PROJET DE LOI DE FINANCES POUR 2000
Rapport général.— Tome II
Examen de la première partie

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Articles 1er
à après 3

Articles 4
à après 7

Articles 8 à 11

Articles 12
à après 14

Articles 15 à 21

Article 22

Articles 23 à 29

Articles 30 à 36

Article 1er Autorisation de percevoir les impôts existants

Article 2  Barème de l’impôt sur le revenu

Article additionnel après l’article 2 : Simplification des réductions d’impôt sur le revenu au titre des dons et subventions versés par les particuliers

Article 3 Application du taux réduit de 5,5% de la taxe sur la valeur ajoutée aux travaux portant sur des locaux à usage d’habitation achevés depuis plus de deux ans

Article additionnel après l’article 3 : Modification du régime simplifié d’imposition

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PREMIÈRE PARTIE

CONDITIONS GÉNÉRALES DE L'ÉQUILIBRE FINANCIER

TITRE PREMIER

DISPOSITIONS RELATIVES AUX RESSOURCES

I.- Impôts et revenus autorisés

A.- Dispositions antérieures

Article premier

Autorisation de percevoir les impôts existants.

Texte du projet de loi :

I. La perception des impôts, produits et revenus affectés à l’Etat, aux collectivités territoriales, aux établissements publics et organismes divers habilités à les percevoir continue d’être effectuée pendant l’année 2000 conformément aux lois et règlements et aux dispositions de la présente loi de finances.

II. Sous réserve de dispositions contraires, la loi de finances s’applique :

1. à l’impôt sur le revenu dû au titre de 1999 et des années suivantes ;

2. à l’impôt dû par les sociétés sur leurs résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 1999 ;

3. à compter du 1er janvier 2000 pour les autres dispositions fiscales.

Exposé des motifs du projet de loi :

Cet article reprend l’autorisation annuelle de percevoir les impôts et produits existants et fixe, comme chaque année, les conditions de l’entrée en vigueur des dispositions qui ne comportent pas de date d’application particulière.

Observations et décision de la Commission :

L’article premier du projet de loi de finances a une double portée : d’une part, il réaffirme la compétence unique du Parlement pour décider de l’impôt, au nom de la Nation, d’autre part, il renouvelle l’autorisation de percevoir les impôts ; en démocratie, l’impôt est nécessairement précaire et doit faire l’objet d’un consentement annuel.

Ainsi, l’article 4 de l’ordonnance n° 59-2 du 2 janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances dispose que " l’autorisation de percevoir les impôts est annuelle ". En 1979, dans sa décision n° 79-111 DC du 30 décembre 1979, le Conseil constitutionnel a précisé l’objet de ces autorisations annuelles et rappelé qu’elles étaient " nécessaires pour assurer la continuité de la vie nationale ".

· Le paragraphe I de cet article autorise la perception des impôts, produits et revenus affectés à l’Etat, aux collectivités territoriales, aux établissements publics et organismes divers habilités à les percevoir. L’exhaustivité de l’information fournie au Parlement n’est pas la même pour chacune de ces trois catégories de personnes morales.

Les recettes du budget général font l’objet de la présentation la plus complète, assortie depuis quelques années de développements explicatifs beaucoup plus fournis qu’auparavant. Le tome I de l’annexe budgétaire des " voies et moyens " constitue à cet égard un instrument d’information substantiel.

De plus, le tome II de la même annexe comporte une présentation exhaustive des " dépenses fiscales ", conformément aux dispositions de l’article 32 de la loi de finances pour 1980. Ces dépenses sont des mesures considérées comme dérogatoires vis-à-vis de la fiscalité " normale " : elles portent atténuation des recettes de l’Etat. La portée budgétaire de ces évaluations est cependant restreinte, compte tenu de la difficulté de chiffrer précisément l’impact des mesures concernées.

Pour sa part, la " récapitulation des évaluations de recettes " intégrée dans les fascicules concernant chaque budget annexe est fondée sur des subdivisions trop générales pour être d’une quelconque utilité directe. De plus, elle n’est assortie d’aucune explication. Le " développement des évaluations de recettes " qui est présenté dans les budgets annexes des Journaux officiels, des Monnaies et médailles, de l’Ordre de la Libération et de la Légion d’honneur, offre un degré de détail supérieur, mais, sauf exception, sa vertu explicative reste limitée.

Des critiques identiques peuvent être adressées aux évaluations de recettes présentées dans le fascicule des comptes spéciaux du Trésor. Il est clair que la réforme des documents budgétaires, entreprise il y a quelques années, doit se poursuivre, dans le sens d’une plus grande clarté et d’une meilleure exhaustivité.

L’information du Parlement sur les impositions affectées aux établissements publics et organismes divers est longtemps restée très lacunaire. C’est pourquoi l’article premier, paragraphe II, de la loi de finances pour 1986 a prévu, à l’initiative de l’Assemblée nationale, que le produit de ces impositions – à l’exception des taxes parafiscales – ferait l’objet d’une évaluation dans l’annexe budgétaire des voies et moyens. Y sont portées les recettes de la dernière année connue (1998, dans le cas du présent projet de loi de finances) et les évaluations portant sur l’année en cours. Pour chaque imposition, sont précisés les bénéficiaires, l’organisme gestionnaire et les textes institutifs.

Quant aux taxes parafiscales, leur perception au-delà du 31 décembre doit être autorisée chaque année. L’état E annexé au projet de loi de finances dresse un tableau desdites taxes, en indiquant pour chacune d’entre elles les bénéficiaires, son taux et son assiette, les textes institutifs, le produit constaté pour l’année en cours (1999 ou la campagne 1998-1999, dans le cas du présent projet de loi de finances) et l’évaluation relative à l’année ou à la campagne suivante.

La seconde partie des lois de finances comporte, au même titre que la première partie, des dispositions fiscales. Ces dispositions n’avaient pas d’impact sur l’équilibre financier de la loi de finances dans laquelle elles étaient inscrites, mais ont des incidences sur les exercices ultérieurs. Ainsi, la loi de finances pour 1999 comporte, en seconde partie, des mesures dont l’effet ne se fera sentir qu’à compter de l’exercice 2000. Il a paru intéressant à votre Rapporteur général de présenter dans le tableau ci-après une récapitulation desdites mesures.

MESURES DE LA LOI DE FINANCES POUR 1999 AYANT UNE
PREMIÈRE INCIDENCE EN 2000

(en millions de francs)

   

Article LFI 1999

Mesure

Incidence

Impôt sur le revenu

 

86

Maintien à 20.000 francs du plafond de l’abattement de 10% sur les pensions à compter des revenus de 1999

– 1.030

91

Reconduction et aménagement du dispositif de crédit d’impôt en faveur de la recherche sur la période 1999-2003

– 10

93

Reconduction pour 3 ans du dispositif de crédit d’impôt en faveur de la formation

– 10

94

Reconduction pour 3 ans et extension du champ d’application du dispositif de réduction d’impôt pour souscription au capital de sociétés non cotées

– 340

94

Reconduction pour 3 ans et extension du champ d’application du dispositif de réduction d’impôt pour souscription au capital de fonds commun de placement dans l’innovation (FCPI)

– 200

96

Déduction des revenus fonciers au titre de l’amortissement des investissements locatifs de caractère intermédiaire : dispositif " Besson "

– 50

96

Majoration de la déduction forfaitaire de 14% à 25% pour les locations à caractère intermédiaire : dispositif " Besson "

– 40

 

Total Impôt sur le revenu

– 1.680

Impôt sur les sociétés

 

91

Reconduction et aménagement du dispositif de crédit d’impôt en faveur de la recherche sur la période 1999-2003

– 1.520

92

Extension du régime du crédit d’impôt en faveur de la recherche aux dépenses de collection confiées à des stylistes extérieurs

– 20

93

Reconduction pour 3 ans du dispositif de crédit d’impôt en faveur de la formation

– 210

97

Reconduction pour 4 ans de la majoration de la base des amortissements des immobilisations acquises au moyen de primes de développement régional

– 30

 

Total Impôt sur les sociétés

– 1.780

Remboursements et dégrèvements

 

91

Supplément de remboursement au titre du crédit d’impôt recherche

+ 100

 

TOTAL GÉNÉRAL

(a) – 3.560

(a) L’augmentation des remboursements et dégrèvements vient en diminution de la charge fiscale totale.

· Le paragraphe II du présent article prévoit, dans les termes usuels, les conditions d’entrée en vigueur des dispositions fiscales de la loi de finances qui ne comportent pas de date d’application particulière. La règle générale reste l’application des dispositions fiscales à compter du 1er janvier 2000 (alinéa 3). Les deux exceptions traditionnelles sont prévues :

– pour l’impôt sur le revenu, la loi de finances s’applique à l’impôt dû au titre de 1999 et des années suivantes ;

– l’impôt sur les sociétés est dû sur les résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 1999 ; une mention particulière est nécessaire, en raison à la fois des différences de date de clôture de l’exercice d’une entreprise à l’autre et du mode de recouvrement par acomptes et soldes de cet impôt direct.

Des articles particuliers de la première partie peuvent également déroger expressément à la date générale d’application. Mise à part la date retenue pour l’entrée en vigueur des dispositions relatives à la taxe intérieure sur les produits pétroliers (), le présent projet de loi de finances comporte, à cet égard, des dispositions demandant au Parlement de valider a posteriori des mesures fiscales entrées en application au cours de l’année 1999, sur simple décision du Gouvernement. Il en est ainsi des articles suivants :

– l’application du taux réduit de 5,5% de la taxe sur la valeur ajoutée aux travaux portant sur des locaux à usage d’habitation achevés depuis plus de deux ans (article 3) : dispositions applicables depuis le 15 septembre 1999 ;

– la réduction des droits de mutation à titre onéreux (article 5) : dispositions applicables depuis le 15 septembre 1999 ;

– la réduction du délai de conservation des titres prévus en cas d’opérations d’apports partiels d’actif et de scissions (article 13) : dispositions applicables aux opérations d’apports partiels d’actif et de scissions réalisées à compter du 15 septembre 1999 et à celles déjà réalisées à cette date pour lesquelles les engagements de conservation sont en cours au 15 septembre 1999 ;

– le maintien du sursis d’imposition attaché au régime de faveur des fusions (article 13) : dispositions applicables aux opérations de fusion, de scissions et d’apports partiels d’actif réalisées à compter du 15 septembre 1999.

Sur le fond, on ne peut sans parti pris faire grief au Gouvernement d’avoir tenu compte du contexte économique entourant l’élaboration du présent projet de loi de finances, et d’avoir ainsi anticipé de quelques mois sur l’autorisation parlementaire formelle, surtout en ce qui concerne le dispositif de réduction ciblée de la TVA, qui répond à une demande expresse de l’Assemblée nationale. Sur la forme, cependant, il serait souhaitable que l’usage de ce procédé, trop éloigné des traditions et des fondements mêmes de l’institution parlementaire, reste exceptionnel.

*

* *

La Commission a examiné un amendement de M. Pierre Méhaignerie prévoyant que, durant l’année 2000, le produit de la taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) resterait affecté au budget général de l’Etat.

M. Pierre Méhaignerie a considéré que l’affectation du produit de la TGAP au fonds de compensation des allégements des cotisations sociales, proposée dans le cadre du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2000, contribuait à un démantèlement du budget de l’Etat qui rend particulièrement difficile le contrôle des finances publiques. Il a ajouté que cette affectation était contraire aux règles de l’ordonnance organique du 2 janvier 1959, dans la mesure où aucune disposition allant dans ce sens ne figure dans le projet de loi de finances.

Votre Rapporteur général a contesté cette accusation d’opacité portée à l’encontre des comptes publics et a rappelé qu’il était, de ce point de vue, un fervent partisan de la transparence, comme en témoignent les travaux de la Mission d’évaluation et de contrôle (MEC) qui vont dans le sens de la clarification souhaitée par M. Pierre Méhaignerie. Relevant par ailleurs le caractère juridiquement inopérant de l’amendement proposé, il a appelé à son rejet pour des raisons de fond et de forme.

La Commission a rejeté cet amendement et a adopté l’article 1er sans modification.

B.- Mesures fiscales

Article 2

Barème de l'impôt sur le revenu.

Texte du projet de loi :

I. Les dispositions du I de l’article 197 du code général des impôts sont ainsi modifiées :

1° Le 1 est ainsi rédigé :

" 1. l'impôt est calculé en appliquant à la fraction de chaque part de revenu qui excède 26 230 F le taux de :

10,5 % pour la fraction supérieure à 26 230 F et inférieure ou égale à 51 600 F ;

24 % pour la fraction supérieure à 51 600 F et inférieure ou égale à 90 820 F ;

33 % pour la fraction supérieure à 90 820 F et inférieure ou égale à 147 050 F ;

43 % pour la fraction supérieure à 147 050 F et inférieure ou égale à 239 270 F ;

48 % pour la fraction supérieure à 239 270 F et inférieure ou égale à 295 070 F ;

54 % pour la fraction supérieure à 295 070 F ; ".

2° Au 2, les sommes de " 11 000 F " et " 20 270 F " sont remplacées respectivement par les sommes de "11 060 F " et " 20 370 F " ;

3° Au 4, la somme de " 3 330 F " est remplacée par la somme de " 3 350 F ".

II. Le montant de l’abattement prévu au deuxième alinéa de l’article 196 B du même code est fixé à 20 480 F.

Exposé des motifs du projet de loi :

Il est proposé d’indexer le barème de l’impôt sur le revenu fixé pour l’imposition des revenus de 1999 ainsi que les seuils et limites liés à ce barème.

Le coût de cette mesure serait de 1 900 millions F en 2000.

Observations et décision de la Commission :

Cet article, de facture assez classique, vise à actualiser le barème de l’impôt sur le revenu, ainsi qu’à opérer, par coordination, la réévaluation d’un certain nombre d’éléments nécessaires au calcul de cet impôt et dont le code général des impôts ne prévoit pas qu’ils évoluent comme la limite supérieure de la première tranche.

Son dispositif n’appelle pas d’autre observation que celles qui sont habituellement mentionnées dans le cadre du rapport général.

Cependant, le Gouvernement ayant annoncé que le projet de loi de finances pour 2001 serait consacré à des aménagements des impôts directs acquittés par les ménages, au premier chef desquels l’impôt sur le revenu, votre Rapporteur général souhaite d’ores et déjà présenter quelques éléments de réflexion sur les différentes hypothèses envisageables.

I.- L’évolution de l’impôt sur le revenu en 2000

A.- L’aménagement du barème et des principaux éléments de calcul non indexés

1.- L’indexation du barème

Le 1° du I de cet article prévoit une indexation du barème de l’impôt sur le revenu tel qu’il a été fixé par l’article 2 de la loi de finances pour 1999, dans le cadre de l’aménagement traditionnel de l’article 197 du code général des impôts.

Il propose la réévaluation des tranches du barème sur l’évolution de l’indice des prix hors tabac telle qu’elle est estimée pour 1999, soit 0,5%.

La répartition du revenu entre les différentes tranches est inchangée, puisque leurs limites sont relevées chacune par application de ce taux.

Le tableau suivant permet de comparer l’effet de cette hausse en rapprochant le barème proposé et celui de l’année précédente :

   

BARÈME DE L’IMPÔT SUR LE REVENU

 

LFI 1999 (revenus 1998)

PLF 2000 (revenus 1999)

Taux
(en %)

Tranche
(en francs)

Tranche
(en francs)

0

jusqu’à 26.100

jusqu’à 26.230

10,5

de 26.100 à 51.340

de 26.230 à 51.600

24

de 51.340 à 90.370

de 51.600 à 90.820

33

de 90.370 à 146.320

de 90.820 à 147.050

43

de 146.320 à 238.080

de 147.050 à 239.270

48

de 238.080 à 293.600

de 239.270 à 295.070

54

au-delà de 293.600

au-delà de 295.070

On rappellera que l’objectif est d’éviter que la pression fiscale ne s’alourdisse, pour les contribuables imposables, sous l’effet de l’augmentation purement nominale des revenus.

En l’absence d’indexation du barème, le produit de l’impôt sur le revenu augmenterait en effet de 1,84 milliard de francs.

2.- Les mesures d’accompagnement

a) Les réévaluations prévues par le présent article

Le présent article prévoit également, comme de coutume, la réévaluation de 0,5% , selon les mêmes modalités que le barème, de plusieurs seuils.

Le 2° du I propose ainsi, dans le cadre d’une modification de l’article 197 du code général des impôts, la revalorisation de 11.000 francs à 11.060 francs de l’avantage maximum en impôt résultant d’une demi-part de quotient familial de droit commun, ainsi que de 20.270 francs à 20.370 francs du plafond de la réduction d’impôt correspondant à la part accordée au titre du premier enfant à charge pour les contribuables célibataires ou divorcés.

Le 3° du I propose de porter le montant de la limite d’application de la décote de 3.330 francs à 3.350 francs.

On rappellera que le dispositif de la décote, également prévu à l’article 197 du code général des impôts, permet d’alléger la charge fiscale des contribuables modestes.

D’une part, il élimine tout impôt pour les contribuables qui devraient acquitter une cotisation d’impôt brut, calculée avant imputation des crédits d’impôt et des réductions d’impôt, inférieure à la moitié de cette limite (soit 1.665 francs en 1999 pour l’imposition des revenus de 1998, et 1.675 francs en 2000 pour l’imposition des revenus de 1999), et même au-delà, compte tenu de ce que les cotisations inférieures au minimum de perception de 400 francs ne sont pas mises en recouvrement. En pratique, dans les cas simples où les contribuables ne bénéficient ni de réductions d’impôt, ni de crédits d’impôt, la décote a exonéré de toute imposition, en 1999 au titre des revenus de l’année 1998, les contribuables dont la cotisation d’impôt brut était supérieure à 400 francs et inférieure à 1.875 francs.

D’autre part, la décote réduit le montant de la cotisation des contribuables modestes qui doivent acquitter des droits simples inférieurs à sa limite supérieure, mais qui restent imposables, car ne relevant pas des catégories précédentes.

L’indexation de la décote permet d’éviter un alourdissement de la charge fiscale sur les contribuables les plus modestes, à concurrence de 60 millions de francs.

Le II du présent article prévoit, dans le cadre d’une modification de l’article 196 B du code général des impôts, l’indexation du montant de l’abattement accordé au titre de chaque personne prise en charge par le contribuable en raison du rattachement à son foyer fiscal d’un enfant majeur marié ou ayant lui même des enfants à charge. Ce montant serait porté de 20.370 francs à 20.480 francs.

On rappellera que ce montant est également, dans le cadre d’un renvoi du II de l’article 156 du code général des impôts à l’article 196 B, celui de la limite de déduction de la pension alimentaire versée à un enfant majeur.

En effet pour empêcher toute tentative d’optimisation sur le rattachement des enfants majeurs, le plafond relatif à une demi-part de quotient familial de droit commun, le montant de l’abattement pour rattachement des enfants mariés et le plafond du montant qu’il est possible de déduire du revenu imposable au titre de la pension alimentaire versée à un enfant majeur doivent nécessairement être liés. Les deux derniers doivent être égaux. Le premier doit représenter 54% des deux autres, afin que l’avantage en impôt accordé à un contribuable relevant du taux marginal d’imposition de 54% soit strictement identique, quelle que soit la formule pour laquelle il opte.

b) Les réévaluations également souhaitables, mais ne figurant pas au présent article

Deux seuils de même nature que ceux dont le Gouvernement propose la revalorisation ne sont pas mentionnés par le présent article, bien qu’ils figurent également à l’article 197 du code général des impôts.

Il s’agit, d’une part, du montant maximum de la réduction d’impôt, d’un montant variable, dont bénéficient les invalides, les anciens combattants et les contribuables célibataires, divorcés et veufs ayant eu au moins un enfant à charge, jusqu’à l’année du vingt-sixième anniversaire du dernier-né, en complément de la demi-part supplémentaire de quotient familial qui leur est accordée. Ce montant maximum est égal à 5.380 francs. On rappellera que ce dispositif, adopté sur l’initiative de votre Rapporteur général, dans le cadre de la loi de finances pour 1999, a pour objectif de maintenir les catégories auxquelles ils bénéficient à l’écart des effets de la réduction du montant du plafond du quotient familial de droit commun à laquelle il é été procédé simultanément. Ces catégories n’étaient en effet pas concernées par le dispositif de rétablissement de l’universalité des allocations familiales qui constituait la contrepartie de la réduction du plafond du quotient familial.

Il s’agit, d’autre part, du plafond de 6.100 francs de la demi-part supplémentaire de quotient familial dont bénéficient les contribuables célibataires, veufs ou divorcés ayant eu des enfants à charge, mais n’en ayant plus, au–delà de l’année du vingt-sixième anniversaire du dernier né. Ce plafond a été fixé à 6.100 francs sur initiative parlementaire.

On ne saurait, bien sûr, imaginer qu’il y eût quelque lien entre la nature parlementaire de l’initiative ayant présidé à ces deux mesures favorables au contribuable et le fait que leur indexation a été " oubliée " dans le présent projet de loi.

Aussi votre Rapporteur général sait-il gré au Gouvernement de lui laisser, en quelque sorte dans le cadre du parallélisme des formes, l’initiative de proposer une mesure d’indexation, de 5.380 francs à 5.410 francs, d’une part, et de 6.100 francs à 6.130 francs, d’autre part, de chacun des deux seuils précités, et de l’autoriser à manifester ainsi que l’attention de la majorité parlementaire est restée la même vis-à-vis de catégories sociales que l’esprit du temps conduirait à négliger trop aisément.

c) Récapitulatif

Le tableau suivant récapitule les mesures d’accompagnement de la réévaluation du barème :

ACTUALISATION DE DIFFÉRENTS SEUILS RELATIFS À L’IMPÔT SUR LE REVENU

(en francs)

Origine de la mesure

Nature de la mesure

Imposition des revenus de 1998

Imposition des revenus de 1999

PLF 2000

Plafond de l’avantage maximum en impôt par demi-part de quotient familial

11.000

11.060

PLF 2000

Plafond de l’avantage en impôt pour le premier enfant des personnes seules

20.270

20.370

PLF 2000

Décote

3.330

3.350

PLF 2000

Abattement par enfant marié à charge/ limite de déduction d’une pension alimentaire par enfant majeur

20.370

20.480

Amendement de la Commission des finances

Montant maximum de la réduction d’impôt supplé-mentaire pour les personnes seules invalides, veuves ou anciens combattants

5.380

5.410

Amendement de la Commission des finances

Plafond de la demi-part supplémentaire des veufs sans enfant à charge au-delà du vingt-sixième anniversaire du dernier né

6.100

6.130

B.- L’évolution du produit attendu de l’impôt sur le revenu en 2000

Pour 2000, le produit attendu de l’impôt sur le revenu est de 333,2 milliards de francs. Ce chiffre est très supérieur à celui de l’estimation révisée du produit de l’impôt pour 1999, 320 milliards de francs, soit une augmentation de 4,1%. Par rapport à l’évaluation de la loi de finances initiale pour 1999, 315,35 milliards de francs, la progression est de 5,66%.

En valeur absolue, la variation du montant du produit attendu de l’impôt sur revenu est de 13,2 milliards de francs

Ce chiffre résulte de trois éléments :

– une augmentation spontanée 15,385 milliards de francs, qui résulte du seul dynamisme de l’impôt sur le revenu, soit 4,8% ;

– une légère correction de cette progression, à concurrence de 685 millions de francs, en raison de l’incidence des mesures fiscales en vigueur, comme l’aménagement du crédit d’impôt pour dépenses d’entretien de l’habitation principale, opéré dans le cadre de l’article 33 de la loi de finances pour 1999 (relèvement du taux du crédit d’impôt de 15% à 20% et doublement des plafonds à compter du 15 octobre 1998), qui allégera la charge de l’impôt sur le revenu de 1 milliard de francs en 2000. Certaines de ces mesures sont parfois anciennes. Elles ne jouent d’ailleurs pas toutes dans le même sens. Les mesures favorables au contribuable sont en partie compensées par d’autres éléments qui tendent à alourdir le poids de l’impôt ;

– une forte correction à la baisse, d’un montant de 1,5 milliard de francs, de cette progression, en raison des aménagements proposés par le présent projet de loi de finances. Ce chiffre résulte lui-même de trois mesures : l’indexation du barème et de la décote, qui entraîne une réduction du produit de 1,9 milliard de francs ; l’élargissement du régime simplifié d’imposition des revenus fonciers, qui conduit à une réduction du produit de 500 millions de francs ; la suppression de la réduction d’impôt au titre des grosses réparations et l’aménagement du crédit d’impôt pour dépenses d’entretien de l’habitation principale, pour tenir compte du passage au taux réduit de la TVA pour les opérations correspondantes, qui entraîne une augmentation de 900 millions de francs du produit de l’impôt, mais a pour contrepartie une diminution substantielle du prix des travaux.

On constate donc que l’évolution spontanée de l’impôt sur le revenu, qui résulte essentiellement de la progression des revenus, se traduirait, en l’absence de mesure législative, par une augmentation de 13,2 milliards de francs du produit et que la réévaluation du barème suivant l’évolution attendue de l’indice des prix hors tabac entraîne une réduction de 1,9 milliards de francs.

On mesure ainsi l’imperfection des modalités habituelles de l’indexation du barème qui se traduisent, d’une manière insensible, année après année, par une augmentation " invisible " de l’impôt sur le revenu.

Cette remarque permet à votre Rapporteur général d’ouvrir le débat sur les voies d’une réforme de l’impôt sur le revenu et certaines des hypothèses de travail à étudier, dans un premier temps.

Auparavant, il souhaite néanmoins procéder à une remarque de forme.

Le tome I du fascicule Évaluation des voies et moyens annexé au présent projet de loi de finances traite de l’impôt sur le revenu en pages 14 et suivantes. La ligne 001 intitulée " Impôt sur le revenu " mentionne non pas le produit du seul impôt sur le revenu, mais la somme du produit de l’impôt sur le revenu et de la contribution représentative du droit de bail.

Seule une lecture attentive des commentaires explicatifs de la ligne permet de saisir cette nuance, dont chacun conviendra qu’elle est de taille. Votre Rapporteur juge regrettable cette présentation, de nature à induire le lecteur en erreur.

Ainsi, le montant des aménagements de droits relatifs à l’impôt sur le revenu aura un impact de 1,5 milliard de francs en 2000, et c’est si l’on tient compte de la suppression partielle de la contribution représentative de droit de bail, qui représente 1,2 milliard de francs, que l’on obtient le total de 2,7 milliards de francs inscrit en page 34 du fascicule.

Aussi votre Rapporteur général ne peut-il que rappeler que le principe de base de toute comptabilité publique, " un impôt, une ligne ", doit être respecté chaque année, au moins pour les grands impôts d’Etat.

II.- Des hypothèses de travail envisageables dans la perspective d’une réforme de l’impôt sur le revenu en 2000

Ainsi que l’a précisé le ministre de l’économie, des finances et de l’industrie, M. Dominique Strauss-Kahn, la loi de finances pour 2001 sera celle de la réforme de la fiscalité directe pesant sur les ménages, taxe d’habitation, contribution sociale généralisée (CSG) et impôt sur le revenu.

Il paraît dès à présent opportun d’ouvrir le débat et d’établir les premières hypothèses envisageables.

S’agissant d’un chantier si important, un large débat préalable est en effet indispensable.

A.- La réforme des prélèvements directs pesant sur les ménages

Dans la perspective d’une réforme des prélèvements directs acquittés chaque année par les ménages, impôt sur le revenu, contribution sociale généralisée, taxe d’habitation et taxe foncière sur les propriétés bâties, l’aménagement des règles de l’impôt sur le revenu tient une place de choix.

L’impôt sur le revenu représente en effet le deuxième prélèvement le plus important, après la CSG.

Son poids est presque équivalent à celui de cette dernière, son produit attendu pour 2000 s’élevant à 333,2 milliards de francs contre 365,9 milliards de francs pour la CSG.

Les autres impôts directs annuels sont beaucoup plus modestes, à raison de 68 milliards pour la taxe d’habitation, dont 23% est pris en charge par l’Etat à des degrés divers, et, 88,2 milliards de francs pour les taxes foncières (dont 5,2 milliards pour le foncier non bâti), également acquittées par les entreprises.

L’impôt sur le revenu est l’instrument redistributif par excellence.

Il en présente en effet les trois caractéristiques essentielles.

D’abord, il s’agit d’un impôt général qui affecte l’ensemble des revenus perçus par les membres d’un même foyer fiscal.

Le revenu global est en effet obtenu par addition de l’ensemble des revenus catégoriels. Les différences entre les différents revenus catégoriels tiennent, pour l’essentiel, aux modalités de calcul des frais et charges, à caractère professionnel ou non, dont la prise en compte permet d’imposer un revenu net et non un revenu brut.

Ensuite, il s’agit d’un impôt fortement personnalisé, grâce au dispositif du quotient familial qui prend en compte le nombre de personnes dépendant du foyer fiscal et à la possibilité de déduire un certain nombre de charges du revenu global, telles que les pensions alimentaires versées à des proches parents.

Enfin, il s’agit d’un impôt progressif par tranches, construit d’une manière assez fine avec sept tranches dont les taux s’échelonnent entre 0% et 54% suivant un barème dont les caractéristiques ont été rappelées ci-dessus.

Même s’il faut tenir compte de l’importance et du nombre des revenus exonérés de l’impôt sur le revenu, notamment des revenus de l’épargne et des produits de placements, ainsi que de l’imposition à des taux proportionnels de certains revenus ou certains produits assimilés comme les gains en capital réalisés à l’occasion de la cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux, ces exceptions ne portent pas atteinte à la vocation profondément redistributrice de l’impôt sur le revenu.

Cette vocation est confirmée par la concentration de l’impôt sur un nombre de contribuables relativement réduits.

Selon les éléments publiés dans le cadre de l’Annuaire statistique de la direction générale des impôts (1998), fondés sur l’exploitation des déclarations de revenus de l’année 1996, les contribuables qui ont acquitté une cotisation d’impôt sur le revenu supérieure à 100.000 francs ont versé au total 29% du produit de l’impôt, alors qu’ils ne représentent que 2% des contribuables imposés et 1% de l’ensemble des foyers fiscaux.

De même, les contribuables dont la cotisation d’impôt a été comprise entre 50.000 francs et 100.000 francs ont versé 15% du produit total de l’impôt, alors qu’ils ne représentent que 4% des foyers imposés et 2% de l’ensemble des foyers fiscaux.

Le tableau suivant récapitule ces éléments.

RÉPARTITION DU PRODUIT DE L’IMPÔT SUR LE REVENU ENTRE FOYERS IMPOSÉS, PAR TRANCHE D’IMPÔT NET (REVENUS DE 1996)

Tranche d’impôt net

Proportion des contribuables relevant de la tranche

Proportion du produit de l’impôt acquitté par l’ensemble des contribuables relevant de la tranche

Montant de l’impôt net moyen

Inférieur à 10.000 F

60%

15%

4.200 F

De 10.000 F à 50.000 F

34%

41%

20.800 F

De 50.000 F à 100.000 F

4%

15%

67.900 F

Supérieur à 100.000 F

2%

29%

248.400 F

Source : Etabli d’après l’Annuaire statistique de la direction générale des impôts – 1998.

Un élément restreint cependant la portée du caractère redistributif de l’impôt sur le revenu, il s’agit de la proportion limitée du nombre de contribuables imposés, qui s’établit à moins 50% seulement (49,6%). Un foyer fiscal sur deux n’est pas imposé au titre de l’impôt sur le revenu, en France. Selon les statistiques les plus récentes, issues de l’état 1921 relatif aux revenus de 1997, édité par la direction générale des impôts, sur un total de 31,18 millions de foyers fiscaux, on dénombre 15,71 millions de foyers non imposables, soit une proportion de 50,38%.

Il n’y a, en effet, par définition, aucune redistribution entre les non imposés du fait de l’impôt sur le revenu. Or, ceux-ci ont des niveaux de revenus très hétérogènes.

Parmi les 15,71 millions de foyers non imposés, on compte notamment 20.797 foyers dont l’activité professionnelle (commerce, exploitation agricole, par exemple) est déficitaire et ne peut ainsi donner lieu à une imposition, puisque le revenu global est en fait négatif, 7,5 millions de contribuables bénéficiant d’exonérations (à savoir de revenus exonérés), 1,2 million de foyers fiscaux non imposables en raison des réductions d’impôt et 3,4 millions de foyers non imposés par le jeu de la décote.

A l’opposé, la taxe d’habitation est un impôt indiciaire dont l’effet redistributif est faible, même si l’on tient compte des différents dispositifs d’exonération et de dégrèvement et du mécanisme de plafonnement en fonction du revenu.

Quant à la CSG, il s’agit d’un prélèvement mixte, à la frontière entre un prélèvement fiscal et un prélèvement social, qui peut certes avoir un effet redistributif, mais ce dernier ne peut être que limité, sauf à porter atteinte aux caractères essentiels de cette contribution universelle, proportionnelle et simple dans ses modalités. Ses modalités actuelles ont cependant un effet redistributif en raison de la non déductibilité à l’impôt sur le revenu d’un tiers environ de son montant (2,4 points sur 7,5 points, au total). Une réflexion est en cours, au sein de la Commission des finances, sur l’évolution des règles applicables à la CSG. Elle est éclairée, notamment, par les conclusions du rapport intitulé " Etude sur quelques scénarios possibles d’évolution de la CSG ", remis à la Commission par MM. Pierre Concialdi et Jean-Marie Monnier, de l’Institut de recherches économiques et sociales, en août 1999.

Le caractère redistributif de l’impôt sur le revenu n’est pas le moindre de ses avantages, dans la mesure où le sentiment des parlementaires de la majorité, selon lequel les inégalités ont eu tendance à ne plus se réduire, voire à augmenter dans un passé récent a été largement corroboré par la dernière étude l’INSEE " Revenus et patrimoine des ménages " () (édition 1999), rendue publique le 6 octobre dernier, et portant sur la période allant de 1990 à 1996. On observera que, compte tenu de la période de référence, cette étude ne peut, par définition, prendre en compte les effets de la politique fiscale mise en œuvre depuis 1997, fondée sur une forte volonté de redistribution ().

L’institut observe en effet que :

– les inégalités de revenu fiscal, c’est à dire de revenu avant impôt, par unité de consommation, qui se sont réduites d’une manière continue entre 1970 et 1990, fût-ce à un rythme de plus en plus faible, ont cessé de diminuer depuis 1990. La progression du revenu fiscal est la même pour l’ensemble des revenus, du premier décile représentant les 10% des français les plus modestes au dernier vingtile représentant les 5% les plus aisés ;

On rappellera que la notion " d’unité de consommation " a été définie pour évaluer l’importance des charges de famille et établir une échelle d’équivalence entre les foyers ayant des compositions différentes. Ce système est similaire de celui de l’échelle dite d’Oxford, retenue par les statisticiens. La différence tient à ce qu’un adulte (personne de plus de quatorze ans) est pris en compte pour 0,7 dans le cadre de l’échelle d’Oxford et pour 0,5 dans l’échelle d’équivalence de l’INSEE et qu’un enfant de moins de quatorze ans est pris en compte pour 0,5 dans l’échelle d’Oxford et 0,3 dans l’échelle de l’INSEE. L’échelle de l’INSEE a été définie selon les modalités mentionnées par M. Jean- Michel Hourriez et Mme Lucile Olier dans l’article intitulé " Niveau de vie et taille du ménage : estimations d’une échelle d’équivalence " (Economie et statistiquess 308-309-310, 1997) ;

Le tableau suivant indique cette échelle d’équivalence :

NOMBRE D’UNITÉS DE CONSOMMATION SELON LA COMPOSITION DU FOYER

       

 

Échelle d’Oxford

Echelle d’équivalence de l’INSEE

Célibataire

1

1

Couple sans enfant

1,7

1,5

Age des enfants

- de 14 ans

+ de 14 ans

- de 14 ans

+ de 14 ans

Couple avec un enfant

2,2

2,4

1,8

2

Couple avec deux enfants

2,7

3,1

2,1

2,5

Couple avec trois enfants

3,2

3,8

2,4

3

– pour l’ensemble de la population, les inégalités en termes de revenu disponible, après impôt et après prestations et transferts sociaux, mais hors revenus du patrimoine, cessent de diminuer depuis 1990, et restent stables depuis cette date ;

– pour les salariés, si l’éventail des revenus disponibles a eu tendance à se resserrer entre 1970 et 1990, le rapport interdéciles qui exprime le rapport du revenu moyen des 10% les plus aisés à celui des 10% les moins aisés passant de 3,6 à 3, on constate une tendance à l’augmentation des inégalités dans les années récentes, ce même rapport interdéciles étant revenu à 3,2 en 1996.

Or, selon l’INSEE, une partie de cette évolution s’explique par un facteur fiscal. Depuis 1984, si la progressivité de l’impôt sur le revenu a légèrement augmenté, la réduction du poids relatif du produit de l’impôt sur le revenu par rapport au revenu disponible a fait que ce prélèvement a de moins en moins contribué à la réduction des inégalités.

On constate qu’il y a matière à opérer une réorientation de l’impôt sur le revenu dans un sens plus redistributif qu’il ne l’est actuellement.

Néanmoins, le poids limité de l’impôt sur le revenu fait que toute réforme de cet impôt ne peut avoir que des conséquences elles-mêmes limitées au niveau " macro-fiscal ", même si ses implications sur chaque ménage peuvent être lourdes, compte tenu notamment du fait que la population effectivement imposée représente à peine la moitié des ménages.

B.- Le poids des prélèvements assis sur le revenu est inférieur en France à ce qu’il est chez de nos principaux partenaires

Contrairement à une idée répandue, le poids relatif des prélèvements assis sur le revenu n’est pas excessif dans notre pays.

Ce constat apparaît en comparant le niveau et la structure des prélèvements obligatoires des principaux pays de membres de l’Union européenne, ainsi que des Etats-Unis, du Japon et de l’ensemble des pays de l’OCDE.

Il permet ainsi de relativiser le discours convenu sur le " matraquage fiscal ".

Sur la base des données relatives à l’année 1997, on peut en effet tirer plusieurs enseignements.

En premier lieu, le poids des prélèvements, contributions ou impôts assis sur le revenu des personnes physiques, qui comprend pour notre pays l’impôt sur le revenu stricto sensu et la CSG, reste plus modeste que chez nos principaux partenaires.

Ces prélèvements ont représenté 6,8% du PIB en 1997, soit un taux notablement inférieur à la moyenne communautaire, qui s’est établie à 11,3%, et à la moyenne des pays de l’OCDE (10,4%).

Cette proportion était ainsi inférieure à celle constatée dans les principaux pays comparables au nôtre, notamment l’Allemagne (8,7%), le Royaume-Uni (9,1%) et les Etats-Unis () (10,7%).

En ce qui concerne l’Union européenne, seuls la Grèce avec 5% du PIB et le Portugal avec 6,1% du PIB procédaient à une imposition du revenu plus faible que la France.

Un autre cas notable est celui du Japon, pour lequel on a observé, en 1996, dernière année dont les éléments ont été publiés par l’OCDE, le taux extrêmement bas de 5,7%.

Mais ce taux peu élevé s’explique par le faible niveau des prélèvements obligatoires au Japon, avec 28,4%

L’examen de la structure des prélèvements obligatoires, qui neutralise les conséquences des différences de niveaux de ces prélèvements entre les pays, confirme largement la modestie relative des prélèvements directement assis sur le revenu des personnes physiques en France.

Ces prélèvements ont représenté 14,8% de l’ensemble des prélèvements obligatoires en 1997, contre 26,8% pour l’ensemble des pays de l’Union européenne et 27,5% pour l’ensemble des pays de l’OCDE.

Cette proportion est notablement inférieure à celle de nos principaux partenaires, qu’il s’agisse de l’Allemagne (23,2%), du Royaume-Uni (25,8%), des Etats-Unis () (37,7%) et du Japon () (20%).

On constate d’ailleurs qu’il n’y a qu’en Grèce que les prélèvements directs sur le revenu représentent une part moins importante de l’ensemble des prélèvements obligatoires que dans notre pays, avec 12,3%.

Le tableau suivant récapitule ces éléments, pour l’ensemble des pays membres de l’Union européenne, ainsi que pour les Etats-Unis et le Japon.

POIDS DES IMPÔTS SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES DANS L’ENSEMBLE DES PAYS DE L’UNION EUROPÉENE, AUX ÉTATS-UNIS ET AU JAPON

(en pourcentage)

Pays

Part des impôts sur le revenu dans le PIB

Part des impôts sur le revenu dans l’ensemble des prélèvements obligatoires

Part de l’ensemble des prélèvements obligatoires dans le PIB

France

6,8

14,8

46,1

Allemagne

8,7

23,2

37,5

Belgique

-

-

46,5

Danemark

27,8

53,3

52,2

Espagne

7,9

22,5

35,3

Grèce

5,0

12,3

40,6

Irlande

10,8

31,0

34,8

Italie

13,4

29,8

44,9

Luxembourg

9,5

20,7

45,6

Pays-Bas

6,8

15,7

43,4

Portugal

6,1

17,9

34,5

Royaume-Uni

9,1

25,8

35,3

Suède

18,2

34,1

53,3

Etats-Unis

10,7

37,7

28,5

Japon

5,7

20,0

28,4

Moyenne des Etats membres de l’Union européenne

11,3

26,8

42,4

Ensemble de l’OCDE

10,4

27,5

37,7

Note : les impôts sur le revenu des personnes physiques n’étant pas distincts d’autres impôts, les chiffres mentionnés pour le Danemark, la Grèce et l’Italie ne sont pas exacts et donnent uniquement un ordre de grandeur. Ils sont donc mentionnés en italique.

Source : Établi d’après les statistiques des recettes publiques des pays membres de l’OCDE, in Les notes bleues de Bercy, 15 septembre 1999

Le basculement opéré en 1998 entre les cotisations sociales et la CSG, pour le financement de l’assurance maladie, devrait cependant réduire l’écart entre la France et ses principaux partenaires en matière d’impôts sur le revenu, à partir de 1998.

Cette évolution ne sera cependant perceptible que dans les statistiques qui seront publiées ultérieurement.

Le faible poids des impôts sur le revenu en France a été relevé par les auteurs du rapport intitulé " L’architecture des prélèvements en France : état des lieux et voies de réforme ", établi par MM. François Bourguignon et Dominique Bureau, dans le cadre des travaux du Conseil d’analyse économique.

Les auteurs notent en effet que les recettes de l’impôt sur le revenu stricto sensu n’ont représenté que 3,7% du PIB en 1996, soit 7,4% du revenu imposable, ce qui est très en retrait par rapport aux chiffres de 1981 (5% du PIB et 10% du revenu imposable).

Un élément d’explication peut cependant être avancé : la proportion des foyers fiscaux imposables est passée dans le même temps de plus de 63% à moins de 50%.

C.- Le poids du seul impôt progressif sur le revenu est assez modéré dans notre pays

Si l’on s’en tient à l’impôt sur le revenu stricto sensu, les comparaisons internationales montrent que, globalement, son poids relatif n’est pas, en France, excessif.

D’une part, les modalités de calcul de la base taxable font que les taux marginaux élevés jouent uniquement pour les seuls très hauts revenus.

D’autre part, la comparaison avec les prélèvements étrangers qui sont les homologues de notre impôt sur le revenu n’est pas désavantageuse.

1.- Le taux moyen de l’impôt sur le revenu est en France sensiblement inférieur au taux marginal, ce qui relativise le rôle des taux élevés

Dans le débat sur le poids de l’impôt sur le revenu, l’opinion retient souvent le seul taux marginal d’imposition, celui qui marque le plus les esprits.

Cet attachement au détail, fût-il marquant, présente un inconvénient fâcheux, celui de donner l’impression fausse d’un prélèvement plus lourd qu’il ne l’est en réalité.

D’une part, l’existence des différents abattements fait que les taux marginaux élevés ne s’appliquent effectivement et pleinement, s’agissant des revenus d’activité, qu’aux seuls très hauts revenus.

D’autre part, un examen attentif du taux moyen d’imposition, c’est à dire du rapport de l’impôt effectivement payé au revenu, montre que celui-ci reste très en deçà du taux marginal.

a) Le mode de calcul de l’impôt fait que les taux marginaux ne jouent pleinement que pour les seuls très hauts revenus

Le mode de calcul de l’impôt sur le revenu fait que les revenus d’activité effectivement taxés aux taux marginaux de 48% et de 54% sont uniquement de très hauts revenus. Plusieurs éléments viennent en effet atténuer l’application du barème de l’impôt.

En premier lieu, le revenu net imposable est inférieur au revenu déclaré en raison de la déduction des frais professionnels et de l’abattement de 20% pour les revenus salariaux et les revenus des professions non salariales en cas d’affiliation à un centre de gestion ou à une association agréés ().

Ainsi, pour un célibataire disposant de son seul revenu salarial, le taux marginal d’imposition de 54% ne s’est appliqué réellement en 1999, pour l’imposition des revenus de 1998, qu’au-delà de 785.000 francs environ.

En effet, il faut rappeler que la limite d’application de la déduction forfaitaire de 10% au titre des frais professionnels s’est établie à 77.460 francs, ce qui correspond à un salaire déclaré de 774.600 francs, et que l’abattement de 20% n’a plus été appliqué pour la fraction du revenu net de frais professionnels dépassant de 707.000 francs, ce qui correspond à un revenu déclaré de 784.460 francs.

Au total, grâce à la déduction de 10% et à l’abattement de 20%, c’est 28% du revenu, en dessous de 775.000 francs, qui échappe totalement à l’impôt.

Ainsi, au tableau des taux marginaux apparents, il conviendrait de substituer un tableau des taux marginaux effectifs, chacun des taux du barème étant en fait multiplié par 0,72 pour obtenir le taux marginal d’imposition réel. Le taux de 54% est, pour une grande partie des contribuables qui en relèvent, un taux marginal réel de 38,88%, et celui de 48% est un taux effectif de 34,56%.

Substituer au barème publié chaque année le véritable barème de l’impôt avec les véritables taux est une idée séduisante. D’une part, elle permettrait d’apporter une clarification bienvenue sur le niveau général de l’impôt sur le revenu en France. D’autre part, elle présenterait un avantage important en terme de simplification de la règle fiscale.

Cependant, elle se heurte à deux difficultés d’ordre technique.

En premier lieu, la nécessité de conserver le principe de la déductibilité des frais réels pour les salariés et le principe de l’imposition d’un revenu ou d’un bénéfice net pour les non salariés interdisent toute intégration de la déduction forfaitaire de 10% dans le barème.

En deuxième lieu, si l’intégration de l’abattement de 20% est une idée périodiquement émise, car la population qui en bénéficie est très large - les salariés mais aussi les membres des professions indépendantes affiliés à un centre de gestion ou à une association agréés -, elle n’en est pas moins difficile à mettre en œuvre.

Cet abattement constitue en effet la contrepartie de la bonne connaissance des revenus de certains contribuables par l’administration fiscale et représente l’élément clef d’un adoucissement du barème.

A contrario, il ne bénéficie pas aux contribuables dont les revenus sont par nature moins bien appréhendés par l’administration fiscale.

L’intégration de cet abattement dans le barème représenterait ainsi un avantage fiscal qui risquerait d’être mal compris par l’opinion publique s’il ne s’accompagnait d’un renforcement notable de la fréquence et de l’importance des contrôles fiscaux en direction de ces contribuables.

Sur un plan pratique comme sur un plan politique, il semble difficile d’envisager dans l’immédiat un régime de contrôle systématique et fréquent d’un catégorie de contribuables déterminée.

La question de l’intégration de l’abattement de 20% dans le barème ne peut donc que faire l’objet de réflexions approfondies, pour l’instant, et semble, en tout état de cause, difficile à mettre en œuvre dans un avenir proche.

Enfin, pour les contribuables chargés de famille, la progressivité du barème est très atténuée par le quotient familial, même si, pour les hauts revenus, l’effet du quotient familial est plafonné pour chacune des demi-parts supplémentaires accordées au titre de chaque enfant.

b) Le taux moyen de l’impôt reste très inférieur au taux marginal

Le taux moyen d’imposition des revenus, calculé en rapportant la cotisation d’impôt sur le revenu au revenu déclaré, est, en France, notablement inférieur au taux marginal d’imposition.

Cette vérité arithmétique, qui découle directement du principe de la progressivité par tranche est, en outre, renforcée dans notre pays par les modalités de calcul, favorables, de la base taxable. Celles-ci, qui viennent d’être évoquées, adoucissent en effet sensiblement les conditions d’assujettissement au barème de l’impôt.

Le taux marginal dont relève le contribuable au titre du barème (" taux facial ") est ainsi lui-même notablement supérieur au taux marginal effectif auquel est assujetti tout supplément substantiel de revenu.

Cette remarque d’ordre général est confirmée par l’examen de la situation de chaque grande catégorie de contribuables, sur la base des modalités d’imposition en 1999 des revenus de 1998.

En ce qui concerne les célibataires, on constate en effet que  :

– pour un revenu salarial de 100.000 francs, soit un revenu imposable de 72.000 francs, le taux moyen d’imposition est de 7,61% et le taux de taxation effectif d’un supplément de salaire de 50.000 francs est de 20,45%, soit un taux inférieur au taux marginal de 24% tel qu’il résulte de la lecture du barème ;

– pour un revenu salarial de 250.000 francs, soit un revenu imposable de 180.000 francs, le taux moyen d’imposition est de 17,99% et le taux d’imposition effectif d’un supplément de salaire de 50.000 francs est de 30,96%, alors que le taux marginal d’imposition tel qu’il résulte de la lecture du barème est de 43% ;

– pour un revenu salarial de 500.000 francs, soit un revenu imposable de 360.000 francs, le taux moyen d’imposition est de 26,49% et le taux effectif d’imposition d’un supplément de salaire de 50.000 francs est de 38,88%, lors que le taux marginal d’imposition tel qu’il résulte du barème est de 54%.

On constate donc une différence notable entre le taux d’imposition moyen, le taux d’imposition effectif d’un supplément de salaire et le taux marginal d’imposition, compte tenu de la déduction opérée au titre des frais professionnels, qui est d’au moins 10% et l’abattement de 20%.

Pour les très hauts salaires, de l’ordre de 800.000 francs et plus, supérieurs au montant des plafonds de la déduction forfaitaire de 10% et de l’abattement de 20%, le taux marginal d’imposition de 54% s’applique certes à l’intégralité des suppléments de revenus et représente le taux d’imposition effectif de tout revenu supplémentaire, mais on constate que le taux moyen reste très en retrait, puisqu’il est de 36% pour un salaire de 1 million de francs, de 42% pour un salaire de 1,5 million de francs et de 45% pour un salaire de 2 millions de francs.

Le tableau suivant récapitule ces éléments.

COMPARAISON DU TAUX D’IMPOSITION MOYEN, DU TAUX D’IMPOSITION EFFECTIF D’UN SUPPLÉMENT DE SALAIRE ET DU TAUX D’IMPOSITION MARGINAL SELON LE BARÈME (CONTRIBUABLE CÉLIBATAIRE AYANT 1 PART) (REVENUS DE 1998,  BARÈME DE 1999)

(en francs)

Salaire déclaré

Salaire imposable

Cotisation d'impôt

Taux moyen/salaire déclaré

Taux de taxation du supplément de salaire *

Taux marginal du barème

50.000

36.000

0

0,00%

15,22%

10,5%

100.000

72.000

7.609

7,61%

20,45%

24%

150.000

108.000

17.835

11,89%

23,76%

33%

200.000

144.000

29.715

14,86%

30,50%

33%

250.000

180.000

44.963

17,99%

30,96%

43%

300.000

216.000

60.443

20,15%

32,35%

43%

350.000

252.000

76.619

21,89%

34,56%

48%

400.000

288.000

93.899

23,47%

38,21%

48%

450.000

324.000

113.003

25,11%

38,88%

54%

500.000

360.000

132.443

26,49%

38,88%

54%

550.000

396.000

151.883

27,62%

38,88%

54%

600.000

432.000

171.323

28,55%

38,88%

54%

700.000

504.000

210.203

30,03%

41,66%

54%

800.000

581.140

251.859

31,48%

54,00%

54%

900.000

681.140

305.859

33,98%

54,00%

54%

1.000.000

781.140

359.859

35,99%

54,00%

54%

1.100.000

881.140

413.859

37,62%

54,00%

54%

1.200.000

981.140

467.859

38,99%

54,00%

54%

1.300.000

1.081.140

521.859

40,14%

54,00%

54%

1.400.000

1.181.140

575.859

41,13%

54,00%

54%

1.500.000

1.281.140

629.859

41,99%

54,00%

54%

1.600.000

1.381.140

683.859

42,74%

54,00%

54%

1.700.000

1.481.140

737.859

43,40%

54,00%

54%

1.800.000

1.581.140

791.859

43,99%

54,00%

54%

1.900.000

1.681.140

845.859

44,52%

54,00%

54%

2.000.000

1.781.140

899.859

44,99%

54,00%

54%

Note : les suppléments de revenus sont de 50.000 francs jusqu’à 600.000 et de 100.000 francs au delà.

Source : Etabli d’après les informations communiquées par la direction générale des impôts.

En ce qui concerne les couples mariés, avec ou sans enfant, on peut établir le même constat.

En ce qui concerne les couples mariés sans enfant, qui bénéficient de deux parts, on constate que le taux moyen d’imposition de 30% n’est atteint que pour un revenu salarial (avec un salaire unique) de 1 million de francs par an et que le taux marginal de 54% devient le taux effectif d’imposition de tout supplément de salaire à partir de 900.000 francs.

Le tableau suivant fournit, d’une manière détaillée, les mêmes données que pour les célibataires sans enfant.

COMPARAISON DU TAUX D’IMPOSITION MOYEN, DU TAUX D’IMPOSITION EFFECTIF D’UN SUPPLÉMENT DE SALAIRE ET DU TAUX D’IMPOSITION MARGINAL SELON LE BARÈME (COUPLE MARIÉ SANS ENFANT, 2 PARTS) (REVENUS DE 1998,  BARÈME DE 1999)

(en francs)

Salaire déclaré

Salaire imposable

Cotisation d'impôt

Taux moyen/salaire déclaré

Taux de taxation du supplément de salaire *

Taux marginal du barème

50.000

36.000

0

0,00%

1,66%

0%

100.000

72.000

828

0,83%

11,50%

10,5%

150.000

108.000

6.577

4,38%

17,28%

24%

200.000

144.000

15.217

7,61%

17,28%

24%

250.000

180.000

23.857

9,54%

23,63%

24%

300.000

216.000

35.671

11,89%

23,76%

33%

350.000

252.000

47.551

13,59%

23,76%

33%

400.000

288.000

59.431

14,86%

30,03%

33%

450.000

324.000

74.447

16,54%

30,96%

43%

500.000

360.000

89.927

17,99%

30,96%

43%

550.000

396.000

105.407

19,16%

30,96%

43%

600.000

432.000

120.887

20,15%

30,96%

43%

700.000

504.000

153.239

21,89%

37,03%

48%

800.000

581.140

190.266

23,78%

53,64%

48%

900.000

681.140

243.902

27,10%

54,00%

54%

1.000.000

781.140

297.902

29,79%

54,00%

54%

1.100.000

881.140

351.902

31,99%

54,00%

54%

1.200.000

981.140

405.902

33,83%

54,00%

54%

1.300.000

1.081.140

459.902

35,38%

54,00%

54%

1.400.000

1.181.140

513.902

36,71%

54,00%

54%

1.500.000

1.281.140

567.902

37,86%

54,00%

54%

1.600.000

1.381.140

621.902

38,87%

54,00%

54%

1.700.000

1.481.140

675.902

39,76%

54,00%

54%

1.800.000

1.581.140

729.902

40,55%

54,00%

54%

1.900.000

1.681.140

783.902

41,26%

54,00%

54%

2.000.000

1.781.140

837.902

41,90%

54,00%

54%

Note : les suppléments de revenus sont de 50.000 francs jusqu’à 600.000 et de 100.000 francs au delà.

Source : Etabli d’après les informations communiquées par la direction générale des impôts.

Ainsi que le montre le tableau suivant, relatif à l’imposition d’un couple ayant deux enfants à charge, le dispositif du quotient familial atténue la charge de l’impôt essentiellement pour les revenus modestes et les revenus intermédiaires. Pour les hauts revenus, l’imposition, au taux moyen, et jusqu’à un certain seuil, au taux marginal, reste inférieure à ce qu’elle est pour un couple marié sans enfant.

Ce tableau fournit pour les couples mariés ayant deux enfants, et bénéficiant ainsi de trois parts, les données semblables à celles déjà présentées pour un célibataire et pour un couple marié sans enfant.

COMPARAISON DU TAUX D’IMPOSITION MOYEN, DU TAUX D’IMPOSITION EFFECTIF D’UN SUPPLÉMENT DE SALAIRE ET DU TAUX D’IMPOSITION MARGINAL SELON LE BARÈME (COUPLE MARIÉ AYANT DEUX ENFANT, 3 PARTS) (REVENUS DE 1998,  BARÈME DE 1999)

(en francs)

Salaire déclaré

Salaire imposable

Cotisation d'impôt

Taux moyen/salaire déclaré

Taux de taxation du supplément de salaire *

Taux marginal du barème

50.000

36.000

0

0,00%

0,00%

0%

100.000

72.000

0

0,00%

5,82%

0%

150.000

108.000

2.908

1,94%

7,98%

10,5%

200.000

144.000

6.899

3,45%

14,57%

10,5%

250.000

180.000

14.186

5,67%

17,28%

24%

300.000

216.000

22.826

7,61%

17,28%

24%

350.000

252.000

31.466

8,99%

20,32%

24%

400.000

288.000

41.626

10,41%

23,76%

33%

450.000

324.000

53.506

11,89%

28,84%

33%

500.000

360.000

67.927

13,59%

30,96%

43%

550.000

396.000

83.407

15,16%

30,96%

43%

600.000

432.000

98.887

16,48%

30,96%

43%

700.000

504.000

131.239

18,75%

37,03%

48%

800.000

581.140

168.266

21,03%

53,64%

48%

900.000

681.140

221.902

24,66%

54,00%

54%

1.000.000

781.140

275.902

27,59%

54,00%

54%

1.100.000

881.140

329.902

29,99%

54,00%

54%

1.200.000

981.140

383.902

31,99%

54,00%

54%

1.300.000

1.081.140

437.902

33,68%

54,00%

54%

1.400.000

1.181.140

491.902

35,14%

54,00%

54%

1.500.000

1.281.140

545.902

36,39%

54,00%

54%

1.600.000

1.381.140

599.902

37,49%

54,00%

54%

1.700.000

1.481.140

653.902

38,46%

54,00%

54%

1.800.000

1.581.140

707.902

39,33%

54,00%

54%

1.900.000

1.681.140

761.902

40,10%

54,00%

54%

2.000.000

1.781.140

815.902

40,80%

54,00%

54%

Note : les suppléments de revenus sont de 50.000 francs jusqu’à 600.000 et de 100.000 francs au delà.

Source : Etabli d’après les informations communiquées par la direction générale des impôts.

2.- L’impôt progressif sur le revenu est, en règle générale, inférieur en France à ses homologues des grands pays étrangers

L’étude des modalités d’imposition de chaque foyer fiscal corrobore le constat selon lequel le poids de l’impôt sur le revenu est moins élevé en France que chez nos principaux partenaires, l’Allemagne, les Etats-Unis et le Royaume-Uni.

Pour ces comparaisons, des simulations ont été effectuées pour déterminer le montant de l’impôt sur le revenu qui serait acquitté par des contribuables se trouvant dans des situations identiques.

En ce qui concerne l’Allemagne, le taux d’imposition au titre de l’impôt sur le revenu, mesuré par le rapport entre l’impôt payé et le revenu perçu avant déduction au titre des frais professionnels et abattements fiscaux, reste pour un salarié toujours très supérieur à ce qu’il est en France, que l’on prenne en considération la situation d’un couple marié ayant deux enfants à charge ou celle d’un célibataire sans enfant à charge.

Pour un salaire de 100.000 francs, le taux de la pression fiscale imputable au seul impôt sur le revenu est, pour un célibataire sans enfant à charge, de 13,9% quand il n’est que 7,6% en France. L’écart relatif tend ensuite à se réduire, puisque le taux d’imposition moyen est respectivement de 23,7% et 14,86% pour un revenu salarial de 200.000 francs, de 41,6% et 28,55% pour un revenu salarial de 600.000 francs, de 47,3% et de 36% pour un revenu salarial égal à 1 million de francs et de 51,6% contre 45% pour un revenu salarial de 2 millions de francs.

S’agissant des couples mariés ayant deux enfants à charge, on constate le même écart, avec un taux d’imposition moyen de 6,1% en Allemagne contre 3,45% en France pour un revenu salarial de 200.000 francs, de respectivement 23,4% contre 13,59% pour un revenu salarial de 500.000 francs, de 36,5% et 27,59% pour un revenu salarial de 1 million de francs et de 46,2% contre 40,80 % pour un revenu salarial de 2 millions de francs.

On observe néanmoins que le régime français est moins favorable aux contribuables modestes effectivement imposés, car une famille ayant deux enfants bénéficiant d’un revenu salarial de 150.000 francs par an doit acquitter une cotisation d’impôt de 2.900 francs, soit 1,94% de son revenu déclaré, alors qu’elle serait non imposable en Allemagne.

Vis-à-vis des pays anglo-saxons, le régime fiscal français est plus favorable à la grande majorité des contribuables, mais moins favorable pour la minorité des contribuables les plus aisés.

On rappellera au préalable que le cas des Etats-Unis appelle une précision particulière. Il s’agit, en effet, d’un Etat fédéral, et l’impôt sur le revenu des personnes physiques est perçu tant au niveau fédéral qu’à celui des Etats membres de la fédération. Le régime de l’impôt fédéral est identique sur tout le territoire. Par contre, celui des Etats membres diverge. D’ailleurs, certains d’entre eux ne perçoivent pas d’impôt sur le revenu. Les simulations qui suivent ont été établies sur la base du barème applicable dans l’Etat de New-York, jugé pertinent.

S’agissant des célibataires, on observe qu’aux Etats-Unis comme au Royaume-Uni, le seuil d’imposition est beaucoup plus faible qu’en France et en Allemagne. Avec un revenu salarial annuel de 50.000 francs, un résident américain ou britannique est imposable, ce qui n’est pas le cas d’un allemand ni d’un français.

Ensuite, le taux d’imposition moyen est plus élevé à raison de 11,2% pour les Etats-Unis et 14,5% pour le Royaume-Uni, contre 7,61% en France, pour un revenu salarial de 150.000 francs, de respectivement 17% et 20%, contre 14,86% pour un revenu salarial de 200.000 francs. On constate ensuite que les niveaux de prélèvement se rapprochent et qu’ils sont semblables pour un revenu salarial de 600.000 francs avec un taux d’imposition moyen de 29,7% aux Etats-Unis, de 31,3% au Royaume-Uni et de 28,55% en France.

Ces taux sont encore comparables pour un revenu salarial égal à un million de francs, avec des taux d’imposition moyen de 33,7% aux Etats-Unis, de 34,7% au Royaume-Uni et 36% en France.

Ce que l’on peut considérer comme un léger désavantage pour la France doit être corrigé par le fait que le niveau des prestations publiques, santé, éducation, protection sociale, est meilleur en France, ce qui rend les dépenses personnelles engagées dans le cadre de la prévention individuelle nettement moins onéreuse que dans les pays anglo-saxons.

C’est en fait pour des niveaux de revenus salariaux de 1,5 million de francs par an que le poids de l’impôt sur le revenu apparaît d’une manière incontestable supérieur en France à ce qu’il est aux Etats-Unis et au Royaume-Uni, pour un célibataire.

Pour un revenu salarial de 1,5 million de francs par an, on observe en effet un taux d’imposition moyen de 36,5% aux Etats-Unis et au Royaume-Uni, contre 42% en France. S’agissant d’un revenu de 2 millions de francs par an, les taux moyens d’imposition sont respectivement de 38,3%, 37,4% et 45%.

L’examen de données similaires pour les contribuables mariés ayant deux enfants à charge corrobore ce constat, à quatre différences près :

– alors que pour un célibataire, les taux d’imposition moyens américain et britannique sont voisins, le taux d’imposition des ménages est moins élevé aux Etats-Unis qu’au Royaume-Uni pour les couples mariés ayant des enfants à charge. Il faut y voir les conséquences d’une meilleure prise en compte des charges de famille dans le système américain, car à revenu égal, un foyer comprenant deux adultes et deux enfants est nettement moins imposé qu’un célibataire sans enfant, ce qui n’est pas le cas au Royaume-Uni ;

– l’entrée dans le champ de l’impôt est plus rapide en France qu’aux Etats-Unis, puisque le taux d’imposition est de 1,94% dans notre pays pour un revenu salarial de 150.000 francs, alors que le ménage américain équivalent est non imposable. Cependant, la situation est inversée dès un niveau de revenu de 200.000 francs, puisque le taux d’imposition moyen aux Etats-Unis est de 7,2% alors qu’il est de 3,45% en France ;

– à un niveau de revenu de 1 million de francs, le taux d’imposition moyen en France, avec 27,59% rattrape le niveau du taux d’imposition moyen aux Etats-Unis (28,4%), mais reste très inférieur au taux d’imposition moyen au Royaume-Uni ;

– c’est pour un revenu salarial de 1,5 million de francs que le niveau de prélèvement est identique en France (36,39%) et au Royaume-Uni (36,4%). Pour un revenu salarial de 2 millions de franc, le prélèvement est plus important en France, avec 40,8%, qu’aux Etats-Unis et au Royaume-Uni, avec respectivement 36,5% et 37,3%.

Les deux tableaux qui suivent récapitulent ces éléments.

       

IMPÔT SUR LE REVENU – COMPARAISON DE PRESSION FISCALE
POUR UN CONTRIBUABLE CÉLIBATAIRE SANS ENFANT

Revenus perçus en 1998 (a)

Allemagne

Etats-Unis (b)

Royaume-Uni

France (c)

50.000 F

0 F

1.139 F

(2,2%)

2.040 F

(4%)

0 F

100.000 F

13.980 F

(13,9%)

11.288 F

(11,2%)

14.527 F

(14,5%)

7.609 F

(7,61%)

150.000 F

29.930 F

(19,9%)

21.565 F

(14,3%)

24.124 F

(16%)

17.835 F

(11,89%)

200.000 F

47.511 F

(23,7%)

34.130 F

(17%)

40.084 F

(20%)

29.715 F

(14,86%)

500.000 F

193.619 F

(38,7%)

141.830 F

(28,3%)

147.896 F

(29,5%)

132.443 F

(26,49%)

600.000 F

249.536 F

(41,6%)

178.417 F

(29,7%)

187.886 F

(31,3%)

171.323 F

(28,55%)

1.000.000 F

473.195 F

(47,3%)

337.286 F

(33,7%)

347.883 F

(34,7%)

359.859 F

(35,99%)

1.500.000 F

752.773 F

(50,1%)

547.984 F

(36,5%)

547.890 F

(36,5%)

629.859 F

(41,99%)

2.000.000 F

1.032.349 F

(51,6%)

766.393 F

(38,3%)

747.895 F

(37,4%)

899.859 F

(44,99%)

Notes :

Eléments retenus : un seul salaire, pas de déduction spécifique du revenu global ou réduction d’impôt, pas d’option pour la déduction des frais réels.

Parités monétaires au 31 décembre 1998 : 1 DM = 3,40 FF ; 1 $ = 5,78 FF ; 1£ = 9,483 FF

(a) Avant déductions forfaitaires pour frais professionnels et abattements fiscaux.

(b) Barème correspondant au cumul de l’impôt fédéral et de l’impôt applicable dans l’Etat de New-York, pour un célibataire.

(c) Salaire déclaré – 1 part

Source : Etabli d’après les éléments fournis par la direction de la législation fiscale.

En ce qui concerne les contribuables mariés avec deux enfants à charge, les données permettent d’inférer des conclusions identiques, mais à des niveaux de revenus supérieurs.

       

IMPÔT SUR LE REVENU – COMPARAISON DE PRESSION FISCALE
POUR UN CONTRIBUABLE MARIÉ AYANT DEUX ENFANTS À CHARGE

Revenus perçus en 1998 (a)

Allemagne

Etats-Unis (b)

Royaume-Uni

France (c)

50.000 F

0 F

0 F

787 F

(1,57%)

0 F

100.000 F

0 F

0 F

12.735 F

(12,7%)

0 F

150.000 F

0 F

0 F

25.510 F

(17%)

2.908 F

(1,94%)

200.000 F

12.250 F

(6,1%)

14.490 F

(7,2%)

38.282 F

(19,1%)

6.899 F

(3,45%)

500.000 F

117.330 F

(23,4%)

98.300 F

(19,6%)

146.095 F

(29,2%)

67.927 F

(13,59%)

600.000 F

158.440 F

(26,4%)

133.154 F

(22,2%)

186.084 F

(31%)

98.887

(16,48%)

1.000.000 F

364.976 F

(36,5%)

284.676 F

(28,4%)

346.082 F

(34,6%)

275.902 F

(27,59%)

1.500.000 F

644.551 F

(42,9%)

503.825 F

(33,6%)

546.088 F

(36,4%)

545.902 F

(36,39%)

2.000.000 F

924.125 F

(46,2%)

731.019 F

(36,5%)

746.093 F

(37,3%)

815.902 F

(40,80%)

Notes :

Eléments retenus : un seul salaire, pas de déduction spécifique du revenu global ou réduction d’impôt, pas d’option pour la déduction des frais réels.

Parités monétaires au 31 décembre 1998 : 1 DM = 3,40 FF ; 1 $ = 5,78 FF ; 1£ = 9,483 FF

(1) Avant déductions forfaitaires pour frais professionnels et abattements fiscaux.

(2) Barème correspondant au cumul de l’impôt fédéral et de l’impôt applicable dans l’Etat de New-York, pour un couple marié établissant une déclaration commune de revenus.

(3) Salaire déclaré – 3 parts

Source : Etabli d’après les éléments fournis par la direction de la législation fiscale.

Globalement, on constate donc que l’impôt sur le revenu est moins lourd en France qu’il ne l’est réputé.

Il est plus élevé qu’aux Etats-Unis et au Royaume-Uni pour les seuls contribuables au-delà de 1,2 million de francs, en termes de revenu salarial, environ, pour un célibataire et de 1,6 ou 1,7 million de francs pour un couple marié.

Par ailleurs, si l’impôt sur le revenu est parfois évoqué comme l’un des motifs directs de transfert de leur domicile fiscal en Suisse par certains contribuables français, c’est à cause du système du forfait en vigueur dans ce pays, qui permet à un étranger y résidant et n’exerçant aucune activité professionnelle d’être imposé sur la base d’une estimation de ses dépenses courantes, et non sur une base réelle.

Ainsi que l’a fort bien remarqué notre collègue Jean-Pierre Brard, dans le cadre du rapport d’information n° 1802 " La lutte contre la fraude et l’évasion fiscales : retrouver l’égalité devant l’impôt ", le régime du forfait en Suisse constitue un dispositif de concurrence fiscale déloyale, car il n’est pas conforme aux principes de base de l’imposition des revenus de l’ensemble des autres résidents suisses. Pour ces derniers, la charge fiscale cantonale et communale sur le revenu peut être évaluée entre 15% et 30% du revenu disponible avant impôt, et il convient d’ajouter le poids de l’impôt fédéral dont le taux maximum s’élève à 11,5%. On obtient donc des taux moyens d’imposition du revenu comparables à ceux de la France.

L’impôt sur le revenu est donc plus élevé en France que dans les pays étrangers pour une infime minorité de ménages très aisée dont le revenu annuel déclaré dépasse un million de francs par an, uniquement. On observera en effet que seuls 10% des foyers fiscaux déclarent un revenu brut de plus de 280.000 francs.

Le débat sur la réduction du poids de l’impôt sur le revenu a donc nécessairement une portée limitée dès lors que l’on évoque seulement la question des taux marginaux les plus élevés.

Cette situation n’est pas sans conséquence sur la politique fiscale.

Elle implique en effet de relativiser le rôle direct de l’impôt sur le revenu.

Ainsi, elle invite, par exemple, à mettre l’accent sur les conséquences négatives du dispositif de limitation du plafonnement de l’impôt de solidarité sur la fortune mis en place en 1996 à l’initiative du Gouvernement de M. Alain Juppé, lorsque l’on aborde la question des délocalisations à l’étranger.

Cependant, il ne faut pas pour autant négliger le rôle clef de l’impôt sur le revenu pour corriger certains aspects de notre système de prélèvements obligatoires.

D.- Le haut niveau des prélèvements obligatoires en France fait qu’une réflexion sur les taux marginaux de l’impôt sur le revenu ne doit pas être exclue

Le haut niveau du taux effectif des prélèvements sur les revenus du travail a été noté par MM. François Bourguignon et Dominique Bureau, dans le rapport intitulé " L’architecture des prélèvements en France : état des lieux et voies de réforme " effectué dans le cadre des travaux du Conseil d’analyse économique.

L’examen des taux effectifs et moyens de prélèvement social et fiscal auquel est soumis un couple sans enfant sur son revenu salarial () montre l’importance des prélèvements sur la rémunération totale du travail.

Si l’on prend en considération l’ensemble des grands prélèvements obligatoires, y compris le premier des impôts indirects, à savoir la TVA, les cotisations sociales (part patronale et part salariale), la CSG et l’impôt sur le revenu, on constate une certains progressivité de notre système de prélèvement obligatoire, et compte tenu du haut niveau de ces prélèvements en France, on constate que l’on atteint un taux marginal " tout compris " un peu inférieur à 75%.

L’étude mentionnée relève en effet que le taux moyen de prélèvement sur un revenu salarial " s’élève lentement de 45% au niveau du SMIC à 56% au niveau de 15 fois le SMIC, tandis que le taux marginal varie entre 50% et 55% jusqu’à environ 12 fois le SMIC puis augmente pour atteindre un plafond de 73%. ".

Selon une définition plus étroite des prélèvements, qui exclut les cotisations sociales correspondant à la retraite ou au chômage au motif qu’il s’agit de revenus différés, " le taux moyen passe de 25% à 40% sur le même intervalle mais le taux marginal augmente beaucoup plus vite, de 30% à 66%. "

Le graphique suivant permet de bien percevoir l’ensemble de ces éléments.

TAUX EFFECTIF MOYEN ET MARGINAL DE PRÉLÈVEMENT(*) EN FONCTION DU REVENU SALARIAL D’UN COUPLE SANS ENFANT EN 1994

Source : François Bourguignon et Philippe Bureau, " L’architecture des prélèvements obligatoires en France : état des lieux et voies de réforme ".

Il permet de constater que les taux de prélèvement global sur les seuls revenus du travail, puisque les revenus du capital ne sont pas pris en compte dans le cadre de cette étude, sont dans l’ensemble assez élevés, mais qu’ils ne sont très élevés que pour les seuls très hauts revenus, qui représentent le ou les deux centiles supérieurs.

Comme l’impôt sur le revenu est le seul prélèvement structurellement progressif et redistributif, une réflexion sur le rôle et le niveau des taux marginaux les plus élevés doit donc être menée.

La réflexion ne peut toutefois se réduire à cette question.

E.- Quelques hypothèses de travail envisageables pour une réforme de l’impôt sur le revenu

Au-delà des réflexions générales qui précèdent, votre Rapporteur général souhaite évoquer, dans un premier temps, les premières hypothèses qui lui semblent envisageables dans la perspective de la réforme de l’impôt sur le revenu annoncée pour le projet de loi de finances pour 2001.

Quatre pistes semblent ainsi pouvoir être étudiées : une redéfinition des modalités de l’indexation du barème, la modernisation du rôle de l’impôt sur le revenu et le renforcement de son rôle redistributif, une extension du champ de la décote, un allégement du barème.

On peut également envisager un recadrage de l’articulation de l’impôt sur le revenu et de la CSG.

Naturellement, ces hypothèses ne sont pas exclusives d’autres voies de réforme.

1.- La redéfinition des modalités de l’indexation du barème

Ainsi que votre Rapporteur général l’a rappelé ci-dessus dans le cadre du I, les modalités de l’indexation du barème de l’impôt sur le revenu et des seuils associés, tendent à alourdir chaque année un peu plus le poids de ce prélèvement.

Une réflexion doit être engagée sur ce problème, sur la base de deux constatations.

En premier lieu, l’indexation est opérée sur l’évolution de l’indice des prix hors tabac pour l’année de perception des revenus, telle qu’elle est évaluée chaque année au moment du dépôt de la loi de finances, en septembre.

Or, l’alourdissement de la fiscalité sur les produits du tabac faisant que cet indice évolue structurellement moins vite que l’ensemble des prix, la modalité d’indexation retenue par l’administration fiscale conduit à taxer comme une augmentation du revenu réel ce qui ne constitue qu’une augmentation purement nominale. Les montants en jeu sont certes faibles, mais il entraînent un alourdissement rampant et régulier de l’impôt sur le revenu.

Ainsi, pour 1999, l’évolution attendue des prix hors tabac est de 0,5% et l’évolution générale des prix de 0,6%, soit un écart de 0,1%. La réévaluation de 0,5 point du barème de l’impôt sur le revenu se traduisant par une réduction du produit de l’impôt de 1,9 milliard de francs, on peut estimer qu’une réévaluation de 0,6%, c’est à dire un cinquième de plus, se traduirait par une " perte de recettes " de 375 millions de francs.

On peut donc en conclure que l’impôt sur le revenu va augmenter en 2000 de 375 millions de francs du seul fait des modalités techniques de l’indexation du barème.

Cet écart de 0,1% étant traditionnel, on ne peut relever que sur un période de cinq ans, la charge fiscale augmente d’environ 1,5 à 2 milliards de francs pour des raisons purement nominales.

A la décharge de l’administration des finances, on peut relever que, sur un an, l’impôt supplémentaire est de 25 francs par foyer fiscal imposable, ce qui reste supportable.

En deuxième lieu, et cette remarque est d’un autre ordre, on doit observer que l’indexation du barème sur l’évolution des prix et non sur celle du revenu disponible des ménages, contribue également à renforcer le poids intrinsèque de l’impôt sur le revenu, par rapport aux autres prélèvements.

Elle conduit en effet à taxer comme une augmentation des capacités contributives du foyer fiscal une évolution du revenu qui ne relève que de la seule participation, fondée, légitime, et équitable, au progrès économique et social d’ensemble.

Ce facteur d’alourdissement de la charge de l’impôt sur le revenu est d’autant plus important que le barème est progressif. Aussi les masses financières en jeu sont fort importantes.

Ainsi, l’administration fiscale a indiqué à votre Rapporteur général que, si une indexation du barème applicable à l’imposition, en 2000, des revenus de l’année 1999 était opérée sur l’évolution du revenu disponible brut, le rendement de l’impôt sur le revenu serait diminué de 9,75 milliards de francs par rapport au produit attendu (on observera que celui-ci est déjà réduit de 1,9 milliard de francs du fait de l’indexation sur les prix hors tabac).

Enfin, on peut relever que la modalité d’indexation du barème et des seuils associés a priori la plus équitable serait celle qui assurerait une croissance du produit de l’impôt égale à celle du revenu disponible brut des ménages, hors effets dus aux différentes règles affectant ou modifiant l’assiette et les taux de l’impôt.

Cette opération nécessiterait pour l’administration fiscale de procéder à rebours et de calculer le mode d’actualisation du barème après avoir établi le produit " équitable " de l’impôt.

Néanmoins, s’il estime qu’une réflexion doit être menée sur les modalités d’indexation du barème de l’impôt sur le revenu et des seuils associés, votre Rapporteur général ne saurait se prononcer en faveur d’une solution dans le cadre du présent rapport général, dont la vocation est uniquement d’introduire, d’ouvrir et de clarifier le débat.

2.- La modernisation du rôle de l’impôt sur le revenu et
le renforcement de son rôle redistributif

Ainsi que le notent MM. François Bourguignon et Dominique Bureau, dans le cadre de leur rapport précité, évaluer l’efficacité des modalités de la redistribution des revenus exige de prendre en considération simultanément, d’une part, les prélèvements sociaux et fiscaux et, d’autre part, les transferts sociaux.

Selon cette approche, les prestations sociales et les prélèvements obligatoires doivent être envisagés, d’une manière un peu abstraite, comme les deux aspects, opposés, d’une même réalité.

La perte de l’accès à une prestation sociale sous condition de ressources, lorsque le revenu augmente, doit ainsi être, d’un point de vue théorique, considérée de la même manière qu’un impôt. L’accès au bénéfice d’une prestation en cas de réduction de revenu est assimilé à une diminution d’impôt.

Dans cette optique, un contribuable qui perd le bénéfice d’une allocation mensuelle de 500 francs soumise à condition de ressources parce que son revenu passe de 4.000 francs à 5.000 francs par mois, est considéré comme soumis à un impôt au taux marginal de 50%, puisque son revenu net augmente de 500 francs alors que son revenu brut personnel progresse de 1.000 francs.

Sur cette base théorique, il est alors possible de calculer un taux effectif moyen et marginal de prélèvement effectif net en fonction du revenu salarial, pour l’ensemble des ménages, quel que soit le niveau des revenus perçus.

Les prestations prises en compte sont les prestations universelles comme les allocations familiales, ainsi que les prestations servies sous condition de ressources, qu’il s’agisse du RMI, de l’allocation de logement ou de prestations à vocation autre comme l’allocation de parent isolé.

On peut alors construire une courbe montrant l’effet immédiat et direct des modalités de versement des prestations sociales et d’intervention des impôts sur le revenu des ménages : la courbe des taux effectif moyen et marginal du revenu effectif net en fonction du revenu salarial d’un couple avec deux enfants.

Elle est reproduite ci-après.

TAUX EFFECTIF MOYEN ET MARGINAL DE PRÉLÈVEMENT EFFECTIF NET EN FONCTION DU REVENU SALARIAL(*)
D’UN COUPLE AVEC DEUX ENFANTS

(*) CS + IR+ CSG + TVA + transferts

Source : Conseil d’analyse économique : " L’architecture des prélèvements en France : état des lieux et voies de réforme " – 1999

Cette courbe fait apparaître que, pour les personnes titulaires de revenus très modestes, une progression du revenu salarial entraîne, dans certains cas, une très faible augmentation du revenu disponible. Selon les termes des initiateurs de la méthode retenue, les taux de prélèvements sont voisins de 100%.

Lorsque l’augmentation du revenu salarial se traduit par une réduction du revenu disponible, on constate alors, ce qui apparaît difficilement concevable, mais se constate parfois dans la réalité, un taux de prélèvement effectif supérieur à 100% ().

Des taux de ce niveau concernent les titulaires de faibles revenus pour lesquels une augmentation des revenus du travail entraîne la perte du bénéfice d’une prestation sociale monétaire d’un montant substantiel ou bien une réduction significative de ce montant.

Lorsque ces prestations sont destinées à compenser l’absence de revenus pour les personnes privées d’emploi et que le retour à l’emploi se traduit ainsi par leur suppression ou par une réduction importante de leur montant, elles constituent le facteur de véritables pièges à pauvreté ou " trappes à pauvreté. "

Si une personne sans emploi bénéficie d’un revenu minimum, un taux de prélèvement marginal de 100% ou supérieur à 100%(1), risque de la décourager à reprendre un emploi. Ce même phénomène est susceptible de jouer avec un taux de prélèvement effectif inférieur à 100%, mais très élevé, car il faut tenir compte des difficultés concrètes que ne manquent pas de créer parfois le retour à l’emploi, comme la garde d’enfants, ainsi que de ce que les économistes qualifient avec un certain sens de l’euphémisme la " désutilité " du travail.

Il y a alors " trappe à pauvreté ", car c’est la reprise immédiate d’une activité, même médiocrement rémunérée, qui conditionne en tout état de cause le revenu futur, qui lui peut être beaucoup plus élevé.

Il est difficile d’apprécier les situations exactes dans lesquelles il y a actuellement des phénomènes de " trappe à pauvreté ".

Cependant, même en l’absence d’étude précise et détaillée et d’exemple concret relatif à tel ou tel dispositif, il convient de reconnaître que l’absence d’articulation fine entre l’impôt sur le revenu et le versement des prestations sociales, même celles versées sous condition de ressources, fait que notre système de redistribution socio-fiscal laisse place à des inefficacités.

L’idée de l’intégration des transferts et de l’impôt sur le revenu, dans le cadre de la création de crédits d’impôts ou d’un impôt négatif venant se substituer à certaines prestations sociales mérite donc d’être étudiée avec attention.

Les réflexions à mener doivent en outre prendre en considération les systèmes mis en place à l’étranger, aux Etats-Unis depuis plusieurs années, ainsi qu’au Royaume-Uni et en Allemagne.

Aux Etats-Unis, le dispositif de l’Earned income tax credit (EITC), voté par le Congrès en 1975, juxtapose trois mécanismes successifs ou trois phases par tranches de revenu d’activité : une subvention aux bas salaires, un transfert forfaitaire puis un impôt négatif.

On rappellera que les bénéficiaires du crédit doivent remplir deux types de conditions : des conditions d’âge, avoir plus de 25 ans et moins de 65 ans, et une conditions d’activité, exercer une activité rémunérée.

Le crédit est calculé sur les revenus, que ceux-ci soient ou non taxables. Cependant, les limites d’application du dispositif et le calcul de la réduction de crédit (phase décroissante) sont appréciées à partir du revenu brut ajusté qui comprend les revenus du travail, ainsi que les pertes en capital, les pertes sur les locations non professionnelles et les redevances ainsi que la moitié des pertes d’une activité commerciale.

Les seuils et le montant ou le pourcentage du crédit sont actuellement les suivants.

MODALITÉS DE CALCUL DE L’EITC

 

Adulte sans enfant

Famille avec un seul enfant

Famille avec deux enfants et plus

Phase ascendante :

 

 

 

- tranche de revenu

De 1 à 4.460 $

De 1 à 6.680 $

De 1 à 9.390 $

- taux du crédit (subvention salariale)

+ 7,65%

+ 34%

+ 40%

Phase stationnaire :

 

 

 

- tranche de revenu

De 4.460 à 5.570 $

De 6.680 à 12.260 $

De 9.390 à 12.260 $

- crédit maximum

(transfert forfaitaire)

341 $

2.271 $

3.756 $

Phase décroissante :

 

 

 

- tranche de revenu

De 5.570 à 10.000 $

De 12.260 à 26.450 $

De 12.260 à 30.095 $

- taux de réduction

(taux de dégressivité)

– 7,65%

– 15,98%

– 21,06%

Source : Direction générale des impôts.

Pour séduisant qu’il soit, ce dispositif présente deux imperfections.

La première est l’importance des erreurs et de la fraude présumée. L’administration fiscale américaine évalue à 20,7% le taux d’erreur et de fraude, soit un coût de 5 milliards de dollars par an (environ 30 milliards de francs).

La deuxième est mise en évidence par une étude de la direction de la prévision communiquée à votre Rapporteur général. Si l’EITC a des effets positifs, car elle favorise le retour à l’emploi des personnes qui n’en ont pas, dans le cadre de ce que l’on appelle sur le plan technique " une incitation forte à l’entrée sur le marché du travail ", pour les personnes inactives ou sans emploi, elle est moins efficace pour les personnes qui ont déjà un emploi faiblement rémunéré, car elle n’incite pas, semble-t-il, à la recherche d’une augmentation du revenu salarial, sur le plan théorique. On dit alors que l’impact sur l’offre de travail des dispositifs de la phase dite stationnaire (ou phase de transfert forfaitaire), comme de la phase décroissante (impôt négatif), est négatif.

Ce dernier élément est quelque peu préoccupant dans la mesure où 10 millions des 13 millions de foyers américains bénéficiant de l’EITC relevaient de ces phases, à raison de 2 millions pour la phase de transfert forfaitaire et de 8 millions pour la phase d’impôt négatif. Le nombre des foyers relevant de la première phase est de 3 millions uniquement.

Un deuxième dispositif de type impôt négatif en vigueur aux Etats-Unis est l’Aid to families with dependant children (AFCD), transfert financier au profit des familles à faible revenu et caractérisées par l’absence d’un père apte au travail. Ce transfert est égal à la différence entre le revenu familial et un revenu garanti dont le niveau est défini par chaque Etat membre de la Fédération.

Un dispositif d’inspiration similaire a récemment été mis en place au Royaume-Uni.

Il s’agit du Working family tax credit (WFTC), dispositif d’aide familial au retour à l’emploi, destiné, à partir du mois d’octobre 1999, à inciter les chargés de famille les plus modestes à reprendre le travail en leur assurant, dans certaines limites, une sorte de revenu minimum garanti venant en complément de leur nouvelle rémunération à temps plein ou à temps partiel, afin que leur revenu disponible après impôt soit supérieur aux prestations d’assistance perçues antérieurement.

Cette allocation se substitue à l’allocation pour parent isolé (family credit) afin de réduire la dépendance vis-à-vis des aides sociales passives. Gérée dans un premier temps par l’administration fiscale, l’aide au retour à l’emploi devrait être attribuée par l’employeur à partir du mois d’avril 2000, mais demeurera prise en charge par l’Etat afin de ne pas augmenter le coût de la main d’œuvre.

Cette aide familiale non imposable est réservée aux foyers ayant au moins un enfant et dont l’un des conjoints au moins travaille un minimum de seize heures par semaine.

Son montant comprend les trois éléments suivants :

– une allocation de base, d’un montant de 197,7 £ par an ;

– une allocation supplémentaire, dont le montant dépend du nombre et de l’âge des enfants. Celle-ci s’élève à 64,1 £ par enfant de moins de dix ans, à 81,8 £ par enfant âgé de 11 à 16 ans et à 101,6 £ par enfant âgé de 16 à 18 ans ;

– un supplément pour activité hebdomadaire de 30 heures au moins.

Afin de concentrer les effets de l’aide familiale sur les personnes recevant des revenus modestes, 55% de la fraction de la rémunération excédant 360 £ par mois seront déduits du montant de l’aide familiale.

Les estimations officielles font état d’un nombre de familles pouvant bénéficier de cette aide égal à 1,4 million et d’un coût budgétaire annuel brut de 5 milliards de livres, soit 50 milliards de francs environ, compensé partiellement par la suppression de l’allocation pour parent isolé.

En Irlande, la loi de finances pour l’exercice 1998-1999 a créé un dispositif d’aide fiscale en faveur des anciens demandeurs d’emplois et de leur nouvel employeur.

Les demandeurs d’emploi qui retrouvent une activité salariée, après avoir été privés d’emploi depuis au moins un an et avoir reçu des allocations chômage pendant au moins 312 jours, peuvent bénéficier d’un abattement de 3.000 £ (soit 25.000 francs) au titre de la première année d’imposition, de 2.000 £ (soit 16.650 francs) la deuxième année et de 1.000 £ (soit 8.330 francs) la troisième année.

Ces montants sont majorés respectivement de 1.000 £, 666 £ et 334 £ par enfant à charge.

Des aides sont également prévues en faveur des employeurs, pendant les trois premières années suivant le recrutement, sous réserve du maintien de l’emploi.

Il existe certaines conditions quant à l’emploi occupé. Notamment, celui-ci doit être d’une durée hebdomadaire d’au moins trente heures et s’étendre sur douze mois.

A la lumière de ces expériences étrangères, la principale question est celle de la vocation du dispositif qui serait créé en France.

Selon une conception large et nécessairement ambitieuse, on peut tenter de substituer un dispositif de type crédit d’impôt pour personnes de condition modeste à un ensemble de prestations ayant des fonctions et des objectifs diversifiés. Il s’agit d’un objectif séduisant en termes de simplification. Cependant, il ne peut être envisagé qu’après des études approfondies.

A plus court terme, votre Rapporteur général juge préférable de prévoir une mesure ciblée sur l’objectif de suppression de trappes à pauvreté et de la neutralité du système socio-fiscal vis-à-vis du retour à l’emploi.

3.- L’allégement de la charge des contribuables les plus modestes dans le cadre d’un aménagement de la décote

Institué dans le cadre de la loi de finances pour 1982, le système de la décote, prévu au 4 du I du code général des impôts, permet d’alléger la charge fiscale des contribuables les plus modestes.

Il réduit en effet, pour les revenus imposés au barème progressif, le montant de leur cotisation d’impôt dans une proportion d’autant plus importante que celle-ci est faible.

La décote a des effets importants. Pour l’imposition des revenus de l’année 1997, en 1998, le nombre total des contribuables qui en a bénéficié s’est élevé à 7,217 millions.

La perte de recettes correspondante s’est établie à 5 milliards de francs.

Sur la base de la limite supérieure de l’application de la décote, fixée chaque année par le législateur, les cotisations d’impôt calculées sur la base du seul barème et du quotient familial, avant imputation, le cas échéant, des réductions d’impôt, de l’avoir fiscal, des crédits d’impôt ainsi que des prélèvements ou retenues non libératoires, qui sont inférieures à cette limite, sont réduites de la différence entre le montant de cette même et limite leur montant.

Pour l’imposition, en 1999, des revenus de l’année 1998 le montant de la limite supérieure d’application de la décote était de 3.330 francs.

Un contribuable se trouvant dans un cas simple, ne disposant que de son seul salaire et dont la cotisation initiale d’impôt était de 2.500 francs, a donc vu le montant de celle-ci réduit de 830 francs (montant égal à la différence entre 3.330 francs et 2.500 francs). Il a donc acquitté 1.670 francs.

Un contribuable dont la cotisation d’impôt initiale était de 2.000 francs a vu le montant de celle-ci réduite de 1.330 francs. Il a donc acquitté 670 francs.

Les mécanismes fondamentaux du système de la décote

Le système de la décote peut se traduire par la formule arithmétique suivante :

Impôt dû = Impôt initial – (Limite supérieure de la décote – Impôt initial)

Cette formule peut être exprimée autrement :

(A) Impôt dû = 2 x Impôt initial – Limite supérieure de la décote

Ou encore :

(B) Impôt dû = 2 x (Impôt initial – Moitié de la limite supérieure de la décote).

Sachant que l’impôt dû ne peut en aucun cas devenir négatif et se transformer en crédit d’impôt par application de la décote, on constate pour le cas simple des contribuables pour lesquels aucune imputation des réductions d’impôt, de l’avoir fiscal, des crédits d’impôt ainsi que des prélèvements ou retenues non libératoires, ne vient ensuite modifier le montant de l’impôt dû :

- que le dispositif annule totalement l’imposition pour les contribuables dont la cotisation d'impôt initiale est inférieure à la moitié du montant de la limite supérieure d’application de la décote ;

- que l’impôt effectivement dû est égal à l’impôt initial lorsque ce dernier est égal au montant de la limite supérieure d’application de la décote ;

- que, pour les contribuables dont l’imposition n’est pas totalement annulée, le dispositif est d’autant plus avantageux que la cotisation d’impôt initiale est plus proche de la moitié de la limite supérieure d’application de la décote.

La courbe qui suit permet de visualiser la manière dont fonctionne le mécanisme de la décote :

Effet de la décote sur le montant de l’impôt sur le revenu effectivement dû

On observera que la décote a pour effet induit de renforcer la progressivité de l’impôt sur le revenu pour les personnes qui en bénéficient.

D’une manière mécanique, le taux marginal d’imposition des personnes bénéficiant de la décote est doublé. Il s’agit du taux d’imposition de la première tranche de l’impôt sur le revenu, qui passe ainsi de 10,5% à 21%.

La formule précédente (B) peut en effet être exprimée autrement, si T exprime le taux d’imposition de la première tranche (10,5% actuellement) :

(C) Impôt dû = 2 x (T x Fraction du revenu taxée – Moitié de la limite de la décote)

Le taux marginal d’imposition du revenu supplémentaire est donc bien doublé.

On constate également, à la lecture de la formule (B) que le montant de l’impôt dû après l’application de la décote augmente deux fois plus vite que la cotisation initiale, lorsque l’imposition n’est pas totalement annulée.

En effet, une augmentation de la cotisation initiale de l’impôt sur le revenu de 100 francs se traduit par une augmentation de l’impôt effectivement dû de 200 francs.

Ce constat n’est cependant pas dirimant vis-à-vis du dispositif, dans la mesure où l’impôt effectivement dû et payé reste inférieur à ce qu’il serait en l’absence de décote.

S’agissant de l’imposition des personnes titulaires de revenus modestes pour lesquels aucune imputation des réductions d’impôt, de l’avoir fiscal, des crédits d’impôt ainsi que des prélèvements ou retenues non libératoires ne vient rendre plus complexe le calcul effectif de l’impôt sur le revenu, deux autres aspects de la décote méritent d’être évoqués.

En premier lieu, il s’agit de la manière dont s’articulent la décote et le minimum de perception de l’impôt sur le revenu, égal à 400 francs. En dessous de cette somme, l’impôt n’est pas mis en recouvrement.

Si elle supprime en théorie l’impôt pour tous les contribuables dont la cotisation initiale est inférieure à la moitié de sa limite supérieure, la décote exonère effectivement de l’impôt deux catégories de contribuables : d’une part, ceux dont la cotisation d’impôt initiale est supérieure au minimum de perception de 400 francs, car ceux dont la cotisation initiale est inférieure à ce même montant bénéficieraient de cette franchise ; d’autre part, ceux pour lesquels le montant de l’impôt dû après la mise en jeu de la décote est inférieur à ce minimum de perception de 400 francs, car l’application de la décote ne fait pas obstacle à sa mise en jeu.

Le graphique suivant permet de visualiser ce mécanisme :

Effets combinés de la décote et du minimum de perception de l’impôt sur le revenu

En pratique, le dispositif de la décote permet ainsi d’exonérer d’impôt sur le revenu les contribuables dont la cotisation d’impôt initiale est comprise entre 400 francs et la moitié de la limite supérieure d’application de la décote plus la moitié de cette somme, soit 200 francs.

Pour l’imposition en 2000, des revenus de l’année 1999, la limite supérieure d’application étant égale à 3.350 francs, la décote permettra d’exonérer totalement d’impôt sur le revenu ceux dont la cotisation initiale d’impôt sur le revenu sera comprise entre 400 francs et 1875 francs.

En ce qui concerne l’articulation entre la décote et le quotient familial, on observe que la décote permet d’affiner et de personnaliser le barème de l’impôt sur le revenu car elle s’applique d’une manière uniforme, quel que soit le nombre des parts du foyer fiscal.

Ainsi, en reprenant les formules précédentes, on peut exprimer ainsi la formule de calcul de l’impôt dû après décote :

Impôt dû = 2 x [(Impôt initial par part x nombre de parts) – Moitié de la limite sup. d’application de la décote]

Cette formule peut être exprimée en termes de cotisation d’impôt par part :

(D) Impôt dû par part = 2 x [Impôt initial par part – (Moitié de la limite supérieure / nombre de parts)]

L’impôt dû par part est ainsi d’autant moins réduit que le nombre de parts dont bénéficie le foyer fiscal est élevé. Le montant de la décote est en effet réparti entre les différentes parts de quotient familial.

Le graphique suivant illustre la manière dont joue alors la décote :

Effets de la décote et du quotient familial (revenu par part ())

Parce qu’elle bénéficie proportionnellement plus au foyers fiscaux comprenant une part, la décote permet ainsi d’éviter l’entrée trop rapide dans le champ de l’impôt sur le revenu des contribuables célibataires titulaires de ressources modestes, sans pour autant prévoir un revenu trop élevé pour l’entrée dans la première tranche de l’impôt sur le revenu, ce qui bénéficierait alors de manière trop importante aux contribuables aisés jouissant d’un revenu global important mais d’un revenu par part relativement faible.

Elle constitue, pour les célibataires titulaires de revenus modestes, un instrument de compensation de l’imperfection des modalités techniques de la prise en compte des charges de familles à travers le nombre de parts du quotient familial. La manière dont joue la décote ne peut donc totalement être disjointe d’une réflexion sur le niveau du quotient familial, lequel ne reflète qu’imparfaitement les charges de famille.

Ainsi que le notait le rapport remis au ministre du budget en janvier 1995, par MM. Bernard Ducamin, Robert Baconnier et Raoul Briet, intitulé " Etudes des prélèvements fiscaux et sociaux pesant sur les ménages ", en page 137, on observe un décalage entre le nombre de parts du quotient familial et le nombre des " unités de consommation ", pour les célibataires, que ce dernier nombre soit mesuré selon l’échelle dite d’Oxford ou par l’INSEE selon l’échelle d’équivalence précédemment évoquée. Cet écart persiste malgré la révision des modalités du nombres des unités de consommation auxquelles il a été procédé par l’INSEE depuis la date de publication de ce rapport.

En effet, si pour un couple sans enfant, le dispositif du quotient familial prévoit deux parts en revanche, l’échelle d’Oxford identifie la charge d’un adulte supplémentaire à 0,7 et l’échelle d’équivalence de l’INSEE à 0,5.

Sur la base des enseignements des éléments descriptifs figurant dans l’encadré ci-dessus, il peut y avoir intérêt à rehausser le montant de la décote dans la perspective de l’allégement de la charge des contribuables imposés à l’impôt sur le revenu les plus modestes, notamment des célibataires qui perçoivent des bas salaires.

Il faut en effet rappeler qu’un contribuable célibataire ne disposant que de son seul revenu salarial sera imposé, en 2000, au titre de l’impôt sur le revenu dès lors que son salaire annuel dépassera 61.300 francs. Sa cotisation d’impôt, qui s’élèvera à 400 francs, sera en effet juste au dessus du minimum de perception de l’impôt sur le revenu, qui est de 400 francs.

Or, un revenu annuel de 61.300 francs correspond à un revenu net mensuel déclaré de 5.109 francs. Ce revenu est inférieur au montant du revenu net déclaré percevant le SMIC, lequel s’établit à la suite de la dernière réévaluation à laquelle il a été procédé, en juillet 1999, à 5.625 francs ().

Par ailleurs, s’agissant de la décote, on doit également observer que le nombre des contribuables faiblement imposés, et donc titulaires de revenus modestes, est important.

Ainsi, selon les simulations communiquées à votre Rapporteur général, une augmentation du plafond d’application de la décote de 3.350 francs à 5.000 francs augmenterait le nombre des contribuables non imposables de plus de 2,2 millions.

Comme toute mesure relative à un grand nombre de contribuables, les aménagements de la décote entraînent une diminution notable des recettes fiscales, et relèvent ainsi d’une logique de redéploiement de la fiscalité sur les ménages.

Si le rehaussement de 3.350 francs à 3.500 francs de la limite maximale d’application de la décote, soit une majoration de 150 francs, entraînerait une réduction limitée du produit de l’impôt, de 459 millions de francs, selon les informations communiquées à votre Rapporteur général, un rehaussement plus important met en jeu des masses financières significatives, à raison d’une perte de recettes de 2,042 milliards de francs pour un relèvement à 4.000 francs, de 3,570 milliards de francs pour un relèvement à 4.500 francs et de 4,923 milliards de francs pour un relèvement à 5.000 francs.

4.- L’aménagement du barème

Une modification du barème fait partie des sujets qu’il convient d’évoquer dès lors que l’on envisage une réforme de l’impôt sur le revenu.

Cinq hypothèses méritent de faire l’objet d’un examen privilégié :

– la simplification du barème par la réduction du nombre des tranches ;

– l’allégement de l’ensemble du barème pour réduire la charge de tous les contribuables ;

– une réduction ciblée du barème sur les contribuables les moins imposés ;

– la réduction des taux marginaux d’imposition les plus élevés, pour régler la question, déjà évoquée, des taux de prélèvement, qui pourraient être jugés confiscatoires si l’on considère l’ensemble des prélèvements fiscaux et sociaux.

La réduction du nombre des tranches d’imposition constitue certainement l’un des grands objectifs de la politique fiscale. On peut parfaitement réduire le nombre de celles-ci sans porter atteinte de manière dirimante à la progressivité de l’impôt. La grande difficulté d’une telle révision des modalités de calcul de l’impôt est cependant celle de son coût, car, sauf à augmenter l’impôt pour certains contribuables, elle se traduit par la suppression de tranches intermédiaires et conduit à imposer moins fortement certains niveaux de revenus.

L’allégement de l’ensemble du barème pour l’ensemble des contribuables, fondé par exemple sur une forte réévaluation des limites supérieures de chacune des tranches ou, et ce " ou " est " inclusif " tant les deux solutions peuvent être recherchées d’une manière simultanée, sur une réduction des taux, offre de perspectives intéressantes de réduction générale de l’impôt sur le revenu, mais elle peut vite se heurter aussi à la question de son coût, pour peu que l’ambition soit généreuse. On remarquera que le coût budgétaire d’un réduction de l’impôt sur le revenu de 2.000 francs en moyenne par foyer fiscal imposé est de 30 milliards de francs.

On observera d’ailleurs que c’est en partie parce que le coût de la réforme de l’impôt sur le revenu engagée dans le cadre de la loi de finances pour 1997, fondée sur une révision simultanée des tranches et des taux, n’était pas financé, que la direction du budget a été conduite à émettre des doutes sur la possibilité de réaliser un budget 1998 satisfaisant aux contraintes de la réalisation de l’Union économique et monétaire.

La question de la réduction ciblée du barème, de manière à alléger le charge des contribuables les moins aisés parmi ceux ne bénéficiant pas de la décote, peut aussi constituer une hypothèse intéressante. Néanmoins, elle se heurte à une difficulté quant à la possibilité de limiter ses effets aux seules catégories visées. Si l’on opère une réduction du poids de l’impôt pour les basses tranches du barème, cette réduction bénéficiera également, fût-ce d’une manière proportionnellement moindre, certes, aux contribuables les plus aisés. Si l’on tente de corriger cet effet par une réduction des limites d’imposition des plus hautes tranches, on risque de renforcer l’une des imperfections les plus marquantes du mécanismes de l’impôt sur le revenu en France, l’étroitesse du barème, laquelle explique d’ailleurs sa forte progressivité.

Procéder à des aménagements spécifiques est certainement la voie la plus aisée, à condition de veiller, naturellement, à ce qu’elle ne renforce pas une complexité de la loi fiscale que le législateur s’efforce de réduire notablement depuis la loi de finances pour 1998.

Enfin, certains posent la question des taux marginaux en liaison avec le nombre des transferts de domicile fiscal à l’étranger, et envisagent en réponse la réduction de leurs niveaux. Ces questions sont parfois évoquées simultanément avec l’aménagement d’autres impôts considérés comme des facteurs de délocalisation, tels que l’ISF.

On rappellera cependant qu’un rapprochement avec les taux maximum de 40% au Royaume-Uni et de 39,6% pour l’impôt fédéral aux Etats-Unis présenterait un coût budgétaire important.

Selon les informations communiquées à votre Rapporteur général, la suppression de la tranche d’imposition à 54% entraînerait une perte de recettes de 5 milliards de francs et celle de la tranche d’imposition à 48% une réduction du produit de l’impôt de 5,425 milliards de francs.

On observera également que la tranche à 54% concerne 235.000 foyers fiscaux, soit 1,46% des contribuables et que celle à 48% en concerne 160.000, outre les 235.000 précédents, soit 395.000 au total, à savoir 2,45% des contribuables.

Le revenu moyen des foyers relevant de la tranche à 54% est de 838.000 francs. Celui des ménages relevant de la tranche à 48% est de 426.000 francs.

Les possibilités d’aménager l’impôt sur le revenu dans le cadre du projet de loi de finances pour 2001 apparaissent donc nombreuses et diversifiées. Elle permettent ainsi d’envisager des réponses adaptées aux enjeux de ce grand chantier fiscal.

5.- Une révision des modalités de l’articulation avec la CSG

La CSG, assise à raison de 7,5% sur les revenus d’activité est partiellement non déductible. Elle l’est à raison de 5,1%. Elle ne l’est pas à concurrence de 2,4%. La CRDS, assise selon les mêmes modalités, n’est pas non plus déductible. Son taux est de 0,5%.

La non déductibilité partielle de la CSG entraîne une augmentation mécanique du revenu imposable. Cette augmentation est significative et peut être chiffrée, pour un salaire moyen. Comme le salaire brut est supérieur d’environ 25% au salaire net perçu et que la CSG est assise sur 95% du salaire brut en raison d’une réduction de base de 5% au titre des frais professionnels, on constate que le revenu déclaré à l’impôt sur le revenu est majoré de 3,44% (on applique le taux de 2,9% à une grandeur égale à 95% de 1,25).

D’une manière mécanique, le revenu imposable est donc également majoré de 3,44%.

Or, la CSG et la CRDS ne représentent pas un revenu.

L’amélioration de la déductibilité de la CSG à l’impôt sur le revenu, et de manière complémentaire, l’institution de la déductibilité de la CRDS à ce même impôt, présenteraient ainsi l’avantage de supprimer un cumul d’imposition peu satisfaisant sur le plan des principes, même s’il faut rappeler que cette mesure ne bénéficierait qu’aux seuls ménages imposables à l’impôt sur le revenu, et qu’elle relève ainsi d’une optique relativement restreinte.

Du point de vue de ses effets redistributifs, une critique peut cependant être adressée à l’encontre de cette mesure : elle bénéficierait pour l’essentiel aux contribuables les plus aisés. On observe en effet que l’économie en impôt serait d’autant plus forte que les revenus du contribuable sont importants et taxés à des taux élevés. La non déductibilité induit en effet une majoration de la base taxable à l’impôt sur le revenu, et donc un impôt d’autant plus alourdi que le taux marginal est élevé.

Une autre critique tient également au fait que la déductibilité de la CSG à l’impôt sur le revenu ferait sortir du champ de celui-ci, déjà très restreint, un certain nombre de contribuables.

Néanmoins, la déductibilité totale de la CSG de l’assiette de l’impôt sur le revenu est souvent proposée pour des raisons de clarté et de principe, étant entendu que l’on renonce alors dans cette hypothèse au seul élément qui assure une certaine redistributivité à cette contribution.

En général, le droit fiscal français veut, en effet, qu’un revenu imposé soit un revenu réellement perçu, ou à titre exceptionnel un revenu disponible mais non encore perçu. Avec la non déductibilité d’une fraction de la CSG et de la CRDS, il est clairement porté atteinte à ce principe.

F.- L’aménagement des modalités de recouvrement de l’impôt sur le revenu : la retenue à la source

En marge de la réforme de l’impôt sur le revenu, car elle affecte les modalités de recouvrement des cotisations dues et non les modalités de liquidation de leur montant, se pose la question de la retenue à la source, c’est à dire du paiement de l’impôt, au nom du contribuable, par le tiers qui verse le revenu correspondant.

On observera au préalable que la retenue à la source existe déjà en droit fiscal français, pour les versements au profit de personnes physiques ou de sociétés non résidentes comme pour le prélèvement libératoire sur le revenu de certains capitaux mobiliers, et qu’elle est le mode de recouvrement de la CSG ainsi que de la part salariale des cotisations sociales.

La CSG sur les revenus salariaux et sur les revenus de remplacement, ainsi que la CSG sur les produits de placements, sont en effet précomptées par les organismes payeurs des revenus correspondants, l’employeur, la caisse de sécurité sociale ou l’établissement bancaire ou financier.

Le principal avantage de la retenue à la source est de limiter les problèmes de recouvrement de l’impôt et de réduire le coût de cette opération.

D’abord, l’impôt est acquitté par un tiers et précompté sur le salaire. Les risques de non paiement de l’impôt sur le revenu, à la suite d’une défaillance dans les obligations déclaratives ou d’une insolvabilité du redevable, par impéritie, disparaît.

Ensuite, comme la retenue à la source ne consiste pas à prélever sur les salaires une fraction de l’impôt passé, mais à retenir une fraction de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année courante, les problèmes que l’on rencontre actuellement de décalage entre les revenus perçus une année et les impôts payés au titre de l’année précédente, sont supprimés. La difficulté classique du paiement de l’impôt par les personnes ayant perdu leur emploi disparaît, entre autres.

Enfin, la retenue à la source pourrait tendre à améliorer l’efficacité de l’administration, car elle réduit le nombre des redevables de l’impôt sur le revenu, qui sont en pratique les entreprises et non plus les ménages, et permettrait ainsi d’automatiser une grande partie des opérations d’enregistrement des recouvrements comme d’améliorer les modalités de suivi de la dette fiscale de la majeure partie des contribuables.

Ces avantages ne sont pas négligeables. On observe d’ailleurs que les principaux partenaires de la France ont mis en place un système de retenue à la source, qu’il s’agisse de l’Allemagne, du Royaume-Uni, des Etats-Unis, de la Belgique, des Pays-Bas ou d’Israël.

La diminution du coût de la collecte de l’impôt n’est pas l’aspect le moins intéressant.

Le rapport de synthèse de la mission d’analyse comparative des administrations fiscales de l’Inspection générale des finances, établi sous la supervision de M. Jean–Luc Lépine, inspecteur général des finances, daté du 20 mai 1999, reposant sur l’étude de la situation dans neuf pays de l’OCDE (), soit douze administrations fiscales, présente, en effet, le constat selon lequel le taux d’intervention, qui est calculé en rapportant le coût net des missions fiscales des administrations aux recettes fiscales nettes encaissées, est supérieur en France à ce qu’il est chez nos principaux partenaires, sur le fondement des données relatives à l’année 1997.

Il faut alors distinguer : les administrations les moins coûteuses, celles des Etats-Unis et de la Suède avec respectivement un coût de 0,49 % et 0,52% des recettes encaissées ; les administrations se situant autour du point médian de 1%, avec l’Irlande (0,83%), l’Espagne (0,89%), le Canada (1,05%), le Royaume-Uni (1,12%) et les Pays–Bas (1,23%) ; les trois pays où le taux d’intervention est le plus élevé, l’Italie (1,52%), la France (1,60%) et l’Allemagne (1,71%). La moyenne est de 1,10%.

Le graphique suivant récapitule ces données :

Recettes prises en compte : impôts et cotisations sociales, sauf pour l’Allemagne, Espagne, France, Italie, Royaume-Uni (impôts seulement) / France : DGI + CP (ACOSS exclue).

Source : Ministère de l’économie, des finances et de l’industrie.

Même si ces données doivent être considérées avec prudence, car il faudrait considérer d’autres facteurs tels que l’implantation territoriale des services concernés ou la plus ou moins grande complexité du système fiscal, elles permettent de constater que la retenue à la source est en vigueur dans les grands pays qui ont un coût de collecte des ressources fiscales moindre que le nôtre.

Un autre des avantages de la retenue à la source est de ne pas supprimer cet acte citoyen qu’est la déclaration annuelle de revenus. L’impôt prélevé à la source n’a rien d’un impôt proportionnel ou forfaitaire. La déclaration annuelle des revenus reste indispensable. Elle permet de calculer le montant de l’impôt effectivement dû et de procéder à une régularisation en cas de trop perçu ou d’imposition complémentaire. Cette déclaration est particulièrement importante pour les revenus annexes des personnes exerçant des professions salariées comme des pensionnés et des retraités, notamment pour les revenus du patrimoine. Elle l’est également pour les personnes exerçant à titre indépendant, pour lesquelles la retenue à la source est, par définition, impossible.

La mise en place de la retenue à la source exige cependant la résolution préalable d’un certain nombre de questions.

En effet, l’objectif étant d’opérer un prélèvement aussi proche que possible de l’impôt effectivement dû, de manière à réduire le plus possible les opérations de régularisation, il importe d’abord que les employeurs soient en mesure d’effectuer les tâches de calcul du montant de l’impôt dû.

Le respect de cette condition exige en premier lieu un consensus sur la communication à l’employeur d’éléments relatifs à la situation personnelle du salarié et qui relèvent de la vie privée.

En deuxième lieu, il convient que les modalités de calcul de l’impôt acquitté sur les salaires soient assez simples afin de ne pas accroître les charges administratives des entreprises. Il va de soi, mais ce problème est loin d’être insurmontable, que cet élément entre en contradiction avec le principe de la personnalisation de l’impôt. Ainsi que le notait le Conseil des impôts dans son onzième rapport au Président de la République, relatif à l’impôt sur le revenu (1990), on constate un système type qui repose sur l’existence de deux variables : un abattement global et un barème correspondant à la situation du contribuable.

En troisième lieu, la retenue à la source exige, pour être efficace, non seulement un large recours à l’informatique, ce qui est déjà le cas en France, mais aussi une grande latitude pour l’administration fiscale dans l’utilisation d’un identifiant unique. Certes, l’article 107 de la loi de finances pour 1999 a autorisé l’administration fiscale à utiliser le numéro d’inscription au répertoire national d’identification des personnes physiques, ou NIR, mais les modalités d’application semble trop restreintes, en raison des réticences de la Commission nationale de l’informatique et des libertés (CNIL), saisie pour avis sur le décret d’application, pour que l’administration fiscale française puisse tirer tout le parti possible de cette autorisation d’utiliser un identifiant unique.

En quatrième lieu, le prélèvement à la source ne pouvant concerner que les seuls revenus salariaux, ainsi que les pensions et les rentes, il convient de définir les modalités de paiement de l’impôt non plus au titre de l’année passée, mais au titre de l’année en cours pour les personnes exerçant des activités indépendantes. Le respect du principe de la simultanéité du paiement de l’impôt par les salariés et les non salariés est un élément de la citoyenneté de l’impôt.

Le système de l’acompte, en vigueur dans certains pays étrangers semble, a priori , le plus adapté.

En quatrième lieu, les modalités de l’ajustement de la retenue à la source à l’impôt dû doivent faire l’objet de règles définies avec soin.

Par définition, les problèmes concrets posés par le caractère progressif de l’impôt, les revenus annexes, les déductions réelles, les abattements forfaitaires, le quotient familial, l’imposition conjointe des couples dont les deux membres travaillent, le cas des personnes percevant des rémunérations de plusieurs employeurs, n’entrent pas aisément dans la logique de la retenue à la source.

Si la retenue à la source fonctionne correctement pour la CSG ou les cotisations sociales, c’est que ces prélèvements sont simples. La CSG est une contribution proportionnelle.

Il faut en effet reconnaître que la retenue à la source s’accommode mal d’un minimum de complexités, celles-ci fussent-elles intimement liées à l’équité et à l’égalité.

Il convient donc de veiller à ce que la retenue à la source, si elle était instituée en France, ne conduise à porter atteinte, dans un grand élan modernisateur et simplificateur :

– à la progressivité de l’impôt, dans le cadre de multiples exonérations ou d’impositions proportionnelles pour les revenus annexes ;

– à sa personnalisation en fonction de la situation de chacun, et on peut nourrir des craintes pour le quotient familial, spécificité française qui ne serait que mal remplacé par un abattement ;

– ainsi qu’à son équité dans le cadre de l’abattement de 20% sur les revenus salariaux et les pensions, déjà évoqué, et qui constitue la contrepartie d’une parfaite transparence vis-à-vis de l’administration fiscale.

En cinquième lieu, la mise en place de la retenue à la source exigerait une grande vigilance vis-à-vis des stratégies de fraude fiscale organisée.

En devenant collecteur de l’impôt sur le revenu, une entreprise peut donner lieu à des stratégies de mise en faillite rapide, dans le seul but de réaliser non plus seulement une escroquerie à la TVA, mais encore à l’impôt sur le revenu. Dans certains Etats étrangers, ce risque est reconnu comme réel. On doit donc considérer que la retenue à la source doit s’accompagner d’une grande vigilance à l’égard de certaines entreprises à vocation éphémère.

En dernier lieu, la question de la " première année " doit être également résolue.

Le passage d’un régime d’imposition décalée, où l’on paie une année l’impôt au titre des revenus de l’année précédente, à un régime d’imposition simultanée où l’impôt est acquitté au titre des revenus de l’année en cours, pose le problème des modalités de l’abandon par l’Etat de l’impôt sur une année de revenus.

Sur le fond, ce problème n’est pas réel, car il n’y aura jamais de perte de recettes massive pour l’Etat. L’opération consiste uniquement, en pratique, à changer la base de calcul de l’impôt.

La difficulté est cependant d’éviter que les contribuables qui auraient une latitude suffisante pour le faire puissent décaler une partie de leurs charges ou anticiper une partie de leurs recettes pour augmenter la base imposable de cette année non imposée, et réduire ainsi celle de la première année de la retenue à la source.

Ces difficultés ne paraissent pas insurmontables. Ainsi, en 1970, lorsque le Danemark a introduit la retenue à la source, une disposition a prévu qu’une trop forte croissance des revenus de 1969 par rapport à ceux de 1968 donnerait quand même lieu à imposition au titre de ce supplément, bien que 1969 fût l’année sans impôt…

Globalement, même s’il convient de prendre un certain nombre de précautions, la retenue à la source en matière d’impôt sur le revenu apparaît être la réforme de nature à permettre de moderniser les modalités de recouvrement de l’impôt sur le revenu en France.

G.- La confirmation d’une réforme antérieure : la réduction du plafond de la déduction au titre du versement d’une pension alimentaire à un enfant majeur

Il a souvent été observé que la réduction de 30.330 francs à 20.370 francs, par personne, du plafond de la déduction au titre du versement d’une pension alimentaire à un enfant majeur, constituait une mesure pénalisante, notamment pour certains contribuables modestes, car elle provoquerait une augmentation tant de l’impôt sur le revenu que, par " ricochet ", de la taxe d’habitation.

En ce qui concerne l’impôt sur le revenu, cette mesure, mise en cause, relève, en fait, de la pure coordination.

La réduction de 30.330 francs à 20.370 francs par an du montant maximum de la déduction sur le revenu global au titre d’une pension alimentaire versée à un enfant majeur, est une conséquence directe de la réduction du plafond du quotient familial, décidée en contrepartie du rétablissement de l’universalité des allocations familiales.

En effet, entre 18 ans et 21 ans dans le cas général, entre 18 et 25 ans pour les étudiants ou sans condition d’âge pour les jeunes gens appelés sous les drapeaux, les enfants majeurs ont la possibilité d’opter entre le rattachement au foyer fiscal de leurs parents et la constitution d’un foyer fiscal autonome.

Pour éviter que la mesure de réduction du plafond du quotient familial ne soit contournée par des contribuables aisés qui procéderaient au détachement massif de leurs enfants majeurs du foyer familial et verseraient des pensions alimentaires, il est ainsi nécessaire de veiller à ce que, pour les contribuables les plus imposés, relevant du taux marginal de 54%, l’avantage maximum en impôt résultant d’une demi–part supplémentaire de quotient familial() soit strictement identique à celui que procure le versement d’une pension alimentaire à un enfant majeur. Ainsi, pour l’imposition, en 1998, des revenus de l’année 1997, le plafond de chacune des demi–parts supplémentaire du quotient familial, qui était de 16.380 francs, représentait exactement 54% du montant maximum qu’il était possible de déduire du revenu global au titre d’une pension alimentaire versée à un enfant majeur, fixé à 30.330 francs.

Dès lors que, pour l’imposition, en 1999, des revenus de l’année 1998, le plafond de chacune des demi–parts additionnelles du quotient familial présentant un caractère purement familial () a été réduit à 11.000 francs, il était nécessaire de maintenir le rapport de 54% avec le plafond de la déduction au titre de la pension alimentaire versée à un enfant majeur, ainsi fixé à 20.370 francs.

Pour les mêmes raisons de coordination, le montant maximum de l’abattement pour rattachement au foyer fiscal de ses parents d’un enfant marié ou ayant lui–même des enfants à charge a dû être réduit de 30.330 francs à 20.370 francs.

Pour mesurer l’importance du lien entre le plafond du quotient familial et le montant maximum de la pension alimentaire versée à un enfant majeur qu’il est possible de déduire, on rappellera que le détachement du foyer fiscal d’un enfant majeur et le transfert de revenus annexes à son profit, dans le cadre de donations définitives ou temporaires d’usufruit, constitue l’une des techniques les plus simples d’optimisation fiscale des ménages très aisés. Cela permet en effet de réduire le montant de l’ISF et de l’impôt sur le revenu acquittés.

Par ailleurs, on ne doit pas manquer d’observer que, s’il est vrai que la réduction de 30.330 francs à 20.370 francs du plafond de la réduction a conduit à rendre imposable des foyers qui ne l’étaient pas, cette mesure de coordination a partiellement corrigé une anomalie législative qui entraîne une différence de traitement entre des contribuables se trouvant dans des situations voisines.

En effet, sur la base du barème applicable, en 1999, aux revenus de l’année 1998, le tableau suivant montre qu’un couple marié ayant deux enfants et disposant d’un revenu annuel salarial inférieur à 400.000 francs, c’est à dire d’un revenu inférieur au minimum mettant en jeu le plafond du quotient familial, n’acquitte pas une même cotisation selon qu’il procède ou non au rattachement de ses enfants à son foyer fiscal.

IMPÔT SUR LE REVENU ACQUITTÉ PAR UN COUPLE AYANT DEUX ENFANTS À CHARGE

(en francs)

                     

 

Revenu salarial annuel déclaré

 

150.000

160.000

168.000

170.000

190.000

200.000

250.000

300.000

350.000

400.000

Rattachement des deux enfants au foyer des parents

(1)

2.907* (3319)

3.875

4.479

4.631

6.143

6.899

14.186

22.826

31.466

41.626

Déduction de deux pensions alimentaires d’un montant de 30.330 francs

(2)

0

0*

(246)

0*

(851)

0* (1.002)

1.697* (2.154)

3.209* (3.270)

9.299

17.939

27.533

39.413

Déduction de deux pensions alimentaires d’un montant de 20.370 francs

(3)

0* (1.581)

1.345* (2.337)

2.554* (2942)

2.857* (3.093)

4.605

5.440

14.080

22.720

34.106

45.986

Avantage résultant du détachement des enfants

(1) - (3)

2.907

2.530

1.925

1.774

1.538

1.459

106

106

360

- 4.361(a)

Perte issue de la réduction de l’avantage résultant du détachement des enfants

(2)-(3)

- 1.581

- 1.345

-2.554

- 2.857

- 2.908

- 2.231

- 4.781

- 4.781

- 6.573

- 6.573

* Après application de la décote.

Entre parenthèses : cotisation d’impôt avant application de la décote.

(a) Comme la ligne décrit des baisses d’impôt, le signe " - " marque une augmentation d’impôt.

On constate qu’un foyer dont les enfants n’optent pas pour le rattachement au foyer fiscal de leurs parents bénéficie toujours d’un avantage, variable, égal à 2.907 francs pour un revenu de 15.000 francs par an et qui tend à se réduire progressivement pour s’établir à 1.459 francs pour un revenu de 200.000 francs et à 106 francs pour 300.000 francs. Au-delà d’un certain seuil, le rattachement est plus intéressant. Il procure un avantage de 4.361 francs pour un revenu de 400.000 francs.

La modification législative opérée dans le cadre de la loi de finances pour 1999 a donc laissé subsister cette " prime " au détachement des enfants majeurs, tout en réduisant cependant son montant, dans un sens de justice fiscale, puisque l’avantage est d’autant plus réduit que le revenu augmente : il diminue de 1.345 francs pour un revenu annuel de 160.000 francs ; de 6.573 francs pour un revenu de 350.000 francs.

Certains pourront cependant voir là le résultat d’une mesure pénalisante pour les ménages moyens, en réduisant de 180.000 francs par an à moins de 160.000 francs, 155.000 francs environ, le niveau de revenu annuel à partir duquel un couple ayant deux enfants majeurs devient imposable, même si l’intention était d’éviter que les ménages très aisés ne procèdent à une optimisation fiscale.

A l’appui de ce raisonnement, l’augmentation de l’impôt pour les contribuables qui doivent aider, dans le cadre d’une solidarité familiale, seule à même de suppléer l’insuffisance de certaines prestations sociales, un enfant majeur ayant dépassé la limite d’âge de 25 ans, et donc insusceptible de faire l’objet d’un rattachement au foyer fiscal de ses parents, constitue un argument de poids.

Cependant, plusieurs éléments viennent réduire la portée de cette argumentation.

D’une part, une pension alimentaire ne peut être déduite qu’à concurrence du montant qui a été effectivement versé. Or, selon l’administration, les pensions alimentaires habituellement déduites sont en-deçà de ce montant de 20.370 francs. Le montant de la pension alimentaire effectivement déduite est d’autant plus faible que le revenu est faible.

D’autre part, le plafond de ce que peut déduire, sans justificatif, un contribuable au titre d’un enfant majeur qui vit sous son toit durant toute l’année civile est resté inchangé, et s’établit toujours à 17.680 francs. Or, c’est ce plafond qui s’applique aux situations les plus difficiles, lorsque l’enfant majeur ne dispose pas d’un logement autonome.

Par ailleurs, il convient de s’interroger sur la nécessité de regretter un avantage dont pouvaient certes bénéficier certains contribuables peu fortunés, mais nécessairement réservé à une infime minorité, car imposant de procéder à un calcul qui met en jeu toute la complexité de l’impôt. Il ne faut pas oublier que, face à la difficulté de la règle fiscale, à l’exception de quelques initiés bien conseillés, les contribuables modestes vont au plus simple.

Enfin, la question de l’aide apportée aux enfants majeurs dans le cadre familial ne peut être totalement disjointe de celle des prestations sociales dont bénéficient les enfants détachés du foyer fiscal, notamment les étudiants, pour lesquels l’allocation de logement, l’ALS, est versée dans des conditions particulièrement avantageuses.

En ce qui concerne la taxe d’habitation, la diminution de 30.330 francs à 20.370 francs du plafond de la déduction au titre de la pension alimentaire versée à un enfant majeur est susceptible de provoquer, dans certains cas, une augmentation de cotisation, puisque la somme qu’il n’est plus possible de déduire du revenu imposable vient majorer, de 9.960 francs par enfant, le revenu fiscal de référence () sur la base duquel est articulé le dispositif de plafonnement du montant de l’impôt en fonction du revenu.

On rappellera, en effet, que les contribuables dont le revenu fiscal de référence est inférieur à certains plafonds bénéficient d’un dégrèvement d’office pour la fraction de la taxe d’habitation excédant 3,4% de ce revenu. Ce dégrèvement est lui-même plafonné, car il ne peut excéder 50% du montant de l’imposition qui dépasse 2.189 francs. Pour l’année 1998, le plafond est fixé à 146.290 francs pour un couple marié (deux parts).

Néanmoins, selon l’administration, ces cas sont nécessairement peu courants car ils ne peuvent concerner que les contribuables qui verseraient effectivement à un enfant majeur une pension excédant le plafond de 20.370 francs et dont la cotisation initiale de taxe d’habitation serait suffisamment élevée pour relever du dispositif de plafonnement.

Or, s’agissant de la première condition, elle semble très rarement accomplie. D’après le communiqué de presse du 1er octobre dernier du ministère de l’économie, des finances et de l’industrie, seuls 40.000 des 914.000 foyers percevant un salaire mensuel de 13.000 francs à 14.000 francs déduiraient une pension alimentaire à un enfant majeur. Le montant moyen serait inférieur à 18.300 francs.

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* *

La Commission a examiné un amendement de M. Philippe Auberger, tendant à alléger le barème de l’impôt sur le revenu.

M. Philippe Auberger a observé que sa proposition répondait aux déclarations publiques du Rapporteur général qui avait récemment constaté que des marges budgétaires existaient pour des allégements d’impôts supplémentaires dès l’an 2000.

Votre Rapporteur général a rappelé que le Gouvernement et sa majorité avaient reporté à la prochaine loi de finances la question de la réforme de l’impôt sur le revenu. Dans ces conditions, les amendements portant sur cet impôt, comme celui défendu par M. Philippe Auberger, apparaissaient prématurés.

La Commission a rejeté cet amendement, ainsi qu’un amendement présenté par M. Jean-Pierre Brard tendant à instituer une surtaxe progressive sur les revenus financiers.

Elle a ensuite examiné quatre amendements respectivement présentés par MM. Gilbert Gantier, Philippe Auberger, Gilles Carrez et Charles de Courson, visant à rétablir le plafond du quotient familial à son niveau antérieur à la réduction opérée dans le cadre de la loi de finances pour 1999.

M. Gilbert Gantier a estimé que cette réduction du plafond du quotient familial avait été une erreur et qu’elle avait pénalisé 280.000 familles.

M. Philippe Auberger a considéré que cette baisse, brutale, n’avait pas été raisonnable et qu’un retour à la situation antérieure serait aussi un moyen d’atténuer le niveau excessif du taux marginal auquel la majorité actuelle se refusait de toucher pour des raisons dogmatiques.

Votre Rapporteur général a rappelé que la baisse du plafond du quotient familial était la contrepartie du rétablissement de l’universalité des allocations familiales.

La Commission a rejeté ces amendements.

Elle a également rejeté un amendement présenté par M. Jean Rigal, visant à porter de 6.100 francs au même plafond du quotient familial l’avantage en impôt relatif à la demi-part additionnelle dont bénéficient les contribuables célibataires, divorcés ou veufs, ayant eu des enfants à charge, mais n’en ayant plus, pour l’imposition des années postérieures à l’année du vingt-sixième anniversaire du dernier né.

Puis, elle a adopté un amendement présenté par votre Rapporteur général réévaluant, selon les mêmes modalités que le barème et le plafond du quotient familial, les plafonds spécifiques relatifs aux demi-parts additionnelles de quotient familial dont bénéficient les célibataires, veufs et divorcés ayant eu des enfants à charge, les invalides et les anciens combattants (amendement n° I-27).

La Commission a ensuite examiné un amendement présenté par M. Christian Cuvilliez visant à augmenter le montant de la décote, afin de prendre en compte la situation sociale des contribuables imposables les plus modestes.

Votre Rapporteur général a observé que le coût de cette mesure était de l’ordre de 3,5 milliards de francs, et qu’il convenait de reporter son examen au projet de loi de finances pour 2001, dans le cadre d’une réflexion plus globale portant sur l’impôt sur le revenu.

La Commission a rejeté cet amendement, ainsi qu’un amendement présenté par M. Philippe Auberger réduisant à 2.580 francs la limite supérieure de l’application de la décote.

La Commission a ensuite examiné deux amendements respectivement présentés par M. Gilbert Gantier et Mme Anne-Marie Idrac, tendant à revenir sur l’abaissement de l’abattement pour rattachement au foyer fiscal des enfants majeurs à charge, adopté dans le cadre de la loi de finances pour 1999.

M. Gilbert Gantier a considéré que cette réduction n’aurait eu de sens que si la réduction de l’impôt sur le revenu, décidée par la précédente majorité, avait été poursuivie.

Votre Rapporteur général a fait observer que le montant de cet abattement avait été fixé par coordination avec celui du plafond du quotient familial, mais il a jugé que ce sujet pourrait être de nouveau abordé dans le cadre de la réforme de l’impôt sur le revenu envisagée pour la prochaine loi de finances, la question étant souvent posée aux parlementaires.

La Commission a rejeté ces amendements.

La Commission a adopté l’article 2 ainsi modifié.

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* *

Article additionnel après l’article 2

Simplification des réductions d’impôt sur le revenu au titre des dons et subventions versés par les particuliers.

Texte de l’article additionnel :

I.- L’article 200 du code général des impôts est ainsi modifié :

1° Le 1 est supprimé.

2° Le 2 devient le 1 et est ainsi modifié :

a. Les mots : " la réduction d’impôt visée au 1 " sont remplacés par les mots : " une réduction d’impôt sur le revenu égale à 50% de leur montant " ;

b. Le taux : " 1,75 % " est remplacé par le taux : " 6 % " ;

c. Après les mots : " versements effectués ", sont insérés les mots : " par les contribuables domiciliés en France au sens de l’article 4 B " ;

d. Après les mots : " au profit ", sont insérés les mots : " de fondations ou associations reconnues d’utilité publique, " ;

e. Après les mots : " et à des dons ", sont insérés les mots : " aux associations cultuelles et de bienfaisance qui sont autorisées à recevoir des dons et legs, aux établissements publics des cultes reconnus d’Alsace-Moselle et ".

3° Le 2 bis devient le 3 et son dernier alinéa est supprimé.

4° Le 3 devient le 2 et est ainsi modifié :

a. Le premier alinéa est supprimé ;

b. Il est ajouté un dernier alinéa ainsi rédigé :

" Les fondations et associations reconnues d’utilité publique peuvent, lorsque leurs statuts ont été approuvés à ce titre par décret en Conseil d’Etat, recevoir des versements pour le compte d’œuvres ou d’organismes mentionnés au 1 ".

5° Dans la dernière phrase du premier alinéa du 4, les mots : " des limites mentionnées aux 2 et 3 " sont remplacés par les mots : " de la limite mentionnée au 1 ".

6° Au premier alinéa du 5, la référence : " , 2 bis " est supprimée.

7° Au deuxième alinéa du 5, la référence : " 2 bis " est remplacée par la référence : " 3 ".

8° Le 6 et le 7 sont supprimés.

II.- Au I de l’article L. 84 A du livre des procédures fiscales, la référence : " 2 bis " est remplacée par la référence : " 3 ".

III.- La perte de recettes est compensée par la majoration, à due concurrence, des droits mentionnés aux articles 575 et 575 A du code général des impôts.

Observations et décision de la Commission :

La Commission a examiné deux amendements présentés, l’un par M. François d’Aubert, aménageant le régime fiscal des réductions d’impôt au titre des dons et subventions des particuliers, l’autre par votre Rapporteur général, tendant à simplifier et à clarifier ce dispositif.

Actuellement, le montant des sommes ouvrant droit à réduction d’impôt sur le revenu au titre des dons effectués par les particuliers et le taux de cet avantage fiscal, prévu à l’article 200 du code général des impôts, diffèrent selon la nature et l’objet social de l’organisme bénéficiaire.

Il en résulte la coexistence de quatre régimes distincts :

- une réduction d’impôt égale à 50% des versements effectués à des organismes d’intérêt général, dans la limite de 1,75% du revenu imposable ;

- une réduction d’impôt égale à 50% des dons consentis aux organismes reconnus d’utilité publique, aux associations cultuelles ou de bienfaisance autorisées à recevoir des dons et des legs ou aux associations régies par la loi locale en Alsace et Moselle dont la mission est reconnue d’utilité publique, dans la limite de 6% du revenu imposable ;

- une réduction d’impôt égale à 40% des dons et cotisations versés aux associations de financement ou aux mandataires sociaux des campagnes électorales ou des partis politiques, pris dans la limite de 5% du revenu imposable ; ce plafond ne se cumule pas avec les plafonds de 6% et de 1,75% ;

- une réduction d’impôt égale à 60% des dons effectués au profit d’organismes qui fournissent des aliments aux personnes en difficulté, favorisent leur logement ou procèdent, à titre principal, à la fourniture gratuite de soins. Ces versements sont retenus dans la limite de 2.050 francs. La fraction des dons excédant ce montant bénéficie de la réduction d’impôt de 50%, dans la limite de 1,75% ou de 6% du revenu imposable des donateurs, selon la nature de l’association.

La dépense fiscale relative à ce régime, mentionnée dans le fascicule Evaluation des voies et moyens annexé au présent projet de loi de finances, est de 2,2 milliards de francs pour 2000.

Le tableau suivant récapitule les principaux éléments statistiques.

           

RÉCAPITULATIF DES DONS ET SUBVENTIONS VERSÉS PAR LES PARTICULIERS

Tranches de cotisation

Nombre de foyers fiscaux dans la tranche

Nombre de foyers fiscaux bénéficiaires de la réduction d’impôt

Coût
(en millions de francs)

Montant moyen de la réduction d’impôt

 

 

en valeur absolue

en % dans la tranche

 

en valeur absolue (en francs)

en % de la cotisation brute

Moins de 7.890 F

8.477.583

1.169.244

13,79

359

307

8,23

De 7.890 F à 13.970 F

3.043.330

623.595

20,49

260

417

4,23

De 13.970 F à 21.010 F

1.868.630

494.037

26,44

227

459

2,87

De 21.010 F à 30.200 F

1.287.538

414.561

32,20

231

557

2,40

De 30.200 F à 44.450 F

884.247

323.009

36,53

229

709

2,10

De 44.450 F à 67.800 F

592.116

234.538

39,61

228

972

1,93

De 67.800 F à 114.500 F

204.766

91.511

44,69

142

1.552

1,08

De 114.500 F à 234.000 F

374.048

161.271

43,12

191

1.184

1,49

De 234.000 F à 657.000 F

89.214

39.557

44,34

85

2.149

0,64

Plus de 657.000 F

21.863

10.760

49,22

50

4.647

0,33

Total

16.843.335

3.562.083

21,15

2.000

561

1,90

Source : Direction générale des impôts

La mesure proposée tend à unifier les trois premiers dispositifs et ainsi vise à :

– fixer à 6% du revenu imposable le plafond global des versements ouvrant droit à une réduction d’impôt accordée tant au titre des dons effectués au profit d’œuvres d’utilité publique que d’œuvres d’intérêt général ou d’associations de financement des partis politiques ou des campagnes électorales ;

– aligner à 50% le taux de la réduction d’impôt accordée au titre des dons effectués par les particuliers pour le financement des partis politiques et des campagnes électorales.

Outre l’intérêt de la simplicité pour le contribuable, ces deux mesures sont de nature à permettre d’alléger la structure de la déclaration de l’impôt sur le revenu.

Ce dispositif appelle en outre deux observations.

D’une part, on ne manquera pas d’observer que le régime, plus favorable, des versements effectués au profit d’organismes sans but lucratif œuvrant en faveur des personnes en difficulté, notamment par la fourniture gratuite de repas, la facilitation de l’accès au logement ou la fourniture gratuite de soins, n’est pas affecté. La réduction d’impôt reste calculée sur la base exceptionnellement avantageuse d’un taux de 60%, mais pour un montant limité à 2050 francs pour l’imposition des revenus de l’année 1998.

D’autre part, afin de ne porter atteinte à aucun des intérêts des différents organismes bénéficiaires, il est proposé d’aligner les deux autres régimes sur le régime le plus favorable, celui dont relèvent les organismes reconnus d’utilité publique.

Globalement, le coût de ces mesures est limité. Il a été évalué par l’administration à 60 millions de francs, dont 20 millions de francs au titre de l’alignement des taux et 40 millions de francs au titre de l’harmonisation des plafonds.

Cette situation s’explique essentiellement par le fait que les plafonds actuels sont très rarement saturés par les contribuables.

*

* *

M. Gilbert Gantier a expliqué que le premier de ces deux amendements tendait à améliorer le dispositif fiscal en faveur des associations, en proposant que les sommes qui leur sont versées ouvrent droit à une réduction de l’impôt sur le revenu égale à 60% de leur montant.

Votre Rapporteur général a jugé qu’un tel avantage serait très excessif. Il a ensuite défendu sa propre proposition qui tend à simplifier le dispositif fiscal applicable aux sommes versées aux associations, en regroupant trois des quatre mécanismes existants, en fixant à 6% des revenus imposables le plafond global de versement ouvrant droit à réduction d’impôt, et en alignant à 50% le taux de la réduction d’impôt accordée à ce titre.

Après qu’il eut indiqué que le coût de sa proposition était de 60 millions de francs, la Commission a adopté cet amendement (amendement n° I-28) et l’amendement de M. François d’Aubert est devenu sans objet.

*

* *

Après l’article 2

La Commission a examiné deux amendements présentés par M. Gilles Carrez, le premier tendant à rétablir l’exonération d’impôt sur le revenu des indemnités journalières de repos versées aux salariées en congé de maternité, le second rétablissant à son niveau antérieur le plafond de l’abattement de 10% sur les pensions.

M. Gilles Carrez a estimé que ces mesures n’avaient de sens que dans le cadre de l’allégement du barème de l’impôt sur le revenu voté par la précédente majorité.

Votre Rapporteur général a observé que cette réforme avait certes été votée, mais qu’elle n’avait pas été financée.

La Commission a rejeté ces amendements.

Elle a ensuite examiné un amendement présenté par M. Christian Cuvilliez proposant d’abaisser à 33% le taux de l’avoir fiscal.

M. Christian Cuvilliez a considéré que cet avantage fiscal était devenu disproportionné, compte tenu des baisses du taux de l’impôt sur les sociétés intervenues depuis son institution.

La Commission a rejeté cet amendement.

Elle a ensuite rejeté trois amendements présentés respectivement par MM. François d’Aubert, Philippe Auberger et Gilles Carrez, tendant à porter de 45.000 francs à 90.000 francs le plafond des dépenses prises en compte au titre de la réduction d’impôt au titre de l’emploi de salariés à domicile.

Votre Rapporteur général a estimé que la diminution de cette réduction d’impôt avait été une mesure d’équité fiscale, tendant à substituer à un privilège un dispositif incitatif.

La Commission a rejeté ces amendements.

La Commission a examiné deux amendements identiques, l’un présenté par M. Gilbert Gantier et l’autre par M. Jean-Jacques Jégou, ayant pour objet de créer une réduction d’impôt égale à 20% du montant des sommes versées, dans la limite de 5.000 francs par foyer fiscal, au titre des dépenses engagées par le contribuable pour améliorer sa formation professionnelle.

M. Gilbert Gantier a estimé que cette proposition s’inscrivait dans le cadre de l’institution d’un droit à la formation tout au long de la vie du travailleur.

M. Jean-Jacques Jégou a jugé que son amendement relevait de la même inspiration. L’incitation de 5.000 francs constituerait déjà un premier pas, permettant d’améliorer la formation professionnelle des particuliers et notamment des travailleurs à domicile.

Votre Rapporteur général a indiqué que plusieurs dispositifs incitatifs existaient déjà. Ces déductions et l’abattement forfaitaire pour frais professionnels de 10% ne sont sans doute pas parfaitement adaptés à l’objet évoqué par les auteurs des amendements, mais il n’y a pas urgence et il conviendra de réexaminer ces questions dans le cadre de la réforme annoncée de l’impôt sur le revenu.

La Commission a rejeté ces deux amendements.

Elle a ensuite examiné trois amendements :

– le premier de M. Marc Laffineur, visant à ramener à 19,6% le taux normal de la TVA ;

– le deuxième présenté par M. Philippe Auberger, ayant pour objet de ramener ce taux à 20% ;

– le dernier également présenté par M. Philippe Auberger, ramenant le taux normal de la TVA à 20,1% en 2000, à 19,6% en 2001, à 19,1% en 2002 et à 18,6% en 2003.

M. Gilbert Gantier a considéré que l’écart entre le taux normal et le taux réduit était beaucoup trop important.

Votre Rapporteur général a marqué son accord avec cette constatation. Il a d’ailleurs rappelé qu’il avait voté contre l’augmentation du taux normal en 1995, aujourd’hui regrettée par M. Gilbert Gantier. Le choix du Gouvernement actuel, encouragé par la Commission des finances, a été de recourir plutôt à des réductions ciblées de la TVA, qui sont davantage susceptibles d’être répercutées sur le consommateur. Le coût de la mesure proposée cette année pour les travaux dans le bâtiment est de l’ordre de 20 milliards de francs et elle contribuera à soutenir l’activité dans ce secteur.

M. Philippe Auberger a émis des doutes sur la possibilité d’une répercussion intégrale de la baisse du taux de la TVA pour le consommateur. Depuis plusieurs mois, les prix des travaux à domicile augmentent sous l’effet d’une contrainte de main d’œuvre. Par rapport à 1995, plusieurs événements nouveaux sont intervenus, qui plaident en faveur d’un abaissement du taux normal, et notamment l’avènement de l’euro. Depuis lors, la concurrence dans les régions frontalières s’est accrue, certains pays voisins, comme l’Allemagne, ayant un taux normal de TVA nettement inférieur. A terme, il sera indispensable de réduire ces écarts de taux, générateurs de distorsions de concurrence.

Votre Rapporteur général a considéré que cet objectif de long terme était partagé par tous. Toutefois, la répercussion des baisses de TVA pour le consommateur a plus de chance de se produire à l’occasion d’une réduction du taux de 20,6% à 5,5%, surtout lorsqu’elles portent sur un secteur fortement concurrentiel.

M. Philippe Auberger a souligné que le Gouverneur de la Banque de France s’était très récemment inquiété de la progression de 50% en un an des prêts immobiliers. Ce mouvement semble annoncer le même phénomène de résurgence de l’inflation qu’en 1989.

M Gérard Saumade a rappelé que la croissance économique était toujours liée à celle du secteur du bâtiment. La croissance génère souvent de l’inflation, parfois en raison de problèmes de manque de main d’œuvre, ainsi que l’a noté M. Alain Juppé en concluant à la nécessité d’une reprise de l’immigration.

M. Jean-Pierre Brard a souligné ses divergences profondes d’appréciation avec M. Philippe Auberger. Si les prêts immobiliers augmentent, c’est parce que les Français anticipent une plus grande stabilité de leur situation et aspirent à améliorer leurs conditions de logement. Les prévisions de M. Jean-Claude Trichet ont été souvent démenties par les faits et il n’est pas nécessaire de s’y référer outre mesure.

M. Alain Claeys a avoué ne pas comprendre l’analyse de M. Philippe Auberger sur les tensions inflationnistes dans le bâtiment et ne pas voir leur rapport éventuel avec les amendements présentés.

M. Philippe Auberger a précisé que l’on pouvait difficilement espérer une répercussion complète de la baisse de la TVA sur les prix, les artisans en absorbant probablement une partie dans leurs marges, compte tenu des tensions actuelles sur ce marché.

Votre Rapporteur général a fait valoir que les études de l’OFCE et de la direction de la prévision montrent que la forte concurrence dans le secteur du bâtiment rend très probable une baisse significative des prix pour le consommateur final, même si la répercussion intégrale de la réduction du taux de la TVA n’est pas assurée. La mesure présente un caractère expérimental et il sera possible d’en évaluer les effets au bout de trois ans.

La Commission a rejeté ces trois amendements.

*

* *

Article 3

Application du taux réduit de 5,5 % de la taxe sur la valeur ajoutée aux travaux portant sur des locaux à usage d'habitation achevés depuis plus de deux ans.

Texte du projet de loi :

I. Il est inséré dans le code général des impôts un article 279-0 bis ainsi rédigé :

" Art. 279-0 bis. - 1. Jusqu’au 31 décembre 2002, la taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit sur les travaux d’amélioration, de transformation, d’aménagement et d’entretien portant sur des locaux à usage d’habitation, achevés depuis plus de deux ans, à l’exception de la part correspondant à la fourniture des équipements définis à l’article 200 quater ou à la fourniture d’équipements ménagers ou mobiliers.

2. Cette disposition n’est pas applicable :

a. aux travaux qui concourent à la production ou à la livraison d’immeubles au sens du 7° de l’article 257 ;

b. aux travaux visés au 7° bis de l’article 257 portant sur des logements sociaux à usage locatif ;

c. aux travaux de nettoyage ainsi qu’aux travaux d’aménagement et d’entretien des espaces verts.

3. Le taux réduit prévu au 1 est applicable aux travaux facturés au propriétaire ou le cas échéant au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l’occupant des locaux ou à leur représentant à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d’habitation achevés depuis plus de deux ans. Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l’appui de sa comptabilité. ".

II. Au 7° bis de l’article 257 du code général des impôts, les a, b et c sont ainsi rédigés :

" a. de travaux d’amélioration mentionnés à l’article R. 323-3 du code de la construction et de l’habitation qui bénéficient de la subvention prévue aux articles R.323-1 à R.323-12 dudit code, et qui sont réalisés à compter du 1er janvier 1998 ;

b. de travaux d’amélioration, de transformation ou d’aménagement, notamment lorsqu’ils bénéficient d’un prêt mentionné à l’article R.331-1 du code de la construction et de l’habitation, et qui sont réalisés à compter du 1er janvier 1998 ;

c. de travaux d’entretien, autres que l’aménagement et l’entretien des espaces verts et les travaux de nettoyage, pour lesquels le fait générateur est intervenu à compter du 15 septembre 1999 et qui sont réalisés avant le 31 décembre 2002. ".

III. Le d du 1 de l’article 269 du code général des impôts est complété par un alinéa ainsi rédigé :

" Toutefois, par dérogation au premier alinéa, le fait générateur de la taxe intervient au dernier jour de chaque trimestre civil pour les livraisons à soi-même de travaux d’entretien mentionnés au c du 7° bis de l’article 257 effectués au cours de ce trimestre. ".

IV. A l’article 279 ter du code général des impôts, il est ajouté un alinéa ainsi rédigé :

" Ces dispositions ne s’appliquent plus aux travaux pour lesquels la facture est émise à compter du 15 septembre 1999. ".

V. Les dispositions du I s’appliquent aux opérations pour lesquelles une facture a été émise à compter du 15 septembre 1999.

VI. 1. L’article 199 sexies D du code général des impôts est ainsi modifié :

a. à la première phrase du 1 du I, la date : " 31 décembre 2001 " est remplacée par la date : " 14 septembre 1999 " ;

b. il est ajouté un IV ainsi rédigé :

" IV- Les dispositions des I, II et III demeurent applicables aux dépenses correspondant à des factures, autres que des factures d’acomptes, émises jusqu’au 14 septembre 1999 et payées entre cette date et le 31 décembre 1999. ".

2. L’article 200 ter du code général des impôts est ainsi modifié :

a. au I, il est inséré un cinquième alinéa ainsi rédigé :

" Pour les dépenses payées à compter du 15 septembre 1999, le pourcentage mentionné au quatrième alinéa est ramené à 5%. Toutefois, le taux de 20% reste applicable aux dépenses correspondant à des factures, autres que des factures d’acomptes, émises jusqu’au 14 septembre 1999 et payées entre cette date et le 31 décembre 1999. " ;

b. il est inséré un III ainsi rédigé :

" III- Les équipements qui ont bénéficié du crédit d’impôt prévu à l’article 200 quater sont exclus du bénéfice des dispositions des I et II. ".

3. Il est inséré dans le code général des impôts un article 200 quater ainsi rédigé :

" Art. 200 quater. - 1. Les dépenses payées entre le 15 septembre 1999 et le 31 décembre 2002 pour l’acquisition de gros équipements fournis dans le cadre de travaux d’installation ou de remplacement du système de chauffage, des ascenseurs ou de l’installation sanitaire ouvrent droit à un crédit d'impôt sur le revenu lorsque ces travaux sont afférents à la résidence principale du contribuable située en France et sont éligibles au taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée en application de l’article 279-0 bis.

Un arrêté du ministre chargé du budget fixe la liste des équipements ouvrant droit au crédit d’impôt.

2. Pour une même résidence, le montant des dépenses ouvrant droit au crédit d’impôt ne peut excéder au cours de la période définie au premier alinéa du 1 la somme de 20.000 F pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et de 40.000 F pour un couple marié soumis à imposition commune. Cette somme est majorée de 2.000 F par personne à charge au sens des articles 196 à 196 B. Cette majoration est fixée à 2.500 F pour le second enfant et à 3.000 F par enfant à partir du troisième.

Le crédit d’impôt est égal à 15 % du montant des équipements figurant sur la facture de l’entreprise ayant réalisé les travaux.

Il est accordé sur présentation des factures, autres que les factures d’acompte, des entreprises ayant réalisé les travaux et comportant, outre les mentions prévues à l’article 289, l'adresse de réalisation des travaux, leur nature ainsi que la désignation et le montant des équipements.

Le crédit d’impôt est imputé sur l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année au cours de laquelle les dépenses ont été payées, après imputation des réductions d’impôt mentionnées aux articles 199  quater B à 200, de l’avoir fiscal, des crédits d’impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires. S’il excède l’impôt dû, l’excédent est restitué.

3. Lorsque le bénéficiaire du crédit d'impôt est remboursé dans un délai de cinq ans de tout ou partie du montant des dépenses qui ont ouvert droit à cet avantage, il fait l'objet, au titre de l'année de remboursement, d'une reprise égale à 15 % de la somme remboursée, dans la limite du crédit d’impôt obtenu.

Toutefois, la reprise d'impôt n'est pas pratiquée lorsque le remboursement fait suite à un sinistre survenu après que les dépenses ont été payées.".

VII. 1. Au h du II de l’article 1733 du code général des impôts, les mots : " au crédit d’impôt prévu à l’article 200 ter " sont remplacés par les mots : " aux crédits d’impôt prévus aux articles 200 ter et 200 quater " ;

2. A l’article 1740 quater du code général des impôts, les mots : " et 200  ter " sont remplacés par les mots : " , 200 ter et 200 quater ".

Exposé des motifs du projet de loi :

La baisse de la taxe sur la valeur ajoutée sur les travaux immobiliers favorise la création d’emplois compte tenu de la forte intensité de main-d’œuvre de ce secteur. Par ailleurs, elle dissuade le travail dissimulé.

Cette mesure concernerait l’ensemble des travaux d’amélioration, de transformation, d’aménagement et d’entretien de l’habitation. En revanche, elle exclurait les travaux de construction ou de reconstruction ainsi que la fourniture de certains équipements.

En outre, le texte étendrait ce dispositif aux travaux d’entretien engagés par les bailleurs sociaux.

En contrepartie, la réduction d’impôt sur le revenu pour dépenses de gros travaux réalisés dans l’habitation principale serait supprimée et le taux du crédit d’impôt pour dépenses d’entretien de cette même habitation serait ramené à 5 %.

Par ailleurs, en complément de la baisse de la taxe sur la valeur ajoutée sur les travaux, un nouveau crédit d’impôt s’appliquerait aux dépenses d’acquisition de gros équipements fournis dans le cadre de travaux d’installation ou de remplacement du système de chauffage, des ascenseurs ou de l’installation sanitaire lorsque ces travaux sont afférents à la résidence principale du contribuable et sont éligibles au taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée.

Ce crédit d’impôt serait égal à 15 % du montant des équipements dans la limite d’un montant pluriannuel, couvrant la période du 15 septembre 1999 au 31 décembre 2002.

L’avantage fiscal dont bénéficient actuellement les contribuables qui réalisent des travaux de cette nature sur leur habitation principale serait ainsi globalement maintenu inchangé. Il serait étendu aux contribuables non imposables.

L’ensemble de ces mesures représenterait un effort important dont le coût budgétaire net est estimé pour 2000 à 19,7 milliards F.

Il est proposé d’anticiper l’entrée en vigueur de ces mesures au 15 septembre 1999.

Observations et décision de la Commission :

Si les marges de manœuvre le permettent, la baisse de la TVA sur les travaux dans l’habitat pourrait constituer la grande mesure fiscale du projet de loi de finances pour 2000 ". Ce souhait, exprimé par votre Rapporteur général en mai 1999 dans son rapport (n° 1585) sur une proposition de résolution (n° 1526) déposée, le 8 avril, avec l’ensemble des membres du groupe socialiste et apparentés, a donc été entendu.

Le présent article propose, effectivement, dans le cadre d’une expérimentation sur les services à forte intensité de main d’œuvre, approuvée par le Conseil de l’Union européenne, d’assujettir au taux réduit de la TVA, au lieu du taux normal, les travaux portant sur des locaux à usage d’habitation achevés depuis plus de deux ans.

Afin d’éviter un gel des transactions qui aurait été préjudiciable à l’activité, le Gouvernement, considérant que cette décision répondait à une demande exprimée solennellement par l’Assemblée nationale lors de l’adoption, en séance publique, le 17 juin dernier, de la proposition de résolution précitée, a décidé d’anticiper sur le vote du Parlement : la baisse de la TVA est effective depuis le 15 septembre 1999.

Cette mesure importante en termes de soutien de l’activité et de l’emploi, de lutte contre le travail dissimulé et de diminution de la pression fiscale qui pèse sur les ménages, s’accompagne, corrélativement, de la suppression de la réduction d’impôt pour grosses réparations. Toutefois, un nouveau crédit d’impôt de 15% est mis en place pour certains équipements, qui, en raison des termes de l’accord conclu au niveau communautaire, ne bénéficieront pas de la baisse du taux de la TVA, et le crédit d’impôt pour travaux d’entretien est maintenu à hauteur de 5% des dépenses sans modification des plafonds.

Dispositif expérimental

Les travaux dans le bâtiment font partie des prestations que les Etats membres de l’Union européenne ont été autorisés à soumettre au taux réduit de la TVA, à titre expérimental, par la directive sur les services à forte intensité de main d’œuvre, dont la négociation a abouti lors du Conseil de l’Union européenne du 8 octobre 1999 (son adoption formelle interviendra lors d’un prochain Conseil). Répondant au souhait exprimé par l’Assemblée nationale le 17 juin 1999 lors du vote de la proposition de résolution n° 1526 du 8 avril 1999 présentée par votre Rapporteur général, le Gouvernement propose, à travers le présent article, que la France fasse usage de cette faculté. La baisse de taux s’appliquerait, conformément à la directive précitée, jusqu’au 31 décembre 2002. A cette date, ses effets sur l’emploi feront l’objet d’une évaluation qui conditionnera son éventuelle prorogation.

I.- Une volonté politique forte

au service d’une orientation fiscale ambitieuse

La mesure proposée par le présent article s’inscrit dans un cadre plus général : celui des orientations fiscales de la majorité actuelle.

La diminution du niveau des prélèvements obligatoires, que le Gouvernement est déjà parvenu à stabiliser après une forte progression entre 1993 et 1997, est désormais d’actualité. La priorité donnée à la baisse de la fiscalité qui pèse sur les ménages et, tout d’abord, à la TVA, est de nature à soutenir la consommation et partant, la croissance et l’emploi. Dans cette perspective, la nécessité de mettre en œuvre des mesures fortes en termes d’impact sur l’activité, conjuguée avec des considérations budgétaires, plaidaient en faveur de " baisses ciblées " plutôt que d’une diminution du taux normal.

Mais ces choix sont également éminemment politiques : ils traduisent une recherche constante d’équité, y compris sur le terrain de la fiscalité.

Votre Rapporteur général a déjà eu l’occasion, dans son rapport n° 1585 du 14 mai 1999, de justifier l’opportunité de ces orientations fiscales et de présenter le cadre politique, juridique et économique dans lequel elles s’inscrivent. Il convient de s’y reporter.

On rappellera, toutefois, que cette " politique fiscale " se heurtait, jusqu’à présent, au droit communautaire, qui encadre de façon rigoureuse le régime de TVA des Etats membres : la sixième directive du Conseil n° 77/388 CEE du 17 mai 1977, modifiée, notamment, par la directive n° 92/77/CEE du 19 octobre 1992, fixe des règles communes de territorialité, de champ d’application, de droit à déduction et de taux.

Définies dans une logique d’harmonisation fiscale et indépendamment de toute autre considération, les dispositions applicables en matière de taux sont particulièrement contraignantes :

– les Etats membres ne peuvent avoir qu’un seul taux normal, qui doit être supérieur ou égal à 15% ;

– ils peuvent avoir un ou deux taux réduits supérieurs ou égaux à 5%. Les biens et services susceptibles d’en bénéficier sont énumérés de façon limitative dans une " annexe H " à la sixième directive. Toutefois, le maintien de certaines mesures en vigueur avant le 1er janvier 1991, ainsi que l’application de taux intermédiaires pour des produits et services précédemment soumis au taux réduit, ont été autorisés pour une durée théoriquement " transitoire " ().

Entre 1993 et 1997, ces règles ont été présentées par les différents gouvernements qui se sont succédés comme un obstacle intangible à toute évolution de grande ampleur en matière de TVA : seul le relèvement de deux points du taux normal à l’été 1995 semblait trouver grâce aux yeux de la " bible " communautaire. Or, il est aujourd’hui acquis que le manque de volonté politique était en grande partie à l’origine de cet immobilisme. En deux ans, de 1997 à 1999, le Gouvernement français est effectivement parvenu, non sans mal il est vrai, à réorienter les politiques communautaires dans un sens plus favorable à l’emploi, y compris sur le terrain de la fiscalité.

· Première étape : le Conseil européen pour l’emploi de Luxembourg (novembre 1997). A la demande de certains pays membres et, notamment, de la France, la Commission présente une communication dans laquelle elle envisage que les Etats puissent appliquer un taux réduit de TVA sur certains services à forte intensité de main d’œuvre, à titre expérimental et sur une base optionnelle : au terme d’une période de trois ans, la prorogation des mesures mises en œuvre dans ce cadre (ainsi que la présentation éventuelle de propositions complémentaires) serait conditionnée à leurs effets sur l’emploi. Les services éligibles sont limitativement désignés : services de réparation de biens meubles corporels, rénovation et réparation de logements, parcs de loisirs, services de nettoyage et de blanchisserie, services de proximité (aides à domicile, soins à la jeunesse, aux handicapés ou aux personnes âgées).

· Deuxième étape : le débat budgétaire de l’automne 1998. Le Gouvernement informe la Représentation nationale qu’il soutient la proposition de la Commission européenne et que, parmi les secteurs potentiellement éligibles, il retient celui des services à la personne. L’Assemblée nationale donne acte au Gouvernement du travail accompli au niveau communautaire, mais lui demande, de façon pressante, y compris en adoptant un amendement de votre Rapporteur général allant dans ce sens, de retenir une autre priorité : celle des travaux de rénovation et de réparation des logements. Le Secrétaire d’Etat au budget lui donne alors " une réponse positive et même un peu solennelle " : le Gouvernement s’engage être " à la pointe de la revendication " et à faire des travaux dans le bâtiment " un domaine ultraprioritaire sur lequel nous souhaitons que la législation communautaire soit modifiée " (). Dans l’immédiat, et dans l’attente de cette modification, le crédit d’impôt pour les dépenses d’entretien de l’habitation principale, mis en place par l’article 74 de la loi de finances pour 1998, est plus que doublé (article 33 de la loi de finances pour 1999).

· Troisième étape : le Conseil européen de Vienne (décembre 1998). La France plaide, de nouveau, pour que la démarche engagée par la Commission aboutisse rapidement.

· Quatrième étape : la Commission présente, le 15 mars 1999, une proposition de directive modifiant la directive 77/388/CEE en ce qui concerne la possibilité d’appliquer à titre expérimental un taux de TVA réduit sur les services à forte intensité de main d’œuvre ". Ce texte reprend, dans ses grandes lignes, les orientations suggérées dans la communication précitée. Toutefois, aucune liste limitative de services éligibles ne figure plus dans la directive : des critères de sélection rigoureux sont néanmoins retenus et son exposé des motifs cite un certain nombre d’exemples, parmi lesquels figurent les propositions initialement formulées.

· Cinquième étape : l’Assemblée nationale adopte, le 17 juin 1999, une proposition de résolution (n° 1526) déposée, le 8 avril 1999, par votre Rapporteur général, qui demande au Gouvernement " d’œuvrer pour que le Conseil de l’Union européenne adopte, dans les meilleurs délais, cette proposition de directive " et d’informer la Commission européenne " que la France envisage, dans le mesure où les marges de manœuvre budgétaires le permettront, de soumettre, dans le cadre de la prochaine loi de finances, les travaux de grosses réparations, d’amélioration et d’entretien dans l’habitat, au taux réduit de la TVA " ().

· Sixième étape : la négociation relative à la proposition de directive aboutit à l’occasion du conseil Ecofin du 8 octobre 1999 : son adoption formelle interviendra en point A (sans débat) lors d’un prochain Conseil. Le dossier a effectivement progressé durant l’été (conseils Ecofin des 12 et 22 juillet 1999 et réunion informelle à Turku, en Finlande, des ministres européens des finances, le 8 septembre). Le principe d’une liste limitative des services éligibles a été réintroduit : elle figure dans une annexe K, au sein de laquelle les Etats peuvent retenir deux catégories de services (trois exceptionnellement). Dans cet ensemble, le choix des travaux dans le bâtiment s’imposait ().

II.- Les travaux dans le bâtiment : un choix pertinent

La volonté de diminuer les prélèvements obligatoires et, tout d’abord, la TVA, supposait, dès lors que l'on s'orientait vers des " baisses ciblées ", de désigner un secteur prioritaire. Comme on l’a vu, l’Assemblée nationale a fait le choix, très tôt, des travaux dans le bâtiment et le bureau de votre Commission des finances a d’ailleurs commandé à un organisme indépendant, l’Observatoire français des conjonctures économiques (OFCE), une étude destinée à évaluer les effets de cette mesure (). Votre Rapporteur général a commenté, de façon exhaustive, dans son rapport précité du 14 mai 1999, les raisons qui sont à l’origine de cette décision :

– soutenir l’activité et l’emploi : de ce point de vue, toutes les études convergent pour démontrer l’efficacité d’une mesure portant sur le bâtiment. C’est d’ailleurs, conjointement avec un souci de justice sociale, ce qui a conduit le Gouvernement et sa majorité, depuis deux ans, à concentrer sur ce secteur des moyens importants : assujettissement au taux réduit de la TVA des opérations de rénovation et d’amélioration dans le logement social ainsi que celles de construction et de rénovation des logements foyers, réduction des " frais de notaire ", exonération de TVA pour les terrains à bâtir, institution, puis majoration, du crédit d’impôt pour dépenses d’entretien, remboursement partiel de la TVA pour certains travaux subventionnés par l’Agence nationale pour l’amélioration de l’habitat (ANAH), suppression du droit de bail acquitté par les locataires, etc.

Il s’agit, en effet, d’un secteur à très forte intensité de main d’œuvre (1,2 million de salariés, soit 9,3% de l’ensemble des salariés, une faible intensité capitalistique et une valeur ajoutée essentiellement consacrée à la rémunération des salariés). De surcroît, l’OFCE souligne que l’acuité de la concurrence qui caractérise ce secteur (284.000 entreprises, soit 14,3% du total des entreprises françaises, une taille moyenne de 3,7 salariés par unité, 93% d’entre elles ayant moins de dix salariés) garantit, en principe, une bonne répercussion de la baisse du taux de l’impôt. Celle-ci devrait elle-même engendrer un " effet volume ", bien que l’OFCE ait fait état d’une élasticité-prix relativement moyenne, notamment en ce qui concerne les travaux (gros ou petits) réalisés par les bailleurs institutionnels : la demande émanant des ménages devrait d’autant plus réagir à une baisse des prix que, selon toutes les enquêtes d’opinion, des besoins potentiels importants demeurent insatisfaits. Le moment est propice : si l’activité du bâtiment a progressé de plus de 5% en 1999, la hausse n’est que de 2% en ce qui concerne les travaux dans les immeubles existants, alors que certaines études tendent à démontrer que le contenu en emplois des travaux d’amélioration est supérieur à celui du logement neuf.

Au total, selon les estimations du Gouvernement, le présent article pourrait permettre la création de plus de 30.000 emplois ().

– lutter contre le travail au noir, très répandu dans ce secteur et qui engendre des distorsions préjudiciables entre les opérateurs. Selon l’INSEE, la construction (BTP) concentre près du tiers du travail au noir marchand : les travaux sur logements existants et, en particulier, dans l’individuel seraient les plus affectés. Certes, la TVA ne constitue qu’un des éléments du différentiel de coût entre prestations déclarées et non déclarées (il faut également tenir compte des prélèvements sociaux), mais elle pèse d’un poids important dans cette différence. La baisse du coût des prestations devrait permettre aux locataires et aux propriétaires de recourir dans de meilleures conditions à des professionnels reconnus ;

– améliorer le parc de logements : cette mesure devrait permettre de soutenir la réhabilitation de l’habitat ancien, qui, pour des raisons liées à des préoccupations d’ordre urbanistique ou à la situation sociale de ses occupants, mérite l’attention des pouvoirs publics ;

– alléger la pression fiscale qui pèse sur les ménages. Plus de dix millions de ménages réalisent chaque année des travaux. Ils bénéficieront directement d’un allégement fiscal à travers un dispositif qui, comme on le verra, sera non seulement plus simple et plus large que les mécanismes préexistants, mais également plus juste. A cet égard, on relèvera que le rapport économique, social et financier annexé au projet de loi de finances pour 2000 démontre, à l’inverse de l’OFCE, que si l’on prend en compte les créations d’emplois dans le bilan de la mesure (forte proportion de travailleurs peu qualifiés à faibles revenus) et les réaménagements des mécanismes d’impôt sur le revenu proposés par ailleurs (effets positifs pour les ménages non imposables, neutres pour les ménages des cinq premiers déciles et " atténuation de gain " pour les ménages de la seconde moitié de la distribution), la mesure a un caractère redistributif : " les gains relatifs des ménages en fonction de leur revenu et/ou de leurs dépenses atteignent désormais, au début de la distribution, des niveaux souvent supérieurs à ceux des ménages des déciles de revenu les plus élevés (entre 1% et 1,8% du revenu pour les 30% de ménages les plus modestes ; entre 0,8% et 1,1% du revenu pour les 30% de ménages les plus élevés) " ().

D’autres raisons plaidaient en faveur de cette mesure :

– un souci de simplification. La juxtaposition des mécanismes préexistants nuisait à la lisibilité du dispositif : taux réduit de la TVA pour le logement social à travers une procédure de livraison à soi même, remboursement de la différence entre une TVA au taux normal et une TVA au taux réduit pour les bailleurs bénéficiant d’une subvention de l’ANAH, réduction d’impôt au profit des particuliers pour les grosses réparations afférentes aux seules résidences principales, crédit d’impôt pour les travaux d’entretien avec des plafonds de dépenses différents et problèmes de frontière entre les deux dispositifs fiscaux... La baisse de la TVA devrait rendre une certaine cohérence à ce régime fiscal particulièrement complexe ;

– une volonté de réduire les distorsions de concurrence. On pensera d’abord, comme on l’a vu, au travail au noir, dont l’ampleur est devenue réellement problématique. Mais on ne saurait négliger, également, les difficultés posées par l’application du nouveau régime des micro-entreprises, la profession étant particulièrement sensible aux distorsions induites par cette mesure et à des pratiques commerciales déloyales qui semblent effectivement se développer (). La baisse de la TVA devrait réduire considérablement l’ampleur de ces distorsions.

En tout état de cause, on rappellera que la diminution de la TVA sur les travaux dans le bâtiment est la seule baisse ciblée de grande ampleur qu’il est possible de mettre en œuvre dans le respect du droit communautaire. De plus, la mesure a une portée expérimentale : au terme d’un délai de trois ans, sa pérennité dépendra du nombre des emplois créés, qui est lui-même lié à la baisse effective du prix des prestations et donc au sens des responsabilités des entreprises du secteur.

III.- La " mesure phare " du projet de loi de finances pour 2000

La mesure proposée par le présent article s’articule autour des principes suivants :

– une baisse du taux de la TVA, de 20,6% à 5,5%, sur la quasi-totalité des travaux réalisés dans les locaux à usage d’habitation achevés depuis plus de deux ans (main d’œuvre et fourniture) et facturés après le 15 septembre 1999. La mesure est applicable jusqu’au 31 décembre 2002 () ;

– un réaménagement des mécanismes existants en matière d’impôt sur le revenu : maintien d’un crédit d’impôt de 5% pour les dépenses d’entretien, qui s’ajoute à la baisse de la TVA pour ce type de prestations, suppression de la réduction d’impôt pour grosses réparations, mise en place d’un nouveau crédit d’impôt pour les rares équipements qui ne pourront pas bénéficier de la baisse de taux.

A.- Une baisse ciblée de grande ampleur

Les paragraphes I à V du présent article concernent la baisse de la TVA. Toutefois, il convient également de se reporter à deux instructions fiscales du 14 septembre 1999 (3 C-5-99 et 8 A-7-99, B.O.I. n° 169 bis du 15 septembre 1999), qui ont d’ores et déjà été publiées, et ce, dans des délais exceptionnellement brefs, compte tenu du caractère anticipé de l’entrée en vigueur de la mesure.

1.- La baisse de la TVA sur les travaux immobiliers

a) Les locaux

Le 1 de l’article 279-0 bis (nouveau) que le paragraphe I du présent article propose d’insérer au code général des impôts dispose que, pour bénéficier du taux réduit, les travaux doivent porter sur " des locaux à usage d’habitation achevés depuis plus de deux ans ". L’instruction 3 C-5-99 indique que " par local à usage d’habitation, il convient d’entendre les maisons individuelles ou les logements situés dans des immeubles collectifs ". Elle apporte, par ailleurs, de nombreuses précisions.

· Le cas des locaux affectés totalement à l’habitation est relativement simple. Qu’ils soient nus ou meublés, occupés ou vacants, habitations principales ou secondaires, ils bénéficieront du taux réduit. L’instruction précise que les maisons de retraite destinées à l’hébergement de personnes âgées, les maisons d’accueil pour personnes handicapées ainsi que les foyers de jeunes travailleurs et autres établissements de même nature sont assimilés à des locaux à usage d’habitation. Au-delà, si l’application du taux réduit est réservée aux locaux d’habitation proprement dits, son bénéfice est néanmoins étendu aux travaux portant sur :

– les dépendances usuelles des locaux d’habitation (loggias, balcons, terrasses, caves, garages privatifs, etc.) ;

– le raccordement aux réseaux publics, facturés au propriétaire ou à l’occupant des locaux (raccordement au tout-à-l’égout, aux réseaux d’adduction d’eau, de gaz, d’électricité, de téléphone ainsi qu’aux réseaux câblés, mais à l’exclusion des frais de mise en service et des abonnements qui restent soumis au taux de TVA qui leur est propre() ;

– les surfaces non bâties attenantes à des locaux d’habitation (revêtement de voies ou chemins privatifs, construction et réfection d’un mur de clôture, pose d’une grille, etc.). Toutefois, les travaux portant sur des installations sportives (piscines, tennis, etc.) restent au taux normal.

· Les locaux affectés à un usage autre que l’habitation (c’est-à-dire utilisés exclusivement pour une activité professionnelle, commerciale, industrielle ou administrative) sont hors du champ de la mesure :

– locaux loués à usage de bureaux ;

– locaux administratifs, y compris les établissements scolaires, les casernes ou les prisons. D’après les indications transmises à votre Rapporteur général, les travaux réalisés sur des logements de fonction situés dans des bâtiments administratifs (par exemple dans une gendarmerie, une école ou une préfecture) ne pourront pas bénéficier du taux réduit, bien qu’il s’agisse de locaux à usage d’habitation ;

– locaux servant à l’exercice d’une profession libérale, commerciale ou industrielle (magasin, usine ou atelier). Les hôtels sont considérés comme servant à l’exercice d’une profession commerciale.

· S’agissant des locaux affectés partiellement à l’habitation, et pour partie à un usage professionnel, commercial, industriel ou administratif, qu’il s’agisse d’une maison individuelle ou d’un logement situé dans un immeuble collectif, l’instruction précise que " le taux réduit de la TVA s’applique à l’ensemble des travaux portant sur ces locaux dès lors que ceux-ci sont principalement affectés à un usage d’habitation ". Le critère retenu est celui de la superficie : est considéré comme principalement affecté à l’habitation le local dont la moitié au moins de la superficie est affectée à cet usage. En tout état de cause, " les travaux réalisés dans les pièces du local affectées exclusivement à l’habitation relèvent du taux réduit de la TVA lorsque ce local est affecté pour plus de 50% à un usage autre que l’habitation ".

       

VENTILATION DES TAUX DE TVA EN FONCTION DE L’AFFECTATION
DU BIEN IMMOBILIER
(appartement ou maison individuelle)

 

 

Pièces à usage d’habitation
(ex : chambre)

Pièces à usage professionnel
(ex : bureau)

Parties communes privatives
(ex : toiture)

Types d’affectation :

 

 

 

– Locaux affectés totalement à l’habitation

5,5

-

5,5

– Locaux affectés à l’habitation pour plus de 50 % de la superficie


5,5


5,5


5,5

– Locaux affectés à l’habitation pour moins de 50 % de la superficie


5,5


20,6


20,6

– Locaux exclusivement affectés à un usage professionnel


-


20,6


20,6

Source : Instruction du 14 septembre 1999 (3C-5-99, B.O.I. n° 169 bis du 15 septembre 1999).

L’instruction précise, ensuite, les règles applicables aux travaux portant sur les " parties communes des immeubles collectifs ". Ils bénéficient du taux réduit à proportion des locaux affectés totalement ou principalement à l’habitation :

– les travaux portant sur les parties communes des locaux à usage exclusif d’habitation sont soumis au taux réduit ;

– les travaux portant sur les parties communes afférentes à des locaux à usage professionnel, commercial, industriel ou administratif, restent soumis au taux normal ;

– en cas d’usage " mixte ", il convient d’appliquer la règle précitée de l’usage principal. Les locaux affectés principalement à l’habitation sont considérés comme affectés en totalité à l’habitation pour déterminer la proportion relevant du taux (réduit) applicable aux parties communes (exemple de l’appartement dans lequel un médecin exerce son activité, qui sera considéré comme un local d’habitation si la part affectée à l’habitation est supérieure à 50% de la superficie). A l’inverse, les locaux affectés principalement à un usage professionnel sont considérés comme affectés en totalité à cet usage pour la détermination du taux applicable aux travaux portant sur les parties communes.

 

VENTILATION DES TAUX DE LA TVA APPLICABLES AUX TRAVAUX PORTANT SUR LES PARTIES COMMUNES D’UN IMMEUBLE COMPTE TENU DE L’AFFECTATION DE CHAQUE LOT

 

Parties communes d’immeuble collectif
(ex : cage d’escalier)

Millièmes correspondant aux :

 

– Locaux affectés totalement à l’habitation

5,5

– Locaux affectés à l’habitation pour plus de 50% de la superficie

5,5

– Locaux affectés à l’habitation pour moins de 50% de la superficie

20,6

– Locaux exclusivement affectés à un usage professionnel

20,6

Source : Instruction du 14 septembre 1999 (3C-5-99, B.O.I. n° 169 bis du 15 septembre 1999).

Sans doute, pour les " parties communes ", ces règles, simples en apparence, seront, dans certains cas, plus difficiles à appliquer, notamment dans les immeubles comprenant à la fois des locaux professionnels (commerces, cabinets médicaux, etc.) et des locaux d’habitation, et en particulier pour les petits travaux. A cet égard, l’instruction 3 C-5-99 prévoit que " le client (syndicat de copropriétaires notamment) doit communiquer au prestataire la quote-part des locaux à usage d’habitation. Lorsque le preneur n’est pas en mesure de savoir si un local déterminé est à usage principal ou non d’habitation, il demande au propriétaire ou à l’occupant de ce local de lui en indiquer l’affectation principale. Les millièmes afférents à ce local sont, selon le cas, considérés comme se rapportant en totalité à des locaux d’habitation ou à des locaux professionnels ". Certes, on peut juger complexe la procédure retenue, mais il n’y avait pas d’alternative au suivi proposé de l’affectation des locaux par le donneur d’ordre. On rappellera, à cet égard, que la limitation de la mesure aux locaux d’habitation est imposée par les termes de l’accord communautaire. En outre, la " clé de répartition " qui sera ainsi définie pour l’application du taux normal ou du taux réduit ne sera pas appelée à évoluer très fréquemment. En fait, la principale interrogation porte sur le contrôle de l’exactitude des attestations, hors cas de fraude manifeste.

Au-delà, si l’application du taux réduit est, en principe, réservée aux travaux portant sur les locaux à usage d'habitation achevés depuis plus de deux ans, l’instruction admet qu’il s'applique également aux travaux de transformation en logement d’un local affecté précédemment à un autre usage, sous réserve que l’immeuble soit achevé depuis plus de deux ans (exemple de la transformation d’un cabinet d’architecte en appartement). En revanche, et en sens inverse, les travaux de transformation d’un local affecté à l’habitation en un local affecté à un autre usage restent soumis au taux normal.

b) Les travaux

Le 1 de l’article 279-0 bis (nouveau) du code général des impôts (deuxième alinéa du paragraphe I du présent article) dispose que, pour les locaux qui entrent dans le champ de la mesure, le taux réduit s’applique aux travaux " d’amélioration, de transformation, d’aménagement et d’entretien ". Cette énumération prévient toute contestation sur le champ de la mesure, qui couvre l’ensemble des travaux hors constructions nouvelles et assimilées : d’une part, l’amélioration, la transformation et l’aménagement, c’est-à-dire les gros travaux, tels qu’ils étaient désignés par l’article 14 de la loi de finances pour 1998 relatif à la baisse de la TVA dans les logements locatifs sociaux, et, d’autre part, les travaux d’entretien. Les précisions nécessaires à la bonne définition du champ de la mesure sont apportées par l’instruction 3 C-5-99.

La baisse de la TVA s’applique aux opérations suivantes :

– les prestations de main d’œuvre directement liées à l’exécution de travaux de nature immobilière (à l’exclusion, par exemple, des opérations d’installation ou de réparation d’appareils ménagers, mais également des honoraires d’architecte ou de maître d’œuvre) ;

– les matières premières (c’est-à-dire les matériaux et produits utilisés pour l’exécution des travaux, tels que béton, ciment, briques, placoplâtre, bois, laine de verre, tuiles, ardoises, peintures, les revêtements de surface, tels que carrelage, parquet, moquette, papiers peints ou tissus, et les produits de traitement préventif ou curatif) et fournitures (pièces de faible valeur, dont l’utilisation est nécessaire pour les travaux, tels que les joints, vis ou boulons, tuyaux, fils électriques ou téléphoniques) nécessaires à la réalisation des travaux, lorsqu’elles sont fournies et facturées par l’entreprise prestataire dans le cadre de la prestation qu’elle réalise ;

– les éléments d’équipement lorsqu’ils sont fournis et facturés par l’entreprise prestataire dans le cadre de la prestation de travaux qu’elle réalise. Sont visés les équipements sanitaires (baignoires, bacs à douche, cabines de douche, pare-douches, lavabos, éviers, bidets, WC, robinets, mitigeurs, mélangeurs, poignées et flexibles de douches, chasse d’eau), les appareils de chauffage, de production d’eau chaude, de climatisation ou de ventilation fixes (chaudières, cuves à fioul, citernes à gaz, pompes à chaleur installées dans les maisons individuelles, radiateurs et convecteurs, chauffe-eau, ballons d’eau chaude, climatisateurs, ventilateurs, humidificateurs et déshumidificateurs, aérateurs et extracteurs, adoucisseurs d’eau, unités d’aspiration centralisée), les équipements de production d’énergie renouvelable à usage domestique ou appareils destinés à être alimentés en énergie renouvelable (microcentrales, photovoltaïques, éoliennes, capteurs solaires), les systèmes d’ouverture du logement (portes, portes blindées, portails, clôtures, fenêtres, volets ou persiennes, stores extérieurs, garde-corps et rambardes équipant les terrasses ou balcons du logement, poignées de porte), les équipements de sécurité (détecteurs de fumée, systèmes de sécurité incendie, serrures, verrous, grilles ou barres de protection des fenêtres ou volets, alarmes, digicodes, interphones et visiophones), les équipements électriques (tableaux électriques, prises, interrupteurs, variateurs de lumière, disjoncteurs), les équipements divers (escaliers, antennes de télévision et câblages, auvents, marquises, avancées de toiture, gouttières, siphons, grilles de sol, caniveaux, cheminées, boîtes aux lettres).

Par ailleurs, si les travaux portant sur des immeubles achevés depuis moins de deux ans ne bénéficient pas, en principe, du taux réduit, l’instruction 3 C-5-99 précise, néanmoins, que, pour ces immeubles, le taux réduit de la TVA est applicable aux travaux d’urgence (travaux de plomberie en cas de fuite, de serrurerie en cas d’effraction ou de perte de clés, etc.). Elle souligne, également, que les contrats de maintenance (chauffage, ascenseurs) relatifs aux opérations d’entretien courant entrent dans le champ d’application de la mesure, à l’exclusion de la partie des contrats qui, le cas échéant, porte sur la fourniture de combustibles.

· Toutefois, le 1 de l’article 279-0 bis (nouveau) du code général des impôts (deuxième alinéa du paragraphe I du présent article) dispose que certains équipements restent soumis au taux normal de la TVA. A cet égard, on distingue :

– les équipements qui ouvrent droit au nouveau crédit d’impôt sur le revenu, institué à compter du 15 septembre 1999 (voir infra) : gros appareils de chauffage (chaudières, cuves à fioul et citernes à gaz, installées dans les immeubles collectifs), les gros appareils sanitaires (saunas et jacuzzis), et les ascenseurs () ;

– les équipements ménagers ou mobiliers n’ouvrant pas droit au nouveau crédit d’impôt sur le revenu : appareils ménagers ou électroménagers (réfrigérateur, congélateur, lave-vaisselle, lave-linge, hotte aspirante, cuisinière, plaque de cuisson, barbecue), matériels de téléphonie et audiovisuels, meubles préindustrialisés ou faits sur mesure (éléments de cuisine ou de salle de bains, miroirs, éléments de bibliothèque, coffres-forts), lampes, matériels de chauffage ou de climatisation mobiles.

· Le 2 de l’article 279-0 bis (nouveau) du code général des impôts (alinéas 3 à 6 du paragraphe I du présent article) dispose que la baisse de la TVA n’est pas non plus applicable :

– " aux travaux qui concourent à la production ou à la livraison d’immeubles au sens du 7° de l’article 257 ". L’exclusion concerne la production d’un " immeuble neuf ", expression qui désigne les immeubles nouvellement construits, ainsi que ceux qui ont fait l’objet de travaux qui, par leur ampleur, concourent à la production d’un immeuble neuf (). L’instruction 3 C-5-99 précise que la surélévation d’un immeuble préexistant (surélévation d’un étage) ou l’addition de construction (garage) sont considérées comme des constructions neuves et relèvent du taux normal, mais, à l’inverse, que les travaux engagés dans des locaux résultant d’une surélévation ou d’une addition de construction achevée depuis plus de deux ans bénéficient du taux réduit ;

– " aux travaux visés au 7° bis de l’article 257 portant sur des logements sociaux à usage locatif " : il s’agit des travaux réalisés au profit de bailleurs sociaux sur des immeubles d’habitation affectés à un usage locatif sur la base d’une convention ouvrant droit à l’aide personnalisée au logement, qui demeurent soumis au taux normal, mais qui bénéficient, en fait, du taux réduit, au stade d’une livraison à soi-même (voir infra). Toutefois, les travaux réalisés dans les parties privatives de ces logements et facturés directement au locataire par le prestataire ouvrent droit au bénéfice du taux réduit dans les conditions de droit commun ;

– " aux travaux de nettoyage ainsi qu’aux travaux d’aménagement et d’entretien des espaces verts ".

c) Les bénéficiaires

Le 3 de l’article 279-0 bis (nouveau) du code général des impôts (septième alinéa du paragraphe I du présent article) indique que " le taux réduit est applicable aux travaux facturés au propriétaire ou le cas échéant au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l’occupant des locaux ou à leur représentant ". Ainsi, il est indépendant de la qualité de la personne qui fait réaliser les travaux (le preneur) et il n’y a pas lieu d’opérer une distinction entre les personnes physiques et les personnes morales.

d) Obligations et sanctions

Le 3 de l’article 279-0 bis (nouveau) du code général des impôts (septième alinéa du paragraphe I du présent article) impose au preneur d’attester " que ces travaux se rapportent à des locaux d’habitation achevés depuis plus de deux ans ". L’instruction 3 C-5-99 précise que l’attestation est rédigée sur papier libre, datée et signée par le client, et fournit des modèles : l’un d’entre eux concerne, comme on l’a vu, les travaux réalisés sur les parties communes d’un immeuble collectif. " Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l’appui de sa comptabilité ".

Le non respect de ces obligations peut donner lieu à l’application des dispositions prévues à l’article 284-I du code général des impôts, à savoir le paiement du complément d’impôt indûment conservé. Le client peut ainsi être recherché en paiement lorsqu’il a fourni des éléments erronés au prestataire. Des rappels de TVA peuvent également être effectués auprès du prestataire, s’il a réalisé des travaux ou fournis des équipements au taux réduit, alors que le taux normal était applicable, ou s’il n’est pas en mesure de fournir au service des impôts, à la demande de ce dernier, l’attestation établie par le preneur.

e) L’entrée en vigueur de la mesure

Le paragraphe V du présent article dispose que ces nouvelles dispositions s’appliquent aux opérations pour lesquelles une facture a été émise à compter du 15 septembre 1999.

L’instruction 3 C-5-99 indique que, par simplification, le taux réduit s’applique également aux avances ou acomptes perçus avant cette même date, dès lors que la facture définitive, récapitulant les paiements effectués d’avance, est postérieure au 14 septembre 1999. S’analysent comme des acomptes les règlements partiels effectués en vertu d’un état de situation qui constate le degré d’avancement des travaux. En conséquence, la TVA perçue au taux normal sur les avances et acomptes antérieurs au 15 septembre 1999 devra être régularisée au moment de la facture récapitulative émise à la fin des travaux. Le prestataire sera tenu, le cas échéant, de rembourser au preneur le montant correspondant à la différence entre la TVA perçue au taux normal et celle perçue au taux réduit.

2.- Le cas particulier des travaux engagés par des bailleurs sociaux ou par des propriétaires-bailleurs bénéficiant d’une subvention de l’ANAH

· Les paragraphes II et III du présent article concernent les travaux qui portent sur des immeubles d’habitation affectés à un usage locatif social sur la base d’une convention ouvrant droit à l’aide personnalisée au logement (APL) au sens des articles L. 351-2-2°, L. 351-2-3° et L. 351-2-5° du code de la construction et de l’habitation.

Ces travaux font l’objet d’un traitement à part.

On rappellera, en effet, que les articles 14 de la loi de finances pour 1998 et 111 de la loi du 2 juillet 1998 portant diverses dispositions d’ordre économique et financier ont déjà soumis au taux réduit de la TVA les travaux " d’amélioration, de transformation ou d’aménagement " (qui bénéficient, selon les cas, d’une prime à l’amélioration des logements à usage locatif et occupation sociale (PALULOS), d’un prêt locatif aidé (PLA) ou qui sont financés sur fonds propres ou sur financements libres) portant sur ces locaux. Toutefois, afin de prévenir tout risque de dérive ou de fraude, le dispositif retenu repose sur une taxation à 5,5%, non pas des travaux eux-mêmes, qui demeurent soumis au taux normal de la TVA (20,6%, mais déductible pour le bailleur), mais de la livraison à soi-même (LASM) de ces travaux, à laquelle le bailleur (organisme d’habitation à loyer modéré, société d’économie mixte, collectivité publique, opérateur privé, etc.) doit procéder lors de leur achèvement (TVA au taux réduit non déductible qui équivaut à la charge définitive que le bailleur devra supporter) ().

On aurait pu penser que la baisse de la TVA proposée par le présent article fournirait l’occasion de revenir sur ce mécanisme, dans un souci de simplification. Tel n’est pas le cas : il est proposé de maintenir le système de la LASM. L’administration fait valoir que le dispositif fonctionne de façon satisfaisante, que les bailleurs sociaux y sont désormais habitués, et que le bénéfice du taux réduit a un caractère pérenne dans le logement social, alors qu’il n’est qu’expérimental dans les autres logements. On ajoutera, surtout, comme on va le voir, que le champ couvert par la LASM est plus large que celui de la baisse de TVA (il englobe les gros équipements exclus du bénéfice du taux réduit, comme les ascenseurs par exemple ; le prix de revient comprend les honoraires d’architecte ; la LASM s’étend, le cas échéant, à la fourniture de certains équipements ménagers ou mobiliers, ainsi qu’aux travaux d’aménagement des espaces verts) et que supprimer ce dispositif serait, en conséquence, préjudiciable aux bailleurs sociaux ().

Les paragraphes II et III du présent article ne modifient donc le dispositif existant que sur deux points.

Tout d’abord, l’application du taux réduit de la TVA à la livraison à soi-même ne serait plus liée, formellement, à la décision favorable que le préfet doit initialement rendre sur la demande de subvention, au vu d’un programme de travaux. Ce lien entre l’octroi d’une subvention et l’obtention d’un régime fiscal particulier semble avoir été une source d’incompréhension et de contentieux.

Le second point est plus important : le dispositif en vigueur est complété puisque les travaux d’entretien des logements locatifs sociaux entreront désormais dans le champ d’application de la livraison à soi-même, imposable au taux réduit de la TVA (article 257-7°bis-c du code général des impôts modifié par le paragraphe II du présent article). On rappellera, en effet, qu’ils en étaient jusqu’à présent exclus, sauf s’ils étaient consécutifs ou concomitants à des travaux d’amélioration, de transformation ou d’aménagement. L’instruction 8 A-7-99 a précisé les modalités de cette extension, qui, fort logiquement, a également un caractère expérimental : pour bénéficier du taux réduit, les travaux devront avoir été réalisés avant le 31 décembre 2002.

Le mécanisme de taxation de la LASM est identique, dans ses grandes lignes, pour les travaux d’entretien (opérations facturées au taux normal, déduction de la taxe par le bailleur dans les conditions de droit commun, imposition de la LASM au taux réduit). Toutefois, la procédure est allégée :

– le fait générateur de la taxe intervient " au dernier jour de chaque trimestre civil ". A titre de simplification, l’instruction 8 A-7-99 précise que le fait générateur de la livraison à soi-même des travaux réalisés du 15 septembre au 31 décembre 1999 interviendra le 31 décembre 1999 ;

– la LASM est globale : elle porte sur tous les travaux d’entretien engagés par le bailleur, y compris dans le cadre de programmes et d’immeubles différents, au cours de la période considérée.

Cette procédure simplifiée sera mieux adaptée pour des travaux plus courants par nature.

Comme pour les autres types de locaux, le taux réduit ne pourra pas être appliqué aux travaux afférents à " l’aménagement et l’entretien des espaces verts ". On observe, toutefois, que les travaux de création et d’aménagement des espaces verts peuvent être financés au moyen d’une PALULOS (voir l’annexe II à l’arrêté du 30 décembre 1987 relatif à la nature des travaux pouvant être financés par la subvention à l’amélioration des logements locatifs sociaux) et qu’à ce titre, ils bénéficient déjà, comme on l’a vu, du taux réduit de la TVA. Au demeurant, parmi les travaux exclus du bénéfice de la mesure, l’instruction 8 A-7-99 ne fait référence qu’aux seuls travaux d’entretien des espaces verts. Les installations sportives sont aussi exclues de l’imposition de la livraison à soi-même.

A contrario, la fourniture " d’équipements ménagers ou mobiliers " n’est pas écartée du taux réduit : le mécanisme de la LASM supposait, en effet, que les prestations puissent être globalisées. Sur ce point également, le champ de la mesure est donc légèrement différent, mais, de nouveau, dans un sens favorable aux bailleurs sociaux.

L’imposition au taux réduit de la LASM des travaux d’entretien des logements locatifs sociaux s’applique à ceux " pour lesquels le fait générateur est intervenu à compter du 15 septembre 1999 ". Autrement dit, le taux réduit s’applique, ici, aux travaux d’entretien réalisés (fin de l’exécution des travaux) à compter de cette date. L’administration invoque un souci de simplification à l’appui de cette décision, pour éviter tout réexamen des déductions déjà opérées. Mais en fait, ce critère de réalisation des travaux correspond à la règle usuelle pour une baisse de TVA : c’est donc plutôt la référence prévue pour les particuliers (la facturation finale) qui doit être considérée comme dérogatoire, et ce, afin d’obtenir une simultanéité parfaite avec le réaménagement des mécanismes existants en matière d’impôt sur le revenu. L’instruction 8 A-7-99 précise que, dans ces conditions, les bailleurs pourront déduire, le cas échéant, la TVA qui a grevé les acomptes versés avant le 15 septembre 1999, au titre de travaux d’entretien réalisés à compter de cette date et dont la livraison à soi-même sera imposée le 31 décembre 1999.

Enfin, on rappellera que les travaux réalisés dans les parties privatives des logements et facturés directement au locataire par le prestataire ouvrent droit au bénéfice direct du taux réduit selon la procédure " de droit commun ".

· Le paragraphe IV du présent article propose que les dispositions de l’article 279 du code général des impôts ne s’appliquent plus aux travaux pour lesquels la facture est émise à compter du 15 septembre 1999. Ainsi, est abrogé le mécanisme mis en place par l’article 32 de la loi de finances pour 1999 en ce qui concerne les travaux d’amélioration réalisés par les bailleurs privés de logements sociaux bénéficiant d’une subvention de l’Agence nationale de l’amélioration de l’habitat (ANAH). On ne regrettera pas la disparition de ce dispositif complexe de remboursement de la différence entre la TVA ayant grevé le montant des travaux subventionnables et la TVA calculée sur ce même montant au taux réduit, qui n’a naturellement plus aucune raison d’être. On note, toutefois, que cette suppression d’un mécanisme tout de même favorable à la location de logements conventionnés constituerait une mesure pérenne, alors que les baisses de TVA, en revanche, ne sont, en principe, applicables que jusqu’au 31 décembre 2002. La même remarque pourrait d’ailleurs être formulée en ce qui concerne la suppression des mécanismes existants en matière d’impôt sur le revenu. Il appartiendra au législateur de prendre, le cas échéant, les initiatives nécessaires, si l’expérience autorisée par la Communauté devait prendre fin le 31 décembre 2002.

B.- Le réaménagement des mécanismes existants

en matière d’impôt sur le revenu

Les paragraphes VI et VII du présent article concernent le réaménagement des mécanismes existants en matière d’impôt sur le revenu.

1.- La suppression de l’actuelle réduction d’impôt pour grosses réparations

Le paragraphe VI-1 du présent article supprime, pour les dépenses de grosses réparations payées après le 14 septembre 1999, le bénéfice de la réduction d’impôt sur le revenu prévue à l’article 199 sexies D du code général des impôts.

On rappellera que cette réduction d’impôt, qui avait été mise en place jusqu’au 31 décembre 2001, ne concernait que les dépenses engagées par les propriétaires, au titre de leur résidence principale, pour les immeubles achevés depuis plus de dix ans. Par définition, elle ne profitait donc pas aux ménages non imposables. Elle était égale à 20% du montant des dépenses, dans la limite, pour une même résidence et sur la période allant du 1er janvier 1997 au 31 décembre 2001, de 20.000 francs pour une personne seule et de 40.000 francs pour un couple (sommes majorées de 2.000 francs par personne à charge, ou 2.500 francs pour le second enfant et 3.000 francs par enfant à partir du troisième).

Les prestations concernées bénéficieront désormais du taux réduit de la TVA, qui, à bien des égards, sera plus favorable : le changement profitera aux ménages non imposables, aux résidences secondaires, aux immeubles ayant plus de deux ans et moins de dix ans et, si le taux de 20% représentait, dans l’absolu, un avantage plus important, il reste que le montant des dépenses prises en compte ne sera plus plafonné.

Bien sûr, le bénéfice de la réduction d’impôt reste ouvert pour " les dépenses correspondant à des factures, autres que des factures d’acomptes, émises jusqu’au 14 septembre 1999 et payées entre cette date et le 31 décembre 1999 ". La formulation retenue appelle plusieurs observations :

– sur le plan rédactionnel, elle paraît bien complexe, l’article 199 sexies D-I-1 du code général des impôts prévoyant que les dépenses sont payées avant le 14 septembre 1999 et l’article 199 sexies D-IV qu’elles peuvent être payées jusqu’au 31 décembre 1999, sous réserve qu’elles soient facturées jusqu’au 14 septembre 1999 ;

– le bénéfice de la réduction d’impôt suppose que les travaux aient fait l’objet d’une facture définitive : les factures d’acomptes sont écartées. Ce choix permet une parfaite coïncidence de la mesure avec la baisse de la TVA : les dépenses couvertes par une facture d’acompte seront soumises au taux réduit de la TVA, mais n’ouvriront pas droit à la réduction d’impôt. Si le bénéfice de la TVA au taux réduit pour une facture d’acompte peut être mis en œuvre par instruction, s’agissant d’une mesure favorable au contribuable, l’exclusion du bénéfice de la réduction d’impôt doit, en revanche, être validée par la voie législative, car juridiquement, une facture d’acompte est une facture (article 289 du code général des impôts) ;

– en tout état de cause, pour bénéficier de la réduction d’impôt, les dépenses devront, non seulement être facturées avant le 15 septembre 1999, mais payées avant le 31 décembre 1999. Cette exigence peut sembler excessive. Toutefois, l’administration juge suffisant le délai de trois mois et demi laissé aux contribuables. Elle fait valoir, par ailleurs, que les formulaires de déclaration d’impôt devront continuer à faire apparaître deux dispositifs fiscaux, comme actuellement, la réduction d’impôt étant remplacée par un nouveau crédit d’impôt pour gros équipements et le crédit d’impôt pour dépenses d’entretien étant maintenu dans les conditions exposées ci-après, et qu’il serait très excessif de les rendre encore plus complexes pour quelques retards de paiement.

2.- La mise en place d’un nouveau crédit d’impôt pour certains gros équipements

Comme on l’a vu, la contrainte communautaire impose, afin d’éviter tout risque de distorsion de concurrence, d’exclure certains gros équipements du bénéfice de la baisse de la TVA, alors même qu’ils entraient, jusqu’à présent, dans le champ de la réduction d’impôt pour grosses réparations. C’est pourquoi, afin de préserver l’équilibre de la mesure, le paragraphe VI-3 du présent article propose d’insérer au code général des impôts un article 200 quater instituant, pour ces équipements, un nouveau crédit d’impôt, dans les conditions présentées ci-après.

· Il s’appliquera aux dépenses payées entre le 15 septembre 1999 et le 31 décembre 2002.

· Les dépenses éligibles sont désignées à l’article 200 quater du code général des impôts (et exclues, de facto, du bénéfice du taux réduit de la TVA, l’article 279-O bis nouveau, précisant que celui-ci ne s’applique pas à " la part correspondant à la fourniture des équipements définis à l’article 200 quater ") : il s’agit des dépenses payées pour l’acquisition de gros équipements fournis dans le cadre de travaux d’installation ou de remplacement du système de chauffage, des ascenseurs ou de l’installation sanitaire, sous réserve que ces travaux soient eux-mêmes éligibles au taux réduit de la TVA. La liste précise de ces équipements sera fixée par arrêté du ministre chargé du budget, mais l’instruction 3 C-5-99 donne déjà des exemples d’équipements qui restent soumis au taux normal de la TVA et qui ouvriront donc droit au crédit d’impôt :

– les gros appareils de chauffage : chaudières, cuves à fioul et citernes à gaz, installées dans les immeubles collectifs ;

– les gros appareils sanitaires : saunas et jacuzzis ;

– les ascenseurs.

· Il ne s’appliquera qu’aux dépenses afférentes à des résidences principales, comme l’ancienne réduction d’impôt.

· Le montant des dépenses prises en compte reste inchangé par rapport à l’ancienne réduction d’impôt : 20.000 francs pour une personne seule et 40.000 francs pour un couple (sommes majorées de 2.000 francs par personne à charge, ou 2.500 francs pour le second enfant et 3.000 francs par enfant à partir du troisième).

· Son taux sera de 15%, contre 20% pour la réduction d’impôt.

Si l’abaissement de ce pourcentage peut sembler défavorable, on soulignera que la substitution d’un crédit à une réduction d’impôt bénéficiera aux ménages non imposables à l’impôt sur le revenu, que le champ de la mesure est élargi aux habitations de plus de deux ans (contre dix ans actuellement) et qu’elle s’applique dans la limite d’un plafond pluriannuel de trois ans, au lieu de cinq ans dans le cadre de l’ancien dispositif.

Le mécanisme du crédit d’impôt est identique, bien sûr, à celui en vigueur pour les dépenses d’entretien. Il est imputé sur l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année au cours de laquelle les dépenses ont été payées et, s’il excède l’impôt dû, l’excédent est restitué ().

Lorsque le bénéficiaire du crédit d'impôt est remboursé, dans un délai de cinq ans, de tout ou partie du montant des dépenses qui ont ouvert droit à cet avantage, il fait l'objet, au titre de l'année de remboursement, d'une reprise égale à 15 % de la somme remboursée, dans la limite du crédit d’impôt obtenu. Cette disposition était déjà prévue pour la réduction d’impôt pour grosses réparations (article 199-sexies-D-I-2 du code général des impôts). S’agissant du crédit d’impôt pour dépenses d’entretien, elle figure dans l’instruction fiscale du 8 juin 1998 (5 B12-98, B.O.I. n° 113 du 19 juin 1998). Toutefois, la reprise d'impôt n'est pas pratiquée lorsque le remboursement fait suite à un sinistre survenu après que les dépenses ont été payées.

3.- La diminution du taux de l’actuel crédit d’impôt pour dépenses d’entretien

Si la mesure proposée par le présent article sera plus favorable, en tout état de cause, que les anciens dispositifs fiscaux pour la très grande majorité des ménages, le Gouvernement a néanmoins souhaité limiter, dans un souci d’équité, les possibilités d’impact négatif, même pour une minorité de contribuables. C’est la raison pour laquelle le paragraphe VI-2 du présent article prévoit, non pas de supprimer l’actuel crédit d’impôt pour dépenses d’entretien, mais simplement de ramener son taux de 20% à 5%, afin de faire le lien avec la baisse du taux de la TVA de 20,6% à 5,5% :

– le taux de 20% reste applicable aux dépenses correspondant à des factures, autres que des factures d’acomptes, émises jusqu’au 14 septembre 1999 et payées entre cette date et le 31 décembre 1999 ;

– pour les dépenses payées à compter du 15 septembre 1999, ce pourcentage est ramené à 5%.

Il est indiqué, enfin, que les gros équipements qui ont bénéficié du nouveau crédit d’impôt de 15% ne pourront en aucun cas ouvrir droit au crédit d’impôt de 5% pour dépenses d’entretien. Cette précision semble inutile, puisque leurs champs ne se recoupent pas, mais le Gouvernement aurait voulu ainsi " sécuriser " le dispositif.

4.- Obligations et sanctions

· Le paragraphe VI-3 du présent article prévoit que le nouveau crédit d’impôt pour gros équipements sera accordé sur présentation des factures (autres que les factures d’acompte) des entreprises ayant réalisé les travaux. Elles devront comporter, au-delà des mentions habituelles prévues à l’article 289 du code général des impôts, l’adresse de réalisation des travaux, leur nature, ainsi que la désignation et le montant des équipements. Ces obligations sont identiques à celles prévues à l’article 200 ter du code général des impôts pour le crédit d’impôt pour dépenses d’entretien.

· Le paragraphe VII-1 du présent article prévoit que, comme pour le crédit d’impôt afférent aux travaux d’entretien, l’impossibilité de justifier les dépenses ouvrant droit au nouveau crédit d’impôt pour gros équipements est assimilée à une insuffisance de déclaration.

· Le paragraphe VII-2 du présent article prévoit (comme pour le crédit d’impôt afférent aux travaux d’entretien) que la délivrance d’une facture comportant des mentions fausses ou de complaisance ou qui dissimule l’identité du bénéficiaire et est utilisée pour bénéficier du nouveau crédit d’impôt pour gros équipements entraîne l’application d’une amende fiscale égale au montant du crédit d’impôt dont le contribuable a indûment bénéficié, sans préjudice, bien sûr, des sanctions de droit commun.

C.- L’équilibre général du dispositif

L’impact budgétaire de cette réforme est important.

Dès 1999, la baisse de la TVA sur les travaux immobiliers étant entrée en vigueur le 15 septembre, le budget de l’Etat devra supporter de moindres rentrées fiscales à hauteur de 5 milliards de francs.

En année pleine cette fois, l’incidence budgétaire de la mesure serait de 19,7 milliards de francs en 2000, et de 17,3 milliards de francs en 2001. Cette estimation prend en compte les économies réalisées du fait de la transformation des mécanismes existants en matière d’impôt sur le revenu. Elle se décompose de la façon suivante :

a) Le coût de la baisse de la TVA serait de 20,6 milliards de francs en 2000 et de 22,1 milliards de francs en 2001.

b) L’évaluation du coût annuel de l’actuelle réduction d’impôt pour grosses réparations (article 199 sexies D du code général des impôts) est de 4,1 milliards de francs. Sa suppression au 15 septembre 1999 et la mise en place, à la même date, d’un nouveau crédit d’impôt pour les gros équipements exclus de la baisse de la TVA devraient permettre de réaliser une économie de 480 millions de francs en 2000 et de 3.300 millions de francs en 2001 (le coût du nouveau crédit d’impôt serait donc de l’ordre de 800 millions de francs en 2001).

c) L’évaluation du coût annuel de l’actuel crédit d’impôt pour dépenses d’entretien (article 200 ter du code général des impôts) est de 2 milliards de francs, soit un montant révisé à la baisse par rapport aux estimations initiales. La baisse de son taux, de 20% à 5%, au 15 septembre 1999, devrait permettre d’économiser 440 millions de francs en 2000 (son coût, pour la période allant du 15 septembre au 31 décembre 1999, n’étant plus que de 150 millions de francs, contre 590 millions de francs initialement prévus), et 1.500 millions de francs en 2001 (le coût du crédit d’impôt à 5% s’établissant à 500 millions de francs en année pleine).

Ces estimations prennent en compte, de façon modeste, les effets liés à la réduction du travail au noir (gain légèrement supérieur à un milliard de francs en année pleine). En revanche, elles n’intègrent pas les économies et les recettes supplémentaires liées aux créations d’emplois, qui pourraient diminuer le coût budgétaire de plusieurs milliards de francs (3,6 milliards de francs pour 30.000 emplois créés d’après les calculs de la Fédération française du bâtiment), et pas davantage les retombées positives de l’" effet volume " que l’on est en droit d’attendre.

Au-delà de son coût, cette mesure était très attendue.

Pour l’Assemblée nationale, c’est la satisfaction d’avoir été entendue : la baisse de la TVA sur les travaux dans le bâtiment était, depuis un an, sa principale revendication en matière fiscale. La revalorisation de son rôle et le bon fonctionnement des institutions supposent que le Gouvernement soit à l’écoute de ses attentes et, en particulier, de la majorité qui le soutient. Le présent article est le signe d’un dialogue intelligent, et prometteur.

Pour le bâtiment, pour l’activité et pour l’emploi, c’est une avancée potentiellement très importante. Comme on l’a vu, la mesure présente un caractère quasi-contractuel : une baisse de taux contre des emplois. Les règles sont claires et, de son côté, le Gouvernement mettra en œuvre les mesures d’accompagnement nécessaires à la réalisation de cet objectif. Un plan d’appui à la formation et de promotion des métiers du bâtiment est en cours d’élaboration. Par ailleurs, l’Observatoire du bâtiment et des travaux publics, créé en 1994 à l’initiative du ministère de l’équipement, des transports et du logement, et des professionnels, sera renforcé pour vérifier et mesurer les effets de la réforme sur l’activité, le travail au noir, l’emploi et les prix.

On observera, néanmoins, que cette baisse de TVA aura des répercussions sur la situation comptable des entreprises du bâtiment.

Certaines très petites entreprises, placées sous le régime des micro-entreprises, pourraient être amenées, tout d’abord, comme on l’a vu, à renoncer au bénéfice de la franchise en base de TVA et à opter pour le paiement de la taxe : pouvoir déduire la taxe sur les investissements (" taxe d’amont ") peut devenir plus intéressant qu’une franchise en aval, dès lors que la TVA facturée n’est plus que de 5,5%.

Le régime simplifié d’imposition (RSI) pourrait aussi être affecté. On rappellera que l’article 9 de la loi de finances pour 1999 a substitué au régime déclaratif antérieur un système d’acomptes, calculés sur le fondement d’une déclaration annuelle de chiffre d’affaires. Dans le cadre de ce nouveau dispositif, la TVA acquittée par les redevables à l’occasion de leurs investissements ne peut pas être imputée sur les acomptes : elle peut simplement faire l’objet d’une demande de remboursement (sous réserve que le montant du crédit constitué par la taxe déductible soit au moins égal à 5.000 francs). De plus, la valeur des acomptes ne peut pas être diminuée (). Du fait de l’assujettissement des travaux au taux réduit de 5,5%, ces règles vont poser des problèmes aux entreprises du bâtiment placées sous le RSI : la part de leur TVA sur investissement est appelée à s’accroître au regard de la taxe qu’elles facturent et certaines pourraient même devenir créditrices de TVA (). Il semble donc indispensable d’autoriser la modulation à la baisse, dans une certaine limite, des acomptes trimestriels, voire l’imputation sur leur montant de la TVA déductible acquittée sur les investissements. Cet ajustement apporterait également une réponse à certaines difficultés qui ont été signalées à votre Rapporteur général : en particulier, le caractère fixe des acomptes pénalise les entreprises dont l’activité est fluctuante.

Pour les ménages, c’est la possibilité de bénéficier immédiatement d’allégements fiscaux, à travers une mesure qui est plus large, plus juste, plus simple et plus efficace que les dispositifs existants, en particulier pour les ménages non imposables.

Bien sûr, le présent article n’épuise pas le sujet de la TVA. Beaucoup a déjà été fait, le total des baisses ciblées mises en œuvre depuis la loi de finances pour 1998 étant désormais supérieur à 30 milliards de francs. Mais l’atténuation de son poids reste d’actualité. Votre Rapporteur général a déjà indiqué, dans son rapport précité n° 1585, que certains secteurs, qui figurent à l’annexe H de la sixième directive, pourraient, dans l’avenir, être assujettis au taux réduit, sans qu’il soit nécessaire de modifier préalablement le droit communautaire. Quant à la restauration, malgré les obstacles juridiques qui s’opposent encore, en ce qui la concerne, à une baisse de taux, son régime fiscal n’est pas satisfaisant et elle demeure une priorité, à moyen terme. Agir pour la croissance, l’emploi, la justice sociale et la solidarité : tels seront les critères à l’aune desquels les décisions devront être prises en matière de fiscalité.

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* *

M. Jean-Jacques Jégou a demandé des précisions sur l’impact de la baisse à 5,5% du taux de la TVA sur la chaîne de facturation allant du grossiste au consommateur final. A quel moment les produits doivent-ils effectivement être facturés à 5,5% ?

M Gérard Saumade a insisté sur le même problème. Certains artisans font valoir qu’ils supportent le coût de la mesure en achetant des biens à 20,6% et en facturant leurs prestations à 5,5%.

M. Jean-Louis Dumont a rappelé qu’il avait soutenu depuis longtemps une telle mesure de baisse ciblée du taux de la TVA, mais a jugé complexe le montage technique conçu par le ministère de l’économie et des finances. Il s’est enquis de son articulation avec le mécanisme déjà en vigueur de taux réduit pour les travaux réalisés dans les logements sociaux.

Votre Rapporteur général a estimé que l’instruction fiscale était claire, précise et bien diffusée par les organisations professionnelles concernées. L’artisan ou le professionnel facture l’ensemble de sa prestation au particulier à 5,5%, tant sur les biens que sur la main d’œuvre. En revanche, il continue à s’acquitter d’une TVA à 20,6% sur ses propres achats. En tout état de cause, la mesure proposée est une mesure très favorable et beaucoup de gens en voient déjà les effets sur leurs factures, même si quelques difficultés passagères peuvent effectivement se manifester au début de la mise en œuvre du dispositif.

M. Edmond Hervé a indiqué que certaines grandes surfaces spécialisées pratiquaient la vente aux particuliers au taux de 5,5%.

Votre Rapporteur général a considéré qu’il devait s’agir d’une violation de la loi et de l’instruction. En facturant aux consommateurs, au taux de 5,5%, des fournitures qu’ils ont payées au taux de 20,6%, certains artisans seront en situation de crédit par rapport à la TVA et en obtiendront, conformément au droit commun, le remboursement trimestriellement. S’agissant de la question des logements sociaux, le maintien du système actuel de livraison à soi-même a été conservé, parce que son champ est plus large que celui des baisses ciblées pour les travaux dans le logement. Par ailleurs, la mesure en faveur des bailleurs sociaux est pérenne, alors que les baisses ciblées sont prévues pour une période de trois ans.

M. Jean-Jacques Jégou a relevé qu’après l’annonce de ces mesures par le Gouvernement, il avait été constaté une augmentation des valeurs boursières des grossistes en bricolage. Il convient de vérifier attentivement qu’ils ne pratiquent pas un détournement du dispositif prévu pour vendre directement, à taux réduit, aux consommateurs, court-circuitant ainsi les artisans.

M. Gilles Carrez a également souligné les risques de détournement de clientèle.

Le Président Augustin Bonrepaux a souhaité savoir comment le système prévu par le Gouvernement s’appliquait aux parties communes des immeubles.

Votre Rapporteur général a rappelé que la mesure proposée visait à alléger le poids de la TVA, mais aussi à soutenir l’emploi à travers un secteur d’activité et à lutter contre le travail au noir. Il est par conséquent normal que les bénéficiaires aient l’obligation de s’adresser à un artisan pour bénéficier du taux réduit de la TVA. Il a confirmé que le taux applicable à la vente directe de fournitures est maintenu à 20,6%. Il fera part au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie des difficultés signalées par les commissaires, afin que des contrôles soient effectués pour prévenir tout détournement du dispositif.

S’agissant de la ventilation des taux applicables en fonction de l’usage des locaux, votre Rapporteur général a rappelé que, lorsque le local est en totalité à usage d’habitation, le taux réduit s’applique. Il en va de même pour les locaux dont moins de 50% de la superficie est affectée à l’usage professionnel. En revanche, pour les locaux dont plus de 50% de la superficie est affectée à un autre usage que l’habitation, seules les pièces à usage d’habitation bénéficient du taux réduit pour les travaux privatifs et, s’agissant des parties communes, c’est le taux normal qui s’applique. Pour les locaux entièrement professionnels, le taux de TVA est maintenu à 20,6%.

La Commission a ensuite examiné deux amendements de M. Charles de Courson, tendant à appliquer le taux réduit à certains équipements indissociables de l’immeuble.

M. Jean-Jacques Jégou a fait valoir qu’étaient exclus du taux réduit certains équipements de menuiserie, notamment les éléments de cuisine et de salle de bains, alors qu’ils devraient être considérés comme immeubles par destination, à tel point qu’ils étaient souvent pris en compte dans le calcul de la valeur de l’appartement.

Votre Rapporteur général a reconnu que l’on était à la frontière entre les biens meubles et immeubles, mais que cette frontière avait été tracée par la directive communautaire, sans qu’il soit possible de revenir sur les arbitrages rendus. Il a précisé que la livraison d’un meuble ou d’une cuisine intégrée serait soumise au taux de 20,6%. En revanche, la réfection d’une porte ou des travaux de peinture se verraient appliquer le taux réduit.

La Commission a rejeté ces deux amendements.

La Commission a examiné un amendement de M. Gilbert Gantier, proposant d’étendre l’application du taux réduit de la TVA aux travaux dans les locaux professionnels. En effet, selon l’auteur de l’amendement, l’exclusion des locaux professionnels du champ de la mesure constitue une discrimination inacceptable et limiterait considérablement ses effets en matière d’emploi. De plus, cette extension du champ d’application simplifierait la situation des locaux à usage mixte.

Votre Rapporteur général s’est déclaré défavorable, car la directive européenne exclut les locaux professionnels. La mesure proposée par le Gouvernement les prend partiellement en compte si la surface qui leur est consacrée représente moins de 50% de la surface totale du local. Il est difficile d’aller au delà, compte tenu des conditions imposées par la directive.

La Commission a rejeté cet amendement.

La Commission a examiné un amendement présenté par M. Philippe Auberger, visant à ne pas exclure les travaux de nettoyage et ceux d’aménagement et d’entretien des espaces verts du bénéfice de la diminution du taux de la TVA.

Pour les mêmes raisons que celles exposées précédemment, votre Rapporteur général a considéré que cet amendement ne pouvait être retenu.

La Commission a rejeté cet amendement.

La Commission a examiné un amendement présenté par votre Rapporteur général, proposant de maintenir inchangé le champ d’application du taux réduit de TVA pour les travaux afférents à des logements sociaux. L’article 3 ne s’applique pas aux travaux afférents à " l’aménagement et l’entretien des espaces verts ", en raison des termes de la directive européenne. Toutefois, les travaux afférents aux immeubles d’habitation affectés à un usage locatif social sont déjà soumis au taux réduit de TVA, y compris en ce qui concerne la création et l’aménagement des espaces verts, ce qui, selon votre Rapporteur général, doit demeurer la règle.

Après que M. Philippe Auberger eut soutenu que son précédent amendement était plus simple et plus général, la Commission a adopté l’amendement de votre Rapporteur général (amendement n° I-29).

La Commission a ensuite adopté un amendement rédactionnel de votre Rapporteur général (amendement n° I-30).

Puis, elle a examiné un amendement présenté par M. Gilbert Gantier, visant à préciser que la diminution de 20% à 5% du taux du crédit d’impôt pour gros travaux, consécutive à l’application du taux réduit de TVA aux travaux d’entretien dans les logements à usage d’habitation, ne s’appliquerait que jusqu’au 31 décembre 2002, date à laquelle expire le délai de trois ans prévu pour l’application de cette dernière mesure.

Votre Rapporteur général s’est déclaré défavorable, car on ne pouvait, a priori, considérer qu’à l’issue du délai de trois ans, prévu pour l’expérimentation de la mesure, l’on reviendrait nécessairement au droit antérieur. Il faut faire vivre cette baisse ciblée de TVA et il faudra procéder aux ajustements nécessaires à l’issue du délai, et non pas anticiper son échec.

La Commission a rejeté cet amendement.

La Commission a examiné un amendement de M. Gilbert Gantier, visant à appliquer aux travaux effectués en Corse le taux minimum de TVA, soit 2,10%.

M. José Rossi a précisé que le taux applicable aux travaux portant sur des locaux d’habitation était, en Corse, de 8% et que la réduction à 5,5% représenterait une diminution beaucoup plus faible que celle qui sera constatée en métropole. Il a ajouté que, dans les DOM-TOM, le taux applicable avait été ramené à 2,1%, avec l’accord des autorités européennes.

Votre Rapporteur général a considéré que le régime de la TVA en Corse était dérogatoire au droit commun, puisqu’un taux réduit s’appliquait déjà aux travaux d’entretien et aux travaux de construction. D’autre part, la baisse de 8 à 5,5% n’est pas négligeable. Enfin, les dérogations dont bénéficient les DOM-TOM sont liées à leur éloignement de l’Europe et ne peuvent donc s’appliquer à la Corse.

La Commission a rejeté cet amendement.

La Commission a ensuite examiné un amendement de M. Jean-Pierre Brard, présenté par M. Christian Cuvilliez, tendant à élargir le bénéfice du taux réduit de TVA aux travaux d’entretien relatifs à des locaux non affectés à l’habitation, situés dans une zone de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager.

Votre Rapporteur général a émis un avis défavorable, car seuls les locaux d’habitation entrent dans le champ d’application de la directive.

La Commission a rejeté cet amendement.

La Commission a adopté l’article 3 ainsi modifié.

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Article additionnel après l’article 3

Modification du régime simplifié d’imposition.

Texte de l’article additionnel :

I.- Il est inséré, après le troisième alinéa du 3 de l’article 287 du code général des impôts, un alinéa ainsi rédigé :

"  S’il estime que la taxe due à raison des opérations réalisées au cours d’un trimestre, après imputation de la taxe sur la valeur ajoutée relative aux biens constituant des immobilisations, est inférieure d’au moins 10% au montant de l’acompte correspondant, calculé selon les modalités prévues au deuxième alinéa, le redevable peut diminuer à due concurrence le montant de cet acompte, en remettant au comptable chargé du recouvrement, au plus tard à la date d’exigibilité de l’acompte, une déclaration datée et signée. Si ces opérations ont été réalisées au cours d’une période inférieure à trois mois, la modulation n’est admise que si la taxe réellement due est inférieure d’au moins 10% à l’acompte réduit au prorata du temps ".

II.- La perte de recettes est compensée par la majoration, à due concurrence, des droits mentionnés aux articles 575 et 575 A du code général des impôts.

Observations et décision de la Commission :

La Commission a examiné trois amendements respectivement présentés par votre Rapporteur général, par M. Gilbert Gantier et par M. Pierre Méhaignerie, apportant des modifications au régime simplifié d’imposition (RSI) en ce qui concerne le paiement de la TVA.

On rappellera que les entreprises dont le chiffre d’affaires annuel est compris entre 150.000 francs ou 500.000 francs (TTC), selon la nature des opérations effectuées, et 1.500.000 francs ou 5.000.000 francs (HT), sont normalement placées de plein droit sous le régime d’imposition du " réel simplifié ", système intermédiaire entre le régime des " micro-entreprises " et le réel normal. Ce régime est ouvert, sur option, aux entreprises relevant du régime " micro ". Les entreprises relevant du RSI peuvent également opter pour un régime réel d’imposition.

L’article 9 de la loi de finances pour 1999 a substitué, pour le paiement de la TVA dans le cadre du RSI, un système d’acomptes fixes sur le fondement d’une déclaration annuelle de chiffre d’affaires au régime déclaratif antérieur. Cette réforme a considérablement simplifié les obligations comptables des redevables concernés mais, dans le même temps, son entrée en vigueur a révélé certaines difficultés d’application :

– le caractère fixe des acomptes pénalise les entreprises dont l’activité est fluctuante : leur montant ne tient pas compte de l’irrégularité éventuelle du chiffre d’affaires au cours de l’exercice ;

– la TVA acquittée par les redevables sur leurs investissements n’est pas imputable sur les acomptes, bien qu’elle puisse faire l’objet d’une demande de remboursement : cette règle risque de pénaliser, en particulier, les entreprises du bâtiment, du fait de l’abaissement du taux de TVA sur les travaux dans l’habitat proposé par l’article 3 du présent projet de loi de finances : ces entreprises factureront leurs prestations au taux de 5,5%, alors que les fournitures, génératrices de TVA déductible, leur ont été facturées au taux de 20,6%.

C’est pourquoi il semble souhaitable de modifier le RSI sur deux points : permettre aux redevables, sous réserve que la taxe réellement due soit inférieure d’au moins 10% au montant de l’acompte, de moduler à la baisse leurs acomptes trimestriels, et les autoriser à imputer sur leur montant, directement, la TVA déductible acquittée sur les investissements.

NOMBRE D’ENTREPRISES PAR RÉGIME D’IMPOSITION
EN MATIÈRE DE TVA

 

Situation au 01/01/99

Situation au 31/05/99

Franchise en base

270 900

247 500

Régime simplifié par option

319 300

298 600

Régime simplifié de plein droit

1 127 735

1 182 490

Régime réel normal par option

212 482

214 316

Régime réel normal de plein droit

858 419

864 383

Observations : les différences de populations entre le 1er janvier et le 31 mai 1999 sont représentatives :

– des comportements d’option en faveur d’un régime réel (franchise en base vers régime simplifié ou régime normal, régime simplifié d’imposition vers réel normal) ;

– des retours d’anciens optants au RSI vers le régime de la franchise en base de TVA ;

– du solde entre créations et cessations enregistrées entre les deux dates ;

– de la recodification de redevables encore pris en compte en tant que " RSI sur option ", alors qu’ils étaient en fait devenus RSI de droit.

Source : Ministère de l’économie, des finances et de l’industrie.

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Votre Rapporteur général a considéré que sa proposition répondait aux préoccupations ayant justifié les deux autres amendements, et proposait même d’aller au-delà.

M. Gilbert Gantier a confirmé que la proposition de votre Rapporteur général lui donnait satisfaction et a souhaité être associé à son amendement.

M. Jean-Jacques Jégou a considéré que la rédaction qu’il proposait, tout en semblant moins élaborée, donnait satisfaction aux artisans sans encombrer inutilement le code général des impôts.

Votre Rapporteur général a fait valoir que son dispositif était plus complet, dans la mesure où il autorise non seulement la modulation à la baisse des acomptes mais également l’imputation directe de la TVA déductible acquittée sur les investissements, ce que ne prévoient pas les autres amendements. Il a ajouté qu’il acceptait d’associer à son amendement les auteurs des deux rédactions alternatives proposées.

La Commission a adopté l’amendement de votre Rapporteur général (amendement n° I-31), les deux autres amendements étant considérés comme satisfaits.

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© Assemblée nationale

() De façon tout à fait classique, le présent projet de loi de finances prévoit que les dispositions de l’article 22 entreront en vigueur le 11 janvier 2000.

() S’agissant des revenus, cette étude est fondée sur l’étude des déclarations de revenus à l’administration fiscale. Elle repose sur deux notions, celle de revenu fiscal, addition des différents revenus catégoriels déclarées à l’administration fiscale avant tout abattement, et le revenu disponible, obtenu en soustrayant du revenu fiscal les impôts directs et en ajoutant, soit par imputation sur barème, soit par modèle économétrique, les prestations familiales, les aides au logement et les principaux minima sociaux. Il s’agit d’un revenu disponible monétaire, qui est éloigné de celui obtenu dans le cadre de la comptabilité nationale, lequel tient compte des revenus en nature. Par ailleurs, les revenus du patrimoine ne sont pas toujours pris en compte.

() Selon le Rapport économique, fiscal et financier annexé au projet de loi de finances pour 2000, le bilan global des réformes fiscales et sociales mises en place depuis 1997 est favorable aux ménages des neuf premiers déciles de revenu. On se référera, en particulier au tableau 7, présenté à la page 243 de ce rapport.

() Donnée relative à l’année 1996.

() Donnée relative à l’année 1996.

() Donnée relative à l’année 1996, également.

() La déduction et l’abattement sont cependant plafonnés.

() Il s’agit du revenu salarial dit super-brut, calculé avant tout prélèvement au titre des cotisations sociales, part patronale et part salariale, de la CSG et des différents impôts (impôt sur le revenu, impôts locaux, TVA, et autres impôts indirects).

() On constate, par exemple, un taux de prélèvement effectif supérieur à 100% lorsque la perception d’un revenu d’activité, qui représente à priori un supplément de revenu, entraîne la perte de certaines allocations et que le revenu total, transferts sociaux compris, devient alors inférieur en période d’activité à ce qu’il était en période d’inactivité.

(1) Il n’est pas tenu compte du minimum de perception de 400 francs.

() On rappellera en effet que, depuis juillet 1999, le montant du SMIC brut est de 6.882 francs et le montant du SMIC net, effectivement perçu par le salarié, de 5.436 francs. Cependant, il faut réintégrer dans la base imposable le montant de la CSG non déductible de la base de l’impôt sur le revenu, à raison de 2,4% de 95% du montant du SMIC brut ainsi que celui de la CRDS, également non déductible, à raison de 0,5% de 95% également de ce même montant brut. Au total, sous réserve des arrondis, il convient d’ajouter 189 francs au montant du SMIC net effectivement perçu. Un salarié payé au SMIC déclare donc un mensuel imposable de 5.625 francs par mois.

() Allemagne, Canada, Etats-Unis, Espagne, Irlande, Italie, Pays–Bas, Royaume-Uni et Suède. Deux administrations ont été visitées au Royaume-Uni, compte tenu de l’attribution de la TVA aux douanes, et trois en Allemagne, compte tenu de la structure fédérale.

() Dans le cas le plus général, celui des deux premiers enfants d’un couple marié, chaque enfant rattaché au foyer fiscal de ses parents donne en effet droit à une demi–part supplémentaire.

() Il convient de rappeler que, sur l’initiative du législateur, le plafond relatif à chacune des demi–parts de quotient familial à caractère social, et non familial, en faveur de veuves, des invalides et des anciens combattants, a été maintenu à 16.380 francs.

() Le revenu fiscal de référence est égal au revenu net imposable (y compris les plus-values) majoré, le cas échéant, de certaines charges déductibles (notamment les souscriptions en faveur des SOFICA et des SOFIPECHE), du montant des produits de placement à revenus fixes soumis à prélèvement obligatoire et de certains revenus exonérés.

() A l’issue d’une période initialement fixée à quatre ans, le dispositif dit " transitoire ", entré en vigueur le 1er janvier 1993 sur le territoire de la Communauté européenne (maintien du principe de taxation des biens livrés et des services rendus dans l’Etat de destination, mais abolition des contrôles et des formalités fiscales au franchissement des frontières, ainsi que des notions d’importation et d’exportation qui cèdent la place à celles de livraison et d’acquisition intracommunautaires, et taxation des achats des particuliers dans l’Etat membre d’origine à l’exception des automobiles et des ventes par correspondance), devait être remplacé par un régime définitif fondé sur l’imposition dans l’Etat membre d’origine. Toutefois, il a été admis, dès l’origine, que la période transitoire serait prolongée en l’absence de décision sur ce régime définitif : les difficultés techniques et politiques liées au principe de la taxation dans l’Etat d’origine et l’émergence de nouvelles priorités en termes de fiscalité expliquent le report des échéances initiales et la probable pérennité, au moins à moyen terme, du régime transitoire.

() J.O. Débats Assemblée nationale, 3e séance du 16 octobre 1998, pages 6868 et suivantes.

() Voir J.O. Débats Assemblée nationale, 3e séance du 17 juin 1999, pages 6192 et suivantes.

() L’application du taux réduit de la TVA aux services d’aide à la personne est également proposée par le Gouvernement dans le cadre du présent projet de loi de finances (article 4).

() Rapport de l’OFCE, " Les effets économiques des baisses ciblées de TVA sur les travaux dans l’habitat ancien ", Juin 1999.

() 33.000 selon la Direction de la prévision (dont deux tiers directement dans le secteur du bâtiment et un tiers dans le reste de l’économie), de 13.300 à 36.400 selon l’OFCE, 45.000 selon la Confédération de l’artisanat et des petites entreprises du bâtiment (CAPEB) et 60.000 selon la Fédération française du bâtiment (FFB).

() Rapport économique, social et financier annexé au projet de loi de finances pour 2000, pages 237 et suivantes.

() Voir, par exemple, J.O. Sénat, 29 avril 1999, réponse à la question écrite n° 12026 (12 novembre 1998) présentée par M. André Dulait. On rappellera que l’article 7 de la loi de finances pour 1999 prévoit que le Gouvernement devait déposer, avant le 30 septembre 1999, un rapport sur la mise en œuvre de l’extension du régime fiscal des micro-entreprises. Ce travail n’est pas encore disponible au moment de la rédaction du présent rapport.

() Dans le cadre des développements ci-après, on considérera les niveaux du taux normal et du taux réduit comme étant de 20,6% et de 5,5%. Toutefois, on rappellera que ces taux ne sont applicables qu’en France continentale et en Corse : ils sont, respectivement, de 9,5% et de 2,1% en Guadeloupe, en Martinique et à La Réunion. De plus, il existe de nombreux régimes particuliers (taux de 1,05% et 1,75% dans les DOM, de 0,9%, 8% et 13% en Corse) qui portent à neuf, au total, les taux de TVA applicables sur le territoire français. En outre, en Corse, le taux de 8% s’applique aux travaux immobiliers, ainsi qu’aux opérations qui concourent à la production ou à la livraison d’immeubles de toute nature et aux matériaux de construction et aux outillages livrés pour ces travaux, aux entreprises intéressées, sous réserve qu’elles soient en situation de crédit permanent (voir la documentation de base 3 G 1113 et, pour la définition des travaux immobiliers, 3 C 3431 et 3432). Pourtant, les DOM et la Corse bénéficient de la réduction et du crédit d’impôt dans les mêmes conditions qu’en métropole. Dès lors, la réforme sera, dans leur cas, moins favorable et les changements de taux plus complexes. Cela étant, le dispositif fiscal restera plus avantageux dans les DOM. Il en ira de même en Corse, où la construction, les travaux portant sur des immeubles de moins de deux ans, les travaux immobiliers ne portant pas sur des logements d’habitation et les gros équipements exclus du champ du taux réduit continueront de relever du taux de 8%, cet avantage se cumulant avec le bénéfice éventuel de la réduction d’impôt pour gros équipements. De plus, compte tenu des règles particulières prévues en matière de taxe d’amont, le risque de situation créditrice (voir infra) sera limité.

() Le taux de la TVA est de 5,5% pour les seuls abonnements souscrits pour la fourniture de gaz et d’électricité (article 29 de la loi de finances pour 1999). A cet égard, on rappellera que les réseaux de chaleur, dont les abonnements restent soumis au taux normal de 20,6%, subissent une distorsion de concurrence que des arguments juridiques tenant au droit communautaire ne sauraient suffire à justifier : le sujet demeure d’actualité.

(1) On rappellera que les ascenseurs spécialement conçus pour les personnes handicapées bénéficient du taux réduit en application de l’article 278 quinquies du code général des impôts.

() Certains travaux peuvent effectivement être considérés, selon leur nature ou leur ampleur, comme concourant à la production d’un immeuble neuf. L’appréciation de l’administration dépend essentiellement des circonstances de fait propres à chaque opération, mais elle s’effectue, en tout état de cause, sous le contrôle du juge de l’impôt. A cet égard, la jurisprudence considère qu’il y a création d’immeuble lorsque les travaux ont pour effet d’apporter une modification importante au gros œuvre, d’accroître leur volume ou leur surface ou de réaliser des aménagements internes, qui, par leur importance, équivalent à une véritable reconstruction.

() Voir le rapport n° 305, tome II, pages 193 et suivantes, présenté par votre Rapporteur général sur la première partie du projet de loi de finances pour 1998. On rappellera que ce dispositif de taxation au taux réduit de la livraison à soi-même avait déjà été retenu pour les opérations de construction des logements sociaux, qui bénéficient également du taux réduit (article 17 de la loi de finances pour 1997).

() Sur le champ de la livraison à soi-même, voir les instructions du 18 février 1997 relative à l’article 17 de la loi de finances pour 1997 (8 A-1-97, B.O.I. n° 44 du 4 mars 1997) et du 18 mai 1998 relative à l’article 14 de la loi de finances pour 1998 (8 A-1-98, B.O.I. n° 99 du 27 mai 1998).

() Sur le mécanisme du crédit d’impôt, on pourra se reporter au commentaire de l’article 49 du projet de loi de finances pour 1998 présenté par votre Rapporteur général dans son rapport n° 305, tome III, pages 73 et suivantes.

() Voir le rapport n° 1111, tome II, pages 154 et suivantes, présenté par votre Rapporteur général sur la première partie de la loi de finances pour 1999.

() Certaines entreprises du bâtiment sont effectivement appelées à devenir créditrices de TVA : elles continueront, en amont, à s’acquitter d’une TVA au taux correspondant aux biens qui leur seront livrés et aux services qui leur seront rendus, soit 20,6% dans la majorité des cas : même en cas de sous-traitance, les travaux facturés par le ou les sous-traitants au maître d’œuvre relèveront du taux normal (instruction 3 C-5-99). En revanche, en aval, les travaux facturés directement à leurs clients pourront être soumis au taux réduit de 5,5%. Avec des taux de 20,6% en amont et 5,5% en aval, l’équilibre qui les rendait débitrices à l’égard de l’Etat peut s’inverser, en fonction de la part de main d’œuvre contenue dans les prestations : plus elle sera faible et/ou plus sera élevée la part correspondant aux matériaux, plus le " risque de crédit " sera réel. Dans cette hypothèse, l’entreprise pourra bénéficier d’un droit à remboursement des crédits de taxe non imputables, en principe dans les conditions de droit commun, au terme de chaque trimestre.