la modification apportées au régime préférentiel étant très variable d’une entreprise à l’autre. Pour mémoire, le coût du dispositif actuel était de 663 millions d’euros en 2017 et de 356 millions d’euros en 2018.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

En plus de l’adoption de cinq amendements de précision ou de nature rédactionnelle déposés par le Rapporteur général, l’un d’eux ayant été préalablement adopté par la commission, et qui ont chacun recueilli l’avis favorable du Gouvernement (164), l’Assemblée nationale a aménagé le texte initial sur quatre aspects principaux.

1. L’abaissement du taux réduit à 10 % et son extension aux personnes physiques

Le taux d’imposition a été ramené par l’Assemblée de 15 % à 10 %, pour les entreprises mais également pour les inventeurs personnes physiques (imposés jusque-là au taux de 12,8 %). Cette réduction du taux est apparue justifiée par l’attrition de l’assiette imposable au titre du régime préférentiel, l’objectif de la mesure étant de garantir aux entreprises françaises leur compétitivité, sans tomber pour autant dans le piège d’une course au moins-disant fiscal.

L’évolution ainsi apportée résulte de l’adoption d’amendements identiques ayant fait l’objet d’un avis favorable du Gouvernement, déposés par la commission des finances avec à l’origine une initiative du Rapporteur général à laquelle s’étaient ralliés les auteurs d’amendements concurrents issus des groupes LR, LaREM et Modem, et par les membres de ces deux derniers groupes (165).

2. L’introduction d’une clause de sauvegarde évitant une application inéquitable du nouveau régime

L’Assemblée nationale a adopté un amendement du président de la commission des finances Éric Woerth (LR) ayant obtenu de la commission et du Gouvernement un double avis de sagesse, introduisant dans le dispositif une clause de sauvegarde (166). Cette clause permet de corriger une application trop sévère du « ratio nexus » lorsque celle-ci conduit à minorer de façon inéquitable les revenus qui auraient dû bénéficier du régime préférentiel.

Il s’agit d’une précaution opportune, dont le principe est prévu par l’OCDE. Les avis de sagesse, donnés à la place d’avis favorables fermes, trouvaient leur origine dans la relative imprécision dont la clause de sauvegarde proposée était empreinte.

3. L’extension du champ d’application du nouveau régime aux inventions brevetables et à tous les logiciels originaux

● À la suite de l’adoption d’un amendement du Gouvernement faisant l’objet d’un avis favorable de la commission, l’Assemblée nationale a enrichi les actifs éligibles au régime préférentiel des inventions dont la brevetabilité a été certifiée par l’Institut national de la propriété industrielle (INPI) (167).

Il s’agit d’un sujet capital, comme en témoignent non seulement les débats tenus sur ce point en commission et en séance, mais aussi l’amendement qu’avait adopté la commission des finances à l’initiative du Rapporteur général, tendant à inclure dans le champ du régime les inventions brevetables non brevetées. Le fait de ne pas breveter un actif peut en effet s’inscrire dans la stratégie commerciale des entreprises, tout particulièrement des multinationales exposées à une forte concurrence d’entités étrangères et qui souhaiteraient conserver le secret de leurs inventions.

L’OCDE n’admet de telles inventions dans le champ des régimes préférentiels dédiés aux actifs incorporels qu’au profit des petites et moyennes entreprises (PME) et sous réserve d’une traçabilité et d’un contrôle transparent suffisants.

L’amendement du Gouvernement, au bénéfice duquel celui de la commission précédemment mentionné a été retiré, prévoit, pour satisfaire les exigences de l’OCDE, la certification de la brevetabilité des inventions par l’INPI. À l’issue de cette procédure, l’entreprise requérante peut retirer sa demande pour éviter toute publication et s’assurer ainsi de la préservation du secret vis-à-vis de ses concurrents.

● L’Assemblée nationale a également étendu l’application du nouveau régime préférentiel à l’ensemble des logiciels protégés par le droit d’auteur, là où le dispositif initial ne visait que ceux n’ayant pas généré de revenus avant 2019.

Cette restriction, justifiée par la lutte contre les effets d’aubaine, a néanmoins été vue comme susceptible de pénaliser de nombreuses entreprises. Elle a donc été levée, avec l’assentiment du Gouvernement, à la suite de l’adoption de quatre amendements identiques de la commission des finances, des groupes LaREM et Modem et de députés membres du groupe LR (168).

4. L’encadrement de l’amende prévue en cas de manquement à l’obligation documentaire

Enfin, l’Assemblée, suivant l’avis favorable du Gouvernement, a adopté un amendement de sa commission des finances résultant d’une initiative du Rapporteur général, tendant à garantir la proportionnalité de la nouvelle amende en cas de manquement à l’obligation documentaire en fonction de l’ampleur dudit manquement (169).

Alors que le dispositif initial prévoyait une amende égale à 5 % de l’ensemble des revenus soumis au régime préférentiel, la modification apportée cantonne la sanction aux seuls revenus tirés des actifs concernés par le manquement.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a conservé l’économie générale du dispositif adopté par l’Assemblée nationale tout en y apportant des modifications de trois ordres dont la principale porte sur la baisse du taux d’imposition.

A. UN TAUX D’IMPOSITION RAMENÉ DE 10 % À 7 %

À l’initiative de sa commission des finances, et malgré l’avis défavorable du Gouvernement (170), le Sénat a diminué le taux réduit d’imposition applicable dans le cadre du régime préférentiel, le faisant passer de 10 % à 7 %.

Au regard du droit en vigueur, il s’agit d’une diminution de plus de 50 % du taux d’imposition, actuellement fixé à 15 %.

B. LES PRÉCISIONS APPORTÉES À LA CLAUSE DE SAUVEGARDE INTRODUITE PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

En adoptant un amendement du Gouvernement ayant recueilli l’avis favorable de la commission (171), le Sénat a précisé la clause de sauvegarde qu’avait introduite l’Assemblée à l’initiative du président Éric Woerth, dont les difficultés potentielles avaient été soulevées lors des débats.

Tirant les conséquences de ces observations, le dispositif proposé par le Gouvernement sécurise juridiquement cette clause :

– le « ratio nexus » est supérieur à 32,5 %, comme le prévoyait la rédaction initiale de la clause ;

– un rapport de remplacement, reposant sur la proportion de la valeur de l’actif concerné effectivement attribuable aux activités de R&D réalisées directement par le contribuable ou des entreprises non liées – ce que prévoyait là encore la clause initiale –, est permis s’il est significativement supérieur au « ratio nexus » du fait de circonstances exceptionnelles indépendantes de la volonté du contribuable ;

– la substitution du rapport de remplacement au « ratio nexus » est subordonnée à la délivrance par le ministre chargé du budget d’un agrément, conditionnée à la satisfaction des conditions précédemment mentionnées ;

– l’annexe à la déclaration de résultat détaillant, pour chaque actif, les calculs réalisés pour déterminer le résultat net et le « ratio nexus », est complétée par la liste des actifs faisant l’objet de la clause de sauvegarde.

C. LES PRÉCISIONS COMPLÉMENTAIRES APPORTÉES AU DISPOSITIF

Enfin, le Sénat a apporté deux autres précisions au nouveau régime d’imposition des revenus tirés des actifs incorporels.

En premier lieu, en adoptant un amendement du Gouvernement ayant fait l’objet d’un avis favorable de la commission (172), il a précisé le champ des actifs couverts par le régime en substituant aux actifs incorporels immobilisés les éléments présentant le caractère de tels actifs. Il s’agit d’éviter toute exclusion involontaire de certains actifs qui, sans être immobilisés, en présente le caractère.

En second lieu, à l’initiative de M. Vincent Delahaye (UC) et en suivant les avis favorables de la commission et du Gouvernement (173), le Sénat a expressément inclus dans le champ d’application du régime préférentiel d’imposition les certificats d’utilité, titres de propriété plus souple que les brevets stricto sensu. Si la rédaction initiale paraissait inclure ces certificats, leur mention expresse permet de lever toute ambiguïté.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

● La diminution à 7 % du taux réduit d’imposition du régime préférentiel applicable aux revenus tirés de certains actifs incorporels est présentée comme une nécessité dans le cadre de la concurrence fiscale internationale, certains États membres de l’Union européenne affichant des taux réduits inférieurs à 7 % et des taux normaux inférieurs ou avoisinants le taux de 10 % adopté par l’Assemblée nationale.

S’il est vrai que la transposition dans les différents États de l’Union européenne de l’approche « nexus » de l’OCDE conduit à une harmonisation relative de l’assiette imposable au titre d’un régime préférentiel, faisant porter la concurrence sur les taux, plusieurs éléments militent contre la réduction adoptée par le Sénat.

En premier lieu, bien que l’impact budgétaire du dispositif prévu à l’article 14 ne soit pas chiffré, compte tenu des montants en jeu, une baisse supplémentaire du taux d’imposition de trois points dégraderait les finances publiques de façon substantielle.

En deuxième lieu, de nombreux éléments de tempérament ont été apportés au dispositif initial par l’Assemblée nationale, le cas échéant avec des précisions complémentaires du Sénat : une clause de sauvegarde a été introduite tandis que de nouveaux actifs ont été inclus dans le champ du régime.

En troisième lieu, le passage du taux réduit de 15 % à 10 % décidé par l’Assemblée paraît suffisant et pertinent, assurant un bon équilibre.

En quatrième lieu, le taux d’imposition n’est pas le seul élément à prendre en compte dans les choix de localisation des activités de R&D et dans la compétitivité des entreprises françaises :

– la France dispose d’autres outils favorisant la R&D, au premier rang desquels figure le crédit d’impôt recherche (CIR), dont l’assiette dépend d’ailleurs du volume des dépenses de R&D engagées ;

– la fiscalité s’ajoute à de nombreuses autres considérations, telles que la qualité des équipes de recherche et des infrastructures et les aspects propres au droit de la propriété intellectuelle. Les améliorations apportées à ces derniers par le projet de loi relatif à la croissance et la transformation des entreprises (PACTE) doivent à cet égard être soulignées et saluées.

En cinquième et dernier lieu, en poussant le raisonnement du Sénat jusqu’à son terme, il faudrait drastiquement baisser non seulement le taux réduit, mais aussi le taux normal de l’IS pour s’aligner sur les pays moins-disant.

Une telle approche n’est pourtant pas souhaitable, la concurrence fiscale ne pouvant conduire un pays comme la France, disposant de très nombreux atouts, à s’engager sur une pente délétère. Il ne semble ainsi pas opportun de céder aux sirènes du dumping fiscal.

● Les autres modifications apportées par le Sénat, en revanche, sont opportunes et pertinentes :

– les précisions apportées à la clause de sauvegarde assurent à cette dernière une compatibilité avec les règles de l’OCDE, une sécurité juridique au contribuable et la possibilité d’un contrôle par l’administration ;

– les précisions apportées aux actifs couverts par le régime préférentiel évitent toute exclusion non souhaitée.

● En conséquence, le Rapporteur général propose d’adopter le présent article dans sa rédaction résultant du Sénat, sous réserve du rétablissement du taux de 10 % adopté par l’Assemblée nationale et d’un aménagement rédactionnel.

*

* *

Article 16
Adaptation de l’exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit (DMTG) en faveur des entreprises (« pactes Dutreil »)

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

1. Une première exonération prévue en loi de finances pour 2000 pour les seuls droits de succession

L’article 11 de la loi de finances pour 2000 (174) a prévu un dispositif de réduction de 50 % des DMTG pour la transmission de sociétés et pour celle d’entreprises individuelles, respectivement codifié aux articles 789 A et 789 B du CGI.

Inséré lors de l’examen de ce projet de loi de finances à l’Assemblée nationale à l’initiative de sa commission des finances, le Rapporteur général a alors indiqué, lors de sa présentation en séance publique, qu’il s’agissait de favoriser la continuité de l’actionnariat de l’entreprise au stade où, du fait du décès du dirigeant, elle est particulièrement vulnérable.

Le dispositif initialement présenté prévoyait un engagement de conservation de seize ans minimum, soit huit ans au moins avant le décès du dirigeant et huit ans après ce décès, délai qui a ensuite été ramené à dix ans au cours du débat (deux fois cinq ans).

L’article 5 de la loi de finances pour 2001 (175) a ensuite modifié ces délais, pour les fixer à deux ans au moins avant le décès du dirigeant et six ans après.

2. L’extension du dispositif aux donations par la loi du 1er août 2003 pour l’initiative économique

Compte tenu du dispositif préexistant, le pacte Dutreil tel qu’on le connaît aujourd’hui a été présenté, lors de son examen dans le cadre du projet de loi pour l’initiative économique (176), comme une extension de celui issu de la loi de finances pour 2000 aux donations en pleine propriété, les autres conditions, tenant aux modalités et à la durée de la conservation des titres, ayant été conservées.

De ce fait, les arguments avancés à l’appui de cette extension n’étaient plus centrés sur la vulnérabilité des entreprises lors du décès du dirigeant, mais sur le nombre important de chefs d’entreprise ayant atteint un certain âge du fait du baby-boom – selon le rapporteur général de la commission des finances du Sénat, un tiers d’entre eux ayant plus de cinquante ans à la date d’examen du dispositif.

L’objectif poursuivi par cette extension était donc davantage de pousser les dirigeants d’entreprise à envisager sa transmission anticipée, tout en assurant une certaine stabilité de l’actionnariat lors de cette opération.

a. Le dispositif initial de 2003

Applicable à compter du 1er janvier 2004, le nouveau pacte Dutreil prévoit une exonération (initialement de 50 %) de la valeur des titres sous réserve du respect de nombreuses conditions largement reprises du dispositif préexistant :

– les titres doivent avoir fait l’objet d’un engagement collectif de conservation d’au moins deux ans au jour de la transmission, pris par le défunt ou le donateur pour lui est ses ayants cause à titre gratuit, avec d’autres associés (en pratique, au moins un autre associé) ; cet engagement collectif peut éventuellement être poursuivi par les héritiers ou les donataires, si telle est la volonté des signataires initiaux formalisée dans l’acte initial ;

– l’engagement collectif de conservation doit être suivi d’un engagement individuel de conservation, pris par les héritiers, donataires ou légataires dans la déclaration de succession ou l’acte de donation, d’une durée initialement fixée à six ans à compter de l’expiration de l’engagement collectif ; le non-respect de l’engagement individuel de conservation entraîne la remise en cause de l’exonération pour la seule personne qui a cédé ses titres, tandis que le non-respect de l’engagement collectif, par l’un des signataires initiaux ou par les bénéficiaires du pacte, entraîne la remise en cause complète de l’exonération ;

– cet engagement collectif doit porter sur au moins 20 % des droits financiers et des droits de vote pour les sociétés cotées, et sur au moins 34 % pour les sociétés non cotées.

Le texte prévoit explicitement que ces pourcentages doivent être respectés tout au long de la durée de l’engagement collectif de conservation ; toutefois, les associés initiaux à l’engagement peuvent effectuer entre eux des cessions ou donations portant sur les titres soumis à engagement.

Afin de tenir compte de la jurisprudence constitutionnelle mentionnée précédemment, le dispositif prévoit que l’un des associés ou l’un des héritiers ou donataires doit exercer, pendant la durée de l’engagement collectif de deux ans et pendant les trois années qui suivent la transmission, son activité professionnelle principale.

Compte tenu du nombre important de conditions à respecter pour pouvoir bénéficier d’un avantage fiscal lui-même très conséquent, le dispositif repose sur des obligations déclaratives particulièrement lourdes :

– la déclaration de succession ou l’acte de donation doivent être appuyés par une attestation émanant de la société dont les parts font l’objet de l’engagement collectif certifiant que le délai de conservation de deux ans et les ratios de conservation ont été respectés ;

– à compter de la transmission et jusqu’à l’expiration de l’engagement collectif de conservation, la société doit en outre adresser, avant le 31 mars de chaque année, une attestation certifiant que les conditions prévues ci-dessus étaient remplies au 31 décembre précédent ;

– la partie législative du CGI est muette s’agissant des obligations déclaratives pesant sur les bénéficiaires du pacte ; l’article 294 quater de l’annexe II de ce même code prévoit toutefois que ces bénéficiaires doivent remettre, avant le 31 mars de chaque année, l’ensemble des pièces permettant de vérifier le respect de l’engagement individuel de conservation.

b. Les assouplissements ultérieurs du dispositif

Depuis la mise en place initiale du dispositif de 2003, les pactes Dutreil ont fait l’objet d’ajustements réguliers, permettant d’englober certaines situations particulières non appréhendées initialement selon des modalités qui pourraient tendre à la casuistique.

L’article 28 de la loi du 2 août 2005 (177) a d’abord porté à 75 % l’exonération résultant du pacte Dutreil. Il a, en outre, précisé que le pacte est applicable en cas de donation avec réserve d’usufruit à la condition que les droits de vote de l’usufruitier soient statutairement limités aux décisions concernant l’affectation des bénéfices (afin que le pacte Dutreil s’accompagne réellement d’une transmission opérationnelle de l’entreprise).

L’article 21 de la loi de finances rectificative pour 2005 (178) a ajouté une dérogation permettant de conserver le bénéfice de l’exonération en cas de non-respect de l’engagement individuel de conservation.

Celle-ci prévoit qu’en cas de non-respect de cette condition par suite d’un apport de titres d’une société opérationnelle à une société holding, dont l’unique objet est de gérer la participation dans la société dont les titres font l’objet du pacte, l’exonération n’est pas remise en cause si la holding est détenue en totalité par des personnes bénéficiaires de la même exonération et si la holding conserve les titres jusqu’au même terme.

L’article 57 de la loi de finances rectificative pour 2006 (179) a prévu que l’engagement collectif est réputé acquis lorsque les parts sont détenues depuis deux ans et dépassent les seuils mentionnés précédemment, et si le détenteur exerce depuis plus de deux ans dans la société concernée son activité principale ou une fonction de direction.

Il prévoit, ensuite, que le bénéfice de l’exonération n’est pas remis en cause, en cas de non-respect de l’engagement collectif de conservation de deux ans, à la suite d’une fusion ou d’une scission de l’entreprise, d’une augmentation de capital si les titres reçus en contrepartie de ces opérations de restructuration sont conservés jusqu’au même terme. Elle n’est pas non plus remise en cause en cas d’annulation des titres pour cause de pertes ou de liquidation judiciaire.

Il prévoit, enfin, que l’exonération n’est pas remise en cause, en cas de non-respect de l’engagement individuel de conservation, en cas de fusion ou de scission (sous les mêmes conditions) ou en cas d’annulation de titres ou de liquidation judiciaire.

L’article 15 de la loi de finances pour 2008 (180) précise qu’en cas de transmission par décès n’ayant pas été précédée d’un engagement collectif de conservation, un ou des héritiers, donataires ou légataires peuvent conclure un tel engagement dans les six mois suivant ce décès.

La durée de l’engagement individuel de conservation a, par ailleurs, été réduite de six à quatre ans. Le délai pendant lequel l’un des associés, héritiers ou donataires doit occuper une fonction de direction dans la société transmise a en outre été ramené de cinq à trois ans (pour une entrée en vigueur à compter du 26 septembre 2007).

L’article 31 de la loi de finances rectificative pour 2007 (181) a, quasiment au même moment, précisé que l’exonération n’est pas remise en cause, en cas de non-respect de l’engagement individuel de conservation de quatre ans du fait d’une nouvelle donation, lorsque les donataires sont les descendants du donateur et reprennent à leur compte cet engagement de conservation (pour une entrée en vigueur au 1er janvier 2008).

L’article 8 de la première loi de finances rectificative pour 2011 (182) a rendu le dispositif du pacte Dutreil cumulable avec l’exonération de 50 % des droits de transmission en cas de donation d’une société opérationnelle en pleine propriété (prévue par ce même article) lorsque le donataire a moins de soixante-dix ans au moment de la donation. Les conséquences pratiques de cette possibilité de cumul sont explicitées concrètement ci-dessous.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article procède à une rénovation bienvenue du dispositif du pacte Dutreil, sans en proposer véritablement une réforme de grande ampleur dont l’impact budgétaire risquerait, par ailleurs, d’être important.

Au titre des ajustements les plus conséquents, il faut mentionner :

– la suppression de l’obligation de fournir annuellement une attestation permettant de contrôler le respect des engagements liés au pacte Dutreil – au stade de l’engagement individuel – au profit d’une transmission au début et à la fin du pacte ou, pendant sa durée, sur demande de l’administration ;

– l’élargissement des possibilités de cession ou donation des titres soumis au pacte Dutreil pendant la phase de l’engagement collectif de conservation, à condition que la cession soit opérée au profit d’un autre associé de l’engagement collectif de conservation ;

– l’élargissement des possibilités d’apport de titres à une société holding au cours de l’engagement de conservation.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

1. L’abaissement des seuils de détention de l’entreprise transmise permettant de bénéficier du « pacte Dutreil »

L’Assemblée nationale a adopté un amendement de la commission des finances, ayant reçu un avis favorable du Gouvernement, visant à abaisser la proportion minimale des titres devant être soumis à engagement collectif de conservation pour pouvoir bénéficier du « pacte Dutreil ».

Alors qu’actuellement, l’engagement collectif doit porter sur 20 % au moins des droits financiers et des droits de vote pour les entreprises cotées ou sur 34 % des droits financiers et des droits de vote pour les entreprises non cotées, l’amendement adopté ramène ces seuils à :

– 10 % des droits financiers et 20 % des droits de vote pour les entreprises cotées ;

– 17 % des droits financiers et 34 % des droits de vote pour les entreprises non cotées.

2. L’aménagement du dispositif dit du « réputé acquis »

Actuellement, le CGI prévoit un régime de présomption d’application de l’engagement collectif dans certains cas.

Cet engagement est réputé acquis lorsque les parts ou actions sont détenues par une personne physique seule (ou avec son conjoint ou partenaire) depuis au moins deux ans et lorsque ces parts ou actions suffisent à atteindre les seuils de détention permettant l’application du pacte, mentionnés ci-dessus.

L’Assemblée nationale a adopté un amendement de la commission des finances, ayant reçu un avis favorable du Gouvernement, permettant d’élargir ce régime du « réputé acquis » aux parts ou actions de sociétés détenant directement ou indirectement, avec un seul niveau d’interposition, une participation dans la société opérationnelle dont les titres répondent aux conditions de conclusion d’un engagement collectif de conservation.

3. La non-remise en cause du pacte en cas d’offre publique d’échange préalable à une fusion ou une scission

Le CGI prévoit actuellement que certaines opérations de restructuration capitalistique sont sans incidence sur le bénéfice du régime du « pacte Dutreil » ; ainsi, les opérations de fusion, de scission ou d’augmentation du capital se traduisant par le non-respect de l’engagement collectif de conservation ne remettent pas en cause le bénéfice de l’exonération partielle, lorsque les titres reçus en contrepartie de ces opérations sont conservés jusqu’au même terme que celui prévu initialement.

L’Assemblée nationale a adopté un amendement de la commission, visant à permettre l’application de ce dispositif aux opérations d’offre publique d’échange préalable à une fusion ou une scission. Un sous-amendement du Rapporteur général a permis de préciser que l’opération de fusion ou de scission doit être réalisée dans l’année qui suit l’offre publique d’échange.

Le Gouvernement a émis un avis favorable à l’amendement ainsi sous-amendé.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

A. POSSIBILITÉ DE CONCLURE UN ENGAGEMENT COLLECTIF INDIVIDUEL

Le Sénat a adopté un amendement de la commission, ayant reçu un avis favorable du Gouvernement sous réserve de l’adoption de son sous-amendement, tendant à prévoir que le cédant (personne physique ou morale) peut souscrire un engagement collectif de conservation seul lorsqu’il détient la totalité des parts ou des entreprises transmises.

L’objectif de cet amendement est d’ouvrir le « pacte Dutreil » aux sociétés unipersonnelles.

Lors de l’examen de cet amendement à l’Assemblée nationale en première lecture, le Rapporteur général avait souligné que le « pacte Dutreil » comportait un volet distinct pour les entreprises individuelles, codifié à l’article 787 C du CGI.

Selon l’exposé sommaire de l’amendement adopté au Sénat, ce régime applicable aux entreprises individuelles serait toutefois inadapté aux sociétés unipersonnelles :

– cette assimilation poserait de nombreuses difficultés pratiques aux professionnels, car il serait souvent délicat de déterminer comment doivent être transposées à des titres sociaux les conditions prévues pour les entreprises individuelles ;

– certains redevables ne peuvent bénéficier du régime des entreprises individuelles, alors qu’ils auraient pu bénéficier du régime applicable aux sociétés.

Par sous-amendement, le Gouvernement a élargi le dispositif proposé par la commission des finances, en prévoyant qu’un tel engagement peut être pris par une personne seule pour elle ou ses ayants cause à titre gratuit sous les mêmes conditions, en supprimant la mention selon laquelle cette personne doit détenir l’ensemble des parts de l’entreprise transmise.

Le Rapporteur est favorable à cet assouplissement bienvenu du dispositif du « pacte Dutreil » à destination des petites entreprises.

B. ASSOUPLISSEMENT DES CONDITIONS PERMETTANT DE CONCLURE UN ENGAGEMENT COLLECTIF « POST MORTEM »

Actuellement, le CGI prévoit que lorsque les parts ou actions transmises par décès n’ont pas fait l’objet d’un engagement collectif de conservation, les héritiers ou légataires peuvent conclure, entre eux ou avec d’autres associés, un tel engagement dans les six mois qui suivent la transmission.

Le Sénat a adopté un amendement de la commission, dont le Gouvernement a demandé le retrait, précisant que, pour les parts ou actions indivises, si le partage n’est pas intervenu dans ce même délai de six mois, ce dernier délai est fixé à trois mois après la date d’achèvement du partage. Le point de délai de conservation minimal de deux ans est alors fixé à compter la date du décès.

Selon l’exposé sommaire, il s’agit de permettre de prendre en compte les situations de conflit entre héritiers, qui peuvent ponctuellement faire obstacle à l’application du « pacte Dutreil » lorsqu’il s’agit de titres détenus en indivision.

Le Rapporteur général n’est pas favorable à cet assouplissement, qui peut potentiellement conduire à faire perdurer la situation d’indivision, a fortiori en cas de conflit entre les héritiers.

Le débat à l’Assemblée nationale a été l’occasion de rappeler à plusieurs reprises que l’avantage fiscal des « pactes Dutreil » doit rester lié à une transmission effective de l’entreprise.

C. APPLICATION DE L’EXONÉRATION PARTIELLE EN CAS DE DÉTENTION INDIRECTE AVEC TROIS NIVEAUX D’INTERPOSITION

Actuellement, le CGI prévoit que le « pacte Dutreil » s’applique lorsque le redevable détient une société opérationnelle avec deux niveaux d’interposition au maximum.

Le Sénat a adopté un amendement de Mme Élisabeth Lamure (LR), ayant reçu un avis de sagesse de la commission des finances et défavorable du Gouvernement, visant à permettre cette exonération avec trois niveaux d’interposition, au motif que le dispositif actuel serait inadapté à certains groupes familiaux.

Le Gouvernement a estimé qu’il n’était pas souhaitable d’étendre davantage un dispositif très dérogatoire, ce qui est également l’avis du Rapporteur général.

D. ASSOUPLISSEMENT DE LA CONDITION D’EXERCICE D’UNE FONCTION DE DIRECTION PENDANT L’ENGAGEMENT COLLECTIF DE CONSERVATION

Actuellement, le CGI prévoit que l’un des associés initiaux au pacte Dutreil ou l’un des cessionnaires doit exercer dans la société transmise son activité principale.

Cette condition doit être vérifiée pendant la durée de l’engagement collectif de conservation et pendant les trois années qui suivent la transmission.

Le Sénat a adopté un amendement de la commission, ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, visant à prévoir qu’en cas de décès de la personne qui exerce cette fonction au cours de l’engagement individuel, si aucune autre personne visée par cette obligation ne veut ou ne peut exercer cette fonction, elles peuvent transmettre une ou plusieurs parts à toute personne morale ou physique qui pourra alors exercer la fonction jusqu’au terme de l’engagement individuel.

Le Rapporteur général n’est pas favorable à un tel assouplissement : l’exercice de la fonction de direction après la transmission est actuellement la principale contrepartie à l’octroi de l’avantage fiscal.

E. REMISE EN CAUSE DU PACTE LIMITÉE AUX TITRES TRANSMIS EN CAS DE CESSION ENTRE ASSOCIÉS

Le présent article 16, dans sa rédaction initiale non modifiée (sur ce point) par l’Assemblée nationale, prévoit qu’en cas de non-respect de l’engagement collectif de conservation par suite d’une transmission à un autre associé de cet engagement, l’exonération n’est remise en cause qu’à hauteur des titres cédés.

Le Sénat a adopté un amendement de la commission des finances, ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, permettant une telle souplesse entre les membres du pacte également au stade de l’engagement individuel de conservation.

Le Rapporteur général n’est pas favorable à cet assouplissement de la portée du pacte au stade de l’engagement individuel de conservation.

F. SUPPRESSION DE L’OBLIGATION D’EXERCER SON ACTIVITÉ PRINCIPALE DANS L’ENTREPRISE TRANSMISE EN CAS DE FUSION OU D’UNE SCISSION

Actuellement, le CGI prévoit que :

– l’un des associés ou l’un des bénéficiaires du pacte doit exercer son activité principale dans l’entreprise transmise durant trois ans suivant cette transmission ;

– le pacte n’est pas remis en cause en cas de fusion ou de scission de l’entreprise, lorsque les titres correspondants sont conservés jusqu’au même terme.

Le Sénat a adopté un amendement de Mme Élisabeth Lamure (LR), ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement tandis que la commission s’en est remise à cet avis.

Cet amendement vise à prévoir qu’en cas de fusion ou de scission, les associés sont également déliés de l’obligation d’exercice d’une activité principale pendant trois ans dans l’entreprise transmise.

Le Rapporteur général n’est pas favorable à cet assouplissement qui pourrait conduire à entreprendre de telles opérations uniquement aux fins d’éviter la contrepartie du pacte.

G. NON-REMISE EN CAUSE DE L’ENGAGEMENT INDIVIDUEL DE CONSERVATION EN CAS D’AUGMENTATION DE CAPITAL DE LA SOCIÉTÉ TRANSMISE

Actuellement, le h de l’article 787 B du CGI prévoit qu’en cas de non-respect de l’engagement individuel de conservation de quatre ans minimum du fait d’une scission, d’une fusion ou d’une augmentation de capital, l’exonération partielle n’est pas remise en cause si les titres reçus en contrepartie sont conservés jusqu’au même terme.

Le Sénat a adopté un amendement de la commission, ayant reçu un avis favorable du Gouvernement, visant à supprimer la référence à une augmentation de capital.

Selon l’exposé sommaire de cet amendement, il n’apparaît pas nécessaire de prévoir une telle dérogation, dans la mesure où une telle opération n’est pas susceptible de se traduire par une disparition de la société cible.

Le Rapporteur général est favorable à cette précision technique.

H. NON-REMISE EN CAUSE DE L’ENGAGEMENT INDIVIDUEL DE CONSERVATION EN CAS DE DONATION

Actuellement, le i de l’article 787 B du CGI prévoit qu’en cas de non-respect de l’engagement individuel de conservation de quatre ans minimum du fait d’une donation, l’exonération n’est pas remise en cause si les titres reçus en contrepartie sont conservés jusqu’au même terme par les donataires.

Cette faculté est toutefois limitée aux donations réalisées aux descendants du donateur.

Le Sénat a adopté un amendement de la commission, ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, visant à supprimer la mention limitant cette faculté aux seuls descendants du donateur.

Le Rapporteur général n’est pas favorable à cet assouplissement, qui conduirait à une extension excessive de ce régime dérogatoire.

I. EXONÉRATION COMPLÈTE DE DMTG DANS LE CADRE D’UN ENGAGEMENT DE CONSERVATION DE DIX ANS

Le Sénat a en outre adopté un amendement de M. Olivier Cadic (UC), ayant reçu un avis un avis défavorable de la commission des finances et du Gouvernement, prévoyant un « pacte Dutreil renforcé » se traduisant par une exonération complète de DMTG en cas d’engagement de conservation de dix ans.

Lors de l’examen d’un amendement similaire à l’Assemblée nationale, le Rapporteur général avait souligné le risque d’inconstitutionnalité d’un tel dispositif et dit ses préventions sur ses conséquences budgétaires.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur est favorable aux amendements mentionnés aux A et G du II du présent commentaire à savoir :

– la possibilité de conclure un engagement collectif à titre individuel lorsque les conditions du « pacte Dutreil » sont réunies ;

– la précision technique selon laquelle les titres n’ont pas à être conservés en cas d’augmentation de capital, qui ne se traduit pas par une disparition de l’entreprise cible.

*

* *

Article 16 bis A (nouveau)
Définition de la holding animatrice

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté un amendement de la commission des finances, ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, visant à introduire dans le CGI une définition de la « holding animatrice ».

A. ÉTAT DU DROIT

Actuellement, le CGI comporte déjà une définition de la « holding animatrice », dans le cadre de l’article 150-0 D du CGI.

Cet article prévoit certains abattements pour durée de détention applicables aux plus-values mobilières, qui ne s’appliquent plus aux titres acquis depuis le 1er janvier 2018 du fait de la mise en œuvre du prélèvement forfaitaire unique.

Cet article s’applique toutefois toujours aux titres acquis antérieurement ; ciblé sur les titres de sociétés opérationnelles, le dispositif prévoit également qu’il est applicable à une « société holding animatrice qui, outre la gestion d’un portefeuille de participations, participe activement à la conduite de la politique de son groupe et au contrôle de ses filiales et rend, le cas échéant et à titre purement interne, des services spécifiques, administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers ».

Une autre définition rédigée en termes identiques figurait dans l’article 885-0 V bis du CGI, relatif au dispositif d’impôt de solidarité sur la fortune adapté aux petites et moyennes entreprises (ISF-PME) et abrogé à compter du 1er janvier 2018, dans le cadre de la mise en place de l’IFI.

Le sujet de la définition des holdings animatrices n’est pas nouveau : dans la mesure où elle permet l’application d’un ensemble de mesures fiscales favorables réservées aux sociétés opérationnelles (notamment les « pactes Dutreil »), cette définition fait l’objet d’un « feuilleton judiciaire » déjà analysé en son temps par nos collègues Olivier Carré et Christophe Caresche (183). Compte tenu du fait que cette définition relevait déjà d’un faisceau d’indices établi le plus souvent au cas par cas, nos collègues préconisaient en 2015 de s’abstenir de légiférer sur cette question, en laissant au juge le soin de dire le droit sur ce point, à défaut de définition posée dans le BOFiP.

Dans une décision du 13 juin 2018, le Conseil d’État est de nouveau venu préciser cette définition en fonction des circonstances de l’espèce (184).

Cet arrêt porte sur l’article 150-0 D bis du CGI, abrogé lui aussi à compter du 1er janvier 2014, prévoyant un abattement d’un tiers par année de détention entre six et huit ans sur la plus-value mobilière tirée de la cession de titres de sociétés opérationnelles.

Pour évaluer si l’abattement prévu par cet article était applicable à la holding en cause, le Conseil d’État a fait preuve d’un grand pragmatisme, souligné par de nombreux spécialistes du droit.

Le Conseil d’État a en effet reconnu, dans le strict respect de la loi, que la holding pouvait détenir des participations minoritaires non « animées » au sens de la définition du CGI. Le régime de la holding animatrice est toutefois applicable dès lors que les participations « animées » représentent l’activité principale de la holding.

En l’espèce, le Conseil d’État a relevé que la valeur vénale de la filiale représentait 56,2 % de l’actif de la holding. C’est donc la part dans l’actif total de la participation qui a fondé la décision et non les éventuels revenus des différentes filiales.

D’un point de vue pratique, il a par ailleurs relevé que le président-directeur général de la holding était également celui de la filiale, que des personnalités indépendantes spécialisées dans l’activité de la filiale siégeaient au conseil d’administration de la holding et qu’une convention d’assistance en matière administrative et en matière de stratégie avait été signée (et non une convention d’animation).

Cette décision illustre parfaitement le faisceau d’indices utilisé par le juge pour apprécier l’animation effective de la filiale.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent amendement vise à poser une définition de la holding animatrice dans un nouvel article 787 D du CGI, auquel renverraient les autres articles dans le cadre desquels cette notion est actuellement utilisée.

Selon l’exposé sommaire, la définition proposée vise à apporter une solution à l’interprétation excessivement restrictive de l’administration. Elle proposerait par ailleurs une solution aux difficultés portant sur les holdings exerçant une activité mixte.

Dans le détail, le dispositif reprend la définition qui se trouve actuellement dans l’article 150-0 D du CGI.

Il précise par ailleurs que le caractère principal de l’activité d’animation ne peut être remis en cause lorsque les filiales contrôlées et animées représentent plus de 50 % de l’actif brut de la société holding.

Pour l’appréciation de ce ratio, l’actif brut et les titres de participation dans les filiales sont retenus pour leur valeur vénale, ce qui conduit à figer dans la loi la solution retenue par le Conseil d’État dans sa décision précitée du 13 juin 2018.

Selon le dispositif adopté, le non-respect de conditions mentionnées ci-dessus ne peut être présumé au seul motif qu’une autre société exerce conjointement une fonction d’animation du groupe.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général n’est pas favorable à figer dans la loi certains critères de définition de la holding animatrice.

Certes, il n’est jamais bon que le droit soit écrit dans les prétoires mais, en l’espèce, il est important que le juge bénéficie d’une certaine marge d’appréciation pour appliquer son faisceau d’indice.

Le Rapporteur général propose donc de supprimer cet article.

*

* *

Article 16 bis B (nouveau)
Fiscalité des revenus et plus-values sur actifs numériques

Le présent article a été inséré par l’adoption au Sénat, avec un avis de sagesse de sa commission des finances, d’un amendement du Gouvernement.

Il constitue la reprise, en première partie du présent projet de loi de finances, d’un dispositif adopté en seconde partie à l’Assemblée nationale, également à l’initiative du Gouvernement (devenu l’article 51 ter).

Ce basculement en première partie s’impose car le dispositif de cet article 51 ter a, en réalité, comme l’avait analysé le Rapporteur général un impact sur les recettes de l’État dès 2019.

Actuellement, les gains et revenus sur actifs numériques sont en effet imposés dans la catégorie des plus-values sur biens meubles (article 150 UA du CGI), dont la liquidation doit intervenir dans le mois qui suit le fait générateur.

Le présent dispositif, pour sa part, tend à soumettre ces gains et revenus dans la catégorie des revenus mobiliers, perçus de manière classique en année N + 1.

Il implique donc une perte de recettes au titre de l’année 2019 qui sera reportée sur l’année 2020.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

1. Un régime fixé par une instruction fiscale du 11 juillet 2014

Compte tenu du caractère récent du développement des actifs numériques, la fiscalité aux revenus et plus-values qui y sont liés est encore mouvante : elle a connu des changements récents importants.

Initialement, une instruction a été publiée au BOFiP le 11 juillet 2014, précisant le régime fiscal applicable aux « bitcoins ».

Cette instruction indique que les gains tirés par les particuliers de la vente d’unités de compte virtuelles stockées sur un support électronique (notamment les « bitcoins »), lorsqu’ils sont occasionnels, sont soumis au barème progressif de l’IR dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC).

Si l’activité est exercée à titre habituel, les gains tirés de la vente relèvent du régime d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux (BIC), également soumis au barème progressif de l’IR.

L’instruction fiscale précise que « les gains sont imposables, quelle que soit la nature des biens ou valeurs contre lesquels les ʺbitcoinsʺ sont échangés », que les « bitcoins » soient échangés contre des euros ou qu’ils servent à l’acquisition de biens de toute nature. Dans ce dernier cas, le gain est déterminé par l’administration fiscale par référence à la valeur en euros du bien acquis.

2. L’instruction annulée par le Conseil d’État au profit d’une imposition dans la catégorie des biens meubles incorporels

Toutefois, une décision du Conseil d’État en date du 26 avril 2018 a prononcé l’annulation partielle de l’instruction fiscale relative à l’assujettissement des gains à l’IR dans la catégorie des BNC et BIC.

Le juge administratif a considéré que les unités de « bitcoin » ont le caractère de biens meubles incorporels et que les profits tirés de leur cession par des particuliers relèvent en principe du régime des plus-values de cession de biens meubles de l’article 150 UA du CGI.

Concrètement, les plus-values réalisées sont imposées au taux forfaitaire de 19 % prévu à l’article 200 B du CGI, auquel il convient d’ajouter les prélèvements sociaux dont le taux s’élève à 17,2 %, soit un total de 36,2 %.

Il convient, en outre, de préciser que cette plus-value fait l’objet d’un abattement pour durée de détention de 5 % par année de détention après deux ans, ce qui conduit à une exonération complète au bout de vingt-deux ans.

Par ailleurs, le Conseil d’État a estimé que le principe pouvait être renversé « lorsque les opérations de cession, eu égard aux circonstances dans lesquelles elles interviennent, entrent dans le champ de dispositions relatives à d’autres catégories de revenus », entraînant l’assujettissement au barème de l’IR. Cela vise par exemple les opérations de cession :

– qui sont la contrepartie de la participation du contribuable à la création ou au fonctionnement de ce système d’unité de compte virtuelle (comme le minage), ce qui entraîne l’application du régime BNC ;

– ou résultant d’acquisitions à titre habituel d’unités de « bitcoin » en vue de leur revente, dans des conditions caractérisant l’exercice d’une profession commerciale, ce qui entraîne application du régime BIC.

La décision du Conseil d’État conduit à un traitement fiscal plus favorable des gains tirés de la cession de « bitcoins » par des particuliers, dans le cas où ces derniers sont soumis à des tranches élevées du barème de l’IR.

Toutefois, la lisibilité de l’ensemble de cette fiscalité pour les redevables est loin d’être parfaite ; or, il est évident que si l’objectif est de pouvoir retirer des recettes fiscales de ces actifs dématérialisés par essence très complexes à appréhender, il est important que cette fiscalité soit la plus simple et la plus lisible possible.

Il était donc important que le législateur intervienne pour fixer le cadre applicable.

3. Une définition des actifs numérique ébauchée dans la loi « PACTE »

Avant toute fixation du régime d’imposition, il était important de définir les actifs numériques imposables.

À cet effet, un article 26 bis A a été introduit dans le projet de loi relatif à la croissance et la transformation des entreprises (PACTE) lors de son examen à l’Assemblée nationale. Celui-ci prévoit que les actifs numériques comprennent :

– les jetons, à l’exclusion de ceux qui sont assimilables à des instruments financiers ;

– toute représentation numérique d’une valeur qui n’est pas émise ou garantie par une banque centrale ou par une autorité publique, qui n’est pas nécessairement attachée à une monnaie ayant cours légal et qui ne possède pas le statut juridique d’une monnaie, mais qui est acceptée par des personnes physiques ou morales comme un moyen d’échange et qui peut être transférée, stockée ou échangée électroniquement.

Cet article définit, par ailleurs, la catégorie des prestataires de services sur actifs numériques.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

1. Le dispositif initialement présenté à l’Assemblée nationale

La commission des finances a initialement, lors de sa réunion tenue au titre de l’article 86 du Règlement, adopté un amendement du président Éric Woerth, visant à traiter les revenus ou plus-values tirés des actifs numériques dans la catégorie des revenus mobiliers. Cette solution, simple dans son principe, permettait d’appliquer le prélèvement forfaitaire unique à défaut d’option du contribuable pour l’imposition au barème de l’IR, au titre de chaque revenu perçu par le contribuable.

L’Assemblée nationale a finalement adopté, en séance publique, un dispositif plus complexe présenté par le Gouvernement – ayant fait l’objet de nombreux sous-amendements –, qui repose sur une fiscalisation de ces revenus lors de leur conversion en une monnaie ayant cours légal.

Le dispositif présenté a schématiquement les caractéristiques suivantes :

– il précise que le régime de l’article 150 UA du CGI n’est pas applicable aux crypto-actifs, sans toutefois proposer initialement de définition ;

– le nouveau régime s’applique « sous réserve des dispositions propres aux bénéfices professionnels », ce qui signifie, en pratique, que les régimes BIC et BNC mentionnés précédemment continueront de s’appliquer dans les conditions propres à ces deux régimes ;

– la fiscalisation des gains ou revenus sur crypto-actifs serait réalisée à chaque cession de ces valeurs, sachant que les échanges entre crypto-actifs bénéficient d’un sursis d’imposition.

C’est donc au moment où cette cession se traduit par un retour d’une plus-value sous la forme d’une monnaie ayant cours légal qu’intervient le fait générateur de l’imposition.

Ce point fondamental est confirmé par l’exposé sommaire de l’amendement, qui précise qu’il est proposé de neutraliser les opérations d’échange « en imposant la plus-value globale réalisée lors de la cession des crypto-actifs contre de la monnaie ayant cours légal ou contre l’obtention de tout service, bien ou avantage ».

Ce fait générateur de l’imposition ne figure toutefois pas clairement dans le corps du dispositif. Il se déduit du fait que la cession à titre onéreux suppose nécessairement que les actifs numériques fassent l’objet d’un paiement, le plus souvent sous forme monétaire. En cas de rémunération de la cession par l’obtention d’un service, d’un bien ou d’un avantage, le fait générateur méritera certainement d’être précisé (ne serait-ce que temporellement).

Lors de cette conversion, l’assiette de la plus-value imposable est déterminée à partir des plus ou moins-values contenues dans l’ensemble du portefeuille de crypto-actifs du redevable, comme cela est déjà le cas, par exemple, en cas de retrait anticipé d’un plan d’épargne en actions ou de rachat partiel d’un contrat d’assurance-vie.

Concrètement, la plus-value contenue dans une cession partielle d’actifs numériques est déterminée en multipliant le montant de cette cession partielle par la plus-value totale de l’ensemble des actifs numériques du redevable (calculée comme la différence entre leur valeur totale au moment de la cession partielle et le montant total d’acquisition).

Exemple

X a acquis trois types d’actifs numériques :

– des actifs A pour un montant initial de 50, valorisés 100 aujourd’hui ;

– des actifs B pour un montant initial de 75, valorisés 125 aujourd’hui ;

– des actifs C pour un montant initial de 10, valorisés 20 aujourd’hui.

X décide de céder les actifs A.

La plus-value imposable n’est pas la plus-value réalisée sur les seuls actifs A (50).

Elle se calcule de la manière suivante :

PV = prix de la cession partielle – prix total d’acquisition des actifs numériques × (prix de cession de A / valeur globale courante des actifs numériques)

Soit PV = 100 – 100 × (135 / 245) = 44,9

Cette approche, pour rationnelle qu’elle soit eu égard à la fiscalité du capital, suppose que le redevable soit en mesure de déterminer avec précision le cours de l’ensemble de son portefeuille, ce qui n’est pas nécessairement évident. Il peut en effet arriver, pour certains actifs numériques, que les cotations diffèrent selon les plateformes utilisées. La détermination de l’assiette imposable pourrait donc, dans certains cas, être laissée prima facie à l’appréciation du redevable ; en tout état de cause, cette détermination est relativement complexe.

Pour déterminer cette plus-value nette sur l’ensemble de ses actifs numériques, le redevable pourra opérer une certaine « tunnelisation » de ses plus ou moins-values, comme c’est le cas dans le domaine des plus-values mobilières classiques.

Toutefois, alors que cette tunnelisation sur des titres classiques peut être opérée pendant dix ans, le dispositif proposé prévoit que cette tunnelisation doit obligatoirement être opérée à l’intérieur de la seule année d’imposition. Cette approche conduit à traiter les actifs numériques comme des actifs distincts des titres mobiliers classiques, ce qui mériterait certainement d’être à nouveau analysé dans les années qui viennent au regard du développement très important de ces actifs.

Le dispositif adopté prévoit enfin que la plus-value ainsi calculée doit être déclarée par le redevable dans sa réclamation classique en année N+1.

Le présent dispositif prévoit que le taux applicable est nécessairement celui du prélèvement forfaitaire unique (PFU), soit un taux de 12,8 % au titre de l’IR et de 17,2 % au titre des prélèvements sociaux.

Contrairement à la logique d’ensemble de la réforme du PFU, le redevable n’aura pas la faculté d’opter pour le barème progressif de l’IR.

Le dispositif proposé a donc le mérite d’une certaine logique fiscale, mais il semblait en fait manquer la définition des actifs numériques eux-mêmes, tandis que le fait générateur de l’impôt est exprimé plus clairement dans l’exposé sommaire que dans le dispositif lui-même. L’assiette taxable pourrait, enfin, sembler particulièrement complexe à déterminer.

Le présent dispositif prévoit, en outre, que les personnes physiques, les associations et les sociétés non commerciales doivent déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus, les références des comptes de crypto-actifs ouverts auprès d’entreprises établies à l’étranger – le dispositif ne semblant pas prendre en compte l’hypothèse de comptes détenus par le biais d’un organisme établi en France.

À défaut, une amende forfaitaire de 750 euros par compte ou 125 euros par omission ou inexactitude sera appliquée.

Le dispositif prévoit que ces montants sont doublés lorsque la valeur vénale de ces comptes est supérieure à 50 000 euros ; d’un point de vue constitutionnel, l’application de cette amende majorée suppose, comme indiqué précédemment, que la valeur vénale des comptes d’actifs numériques soit déterminable de manière certaine.

2. Les modifications apportées

Le présent dispositif a fait l’objet de plusieurs sous-amendements :

– un sous-amendement du président Éric Woerth, ayant reçu un avis plutôt favorable de la commission et du Gouvernement, vise à réintégrer au dispositif initial la définition des actifs numériques telle qu’elle figure actuellement dans le projet de loi PACTE précité en cours de discussion ;

– un sous-amendement de notre collègue Laure de La Raudière (UDI, Agir et Indépendants), ayant reçu un avis favorable du Gouvernement, visant à ajouter la valeur des services fournis au prix total d’acquisition du portefeuille ;

– un sous-amendement de notre collègue Éric Bothorel (LaREM), dont le Gouvernement a demandé le retrait, visant à créer un abattement annuel de 305 euros sur le montant des cessions, afin de ne pas imposer les très petits revenus.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le présent article, inséré par l’adoption d’un amendement du Gouvernement ayant reçu un avis de sagesse du Sénat, vise à placer le présent dispositif en première partie de la loi de finances.

Il convient toutefois de relever que ce dispositif s’applique aux cessions opérées à compter du 1er janvier 2019, ce qui constitue la même date d’entrée en vigueur que le dispositif adopté à l’Assemblée nationale en seconde partie.

Ce dispositif s’appliquera donc de la même manière aux cessions opérées à compter de l’année prochaine et imposable définitivement à l’IR en 2020. Les dispositions relatives aux obligations déclaratives et aux amendes s’appliqueront donc, pour leur part, à compter du 1er janvier 2020.

Sur le fond, le dispositif adopté par le Sénat diffère peu de celui présenté initialement par le Gouvernement à l’Assemblée nationale mais n’intègre pas l’ensemble de sous-amendements adoptés :

– la logique d’ensemble d’imposition (détermination de la plus-value, fait générateur, taux) est la même ;

– l’abattement de 305 euros adopté à l’Assemblée nationale est repris dans le dispositif du Sénat ;

– la prise en compte des biens et services dans la détermination du prix d’acquisition est également conservée ;

– la définition des actifs numérique est également reprise.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose d’adopter un amendement rédactionnel à cet article.

*

* *

Article 16 bis C (nouveau)
Relèvement de 300 000 à 500 000 euros des abattements sur les droits
de mutation à titre onéreux en cas de reprise par les salariés

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 732 ter du CGI prévoit, au titre des droits de mutation à titre onéreux (DMTO), un abattement de 300 000 euros sur la valeur d’un fonds artisanal, d’un fonds de commerce, d’un fonds agricole ou de la clientèle d’une entreprise, en cas de vente à un salarié ou au conjoint du cédant, à condition que la vente intervienne plus de deux ans avant l’acquisition et que les acquéreurs poursuivent à titre professionnel l’activité pendant cinq ans après la cession.

L’article 790 A du CGI prévoit, au titre des droits de mutation à titre gratuit (DMTG), un abattement de 300 000 euros sur la valeur de ces mêmes fonds.

Ces deux dispositifs sont évalués respectivement à 2 millions d’euros et à un million d’euros dans le fascicule des Évaluations des voies et moyens annexé au présent projet de loi de finances.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article, inséré par l’adoption d’un amendement de Mme Élisabeth Lamure (LR), ayant reçu un avis de sagesse de la commission des finances mais un avis défavorable du Gouvernement, vise à relever le montant de ces deux abattements de 300 000 à 500 000 euros.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Cette mesure ayant également été examinée à l’Assemblée nationale, le Rapporteur général avait considéré que le présent projet de loi de finances répondait à cette problématique de la reprise d’une entreprise par ses salariés par le biais d’un renforcement du crédit d’impôt en faveur du rachat des entreprises par leurs salariés (article 49 du présent projet de loi de finances).

Le Rapporteur général propose donc la suppression du présent article.

*

* *

Article 16 bis D (nouveau)
Renforcement de l’exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit
sur les parts de groupements agricoles ou forestiers

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 793 bis du CGI prévoit un dispositif d’exonération partielle de DMTG sur la transmission de parts de groupements fonciers agricoles ou de groupement forestiers :

– de 75 % dans la limite de 101 897 euros ;

– de 50 % au-delà de cette limite.

Cette exonération partielle est conditionnée au fait que le bien reste la propriété du bénéficiaire pendant cinq ans à compter de la transmission.

Il convient par ailleurs de rappeler que l’Assemblée nationale a adopté un dispositif, devenu l’article 16 sexies du présent projet de loi de finances (déjà adopté conforme par le Sénat), qui prévoit de relever cette limite de 101 897 à 300 000 euros.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent amendement, inséré par l’adoption d’un amendement de M. Daniel Laurent (LR) ayant reçu un avis défavorable de la commission des finances et du Gouvernement, vise à doubler cette limite à condition que les bénéficiaires de la transmission à titre gratuit s’engagent à conserver les biens transmis pendant cinq années supplémentaires.

L’exposé sommaire de l’amendement précisant que cette limite serait ainsi relevée à 600 000 euros, le présent dispositif tient compte du triplement déjà opéré par l’article 16 sexies.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Compte tenu de l’article 16 sexies déjà adopté conforme, le Rapporteur général considère que la problématique de la transmission des terres agricoles trouve déjà des éléments de réponse dans le présent projet de loi de finances, sans qu’il soit besoin de proposer un dispositif complémentaire qui bénéficiera, par construction, aux contribuables les plus aisés.

Le Rapporteur général propose donc la suppression du présent article.

*

* *

Article 16 bis
Aménagement temporaire de la fiscalité des « carried interest »
en cas d’installation en France

Le présent article a été inséré à l’Assemblée nationale par l’adoption d’un amendement de notre collègue Alexandre Holroyd (LaREM), ayant reçu un avis favorable de la commission des finances et du Gouvernement.

Il traduit une annonce du Premier ministre du 11 juillet dernier lors d’un dîner organisé par Paris Europlace largement consacré au Brexit : « À l’avenir, les distributions afférentes à des parts de supports d’investissement acquis à l’étranger, qu’on appelle communément des "carried interest", seront systématiquement traitées comme des plus-values mobilières et seront donc soumises à la "flat tax" » (185).

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

1. La fiscalité des « carried interest »

Le « carried interest » désigne la part de la plus-value réalisée par un fonds d’investissement qui revient à ses dirigeants ou gestionnaires pour autant, dans la plupart des cas, que ceux-ci atteignent un objectif de rendement prédéterminé.

C’est donc un mode d’intéressement de ces personnes à la performance du fonds, qui suppose de leur part une prise de risque personnelle. D’un point de vue plus fiscal, ce mode de rémunération suppose de distinguer ce qui relève d’une rémunération de type salarial de ce qui constitue davantage un revenu mobilier, comme c’est le cas, par exemple, pour les actions gratuites ou les stock-options.

Le régime fiscal applicable à ce mode de rémunération a été fixé dans la loi par l’article 15 de la loi de finances pour 2009 (186).

Ce régime prévoit que cette rémunération, normalement imposable dans la catégorie des traitements et salaires, peut bénéficier du régime des plus-values mobilières si :

– la personne qui perçoit ces rémunérations exerce, au moment de la souscription ou de l’acquisition des titres, son activité salariée ou son mandant social dans une société de capital-risque, un fonds commun de placement à risque, un fonds professionnel de capital investissement ou un fonds professionnel spécialisé ;

– cette personne souscrit ces parts à un prix correspondant à sa valeur ;

– il reçoit par ailleurs une rémunération normale au titre du contrat de travail ou de mandat social qui le lie à ces sociétés ou fonds.

Plusieurs conditions concernent par ailleurs les actions elles-mêmes :

– elles doivent constituer une seule et même catégorie de parts ou actions ;

– elles doivent représenter au moins 1 % du montant total des souscriptions reçues par la structure émettrice ; un taux dérogatoire de 0,25 % est toutefois fixé pour les structures dont l’objet principal est d’investir dans des sociétés innovantes ou des petites et moyennes entreprises ;

– les distributions auxquelles ces parts ou actions donnent droit doivent être versées au moins cinq ans après la constitution du fonds ou l’émission de titres s’il s’agit d’une société.

Lorsque l’ensemble des conditions mentionnées ci-dessus sont respectées, les personnes titulaires de ces revenus sont imposées non pas dans la catégorie des traitements et salaires, mais dans la catégorie des plus-values mobilières (en cas de cession) ou des revenus de capitaux mobiliers (pour les revenus distribués).

2. L’application de cette fiscalité dans le cadre du régime des impatriés

S’agissant des redevables qui « s’impatrient » en France, ces dispositions doivent en outre être lue en combinaison avec le régime dit des « impatriés » fixé à l’article 155 B du CGI.

Pendant les huit années qui suivent l’impatriation, le redevable bénéficie d’une exonération complète de sa prime d’impatriation ou, sur option, d’une exonération forfaitaire de 30 %. Les revenus de « carried interest » imposables dans la catégorie des traitements et salaires n’étant, logiquement, pas assimilables à une prime d’impatriation, ils ne sont pas éligibles, en l’état du droit, à cette exonération de 30 %.

Par ailleurs, les revenus de capitaux mobiliers sont, pendant la même période, exonérés à hauteur de 50 %. Le bénéficiaire de « carried interest » peut donc voir un avantage substantiel, dans le cadre d’une impatriation en France, à voir ces « carried interest » imposés comme revenus mobiliers plutôt que comme salaire, dans la mesure où cette qualification ouvre automatiquement droit à l’exonération de 50 %.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Selon l’exposé sommaire de l’amendement adopté à l’Assemblée nationale, l’objectif poursuivi par ce dispositif est de renforcer l’attractivité de la France, en particulier pour les gestionnaires d’actifs.

Le régime spécifique des plus-values ou des revenus mobiliers, plus favorable que le régime des traitements et salaires au-delà d’un certain niveau de revenus, repose en effet sur des conditions « qui correspondent rarement à celles requises à l’étranger ». Dans ce contexte, « la présente mesure entend faire bénéficier de ce régime fiscal les contribuables installant leur domicile fiscal en France au titre des revenus de carried interest ».

1. Un dispositif borné dans le temps et dans l’espace

Conformément à l’alinéa 5, le présent dispositif ne s’appliquerait qu’aux bénéficiaires ayant établi leur domicile fiscal entre le 11 juillet 2018, date de l’annonce du Premier ministre mentionnée ci-dessus, et le 31 décembre 2022. Compte tenu de ce bornage, il semble évident que le dispositif est axé sur le Brexit.

En outre, ce bénéficiaire ne doit pas avoir été établi en France au cours des trois années précédentes (ce délai étant de cinq années dans le cadre du régime des impatriés).

L’entité qui distribue les titres de « carried interest » doit par ailleurs être établie hors de France, dans un État partie à l’EEE ou dans un État ou territoire ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale.

Ce critère ouvre le champ du présent dispositif à environ 120 États.

On constate donc a contrario que le bornage dans l’espace ne cible pas spécifiquement les redevables qui pourraient être attirés en France dans le seul cadre du Brexit.

2. Une application du prélèvement forfaitaire unique aux gains et revenus de « carried interest » en cas d’impatriation

L’alinéa 4 du présent article prévoit que le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières s’appliquera aux gains nets et aux distributions liés aux « carried interest » perçues directement ou par personne ou entité interposées, à raison de parts ou actions émises par une entité ayant pour objet principal d’investir dans des sociétés dont les titres ne sont pas cotés ou de droits dans ces mêmes entités, dès lors que ces parts ou droits donnent lieu à des droits différents sur l’actif net ou les produits de l’entité et sont attribués en fonction de la qualité de la personne.

Le bénéficiaire doit être salarié, prestataire, associé ou dirigeant de cette entité et avoir acquis ces parts ou droits hors de France.

3. Un régime exclusif de celui prévu pour les impatriés

L’alinéa 9 du présent article prévoit que ce dispositif n’est pas cumulable avec le régime des impatriés prévu par l’article 155 B du CGI s’agissant spécifiquement des revenus mobiliers.

Dès lors, les revenus de « carried interest » imposables dans la catégorie des revenus mobiliers pourront être traités de deux manières différentes :

– lorsque le redevable impatrié est en mesure de prouver qu’il répond aux conditions posées en droit interne, il pourra être imposé au prélèvement forfaitaire unique avec application de l’abattement de 50 % ;

– lorsque le redevable impatrié ne remplit pas ces conditions, il pourra, dans un temps limité, bénéficier du prélèvement forfaitaire sans abattement de 50 %.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

● Le Sénat a adopté un amendement de sa commission des finances, ayant reçu un avis de sagesse du Gouvernement, visant à assouplir la condition selon laquelle les parts du fonds attribuées sous forme de « carried interest » doivent atteindre 1 % du montant total du fonds.

Actuellement, le CGI prévoit que ce montant peut être fixé, à titre dérogatoire et par décret, à 0,25 % pour les structures dont l’objet principal est d’investir dans des sociétés innovantes ou des petites et moyennes entreprises.

Cet amendement prévoit que le décret pourra également fixer un montant minimum, considérant que le taux de 0,25 % est difficile à atteindre pour « les plus grands fonds de la place financière de Paris ».

Ce dispositif dépasse la question de l’attractivité de la place de Paris, puisqu’il s’appliquerait à l’ensemble des gestionnaires de fonds déjà installés en France.

● Le Sénat a, par ailleurs, adopté un amendement de sa commission des finances, ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, prévoyant que le régime transitoire prévu par le présent article serait applicable jusqu’à la fin de l’année 2024.

● Il a, enfin, adopté un amendement de cette même commission, ayant reçu un avis favorable du Gouvernement, visant à préciser que ces parts n’ont pas été « intégralement » obtenues à titre gratuit pour bénéficier du régime favorable prévu par le présent article 16 bis, alors que le dispositif adopté par l’Assemblée nationale mentionnait qu’elles ne devaient pas avoir été obtenues ainsi « dans leur ensemble ».

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général n’est pas favorable à ce que le présent dispositif soit élargi en dehors du cadre annoncé par le Premier ministre, c’est-à-dire sans lien avec la problématique de l’attractivité financière de la place de Paris.

Il n’est pas non plus favorable à ce que le régime transitoire prévu par le présent article soit d’emblée applicable jusqu’à la fin de l’année 2024, l’échéance de 2022 semblant raisonnable s’agissant de la conclusion du Brexit.

Le Rapporteur général propose donc rétablir le texte de l’Assemblée nationale en ne conservant que la correction technique opérée par le Sénat.

*

* *

Article 16 ter
Exonération d’imposition des plus-values pour la cession de la résidence principale des non-résidents français lors de leur départ

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article a été inséré à l’Assemblée nationale par l’adoption d’un amendement du Gouvernement ayant reçu un avis favorable de la commission des finances.

Il traduit, en partie, l’une des propositions du rapport de notre collègue Anne Genetet concernant la mobilité internationale des Français (187).

Les propositions du rapport « Genetet » concernant la fiscalité
des biens immobiliers des non-résidents

– supprimer la condition selon laquelle le cédant non-résident doit avoir la libre disposition du bien au moins depuis le 1er janvier de l’année précédant celle de la cession et simultanément porter à cinq années la durée de domiciliation fiscale continue en France avant le départ, tout en maintenant le bénéfice de cette exonération à la seule première cession d’un bien immobilier après le départ de France ;

– porter le délai maximum de cession au 31 décembre de la dixième année qui suit le transfert du domicile fiscal hors de France ;

– supprimer la condition de plafonnement à 150 000 euros le montant de la plus-value nette exonérée dès lors que le cédant remplit la condition de cinq années de domiciliation fiscale continue en France avant le départ, tout en maintenant le bénéfice de cette exonération à la seule première cession d’un bien immobilier après le départ de France ;

– maintenir le plafonnement de plus-value nette imposable à 150 000 euros pour les cédants qui ont entre deux et cinq années de résidence fiscale continue en France avant le départ de France.

A. ÉTAT DU DROIT

L’imposition des plus-values immobilières des non-résidents (qu’ils soient expatriés ou non) est réalisée par le biais de deux articles du CGI :

– l’article 244 bis A, qui a une portée très large dans la mesure où il vise à établir un régime spécifique d’imposition des plus-values immobilières réalisées à titre occasionnel en France, par des particuliers ou des entreprises (par exemple des sociétés civiles immobilières établies à l’étranger).

Cet article a une effectivité qui est en pratique limitée par les conventions internationales, même si celles-ci prévoient en règle générale que les plus-values immobilières sont imposables dans l’État d’implantation du bien immobilier.

Cet article prévoit que les sociétés seront imposables au taux normal de l’IS tandis que les particuliers sont imposés au taux de 19 % applicable aux résidents, étant rappelé qu’il faut y ajouter les prélèvements sociaux de 17,2 %, soit une imposition totale de 36,2 % de la plus-value.

Ce dispositif est susceptible de s’appliquer à l’ensemble des résidences détenues en France par le particulier, qu’elles aient été anciennement leur résidence principale ou qu’elles soient encore leur résidence secondaire ;

– afin de tenir compte de la situation particulière des personnes qui s’expatrient, le principe posé à l’article 244 bis A fait l’objet d’une mesure particulière à l’article 150 U du CGI.

Celui-ci prévoit une exonération de la plus-value de 150 000 euros au titre de la cession d’un logement possédé en France, dans la limite d’une résidence par contribuable.

Cette exonération partielle s’applique à condition que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre de la cinquième année suivant le transfert du domicile du cédant hors de France.

Elle ne s’applique, par ailleurs, qu’à la condition que le cédant ait été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession.

Toutefois, cette condition ne s’applique pas lorsque le cédant a la libre disposition du bien depuis le 1er janvier de l’année précédant la cession.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article prévoit deux mesures complémentaires l’une de l’autre.

● Il prévoit en premier lieu un régime nouveau d’exonération complète de la résidence principale des expatriés.

Une exonération totale s’appliquera à la cession de l’immeuble qui constituait la résidence principale en France du cédant à la date du transfert de son domicile fiscal dans un État de l’Union européenne ou dans un État ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi qu’une convention d’assistance au recouvrement.

Cette exonération complète s’appliquera sous deux conditions :

– la cession doit être réalisée au plus tard le 31 décembre de l’année suivant celle du transfert du domicile hors de France ;

– l’immeuble ne doit pas avoir été mis à la disposition d’un tiers.

Cette exonération complète ne peut pas se cumuler avec l’exonération partielle de 150 000 euros mentionnée ci-dessus.

● S’agissant de cette seconde exonération de 150 000 euros, le présent article porte de cinq à dix ans le délai dans lequel le cédant pourra en bénéficier.

Le présent dispositif ne supprime donc pas, comme le préconise notre collègue Anne Genetet, l’exonération plafonnée sans limitation de durée applicable à un logement dont le redevable à la libre disposition depuis le 1er janvier de l’année précédant celle de la cession.

Il ne porte pas non plus de deux ans à cinq ans la durée de domiciliation en France nécessaire pour pouvoir bénéficier de l’exonération plafonnée à 150 000 euros.

Il ne soumet pas, enfin, le bénéfice de l’exonération complète à une certaine durée de résidence en France.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté un amendement rédactionnel à cet article avec un avis favorable du Gouvernement.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 16 quater A (nouveau)
Exonération des plus-values immobilières en cas de cession à un organisme consentant des baux réels solidaires

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

Le CGI prévoit un dispositif d’exonération complète des plus-values immobilières en cas de cession en faveur du logement social.

Actuellement, le 7° de l’article 150 U du CGI vise les cessions à certains organismes :

– les organismes d’habitation à loyer modéré ;

– les sociétés d’économie mixte gérant des logements sociaux ;

– l’association dite « 1 % logement » et les sociétés civiles immobilières dont cette association détient la majorité des parts ;

– tout autre cessionnaire qui s’engage, par une mention dans l’acte authentique d’acquisition, à réaliser des logements sociaux dans un délai de quatre ans suivant l’acquisition.

Le 8° du même article vise par ailleurs les cessions opérées à des collectivités locales ou un établissement public foncier en vue de leur cession ultérieure aux organismes mentionnés ci-dessus.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent amendement, inséré par l’adoption d’un amendement de M. Xavier Iacovelli (SR) avec un avis de sagesse de la commission des finances et un avis défavorable du Gouvernement, prévoit d’ajouter à la liste des organismes mentionnée ci-dessus les « organismes de foncier solidaire en vue de la conclusion d’un bail réel solidaire » mentionné à l’article L. 255-1 du code de la construction et de l’habitation.

Ces baux réels, dont le régime a été fixé par une ordonnance du 20 juillet 2016 (188), désignent des baux par lesquels un organisme de foncier solidaire consent à un preneur, pour une durée comprise entre 18 et 99 ans, des droits réels en vue de la location ou l’accession à la propriété de logements.

Ces baux permettent donc en pratique de dissocier la propriété du foncier et du bâti, le preneur pouvant ainsi acquérir à moindre prix la propriété du seul bâti qu’il peut céder.

Il existe actuellement plusieurs organismes fonciers solidaires créés sur le fondement de cette ordonnance, notamment dans la métropole lilloise, à Biarritz ou Rennes.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Ce dispositif a été également examiné à l’Assemblée nationale à l’initiative de notre collègue François Pupponi ; il n’a toutefois pas été adopté au motif que les exonérations en faveur du logement social sont actuellement centrées sur la location ; en ouvrant le dispositif à l’accession à la propriété
– même s’il s’agit d’une forme bien particulière de propriété –, le présent dispositif dénature l’objectif initialement recherché.

Le Rapporteur général propose donc de supprimer le présent article.

*

* *

Article 16 quater
Précision du champ des gains soumis au prélèvement forfaitaire unique
ou, sur option du contribuable, au barème de l’impôt sur le revenu

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article a été inséré à l’Assemblée nationale à l’initiative du Rapporteur général avec un avis favorable du Gouvernement.

Il vise à apporter quelques corrections techniques à la réforme du prélèvement forfaitaire unique (PFU) adoptée en loi de finances pour 2018 (189).

A. ÉTAT DU DROIT

Le 6 bis de l’article 158 du CGI prévoit que les gains de cession de valeurs mobilières peuvent être imposés au barème de l’IR, sur option du contribuable.

Actuellement, cet article vise les « gains nets de cession de valeurs mobilières, droits sociaux et titres assimilés » visés à l’article 150-0 A du CGI.

Dans le cadre de l’IFI, l’article 978 du CGI prévoit que les dons déductibles de cet impôt, à hauteur de 75 % dans la limite de 50 000 euros, peuvent être réalisés sous la forme de « dons en pleine propriété de titres de sociétés admis aux négociations sur un marché réglementé ».

L’article 150 duodecies du même code prévoit que, dans le cas de tels dons, le gain net lié à ces titres (calculé comme la différence entre la valeur pour l’application de l’avantage fiscal et la valeur d’acquisition) est imposé dans la catégorie des plus-values mobilières.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article opère deux corrections très techniques :

– il supprime les mots « de cession de valeurs mobilières, de droits sociaux et de titres assimilés », pour renvoyer plus largement aux gains visés à l’article 150-0 A du CGI ;

– il précise que les gains déterminés conformément à l’article 150 duodecies sont déterminés conformément à ce même article.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté un amendement de la commission des finances, ayant reçu un avis favorable du Gouvernement, visant à permettre l’application du PFU aux gains capitalisés sur un plan d’épargne en actions (PEA) ou un tel plan consacré au financement des petites et moyennes entreprises ou entreprises de taille intermédiaire (PEA-PME), en cas de retrait anticipé de ces gains.

Actuellement, un retrait ou un rachat de PEA avant deux ans donne lieu à une imposition à l’IR de 22,5 %, soit un taux global d’imposition de 39,7 % en incluant les prélèvements sociaux sur les revenus du capital.

Un retrait entre deux et cinq ans donne lieu à une imposition de 19 % à l’IR, soit un taux global de prélèvement de 36,2 % en incluant les prélèvements sociaux.

L’application du PFU conduirait à appliquer uniformément un taux de 30 %, ce qui revient en pratique à supprimer toute incitation fiscale à la détention longue des actions.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général considère que l’extension du PFU est en elle-même un axe important d’évolution de la fiscalité du capital, qui conduira à rendre cette fiscalité plus lisible.

Considérant toutefois que le régime fiscal très avantageux du PEA (et du PEA-PME) a, comme contrepartie principale, une certaine incitation à la détention longue des titres, on peut craindre que la suppression de cette contrepartie soit regardée avec circonspection par le Conseil constitutionnel.

Il est par ailleurs étonnant que cet allégement substantiel de la fiscalité du PEA et du PEA-PME n’ait pas été gagé au Sénat, car il constitue certainement une perte de recette fiscale pour l’État et de recettes sociales pour les organismes de sécurité sociale.

Le Rapporteur général propose toutefois d’adopter cet article sans modification.

*

* *

Article 16 quinquies (supprimé)
Augmentation du taux minimum de distribution par les sociétés d’investissement immobilier cotées des bénéfices
issus des cessions d’immeubles

Le présent article a été inséré à l’Assemblée nationale, par l’adoption de deux amendements identiques de la commission des finances et de notre collègue Jean-Noël Barrot (Modem), ayant reçu une demande de retrait du Gouvernement.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

A. ÉTAT DU DROIT

Les sociétés d’investissement immobilier cotées (SIIC) sont des sociétés par actions cotées dont l’objet principal est l’acquisition ou la construction d’immeubles en vue de leur location.

Leur régime, fixé par l’article 11 de la loi de finances pour 2003 (190), a été largement initié par le rapporteur général de la commission des finances du Sénat de l’époque. Il vise à assurer aux porteurs de parts de telles SIIC un traitement similaire aux porteurs de parts de fonds immobiliers.

De fait, ces sociétés bénéficient d’une exonération d’IS assortie d’une obligation de distribution des résultats exonérés.

En contrepartie de l’exonération de l’IS, les SIIC sont soumises à une obligation de distribution des bénéfices exonérés à leurs actionnaires :

– 95 % pour les bénéfices provenant des opérations de location ;

– 60 % pour les bénéfices tirés des plus-values ;

– 100 % pour les dividendes versés par d’autres SIIC lorsque la société bénéficiaire détient au moins 5 % du capital et des droits de vote de la société distributrice pendant au moins deux ans.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article vise à remonter de 60 à 70 % le taux de l’obligation de distribution obligatoire aux actionnaires des bénéfices tirés des plus-values de cession.

Ce relèvement a été préconisé dans le cadre d’un rapport de l’inspection générale des finances en 2013 (191).

Ce taux a déjà été relevé de 50 % à 60 % à compter du 1er janvier 2014.

Le coût de la dépense fiscale associée à ce dispositif est de 545 millions d’euros pour l’année 2017.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté un amendement de sa commission des finances, ayant reçu un avis de sagesse du Gouvernement, visant à supprimer cet article.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose de rétablir cet article dans la rédaction issue de l’Assemblée nationale.

*

* *

Article 16 octies
Aménagement de l’impôt sur la fortune immobilière

Le présent article a été inséré à l’Assemblée nationale à l’initiative du Rapporteur général avec un avis favorable du Gouvernement.

Il vise à apporter plusieurs corrections techniques à la réforme de l’IFI adoptée en loi de finances pour 2018 (192).

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

● Le présent article vise, en premier lieu, à clarifier les règles de déductibilité des dettes. Le dispositif adopté l’année dernière comportait en effet des règles anti-abus destinées à éviter que certains prêts consentis fictivement par des proches ou à la société détentrice des biens ne permettent de réduire artificiellement le montant de l’IFI exigible.

Le présent article prévoit que ces règles anti-abus s’appliquent non seulement aux « actifs » immobiliers, mais aussi aux « biens ou droits immobiliers », afin de viser l’ensemble des modes de détention.

Il prévoit, par ailleurs, que les dettes « contractées directement ou indirectement par une société ou un organisme pour l’achat d’un actif imposable » dans le cadre des prêts in fine sont prises en compte chaque année selon les mêmes règles que pour les personnes physiques.

● Le présent article, en outre, met à jour la liste des organismes pouvant bénéficier du dispositif de l’IFI-dons, afin de prendre en compte les nouvelles modalités de reconnaissance des groupements d’employeurs pour l’insertion et la qualification.

Il prévoit également la possibilité pour l’administration fiscale de s’assurer de la régularité des reçus ou attestations délivrés par les organismes sans but lucratif.

● Le présent article clarifie les règles contentieuses applicables à l’IFI, en prévoyant expressément que l’IFI sera soumis au régime contentieux des droits d’enregistrement.

● Le présent article vise enfin à étendre le champ de l’obligation déclarative des trusts ; alors que, dans le cadre de la réforme de l’IFI, cette obligation avait été restreinte aux seuls actifs imposables au titre de l’IFI, le présent article rétablit le champ déclaratif initial, à savoir la valeur totale des biens et droits situés en France ou hors de France et des produits capitalisés dans le trust (pour les personnes qui ont en France leur domicile fiscal) et pour les autres personnes, la valeur des seuls biens et droits situés en France et des produits capitalisés dans le trust.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté douze amendements, ayant tous reçus un avis défavorable du Gouvernement dans la mesure où ils dépassent généralement le champ d’un simple aménagement d’une réforme adoptée l’an dernier.

Le premier, adopté à l’initiative de Mme Nathalie Delattre (RDSE) avec un avis défavorable de la commission des finances, exonère totalement de droits de mutation à titre gratuit (DMTG) les immeubles affectés à une activité agricole dès lors qu’ils font l’objet d’un engagement de conservation de dix-huit ans.

Le deuxième, adopté à l’initiative de la commission des finances, exonère également les holdings de tête passives à raison des immeubles affectés à une activité opérationnelle par ses filiales.

Le troisième, adopté à l’initiative de la commission des finances, précise que l’activité opérationnelle d’une holding doit, pour bénéficier d’une exonération d’IFI, être prépondérante.

Le quatrième, adopté à l’initiative du président Vincent Éblé (SR) avec un avis de sagesse de la commission, prévoit que le propriétaire d’un monument historique ou inscrit situé dans une commune rurale est exonéré lorsque le propriétaire ouvre ce monument aux visites payantes.

Le cinquième, adopté à l’initiative de la commission des finances, permet d’exonérer d’IFI les loueurs en meublé professionnel.

Le sixième, adopté à l’initiative de la commission des finances, relève de 101 897 à 300 000 euros le seuil d’exonération au-delà duquel l’exonération des bois et forêt ou des biens ruraux donnés à bail à long terme passe de 75 à 50 %.

Le septième, adopté à l’initiative de la commission des finances, prévoit une exonération des parts reçues en contrepartie de la souscription au capital des entreprises solidaires d’utilité sociale dont l’objet est de mettre à la location des biens à loyer très social.

Le huitième, adopté à l’initiative de M. Xavier Iacovelli (SR) avec un avis favorable de la commission des finances, vise à exonérer d’IFI les biens donnés en location ou en mandat de gestion dans le cadre d’un conventionnement avec l’Agence nationale de l’habitat (ANAH).

Le neuvième, adopté à l’initiative de M. Michel Raison (LR) avec un avis de sagesse de la commission des finances et un avis défavorable du Gouvernement, relève de 50 000 à 75 000 euros le montant maximum imputable au titre de la réduction IFI-dons.

Le dixième, adopté à l’initiative de Mme Anne-Catherine Loisier (UC), la commission des finances s’en remettant à l’avis du Gouvernement, élargit le dispositif IFI-dons aux associations reconnues d’utilité publique qui soutiennent et financent la protection et la réhabilitation du patrimoine.

Le onzième, adopté à l’initiative de la commission des finances, intègre dans les modalités de calcul du dispositif de plafonnement de l’IFI en fonction des revenus du redevable un coefficient d’érosion monétaire.

Le dernier, adopté à l’initiative de la commission des finances, vise à éviter que la mise en œuvre du prélèvement à la source ne se traduise par une augmentation de l’IFI dû par certains contribuables, du fait de l’effet du crédit d’impôt de modernisation du recouvrement (CIMR) sur les revenus pris en compte au titre du dispositif de plafonnement.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Considérant que les amendements adoptés au Sénat visent globalement à revenir sur une réforme débattue l’an dernier, le Rapporteur général propose d’en revenir à la rédaction de cet article issue de l’Assemblée nationale.

*

* *

Article 16 nonies
Aménagement du dispositif « Dutreil-ISF »

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article a été introduit à l’Assemblée nationale par l’adoption d’un amendement du Rapporteur général ayant reçu un avis favorable du Gouvernement.

A. ÉTAT DU DROIT

Comme le Rapporteur général l’a indiqué dans son rapport de première lecture sur le présent projet de loi de finances (dans le cadre de l’examen de son article 16), le « pacte Dutreil » est susceptible de désigner deux dispositifs connexes :

– un régime d’exonération de 75 % de droits de transmission à titre gratuit (donation ou succession) des titres d’une entreprise faisant l’objet d’un engagement collectif de conservation d’une durée totale de six ans (articles 787 B et 787 C du CGI), qui a fait l’objet de plusieurs ajustements dans l’article 16 du présent projet de loi finances ;

– un régime d’exonération de 75 % de l’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) pesant sur la détention de parts de sociétés, lorsqu’ils font l’objet d’un même engagement collectif de conservation (article 885 I bis du CGI).

Le second de ces deux dispositifs a été abrogé, par la loi de finances pour 2018 (193), à compter du 1er janvier 2018, dans le cadre de la création de l’IFI qui l’a rendu inutile.

Il continuera toutefois à produire ses effets potentiellement pendant les six années suivant son abrogation, notamment à l’égard des redevables qui, liés par un tel pacte avant son abrogation, devront continuer à se plier aux obligations déclaratives, sauf à risquer un redressement sur un impôt qui, par ailleurs, n’existe plus.

La question de la transposition des aménagements prévus par l’article 16 aux « pactes Dutreil » applicables au titre de l’ISF s’est donc posée logiquement en première lecture à l’Assemblée nationale.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le Rapporteur général a proposé un dispositif qui répercute uniquement les modifications les plus importantes prévues par l’article 16.

L’objectif poursuivi est bien d’éviter que les pactes Dutreil-ISF ne restent un carcan pour l’investissement, sans que cela ne contraigne l’administration fiscale à réexaminer l’ensemble des pactes existants, alors même que le dispositif est en bout de course, pour répercuter des ajustements mineurs.

Dans cette logique, le dispositif adopté à l’Assemblée nationale prévoit donc la transposition aux pactes Dutreil-ISF :

– de l’élargissement des possibilités d’apport à une société holding ;

– de l’assouplissement des obligations déclaratives.

Le dispositif des pactes Dutreil-ISF n’a pas été ajusté pour prendre en compte les autres modifications apportées par l’article 16 :

– la remise en cause partielle (et non plus totale) du bénéfice de l’exonération en cas de cession de titres en cours d’engagement à une autre signataire ;

– la neutralisation des offres publiques d’échange préalables à une fusion ou à une scission.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Le Sénat a adopté un amendement de la commission des finances, ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, visant à transposer aux pactes Dutreil-ISF les ajustements de l’article 16 du présent projet de loi de finances relatifs, d’une part, à la neutralisation des offres publiques d’échange préalables à une fusion ou une scission et, d’autre part, à la remise en cause partielle de l’exonération mentionnée ci-dessus.

Lors de l’examen de cet amendement au Sénat, le Gouvernement y aurait été favorable sous réserve de l’adoption d’un sous-amendement du Gouvernement visant à supprimer l’extension à la période de l’engagement individuel de la mesure qui admet, en cours d’engagement collectif, que la cession des titres entre les associés au pacte ne conduise qu’à une remise en cause partielle de l’exonération.

En effet, l’amendement de la commission des finances allait, sur ce point, au-delà de cette simple transposition des mesures de l’article 16.

La commission des finances a toutefois été opposée à ce sous-amendement, son amendement étant adopté sans le sous-amendement du Gouvernement.

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général propose de conserver cet article dans la rédaction issue du Sénat, en reprenant toutefois la mesure présentée par le Gouvernement au Sénat par voie de sous-amendement.

*

* *

Article 16 decies (nouveau)
Exonération de TVA et de contributions sociales des sommes misées
par les joueurs sur les jeux dédiés au loto du patrimoine

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’organisation et l’exploitation du loto national, de la loterie nationale et de certains jeux de hasard sont confiés à la Française des jeux. Les sommes perçues par cette société, notamment en couverture des frais d’organisation et d’exploitation desdits jeux, sont imposables à la TVA au taux normal.

De même, l’article L. 136-7-1 du CSS soumet à la contribution sociale généralisée (CSG) les sommes misées sur les jeux de la Française des jeux.

Enfin, les articles 18 et 19 de l’ordonnance du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale (194) assujettissent ces sommes à la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS).

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article, adopté à l’initiative de la commission des finances, vise à exonérer de TVA, de CSG et de CRDS les sommes misées à l’occasion du loto du patrimoine, récemment créé (195).

Le Gouvernement a apporté un avis défavorable à cette proposition.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général considère que cette exonération totale de toute imposition sur les mises n’est pas opportune.

Par conséquent, il propose la suppression de cet article.

*

* *

Article 17 bis (nouveau)
Plancher dérogatoire de 10 000 euros du montant déductible
au titre de la réduction d’impôt « mécénat »

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 238 bis du CGI prévoit que les sociétés soumises à l’IS peuvent bénéficier d’une réduction d’impôt égale à 60 % des montants versés à des structures de bienfaisance ou agissant dans le domaine culturel.

Ces versements sont pris en compte, au titre de la réduction d’impôt, dans la limite de 0,5 % du chiffre d’affaires de l’entreprise.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article, résultant de l’adoption d’un amendement de la commission des finances ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, vise à prévoir un plafond de versement de 10 000 euros pris en compte au titre de cette réduction d’impôt, lorsque le plafond de 0,5 % du chiffre d’affaires mentionné précédemment conduit à un montant inférieur.

Il reprend ainsi un dispositif adopté à l’Assemblée nationale en seconde partie du projet de loi de finances. En séance publique, le Rapporteur général du Sénat a fait valoir que, cette proposition ayant été déposée à de nombreuses reprises ces dernières années, elle méritait d’être placée en première partie avec un effet de petite rétroactivité.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général estime que le placement de cette mesure en seconde partie est justifié pour éviter ce qu’il est convenu d’appeler un effet d’aubaine.

Il propose donc la suppression de cet article.

*

* *

Article 17 ter (nouveau)
Élargissement du mécénat aux sociétés publiques locales

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 238 bis du CGI prévoit une réduction d’IS à hauteur de 60 % des montants versés à certaines structures de bienfaisance ou agissant dans le domaine culturel, dans la limite de 0,5 % du chiffre d’affaires de l’entreprise versant ces dons.

S’agissant des structures qui peuvent bénéficier de ces versements, le e du 1 de cet article vise les organismes publics ou privés, y compris les sociétés de capitaux dont les actionnaires sont l’État ou un ou plusieurs établissements publics nationaux, seuls ou conjointement avec une ou plusieurs collectivités territoriales, dont la gestion est désintéressée et qui ont pour activité principale la présentation au public d’œuvres dramatiques, lyriques, musicales, chorégraphiques, cinématographiques et de cirque ou l’organisation d’art contemporain, à condition que les versements soient affectés à cette activité.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article a été inséré par l’adoption d’un amendement de M. Antoine Lefèvre (LR), avec un avis favorable de la commission des finances, mais un avis défavorable du Gouvernement.

Portant sur le e du 1 de l’article 238 bis du CGI précité, il vise à :

– supprimer la mention selon laquelle les sociétés de capitaux sont éligibles lorsque les actionnaires sont des collectivités locales à condition que l’État ou un établissement public national fasse également partie des actionnaires.

En pratique, la suppression de cette mention rendrait ainsi éligibles les sociétés publiques locales ;

– élargir ce dispositif à l’ensemble des activités culturelles, sachant que la liste actuelle est déjà particulièrement large.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Ce dispositif a été accepté par la commission des finances, en première partie du présent projet de loi de finances, lors de sa réunion tenue au titre de l’article 88 du Règlement de l’Assemblée nationale, avec un avis de sagesse du Rapporteur général.

En séance publique, le Gouvernement a fait valoir un avis très défavorable à cette proposition ; rappelant que la création d’un établissement public de coopération culturelle permettait déjà de bénéficier du mécénat, il a rappelé qu’une société publique locale ne saurait jouir des avantages d’un tel établissement. Une société privée ayant par nature des intérêts privés, il serait « étonnant » qu’une société publique locale soit éligible au mécénat, alors qu’une partie de son capital est privée.

Sur le fondement de ces explications, l’Assemblée nationale a déjà rejeté cette proposition.

Le Rapporteur général s’en tiendra à la décision de l’Assemblée nationale en première lecture. Il propose donc la suppression du présent article.

*

* *

Article 17 quater (nouveau)
Extension du mécénat à l’organisation de manifestations sportives consacrées à l’action caritative

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 238 bis du CGI prévoit une réduction d’IS à hauteur de 60 % des montants versés à certaines structures de bienfaisance ou agissant dans le domaine culturel, dans la limite de 0,5 % du chiffre d’affaires de l’entreprise versant ces dons.

S’agissant des structures qui peuvent bénéficier de ces versements, le e du 1 de cet article vise les organismes publics ou privés, y compris les sociétés de capitaux dont les actionnaires sont l’État ou un ou plusieurs établissements publics nationaux, seuls ou conjointement avec une ou plusieurs collectivités territoriales, dont la gestion est désintéressée et qui ont pour activité principale la présentation au public d’œuvres dramatiques, lyriques, musicales, chorégraphiques, cinématographiques et de cirque ou l’organisation d’art contemporain, à condition que les versements soient affectés à cette activité.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent amendement, inséré par l’adoption d’un amendement M. Michel Savin (LR) ayant reçu un avis de sagesse de la commission des finances, mais un avis défavorable du Gouvernement, vise à étendre ce dispositif à l’organisation de manifestations sportives consacrées à l’action caritative.

Selon l’exposé sommaire de l’amendement, les manifestations sportives sont parfois un moyen important de financer des associations d’intérêt général.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général considère que le dispositif en vigueur permet aux associations d’intérêt général de bénéficier directement du mécénat, sans qu’il soit besoin de l’ouvrir aux manifestations sportives qui les financeront indirectement. Il propose, en conséquence, de supprimer cet article.

*

* *

Article 17 quinquies (nouveau)
Extension du mécénat à l’accompagnement sportif et socioprofessionnel
de sportif de haut niveau

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 238 bis du CGI prévoit une réduction d’IS à hauteur de 60 % des montants versés à certaines structures de bienfaisance ou agissant dans le domaine culturel, dans la limite de 0,5 % du chiffre d’affaires de l’entreprise versant ces dons.

Le dispositif du mécénat est actuellement applicable aux versements à des œuvres d’intérêt général dans le domaine sportif (a du 1 de l’article 238 bis du CGI).

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article, inséré par l’adoption d’un amendement M. Michel Savin (LR) ayant reçu un avis défavorable de la commission des finances et du Gouvernement, vise à étendre ce dispositif à l’accompagnement sportif et socioprofessionnel de sportifs de haut niveau.

Selon l’exposé sommaire de l’amendement, les manifestations sportives sont parfois un moyen important de financer des associations d’intérêt général.

Le Rapporteur général a fait valoir que ce dispositif franchissait la limite entre mécénat et parrainage, sachant qu’une entreprise sponsorisant un sportif de haut niveau peut déduire ces charges de son résultat imposable.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général appelle en effet à ne pas confondre ce qui relève d’un don désintéressé et d’un parrainage publicitaire.

Il propose donc la suppression de cet article.

*

* *

Article 17 sexies (nouveau)
Renforcement du mécénat en faveur de la pratique sportive
des personnes en situation de handicap

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 238 bis du CGI prévoit une réduction d’IS à hauteur de 60 % des montants versés à certaines structures de bienfaisance ou agissant dans le domaine culturel, dans la limite de 0,5 % du chiffre d’affaires de l’entreprise versant ces dons.

Le dispositif du mécénat est actuellement applicable aux versements à des œuvres d’intérêt général dans le domaine sportif (a du 1 de l’article 238 bis du CGI).

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article, inséré par l’adoption d’un amendement de M. Michel Savin (LR) ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, la commission des finances s’en remettant à l’avis du Gouvernement, prévoit que le taux de la réduction d’impôt au titre du mécénat est porté à 80 % pour les dons effectués au profit du développement de la pratique sportive par les personnes en situation de handicap et de la pratique sportive adaptée.

Le Gouvernement a fait valoir que l’intérêt évident du développement du handisport ne semblait toutefois justifier une différence de traitement en matière fiscale.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Le Rapporteur général estime en effet que la pratique du handisport est importante, mais qu’on ne saurait considérer, s’agissant du régime fiscal du mécénat, qu’il s’agit d’une politique prioritaire par rapport, par exemple, à celle en faveur de l’éducation ou de l’humanitaire.

Il propose donc la suppression de cet article.

*

* *

Article 18
Réforme des aides fiscales en faveur de la gestion des risques
et de l’investissement agricoles

Le présent article procède à une refonte attendue et d’envergure des dispositifs fiscaux de soutien aux exploitants agricoles en cas d’aléas ou de besoins d’investissements, en créant un nouvel outil, la déduction pour épargne de précaution (DEP), très large et souple d’usage.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR L’ASSEMBLÉE NATIONALE

L’Assemblée nationale, tout en saluant la création de ce nouvel outil, en a amélioré certains aspects. Pour une présentation complète des dispositifs en vigueur et de la DEP qui les remplace, il est renvoyé au commentaire de l’article fait en première lecture (196).

A. ÉTAT DU DROIT

Pour assurer aux exploitants agricoles la meilleure gestion possible de leurs exploitations, le législateur a mis en place plusieurs outils, parmi lesquels deux mécanismes de déduction :

– la déduction pour investissement (DPI), prévue à l’article 72 D du CGI, est dédiée à l’acquisition ou à la production de stocks de produits ou d’animaux au cycle de rotation lente, ou à l’acquisition de parts sociales de sociétés coopératives agricoles ;

– la déduction pour aléas (DPA), prévue à l’article 72 D bis du CGI, est destinée à faire face à la volatilité des revenus agricoles et aux différents aléas susceptibles de survenir, notamment ceux d’ordre climatique ou sanitaire.

Ces deux outils permettent à un exploitant de déduire de son résultat, en vue d’une utilisation conformément aux hypothèses prévues par la loi, une somme qui fait l’objet d’un plafonnement commun aux deux déductions et fixé à 27 000 euros par exercice en application de l’article 72 D ter du CGI. Ce même article prévoit également un plafonnement pluriannuel concernant l’ensemble des déductions pratiquées.

Les sommes ainsi déduites sont réintégrées au résultat lorsqu’elles sont utilisées, sauf s’il s’agit d’une DPI employée pour acquérir ou produire des stocks.

La DPA suppose également, pour être réalisée, la constitution d’une épargne professionnelle égale à au moins la moitié de la déduction pratiquée. La somme ainsi déduite ne peut être utilisée que dans des hypothèses limitativement énumérées et relativement fermées, tout mauvais usage s’accompagnant de pénalités financières.

Cet encadrement très strict rend la DPI et la DPA difficilement lisibles et peu attractives.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Tirant les conséquences du relatif manque de succès des deux outils que sont la DPI et la DPA, l’article 18 prévoit de leur substituer, à partir des exercices clos à compter du 31 décembre 2019, un nouveau dispositif, la DEP, au bénéfice des exploitants assujettis à l’IR relevant d’un régime réel d’imposition.

Cette DEP reprend des aspects de la DPA – notamment s’agissant de la constitution d’une épargne professionnelle ou de la réintégration des sommes utilisées – mais se révèle beaucoup plus souple que les deux déductions actuelles :

– la durée pendant laquelle la DEP peut être utilisée est de dix ans, contre sept ans pour la DPA et cinq ans pour la DPI ;

– l’épargne professionnelle peut être constituée sous forme monétaire, mais également – au plus à hauteur de moitié – sous forme de stocks ;

– le plafond des sommes déductibles est augmenté à travers un barème progressif en fonction du niveau de bénéfice, qui peut atteindre 41 400 euros (contre 27 000 euros aujourd’hui). Ce plafond, tout comme le plafond pluriannuel, est multiplié par le nombre d’associés dans la limite de quatre s’agissant des entreprises agricoles à responsabilité limitée (EARL) et des groupements agricoles d’exploitation en commun (GAEC).

– les hypothèses d’utilisation de la DEP sont quasiment illimitées, la seule exigence étant que la dépense pour laquelle la DEP est employée soit rendue nécessaire par l’activité professionnelle.

Une clause anti-abus est également prévue, excluant l’application du régime de faveur prévu à l’article 151 septies du CGI aux plus-values résultant de la cession de matériels roulant acquis grâce à la DEP, si cette dernière est rapportée au résultat d’un exercice dans les deux années précédant la cession. L’objectif est d’éviter que la DEP soit utilisée pour des acquisitions faisant l’objet d’une cession rapide afin de profiter du régime prévu à l’article 151 septies et ainsi de cumuler les avantages fiscaux.

Le nouveau dispositif responsabilise l’exploitant, choisissant de faire confiance à la personne la mieux placée pour apprécier les besoins de l’exploitation.

Le coût budgétaire de la mesure, non chiffré au titre de l’exercice 2019, est estimé à 34,67 millions d’euros pour 2020, à 43,33 millions d’euros pour 2021 et à 26 millions d’euros pour 2022.

C. DISPOSITIF MODIFIÉ

En plus de l’adoption de deux amendements de précision du Rapporteur général ayant chacun recueilli un avis favorable du Gouvernement (197), l’Assemblée nationale a fait évoluer la nouvelle DEP sur trois points principaux, toujours dans le souci d’améliorer le dispositif et d’assurer l’adéquation de ce dernier avec les besoins des exploitants.

● En premier lieu, l’équivalence entre épargne monétaire et épargne constituée sous forme de stocks, initialement limitée à 50 % de l’épargne totale, a été déplafonnée à la suite de l’adoption de deux amendements identiques ayant fait l’objet d’un avis favorable de la part du Gouvernement, le premier de la commission des finances et à l’origine duquel était notre collègue Marie-Christine Verdier-Jouclas (LaREM), le second présenté par le groupe LaREM (198).

● En deuxième lieu, là encore en suivant les avis favorables de la commission et du Gouvernement, l’Assemblée nationale a élargi la nouvelle DEP aux organisations de producteurs auxquelles les exploitants vendent leur production et aux associations d’organisations de producteurs, en adoptant à cet effet un amendement de notre collègue Hervé Pellois (LaREM) sous-amendé par le Rapporteur général (199).

● Enfin, en troisième et dernier lieu, par l’adoption de deux amendements identiques de notre collègue Hervé Pellois et du Rapporteur général ayant recueilli des avis favorables de la commission et du Gouvernement (200), l’Assemblée a assoupli les modalités de réintégration des sommes précédemment déduites en ouvrant à l’exploitant, en cas de cessation d’activité, la possibilité d’opter pour le système dit du « quotient » prévu à l’article 163-0 du CGI, qui permet d’atténuer les effets de la progressivité de l’impôt par un lissage des revenus exceptionnels.

Ce dispositif peut être rapproché de celui prévu à l’article 18 octies du présent projet de loi de finances, dont il est d’ailleurs exclusif, qui permet en cas de cessation d’activité d’étaler sur cinq ans les sommes imposables au titre de la réintégration des DPA, DPI et DEP pratiquées ou en vertu des articles 75-0 A (étalement sur sept ans des revenus exceptionnels) et 75-0 B (moyenne triennale) du CGI.

Cet article 18 octies a fait l’objet d’un vote conforme du Sénat.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR LE SÉNAT

Tout en conservant l’économie générale de la nouvelle DEP, le Sénat a apporté au dispositif un certain nombre de modifications.

● En premier lieu, en adoptant trois amendements identiques déposés par M. Daniel Laurent (LR), M. Claude Kern (UC) et M. Roland Courteau (SR), malgré les demandes de retrait émanant de la commission et du Gouvernement (201), le Sénat a modifié le barème des sommes déductibles au titre de la DEP en substituant à l’assiette actuelle du bénéfice imposable un indicateur comptable, le résultat d’exploitation.

● En deuxième lieu, le Sénat a supprimé la limite de quatre exploitants retenus pour l’appréciation des plafonds de déduction applicables aux GAEC en adoptant, malgré les avis défavorables de la commission et du Gouvernement, trois amendements identiques déposés par M. Daniel Gremillet (LR), M. Laurent Duplomb (LR) et par M. Franck Menonville (RDSE) (202).

● En troisième lieu, à l’initiative du Gouvernement et en faisant preuve de la sagesse à laquelle l’a invité la commission (203), le Sénat a levé toute ambiguïté sur les plafonds de déduction applicables aux EARL, afin de limiter expressément les déductions susceptibles d’être réalisées au bénéfice imposable de la structure.

Ce dispositif devait également s’appliquer aux GAEC, mais l’adoption des amendements précédemment évoqués a cantonné le champ de la mesure aux seules EARL.

● En quatrième lieu, le Sénat a adopté un amendement de M. Gremillet (LR) faisant l’objet d’un avis de sagesse de la commission et d’un avis favorable du Gouvernement (204), précisant que la date de dépôt de la déclaration des résultats de l’exercice au titre duquel la DEP est pratiquée, jusqu’à laquelle l’épargne professionnelle doit être inscrite sur un compte dédié, est la date limite de ce dépôt.

● En cinquième lieu, toujours à l’initiative de M. Gremillet, a été adopté un amendement faisant l’objet d’un avis de sagesse de la commission et d’un avis défavorable du Gouvernement (205), consistant à remplacer, pour la qualification du compte sur lequel l’épargne professionnelle est inscrite, la mention de compte courant par celle de compte d’affectation.

● En sixième lieu, l’adoption d’un amendement de M. Laurent (LR), malgré une demande de retrait de la commission et un avis défavorable du Gouvernement (206), a substantiellement modifié l’équivalence entre épargne sous forme de stocks et épargne monétaire prévue par le dispositif initial et étendue à l’Assemblée nationale.

La modification apportée par le Sénat remet en cause cette équivalence étendue.

● En septième lieu, à l’initiative de sa commission des finances et contre l’avis défavorable du Gouvernement (207), le Sénat a supprimé la clause anti-abus touchant certaines plus-values de cession de matériels roulant.

● En huitième lieu, le Sénat a adopté un amendement de M. Philippe Adnot (Non inscrit), ayant recueilli un avis de sagesse de la commission et un avis défavorable du Gouvernement (208), visant à élargir à toutes les sociétés, et non plus aux seules sociétés agricoles, le bénéfice de l’apport fait par un exploitant individuel qui n’est pas qualifié de cessation d’activité si la société bénéficiaire de cet apport s’engage à utiliser la DEP antérieurement pratiquée par l’exploitant apporteur.

● Enfin, en dernier lieu, à travers l’adoption de quatre amendements identiques ayant fait l’objet d’un avis de sagesse de la commission et d’un avis défavorable du Gouvernement, le Sénat a étendu le bénéfice de la DEP aux sociétés assujetties à l’IS.

Ces amendements ont été déposés par M. Laurent, M. Kern (UC), M. Roland Courteau (SR) et Claude Bérit-Débat (SR) (209).

III. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

La plupart des modifications apportées au présent article par le Sénat ne paraissent pas opportunes, certaines se révélant néanmoins bienvenues.

● La substitution du résultat d’exploitation au bénéfice imposable ne paraît pas souhaitable :

– le barème initialement prévu, assis sur le bénéfice, est cohérent et déjà généreux, surtout au regard du plafonnement actuellement en vigueur ;

– si le résultat d’exploitation est une réalité comptable, son absence de définition fiscale précise pourrait présenter des difficultés. Une seule mention de cette notion est faite dans le CGI, à l’article 1586 sexies s’agissant de la définition de la valeur ajoutée retenue pour l’application de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE), et concerne les rentrées sur créances amorties lorsqu’elles se rapportent au résultat d’exploitation. L’absence de définition de ce dernier n’est pas problématique dans le cadre de la CVAE, mais pose problème si ce résultat sert d’assiette à un dispositif fiscal.

● La suppression de la limite de quatre exploitants pour l’appréciation du plafond de déduction applicable aux GAEC n’est pas non plus opportune. Des amendements visant un objectif similaire ont été rejetés à l’Assemblée nationale en première lecture, un risque au regard du droit européen ayant d’ailleurs été souligné lors des débats en séance publique.

● En revanche, la modification initiée par le Gouvernement prévoyant expressément que la multiplication des plafonds de déduction pour les EARL ne peut excéder le bénéfice imposable est tout à fait opportune. Il y a lieu de l’étendre également aux GAEC.

● De la même manière, la précision apportée s’agissant de la date limite de dépôt de la déclaration de résultat ne paraît pas inutile.

● Il en va autrement de la substitution au compte courant d’un compte d’affectation. Une tentative similaire avait été faite à l’Assemblée nationale mais n’avait pas prospéré, la commission comme le Gouvernement n’y étant pas favorables.

En effet, si en apparence la modification sénatoriale paraît plus précise, les termes de compte d’affectation étant ceux retenus dans l’actuelle DPA, elle présente des problèmes pratiques réels : les comptes d’affectation peuvent être des comptes d’épargne bloqués, empêchant les exploitants d’utiliser les sommes inscrites. De telles difficultés se sont apparemment déjà produites, expliquant le choix du Gouvernement de retenir la terminologie de compte courant, afin d’éviter tout blocage de l’épargne, qui serait contraire à la finalité de la DEP et pourrait priver d’effet cette dernière.

● La modification apportée à l’équivalence entre l’épargne sous forme de stocks et l’épargne monétaire risque, sans doute à rebours de l’intention des sénateurs auteurs de l’amendement, de pénaliser certains exploitants.

Elle exclut des stocks retenus pour cette épargne les produits et animaux à cycle de rotation lente, ne retenant que les fourrages.

● La suppression de la clause anti-abus n’apparaît pas non plus souhaitable, aussi convient-il de la rétablir.

Ce rétablissement fournit l’occasion d’introduire un tempérament qu’avait prévu le Gouvernement et tendant à exclure l’application de la clause aux plus-values réalisées à l’occasion de certaines hypothèses de cessation d’entreprise. Ce tempérament, dont l’opportunité a d’ailleurs été soulignée par la commission au Sénat, n’a pu être adopté en raison de la suppression de la clause.

● La modification apportée aux hypothèses d’apport d’exploitation individuelle, elle non plus, ne paraît pas opportune. Le cantonnement aux sociétés civiles agricoles prévu par le dispositif initial est parfaitement justifié – il est d’ailleurs prévu à l’heure actuelle au titre des DPI et DPA – et l’extension aux sociétés commerciales serait privée de portée.

● Enfin, l’extension de la DEP aux sociétés soumises à l’IS n’est pas opportune.

Elle remet en cause l’unicité de l’IS et risque de conduire à un IS différencié selon les activités, au détriment de la cohérence d’ensemble de cet impôt et de la lisibilité du droit.

D’une manière générale, deux régimes d’imposition existent, chacun avec ses avantages et ses inconvénients. Vouloir bénéficier des seuls avantages d’un régime sans les éventuels inconvénients, a fortiori en prétendant en plus aux avantages de l’autre régime, ne paraît ni raisonnable, ni relever d’une bonne politique fiscale.

Au demeurant, il n’est pas inutile de rappeler que l’article 17 du présent projet de loi de finances, adopté de façon conforme par le Sénat, permet de renoncer à l’option pour l’IS. Cette mesure de souplesse bienvenue offrira aux exploitations agricoles ayant opté pour l’IS la possibilité de revenir à un régime relevant de l’IR pour bénéficier des spécificités de ce dernier.

● Compte tenu de l’ensemble de ces observations, le Rapporteur général propose de rétablir le présent article dans sa rédaction issue de l’Assemblée nationale, à trois exceptions près :

– la précision introduite au Sénat à l’initiative du Gouvernement sur l’encadrement du plafond applicable aux EARL est pertinente et doit être étendue aux GAEC ;

– la précision sur la date limite de dépôt de déclaration peut être conservée ;

– le rétablissement de la clause anti-abus pourra s’accompagner du tempérament prévu par le Gouvernement mais qui n’a pu être adopté au Sénat.

*

* *

Article 18 bis A (nouveau)
Extension à l’ensemble des sociétés agricoles soumises à l’impôt sur le revenu
d’un régime particulier d’imposition des plus-values

Le présent article, introduit par le Sénat, prévoit d’étendre à toutes les sociétés agricoles assujetties à l’IR le bénéfice du régime particulier d’imposition des plus-values prévu aux articles 151 octies et 151 octies A du CGI.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

L’article 151 octies du CGI prévoit un régime particulier d’imposition des plus-values d’apport que réalise une personne physique qui apporte une entreprise individuelle ou une branche complète d’activité à une société soumise à un régime réel d’imposition, en distinguant selon que la plus-value est afférente à des immobilisations amortissables ou non amortissables.

● Si la plus-value est afférente à des immobilisations non amortissables, est prévu en application du a du I de cet article un report d’imposition, qui prend fin lors de la cession des titres remis en contrepartie de l’apport ou, si elle est antérieure, de la cession des immobilisations par la société bénéficiaire de l’apport.

Si l’apport est fait à une société relevant de l’IR, la plus-value d’apport en report et devenant imposable lors de la cession des titres peut être compensée avec l’éventuelle moins-value réalisée lors de cette cession. Les deux opérations relèvent en effet du régime des plus-values professionnelles.

En revanche, si la société bénéficiaire de l’apport est soumise à l’IS, la compensation n’est pas permise dans la mesure où la moins-value éventuelle réalisée lors de la cession des titres relève du régime des plus-values des particuliers.

● Si la plus-value est afférente à des immobilisations amortissables, le b du même I prévoit une imposition immédiate de la plus-value au nom de la société bénéficiant de l’apport. Cette dernière doit réintégrer les plus-values dans le résultat imposable au taux normal de l’IS si elle est soumise à ce dernier ou, dans le cas contraire, dans les résultats sociaux, qui seront imposés au barème progressif de l’IR ou au taux normal de l’IS en fonction de la qualité des associés.

Le point de départ de la durée de détention des biens concernés n’est pas la date de l’apport mais celle de l’entrée du bien dans le patrimoine de la société absorbée. Ainsi, une cession des biens apportés intervenue moins de deux ans après l’apport peut ouvrir droit au régime des plus-values à long terme si la prise en compte de la durée de détention par la société absorbée aboutit à dépasser deux années.

Par dérogation à ces dispositions, l’apporteur peut opter pour l’imposition immédiate de ses immobilisations amortissables au taux de 12,8 %.

● L’apport d’une exploitation agricole individuelle répondant aux conditions prévues au I de l’article 151 octies ne constitue pas une cession ou une cessation d’activité pour l’application du dispositif d’étalement des revenus exceptionnels prévu à l’article 75-0 A du CGI ou pour celle de l’option pour la moyenne triennale prévue à l’article 75-0 B du même code.

● Des règles particulières sont prévues pour les sociétés civiles professionnelles (SCP) au deuxième alinéa du a du I de l’article 151 octies et à l’article 151 octies A du CGI. Pour mémoire, les SCP permettent l’exercice en commun d’une profession libérale par des personnes physiques.

Le premier alinéa du I de l’article 151 octies A rend éligibles au régime particulier prévu à l’article 151 octies les personnes physiques associées d’une SCP pour les plus-values d’apport que réalise la SCP lors d’une fusion ou d’une opération assimilée.

Le régime particulier s’applique alors à la plus-value nette d’apport sur laquelle l’associé personne physique de la SCP est personnellement imposable en vertu de l’article 8 ter du CGI, qui pose le principe de l’imposition personnelle à l’IR des associés de SCP au titre des bénéfices réalisés par la SCP, pour la part qui leur revient.

Par ailleurs, le deuxième alinéa du a du I de l’article 151 octies prévoit que lorsque l’apport est fait par une personne physique à une SCP, le report d’imposition consacré par cet article est maintenu en cas de restructuration de la SCP ou si cette dernière se transforme en société d’exercice libéral.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Résultant de l’adoption par le Sénat d’un amendement de M. Daniel Grémillet (LR) ayant fait l’objet d’un avis favorable de la commission mais d’un avis défavorable du Gouvernement (210), le présent article étend le bénéfice du régime particulier d’imposition qui vient d’être présenté aux sociétés agricoles soumises à l’IR.

Il modifie à cet effet les articles 151 octies et 151 octies A du CGI en adjoignant aux SCP éligibles aux dispositions de ce second article les sociétés à objet agricole relevant de l’IR et imposées dans les conditions prévues à l’article 8 du CGI.

Par cohérence, il prévoit également que les dispositifs d’étalement des revenus exceptionnels et de détermination des bénéfices selon l’option pour la moyenne triennale, prévus respectivement aux articles 75-0 A et 75-0 B du CGI, continuent à s’appliquer en cas de fusion de la société agricole si la société bénéficiaire de la fusion s’engage à poursuivre l’application de ces dispositifs.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Ainsi que l’a rappelé le Gouvernement au Sénat, le choix de la forme juridique de l’exploitation relève de l’agriculteur, à qui différentes options sont ouvertes. Modifier la loi pour étendre aux sociétés agricoles les règles relatives aux SCP n’apparaît pas nécessairement opportun ou justifié.

Au demeurant, à supposer qu’une extension soit nécessaire pourquoi la limiter aux seules sociétés dont l’objet est agricole, sans inclure les autres sociétés relevant de l’article 8 du CGI ? Il y a là une différence de traitement qui ne paraît pas absolument évidente.

Il est rappelé à toutes fins utiles que le régime particulier peut bénéficier aux agriculteurs, dès lors qu’ils font l’apport à une société de leur exploitation individuelle. Il existe donc déjà des règles de nature à encourager les regroupements sociaux.

Enfin, les modifications apportées aux articles 75-0 A et 75-0 B du CGI excluant la cessation d’activité ne semblent pas pleinement opérationnelles. Elles font mention de la « société bénéficiaire de la fusion », reprenant la formulation applicable aux apports. Or, la notion de société bénéficiaire n’a pas réellement de sens s’agissant d’une fusion, qui débouche sur la création d’une nouvelle société ou sur l’absorption d’une société par une autre.

Compte tenu de ces éléments, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

*

* *

Article 18 bis B (nouveau)
Inclusion dans la définition des bénéfices agricoles
des revenus tirées d’activités ayant pour support l’exploitation

Le présent article, introduit par le Sénat, modifie la définition des bénéfices agricoles pour y inclure ceux tirés d’activités ayant pour support l’exploitation.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

● Aux termes de l’article 63 du CGI, sont considérés comme des bénéfices agricoles au sens fiscal les revenus que l’exploitation de biens ruraux procure aux fermiers, aux métayers ou aux propriétaires exploitants, incluant également les revenus tirés de la production forestière, ceux d’exploitations de champignonnières en galeries souterraines ou encore ceux d’exploitations apicoles, avicoles, piscicoles, ostréicoles et mytilicoles.

Sont en outre compris dans les bénéfices agricoles les revenus résultant d’activités de préparation et d’entraînement d’équidés, sauf s’ils sont exploités pour des spectacles, les revenus tirés de la vente de biomasse ou de la production d’énergie réalisées à partir de produits de l’exploitation.

● L’article 75 du CGI prévoit un dispositif d’encouragement à la pluriactivité des exploitations agricoles, en permettant la prise en compte par un exploitant dans la détermination de son bénéfice agricole des revenus tirés d’activités accessoires de l’exploitation relevant des catégories des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) et des bénéfices non commerciaux (BNC).

Ce dispositif s’applique si les recettes accessoires relevant des BIC ou des BNC n’excèdent pas les deux plafonds suivants :

– 50 % des recettes tirées de l’activité agricole ;

– 100 000 euros.

Ces plafonds ont été rehaussés par la loi de finances pour 2017 (211) ; ils étaient auparavant fixés à 30 % des recettes agricoles et 50 000 euros.

Cela permet à un exploitant de prendre en compte dans son bénéfice agricole des revenus tirés d’activités commerciales ou non commerciales si les recettes afférentes à celles-ci ne représentent pas plus d’un tiers des recettes totales de l’exploitation (sous réserve du plafond fixe de 100 000 euros).

● Enfin, l’article L. 311-1 du code rural et de la pêche maritime (CRPM) définit les activités agricoles comme celles :

– correspondant à la maîtrise de l’exploitation d’un cycle biologique végétal ou animal ;

– exercées par l’exploitant qui s’inscrivent dans le prolongement de l’acte de production ;

– ou qui ont pour support l’exploitation.

Par ailleurs, le dernier alinéa de cet article considère comme agricoles certaines activités exercées par des non-salariés et des salariés, par renvoi aux articles L. 722-1 et L. 722-20 du CRPM.

B. DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article a été introduit par le Sénat à la suite de l’adoption de deux amendements identiques ayant chacun fait l’objet d’un avis de sagesse de la commission et d’un avis défavorable du Gouvernement, le premier déposé par M. Vincent Segouin (LR), le second par M. Claude Bérit-Débat (SR) (212).

Il vise à modifier l’article 63 du CGI, relatif à la définition des bénéfices agricoles, pour y inclure les bénéfices provenant d’une activité agricole telle que définie à l’article L. 311-1 du CRPM.

Cela aurait pour effet de qualifier de bénéfices agricoles tous les revenus tirés d’activités ayant l’exploitation pour support, telles que la restauration, la location de chambres d’hôtes ou le camping à la ferme.

II. LA POSITION DU RAPPORTEUR GÉNÉRAL

Des amendements identiques à ceux adoptés par le Sénat ont été rejetés à l’Assemblée nationale, en commission comme en séance publique, lors de l’examen en première lecture du présent projet de loi de finances.

● Le dispositif destiné à soutenir la pluriactivité prévu à l’article 75 du CGI, substantiellement renforcé l’an dernier, semble suffisant en ce qu’il permet de qualifier de bénéfices agricoles des recettes accessoires relevant par nature des BIC ou des BNC, si elles n’excèdent pas certains plafonds – et donc qu’elles restent accessoires.

Dès lors, pour reprendre les exemples fournis par les auteurs des deux amendements dont l’adoption a conduit au présent article, un exploitant qui loue une partie des immeubles de son exploitation en chambre d’hôtes ou qui assure un service de restauration, pourra intégrer les revenus qu’il tire de ces activités dans son bénéfice agricole si celles-ci sont accessoires.

En revanche, qualifier automatiquement de bénéfices agricoles les revenus de toute activité ayant pour support l’exploitation paraît excessif et risque de poser de sérieux problèmes de concurrence à l’égard des personnes qui exercent les activités commerciales et non commerciales en question à titre principal, et qui ne bénéficient dès lors pas des règles fiscales propres aux bénéfices agricoles.

● Par ailleurs, cet article pourrait entraîner une incompatibilité entre la nouvelle rédaction de l’article 63 qu’il prévoit et le dispositif prévu à l’article 75, sauf à considérer que ce dernier continue à s’appliquer. Dans une telle hypothèse, néanmoins, l’effet de la modification résultant du présent article serait neutralisé.

En tout état de cause, il n’est pas inutile de rappeler que l’article 63 du CGI porte sur une définition fiscale d’un bénéfice, là où l’article L. 311-1 du CRPM définit des activités : les deux aspects ne se confondent pas.

● Enfin, le fait de renvoyer à la notion d’activité agricole telle que définie à l’article L. 311-1 du CRPM, dont le dernier alinéa considère comme agricoles les activités mentionnées notamment à l’article L. 722-20 du même code, pourrait conduire à devoir imposer dans la catégorie des bénéfices agricoles des revenus qui n’en relèvent manifestement pas, tels que :

– les salaires versés dans les exploitations agricoles ;

– les rémunérations perçues par les gardes-chasses, gardes-pêche ou encore toute personne occupée à la mise en état et à l’entretien de jardins ;

– les rémunérations des employés de maison des exploitants agricoles lorsqu’ils exercent sur l’exploitation ;

– les salaires des employés d’organismes de mutualité agricole ;

– ou encore les rémunérations des enseignants au sein d’établissements d’enseignement et de formation professionnelle agricoles.

● En conséquence, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

*

* *

Article 18 bis C (nouveau)
Mise en place d’un régime fiscal unique applicable aux recettes accessoires d’une exploitation agricole

Le présent article, introduit par le Sénat, prévoit la mise en place d’un régime unique applicable aux recettes accessoires que peut percevoir un exploitant agricole.

I. LES DISPOSITIONS ADOPTÉES PAR LE SÉNAT

A. ÉTAT DU DROIT

Ainsi qu’il a été vu dans le commentaire de l’article 18 bis B, un dispositif fiscal de soutien à la pluriactivité est prévu à l’article 75 du CGI.

Il permet à un exploitant de retenir dans son bénéfice agricole les revenus tirés d’activités accessoires relevant des catégories des BIC et des BNC, dès lors que les recettes afférentes n’excèdent pas certains plafonds, fixés par la loi de finances pour 2017 à 50 % des recettes tirées de l’activité agricole et 100 000 euros (213).

Jusque-là, les plafonds étaient de 30 % des recettes tirées de l’activité agricole et de 50 000 euros, à l’exception des recettes tirées de la production d’électricité d’origine photovoltaïque ou éolienne. Celles-ci bénéficiaient des plafonds majorés désormais en vigueur pour toutes les activités accessoires, en vertu de l’article 75 A abrogé en conséquence par la loi de finances pour 2017 précitée.

Le deuxième alinéa de l’article 75 prévoit l’exclusion des revenus tirés d’activités accessoires du bénéfice de certains mécanismes propres à la fiscalité agricole, tels que les déductions pour investissement et aléas (214), l’abattement pour les jeunes agriculteurs ou encore certains dispositifs destinés à atténuer la progressivité de l’impôt compte tenu des forts aléas touchant les activités agricoles.